中级财务会计投资性房地产

1、刘永泽 陈立军 主编普通高等教育“十一五”国家级规划教材第八章第八章 投资性房地产投资性房地产第一节第一节 投资性房地产概述投资性房地产概述第二节第二节 投资性房地产的初始计量投资性房地产的初始计量第三节第三节 投资性房地产的后续计量投资性房地产的后续计量第四节第四节 投资性房地产的后续支出投资性房地产的后续支出第五节第五节 投资性房地产与非投资性房地产的转换投资性房地产与非投资性房地产的转换第六节第六节 投资性房地产的处置投资性房地产的处置举例举例本章学习重点：本章学习重点：目目 录录一、投资性房地产的性质一、投资性房地产的性质 房地产是土地和房屋及其权属的总称。房地产是土地和房屋及其权属的

2、总称。投资性房地产投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。房地产。 投资性房地产的主要形式是出租建筑物和土地使用权投资性房地产的主要形式是出租建筑物和土地使用权； 投资性房地产的另一种形式是持有并准备增值后转让投资性房地产的另一种形式是持有并准备增值后转让的土地使用权。的土地使用权。 二者均二者均属于企业的日常活动，所获得的经济利益总流入属于企业的日常活动，所获得的经济利益总流入构成企业的收入。构成企业的收入。第一节第一节 投资性房地产概述投资性房地产概述二、投资性房地产的范围二、投资性房地产的范围属于投资性房属于投资性房

3、地产的项目地产的项目已出租的土地使用权已出租的土地使用权持有并准备增值后转让持有并准备增值后转让的土地使用权的土地使用权已出租的建筑物已出租的建筑物不属于投资性不属于投资性房地产的项目房地产的项目自用房地产自用房地产作为存货的房地产作为存货的房地产【例例】 20 209 9年年5 5月月1010日，甲公司与乙公司签订一项经营租赁合同，日，甲公司与乙公司签订一项经营租赁合同，约定自约定自20209 9年年6 6月月1 1日起，甲公司以年租金日起，甲公司以年租金8 000 0008 000 000元租赁使用乙公元租赁使用乙公司拥有的一块司拥有的一块400 000400 000平方米的场地，租赁期平

4、方米的场地，租赁期8 8年。年。20209 9年年7 7月月1 1日，日，甲公司又将这块场地转租给丙公司以赚取租金差价，租赁期为甲公司又将这块场地转租给丙公司以赚取租金差价，租赁期为5 5年。年。以上交易假设不违反国家有关规定。以上交易假设不违反国家有关规定。对于乙公司而言对于乙公司而言投资性房地产；投资性房地产；对于甲公司而言对于甲公司而言属于其投资性房地产。属于其投资性房地产。【例例】下列各项中，属于投资性房地产的有（下列各项中，属于投资性房地产的有（ ） A.A.企业拥有并自行经营的饭店企业拥有并自行经营的饭店 B.B.企业以经营租赁方式租出的写字楼企业以经营租赁方式租出的写字楼C.C.

5、房地产开发企业正在开发的商品房房地产开发企业正在开发的商品房 D.D.企业持有拟增值后转让的土地使用权企业持有拟增值后转让的土地使用权三三、投资性房地产的确认条件、投资性房地产的确认条件 资性房地产只有在符合定义的前提下，同时满足下列条资性房地产只有在符合定义的前提下，同时满足下列条件的，才能予以确认：件的，才能予以确认： （1 1）与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入）与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；企业； （2 2）该投资性房地产的成本能够可靠地计量。）该投资性房地产的成本能够可靠地计量。 分分 类类确认为投资性房地产的时点确认为投资性房地产的时点已出租的土地使用权和已出

6、租的建筑物租赁期开始日 持有以备经营出租、可视为投资性房地产的空置建筑物 企业董事会或类似机构就该事项作出正式书面决议的日期持有并准备增值后转让的土地使用权 企业将自用土地使用权停止自用，准备增值后转让的日期四四、投资性房地产的后续计量模式、投资性房地产的后续计量模式 投资性房地产的后续计量模式有成本模式和公允价值模投资性房地产的后续计量模式有成本模式和公允价值模式两种。式两种。 企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。计量。 有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠地取得的，也可以

7、采用公允价值模式对投资性房地产靠地取得的，也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。进行后续计量。 同一个企业只能采用一种后续计量模式。同一个企业只能采用一种后续计量模式。投资性房地产无论采用哪一种后续计量模式，取得时均投资性房地产无论采用哪一种后续计量模式，取得时均应当应当按照成本按照成本进行初始计量。进行初始计量。 投资性房地产的成本一般应当包括取得投资性房地产时投资性房地产的成本一般应当包括取得投资性房地产时和直至使该项投资性房地产达到预定可使用状态前所实和直至使该项投资性房地产达到预定可使用状态前所实际发生的各项必要的、合理的支出际发生的各项必要的、合理的支出。 （一）外购的投

8、资性房地产（一）外购的投资性房地产 成本成本： 购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。支出。第二节第二节 投资性房地产的初始计量投资性房地产的初始计量 采用成本模式计量的企业，外购投资性房地产时采用成本模式计量的企业，外购投资性房地产时， 采用公允价值模式计量的企业，采用公允价值模式计量的企业， 应当在应当在“投资性房地产投资性房地产”科目下设置科目下设置“成本成本”和和“公允价值变动公允价值变动”两个明细科目两个明细科目。 并在外购投资性房地产时，并在外购投资性房地产时，投资性房地产投资性房地产银行存款银行存款按照确定的实际成本按照确定

9、的实际成本按照确定的实际成本按照确定的实际成本银行存款银行存款投资性房地产投资性房地产成本成本 外购的房地产只有在购入的同时即开始出租才能直接确认为投资性房地产。 如果购入时尚未对外出租，则应先将其确认为固定资产，直至对外出租时，再从固定资产转换为投资性房地产。【例例8-18-1】2 21212年年8 8月，华联实业股份有限公司计划购入写月，华联实业股份有限公司计划购入写字楼用于对外出租。字楼用于对外出租。8 8月月1010日，华联公司与日，华联公司与B B公司签订了经营租公司签订了经营租赁合同，约定自写字楼购买日起，将该写字楼出租给赁合同，约定自写字楼购买日起，将该写字楼出租给B B公司使公

10、司使用，租赁期为用，租赁期为5 5年。年。8 8月月3131日，华联公司购入写字楼，实际支付日，华联公司购入写字楼，实际支付购买价款和相关税费共计购买价款和相关税费共计2 4002 400万元。根据租赁合同，租赁期万元。根据租赁合同，租赁期开始日为开始日为20209 9年年9 9月月1 1日。日。（1 1）假定华联公司采用成本模式进行后续计量。）假定华联公司采用成本模式进行后续计量。借：投资性房地产借：投资性房地产写字楼写字楼 24 000 00024 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 24 000 00024 000 000（2 2）假定华联公司采用公允价值模式进行后续计量）假定华联

11、公司采用公允价值模式进行后续计量借：投资性房地产借：投资性房地产写字楼（成本）写字楼（成本） 24 000 00024 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 24 000 00024 000 000 （二）自行建造的投资性房地产（二）自行建造的投资性房地产 成本成本： 由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成，包括土地开发费、建筑安装成本、应予以支出构成，包括土地开发费、建筑安装成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等用等 建造过程中发生的非正常性损失直接计入当期营业

12、外建造过程中发生的非正常性损失直接计入当期营业外支出，不计入建造成本。支出，不计入建造成本。在建工程开发产品 采用成本模式计量的企业，自行建造的投资性房地产采用成本模式计量的企业，自行建造的投资性房地产达到预定可使用状态时，达到预定可使用状态时， 采用公允价值模式计量的企业，自行建造的投资性房采用公允价值模式计量的企业，自行建造的投资性房地产达到预定可使用状态时，地产达到预定可使用状态时，投资性房地产按照确定的实际成本按照确定的实际成本按照确定的实际成本按照确定的实际成本投资性房地产成本在建工程开发产品与外购房地产确认为投资性房地产的要求类似【例例8-28-2】2 21212年年2 2月，华联

13、实业股份有限公司以月，华联实业股份有限公司以780780万元的万元的成本从其他单位购入一项土地使用权，用于自行建造成本从其他单位购入一项土地使用权，用于自行建造3 3栋厂房。栋厂房。2 21212年年1010月月3131日，日，3 3栋厂房同时完工，实际造价均为栋厂房同时完工，实际造价均为1 5001 500万元万元，能够单独出售。同日，华联公司董事会作出书面决议，将其，能够单独出售。同日，华联公司董事会作出书面决议，将其中一栋厂房用于经营出租，并与中一栋厂房用于经营出租，并与C C公司签订了经营租赁合同，将公司签订了经营租赁合同，将该栋厂房出租给该栋厂房出租给C C公司使用，租赁期为公司使用

14、，租赁期为5 5年，租赁期开始日为年，租赁期开始日为2 21212年年1111月月1 1日。其余两栋厂房作为生产车间，用于本企业的日。其余两栋厂房作为生产车间，用于本企业的产品生产。产品生产。（1 1）假如华联公司采用成本模式进行后续计量。）假如华联公司采用成本模式进行后续计量。转换为投资性房地产的土地使用权成本转换为投资性房地产的土地使用权成本 =780=7801500/4500=260(1500/4500=260(万元万元) )借：固定资产借：固定资产厂房厂房 30 000 00030 000 000 投资性房地产投资性房地产厂房厂房 15 000 00015 000 000 贷：在建工程

15、贷：在建工程 45 000 00045 000 000借：投资性房地产借：投资性房地产土地使用权土地使用权 26 000 00026 000 000 贷：无形资产贷：无形资产土地使用权土地使用权 26 000 000 26 000 000 （2 2）假如华联公司采用公允模式进行后续计量。）假如华联公司采用公允模式进行后续计量。借：固定资产借：固定资产厂房厂房 30 000 00030 000 000 投资性房地产投资性房地产厂房（成本）厂房（成本） 15 000 00015 000 000 贷：在建工程贷：在建工程 45 000 00045 000 000借：投资性房地产借：投资性房地产土地使

16、用权（成本）土地使用权（成本）26 000 00026 000 000 贷：无形资产贷：无形资产土地使用权土地使用权 26 000 000 26 000 000 投资性房地产累计折旧一、采用成本模式计量的投资性房地产一、采用成本模式计量的投资性房地产1 1、按照固定资产或无形资产的有关规定，按期（月）计、按照固定资产或无形资产的有关规定，按期（月）计提折旧或进行摊销提折旧或进行摊销 按月计提折旧时，按月计提折旧时， 按月摊销成本时，按月摊销成本时，第三节第三节 投资性房地产的后续计量投资性房地产的后续计量按照计算的建筑物月折旧额其他业务成本投资性房地产累计摊销按照计算的土地使用权月摊销额其他业

17、务成本 2 2、投资性房地产取得的租金收入，投资性房地产取得的租金收入， 3 3、期末减值测试、期末减值测试 投资性房地产存在减值迹象的，适用企业会计准则第投资性房地产存在减值迹象的，适用企业会计准则第8 8号号资产减值的有关规定。资产减值的有关规定。 经减值测试后确定发生减值的，应当计提减值准备，经减值测试后确定发生减值的，应当计提减值准备，银行存款其他业务收入投资性房地产减值准备资产减值损失已经计提减值准备的投资性房地产，在以后的会计期间不得转回。【例例8-38-3】2 21010年年8 8月月3131日，华联实业股份有限公司购入写字楼，日，华联实业股份有限公司购入写字楼，实际支付购买价款

18、和相关税费共计实际支付购买价款和相关税费共计2 4002 400万元。该写字楼预计使用寿万元。该写字楼预计使用寿命为命为2020年，预计净残值为零，采用直线法计提折旧。年，预计净残值为零，采用直线法计提折旧。2 21010年年9 9月月1 1日日，华联公司将该外购的写字楼以经营租赁方式出租给，华联公司将该外购的写字楼以经营租赁方式出租给B B公司使用，租公司使用，租赁合同约定，写字楼租赁期为赁合同约定，写字楼租赁期为5 5年，年租金为年，年租金为138138万元，万元，B B公司须于每公司须于每年年8 8月月3131日之前预付下一年租赁年度的租金。华联公司对投资性房地日之前预付下一年租赁年度的

19、租金。华联公司对投资性房地产采用成本模式进行后续计量。产采用成本模式进行后续计量。2 21212年年1212月月3131日，写字楼出现减值日，写字楼出现减值迹象，经减值测试，确定其可收回金额为迹象，经减值测试，确定其可收回金额为1 8001 800万元。万元。（1 1）2 21010年年8 8月月3131日，预收租金日，预收租金借：银行存款借：银行存款 1 380 0001 380 000 贷：预收账款贷：预收账款BB公司公司 1 380 0001 380 000（2 2）2 21010年年9 9月月3030日，计提折旧日，计提折旧月折旧额月折旧额=2 400/20/12=10=2 400/2

20、0/12=10（万元）（万元）借：其他业务成本借：其他业务成本 100 000100 000贷：投资性房地产累计折旧贷：投资性房地产累计折旧 100 000100 000（3 3）2 21010年年9 9月月3030日，确认租金收入日，确认租金收入月租金收入：月租金收入：138/12=11.5138/12=11.5（万元）（万元）借：预收账款借：预收账款BB公司公司 115 000115 000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 115 000115 000（4 4）2 21212年年1212月月3131日，计提减值准备日，计提减值准备投资性房地产账面价值投资性房地产账面价值=2 400-10

21、=2 400-1028=2 12028=2 120（万元）（万元）投资性房地产减值金额投资性房地产减值金额=2 120-1 800=320=2 120-1 800=320（万元）（万元）借：资产减值损失借：资产减值损失 3 200 0003 200 000 贷：投资性房地产减值准备贷：投资性房地产减值准备 3 200 0003 200 000二、采用公允价值模式计量的投资性房地产二、采用公允价值模式计量的投资性房地产 （一）采用公允价值模式计量的条件（一）采用公允价值模式计量的条件 （1 1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。 （2 2）企业

22、能够从活跃的房地产交易市场上取得同类）企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投投资性房地产的公允价值资性房地产的公允价值作出合理的估计。作出合理的估计。是指在公平交易中，熟悉情况的当事是指在公平交易中，熟悉情况的当事人之间自愿进行房地产交换的价格。人之间自愿进行房地产交换的价格。 （二）采用公允价值模式计量的会计处理（二）采用公允价值模式计量的会计处理1 1、不需要计提折旧或摊销不需要计提折旧或摊销企业应当以资产负债表日的公允价值计量，企业应当以资产负债表日的公允价值计量，公允价值的变动计入公允价值的变动

23、计入当期损益当期损益，资产负债表日，资产负债表日，投资性房地产的公允价值账面余额高于低于应按二者之间的差额，调增投应按二者之间的差额，调增投资性房地产的账面余额，同时资性房地产的账面余额，同时确认公允价值上升的收益确认公允价值上升的收益应按二者之间的差额应按二者之间的差额，调减投调减投资性房地产的账面余额，同时资性房地产的账面余额，同时确认公允价值下跌的损失确认公允价值下跌的损失投资性房地产公允价值变动公允价值变动损益公允价值变动损益投资性房地产公允价值变动2 2、取得租金收入、取得租金收入 借：银行存款借：银行存款贷：其他业务收入贷：其他业务收入【例例8-48-4】 2 21212年年5 5

24、月月2020日日, ,某房地产开发公司与某房地产开发公司与D D公司签订经营租公司签订经营租赁协议，约定将房地产开发公司自行开发的一栋写字楼于开发完后租赁协议，约定将房地产开发公司自行开发的一栋写字楼于开发完后租赁给赁给D D公司使用，租赁期为公司使用，租赁期为8 8年。该房地产开发公司对投资处房地产采年。该房地产开发公司对投资处房地产采用公允价值模式进行后续计量。用公允价值模式进行后续计量。2 21212年年6 6月月1 1日，写字楼开发完成，日，写字楼开发完成，实际造价为实际造价为7 5007 500万元，根据租赁协议，当日即为租赁期开始日。万元，根据租赁协议，当日即为租赁期开始日。2 2

25、1212年年1212月月3131日，该写字楼的公允价值为日，该写字楼的公允价值为8 0008 000万元。万元。（1 1）2 21212年年6 6月月1 1日，写字楼开发完成并出租日，写字楼开发完成并出租借：投资性房地产借：投资性房地产写字楼（成本）写字楼（成本） 75 000 00075 000 000 贷：开发成本贷：开发成本 75 000 00075 000 000（2 2）2 21212年年1212月月3131日，确认公允价值变动损益日，确认公允价值变动损益借：投资性房地产借：投资性房地产写字楼（公允价值变动写字楼（公允价值变动 ）5 000 0005 000 000贷：公允价值变动损

26、益贷：公允价值变动损益 5 000 0005 000 000三、投资性房地产后续计量模式的变更三、投资性房地产后续计量模式的变更 为保证会计信息的可比性，投资性房地产的计量模式为保证会计信息的可比性，投资性房地产的计量模式一一经经确定，不得随意变更。确定，不得随意变更。 成本模式转为公允价值模式，应当作为会计政策变更处理，成本模式转为公允价值模式，应当作为会计政策变更处理，按计量模式变更时投资性房地产的公允价值与账面价值的差按计量模式变更时投资性房地产的公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。额，调整期初留存收益。借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 （公允价值）（公允价值） 投资性房

27、地产累计折旧或累计摊销投资性房地产累计折旧或累计摊销 投资性房地产减值准备投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产贷：投资性房地产 盈余公积盈余公积 利润分配利润分配未分配利润未分配利润成本模式公允价值模式一定条件下【例例8-58-5】华联实业股份有限公司的投资性房地产元采用成本华联实业股份有限公司的投资性房地产元采用成本模式进行后续计量。由于华联公司所在地的房地产市场现已比模式进行后续计量。由于华联公司所在地的房地产市场现已比较成熟，房地产的公允价值能够持续可靠地取得，可以满足采较成熟，房地产的公允价值能够持续可靠地取得，可以满足采用公允价值模式的条件，华联公司决定从用公允价值模式的条件，华联

28、公司决定从2 21212年年1 1月月1 1日起，对日起，对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。华联公司作为投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。华联公司作为投资性房地产核算的资产有两项，一项是成本为投资性房地产核算的资产有两项，一项是成本为5 6005 600万元、累万元、累计已提折旧为计已提折旧为700700万元的写字楼；另一项是成本为万元的写字楼；另一项是成本为1 8001 800万元、万元、累计已摊销金额为累计已摊销金额为450450万元的土地使用权。万元的土地使用权。2 21212年年1 1月月1 1日，写日，写字楼的公允价值为字楼的公允价值为5 2005 200万元，土地

29、使用权的公允价值为万元，土地使用权的公允价值为1 6001 600万元。华联公司按净利润的万元。华联公司按净利润的10%10%提取盈余公积。提取盈余公积。（1 1）写字楼转为公允价值模式计量）写字楼转为公允价值模式计量借：投资性房地产借：投资性房地产写字楼（成本）写字楼（成本） 52 000 00052 000 000 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧 7 000 0007 000 000 贷：投资性房地产贷：投资性房地产写字楼写字楼 56 000 00056 000 000 盈余公积盈余公积 300 000300 000 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 2 700 0002 7

30、00 000（2 2）土地使用权转为公允价值模式计量）土地使用权转为公允价值模式计量借：投资性房地产借：投资性房地产土地使用权（成本）土地使用权（成本） 16 000 00016 000 000 投资性房地产累计摊销投资性房地产累计摊销 4 500 0004 500 000 贷：投资性房地产贷：投资性房地产土地使用权土地使用权 18 000 00018 000 000 盈余公积盈余公积 250 000250 000 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 2 250 0002 250 000一、投资性房地产后续支出的处理原则一、投资性房地产后续支出的处理原则 投资性房地产的后续支出投资性房地产的

31、后续支出，是指已确认为投资性房地产的，是指已确认为投资性房地产的项目在持有期间发生的与投资性房地产使用效能直接相关的项目在持有期间发生的与投资性房地产使用效能直接相关的各种支出。各种支出。 投资性房地产的后续支出，如果投资性房地产的后续支出，如果延长延长了投资性房地产的了投资性房地产的使用寿命或明使用寿命或明显改善了显改善了投资性房地产的使用效能，从而导投资性房地产的使用效能，从而导致流入企业的经济利益超过了原先的估计，致流入企业的经济利益超过了原先的估计，能够满足投资能够满足投资性房地产确认条件的性房地产确认条件的，计入投资性房地产的成本，计入投资性房地产的成本导致导致流入流入企业的经济利益

32、超过了原先的估计，企业的经济利益超过了原先的估计，能够满足能够满足投资性房地投资性房地产确认条件的，应当计入投资性房地产的产确认条件的，应当计入投资性房地产的成本成本。第四节 投资性房地产的后续支出 投资性房地产的后续支出，如果只是投资性房地产的后续支出，如果只是维护或恢复维护或恢复投资性房地产原有的使用效能，不可能导致流入企业投资性房地产原有的使用效能，不可能导致流入企业的经济利益超过原先的估计，应当在发生时计入的经济利益超过原先的估计，应当在发生时计入当期当期损益。损益。二、资本化的后续支出二、资本化的后续支出 企业对某项投资性房地产进行改建扩建等再开发，如果再企业对某项投资性房地产进行改

33、建扩建等再开发，如果再开发活动完成后仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续开发活动完成后仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续将其作为投资性房地产，再开发期间不计提折旧或摊销。将其作为投资性房地产，再开发期间不计提折旧或摊销。 1 1、采用成本模式计量的采用成本模式计量的 （1 1）投资性房地产转入再开发时，）投资性房地产转入再开发时，投资性房地产投资性房地产投资性房地产投资性房地产在建在建投资性房地产累投资性房地产累计折旧（摊销计折旧（摊销）按其账面价值按其累计已提折旧或累计已摊销金额按其账面原价（2 2）发生资本化的改建扩建支出或装修装潢支出，计入）发生资本化的改建扩建支出或装修装潢支出，

34、计入投资性房地产的成本，投资性房地产的成本，（3 3）改建扩建或装修装潢完成后，应当从在建的投资性改建扩建或装修装潢完成后，应当从在建的投资性房地产房地产转回转回到在用的投资性房地产到在用的投资性房地产银行存款投资性房地产在建投资性房地产在建投资性房地产【例例8-68-6】华联实业股份有限公司对投资性房地产采用成本模式进行后续华联实业股份有限公司对投资性房地产采用成本模式进行后续计量。该公司与计量。该公司与B B公司签订的一项厂房经营租赁合同即将于公司签订的一项厂房经营租赁合同即将于2 21111年年1212月月3131日到期，该厂房原价为日到期，该厂房原价为1 5801 580万元，租赁合同

35、到期日累计已提折旧为万元，租赁合同到期日累计已提折旧为370370万万元。为了提高厂房的租金收入，华联公司决定在租赁期满后对厂房进行改元。为了提高厂房的租金收入，华联公司决定在租赁期满后对厂房进行改建，并与建，并与C C公司签订了经营租赁合同，约定自改建完工之日起将厂房出租给公司签订了经营租赁合同，约定自改建完工之日起将厂房出租给C C公司使用。公司使用。2 21111年年1212月月3131日，与日，与B B公司的租赁合同到期，厂房随即转入改公司的租赁合同到期，厂房随即转入改建工程，在改建过程中，用银行存款支付改建支出建工程，在改建过程中，用银行存款支付改建支出160160万元。万元。2 2

36、1212年年8 8月月3131日，厂房改建工程完工，即日按照租赁合同将厂房出租给日，厂房改建工程完工，即日按照租赁合同将厂房出租给C C公司。公司。（1 1）2 21111年年1212月月3131日，将厂房转入改建工程。日，将厂房转入改建工程。借：投资性房地产借：投资性房地产厂房（在建）厂房（在建） 14 800 00014 800 000 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧 3 700 000 3 700 000 贷：投资性房地产贷：投资性房地产厂房厂房 15 800 00015 800 000（2 2）2 21212年年1 1月月1 1日日88月月3131日，发生改建支出。日，发生改

37、建支出。借：投资性房地产借：投资性房地产厂房（在建）厂房（在建） 1 600 0001 600 000 贷：银行存款贷：银行存款 1 600 0001 600 000（3 3）2 21212年年8 8月月3131日，改建工程完工。日，改建工程完工。扩建后厂房价值扩建后厂房价值=1 480+160=1 640=1 480+160=1 640（万元）（万元）借：投资性房地产借：投资性房地产厂房厂房 16 400 000 16 400 000 贷：投资性房地产贷：投资性房地产厂房（在建）厂房（在建） 16 400 00016 400 000 2 2、采用公允价值模式计量的采用公允价值模式计量的 （1

38、 1）投资性房地产转入再开发时）投资性房地产转入再开发时投资性房地产投资性房地产在建投资性房地产公允价值变动按其账面价值按其累计公允价值变动金额按其账面原价投资性房地产成本 （2 2）发生资本化的改建扩建支出或装修装潢支出）发生资本化的改建扩建支出或装修装潢支出 （3 3）改建扩建或装修装潢完成后，将在建的投资性改建扩建或装修装潢完成后，将在建的投资性房地产转回到在用的投资性房地产时房地产转回到在用的投资性房地产时银行存款投资性房地产在建投资性房地产在建【例例8-78-7】接接【例例8-68-6】资料，现假定华联实业股份有限公司对投资性房资料，现假定华联实业股份有限公司对投资性房地产采用公允价

39、值模式进行后续计量，地产采用公允价值模式进行后续计量，2 21111年年1212月月3131日，厂房账面余额为日，厂房账面余额为2 1502 150万元，其中成本为万元，其中成本为1 8501 850万元，累计公允价值变动金额为万元，累计公允价值变动金额为300300万元，其万元，其他条件不变，则华联公司有关厂房改建的会计处理如下：他条件不变，则华联公司有关厂房改建的会计处理如下：（1 1）2 21111年年1212月月3131日，将厂房转入改建工程。日，将厂房转入改建工程。借：投资性房地产借：投资性房地产厂房（在建）厂房（在建） 21 500 00021 500 000 贷：投资性房地产贷：

40、投资性房地产厂房（成本）厂房（成本） 18 500 00018 500 000 投资性房地产投资性房地产厂房（公允价值变动）厂房（公允价值变动） 3 000 0003 000 000（2 2）2 21212年年1 1月月1 1日日88月月3131日，发生改建支出。日，发生改建支出。借：投资性房地产借：投资性房地产厂房（在建）厂房（在建） 1 600 0001 600 000 贷：银行存款贷：银行存款 1 600 001 600 00（3 3）2 21212年年8 8月月3131日，改建工程完工。日，改建工程完工。扩建后厂房价值扩建后厂房价值=2 150+160=2 310=2 150+160=

41、2 310（万元）（万元）借：投资性房地产借：投资性房地产厂房（成本）厂房（成本） 23 100 000 23 100 000 贷：投资性房地产贷：投资性房地产厂房（在建）厂房（在建） 23 100 00023 100 000三、费用化的后续支出三、费用化的后续支出 与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的，认条件的，应当作为费用化后续支出，应当作为费用化后续支出，在发生时计入当期损在发生时计入当期损益。益。【例例8-48-4】华联公司某月对其投资性房地产进行日常维修，华联公司某月对其投资性房地产进行日常维修，以银行存款支付维

42、修费以银行存款支付维修费2 2万元。万元。借：其他业务成本借：其他业务成本 20 00020 000 贷：银行存款贷：银行存款 20 00020 000其他业务成本银行存款一、房地产的转换形式及转换日一、房地产的转换形式及转换日 企业必须有确凿证据表明房地产的用途发生了改变，才能企业必须有确凿证据表明房地产的用途发生了改变，才能进进行房地产的转换行房地产的转换。这里的确凿证据包括两个方面。这里的确凿证据包括两个方面： 一是企业董事会或类似机构应当就改变房地产的用途形成正一是企业董事会或类似机构应当就改变房地产的用途形成正式的书面决议式的书面决议； 二是房地产因用途改变而发生实际状态上的改变二是

43、房地产因用途改变而发生实际状态上的改变。房地产转换形式具体包括：房地产转换形式具体包括：第五节第五节 投资性房地产与非投资性房地产的转换投资性房地产与非投资性房地产的转换投资性房地产投资性房地产作为存货的房地产作为存货的房地产自用房地产（一）非投资性房地产转换为投资性房地产（一）非投资性房地产转换为投资性房地产1 1、自用房地产转换为投资性房地产、自用房地产转换为投资性房地产 指企业将原本用于生产商品、提供劳务或者经营管理的房指企业将原本用于生产商品、提供劳务或者经营管理的房地产停止自用，改为用于赚取租金或资本增值，相应地由无形地产停止自用，改为用于赚取租金或资本增值，相应地由无形资产或固定资

44、产转换为投资性房地产。资产或固定资产转换为投资性房地产。 转换日：确定用于资本增值或出租的日期转换日：确定用于资本增值或出租的日期2 2、作为存货的房地产改为转换为投资性房地产、作为存货的房地产改为转换为投资性房地产 通常指指房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁通常指指房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁的方式出租，相应地由存货转换为投资性房地产。的方式出租，相应地由存货转换为投资性房地产。 转换日转换日：房地产的租赁期开始日房地产的租赁期开始日（二）投资性房地产转换为非投资性房地产（二）投资性房地产转换为非投资性房地产3 3、投资性房地产转换为自用房地产、投资性房地产转换为自用房

45、地产包括赚取租金或资本增值的土地使用权或出租的建筑物改为自包括赚取租金或资本增值的土地使用权或出租的建筑物改为自用，相应地投资性房地产转换为无形资产或固定资产用，相应地投资性房地产转换为无形资产或固定资产转换日转换日：房地产达到自用状态，企业开始将其用于生产商品、房地产达到自用状态，企业开始将其用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。提供劳务或者经营管理的日期。4 4、投资性房地产转换为存货、投资性房地产转换为存货通常指指房地产开发企业将以经营租赁方式出租的开发产品通常指指房地产开发企业将以经营租赁方式出租的开发产品收回，重新用于对外出售，相应地由投资性房地产转换为存货。收回，重新用于对外出

46、售，相应地由投资性房地产转换为存货。转换日转换日：租赁期满，重新开发用于对外销售的日期。租赁期满，重新开发用于对外销售的日期。二、房地产转换的会计处理二、房地产转换的会计处理（一）非投资性房地产转换为投资性房地产（一）非投资性房地产转换为投资性房地产1 1、自用房地产转换为投资性房地产、自用房地产转换为投资性房地产企业将原本用于生产产品、提供劳务或者经营管理的房地产企业将原本用于生产产品、提供劳务或者经营管理的房地产改用于出租，通常应于租赁期开始日，将相应的固定资产或无改用于出租，通常应于租赁期开始日，将相应的固定资产或无形资产转换为投资性房地产。形资产转换为投资性房地产。 （1 1）企业将自

47、用建筑物或土地使用权转换为以企业将自用建筑物或土地使用权转换为以成本模式成本模式计量的投资计量的投资性房地产时性房地产时在转换日的在转换日的原价原价“投资性房地产投资性房地产”科目科目累计折旧（或累计摊销累计折旧（或累计摊销）“投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）”科目科目减值准备减值准备“投资性房地产减值准备投资性房地产减值准备”科目科目分别转入固定资产固定资产无形资产无形资产投资性房地产投资性房地产按自用建筑物或土地使用权的账面余额累计折旧累计折旧累计摊销累计摊销按自用建筑物累计已按自用建筑物累计已提折旧或土地使用权提折旧或土地使用权累计已摊销金额累计已摊销金额按已计提

48、的减值准备按已计提的减值准备金额金额投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产投资性房地产减值准备减值准备固定资产固定资产减值准备减值准备无形资产无形资产减值准备减值准备【例例8-98-9】华联实业股份有限公司决定将因转产而闲置的一华联实业股份有限公司决定将因转产而闲置的一栋厂房用于对外出租。栋厂房用于对外出租。2 21212年年6 6月月1010日，华联公司与日，华联公司与B B公司公司签订了经营租赁协议，将厂房出租给签订了经营租赁协议，将厂房出租给B B公司使用，租赁期开公司使用，租赁期开始日为始日为2 21212年年7 7月月1 1日，租赁期为日，租赁期为5 5年。年。2 21212年年7

49、 7月月1 1日，厂日，厂房账面原价房账面原价1 2001 200万元，累计已提折旧万元，累计已提折旧300300万元。华联公司对万元。华联公司对投资性房地产采用成本模式计量。投资性房地产采用成本模式计量。借：投资性房地产借：投资性房地产厂房厂房 12 000 00012 000 000累计折旧累计折旧 3 000 0003 000 000 贷：固定资产贷：固定资产厂房厂房 12 000 00012 000 000 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧 3 000 0003 000 000（2 2）企业将自用建筑物或土地使用权转换为以企业将自用建筑物或土地使用权转换为以公允价值公允价值模式

50、模式计量的投资性房地产时计量的投资性房地产时 以该项建筑物或土地使用权在以该项建筑物或土地使用权在转换日转换日的公允价值作为投的公允价值作为投资性房地产的入账价值资性房地产的入账价值 公允价值小于原账面价值的差额，计入当期损益公允价值小于原账面价值的差额，计入当期损益； 公允价值大于原账面价值的差额，计入资本公积公允价值大于原账面价值的差额，计入资本公积。投资性房地产成本固定资产无形资产累计折旧累计摊销固定资产减值准备无形资产减值准备按建筑物或土地使用权的公允价值按累计已提折旧或累计已摊销金额按已计提的减值准备金额按其账面余额公允价值变动损益公允价值小于账面价值的，按其差额资本公积其他资本公积

51、公允价值大于账面价值的，按其差额【例例8-108-10】某房地产开发公司的办公楼处于商业繁华地段，为了获某房地产开发公司的办公楼处于商业繁华地段，为了获得更大的经济利益，该公司决定将办公楼地点迁往新址，原办公楼得更大的经济利益，该公司决定将办公楼地点迁往新址，原办公楼腾空后用于出租，以赚取租金收入。腾空后用于出租，以赚取租金收入。2 21111年年1010月，房地产开发公司月，房地产开发公司完成了办公地点的搬迁工作，原办公楼停止自用。完成了办公地点的搬迁工作，原办公楼停止自用。2 21111年年1212月，房月，房地产开发公司与地产开发公司与D D公司签订了租赁协议，将原办公楼出租给公司签订了

52、租赁协议，将原办公楼出租给D D公司使公司使用，租赁期开始日为用，租赁期开始日为2 21212年年1 1月月1 1日，租赁期为日，租赁期为3 3年。该办公楼原价年。该办公楼原价为为25 00025 000万元，累计已计提折旧万元，累计已计提折旧7 5007 500万元。该房地产开发公司对投万元。该房地产开发公司对投资性房地产采用公允价值模式计量。资性房地产采用公允价值模式计量。假定办公楼假定办公楼2 21212年年1 1月月1 1日的公允价值为日的公允价值为17 00017 000万元。万元。借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 170 000 000170 000 000 累计折旧累计折

53、旧 75 000 00075 000 000 公允价值变动损益公允价值变动损益 5 000 0005 000 000 贷：固定资产贷：固定资产办公楼办公楼 250 000 000250 000 000 假定办公楼假定办公楼2 21212年年1 1月月1 1日的公允价值为日的公允价值为18 00018 000万元。万元。借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 180 000 000180 000 000 累计折旧累计折旧 75 000 00075 000 000 贷：固定资产贷：固定资产办公楼办公楼 250 000 000250 000 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 5 0

54、00 0005 000 000 2 2、作为存货的房地产转换为投资性房地产、作为存货的房地产转换为投资性房地产 房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁的方式房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁的方式出租，其出租，其转换日转换日通常为房地产的租赁期开始日。通常为房地产的租赁期开始日。 租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期。权利的日期。 （1 1）企业将作为存货的房地产转换为采用企业将作为存货的房地产转换为采用成本模式成本模式计量的投资性房地产计量的投资性房地产投资性房地产开发产品存货跌价准备按该项存货在转换日的账面价值按已计

55、提的跌价准备按其账面余额 （2 2）企业将作为存货的房地产转换为采用企业将作为存货的房地产转换为采用公允价值公允价值模式模式计量的投资性房地产计量的投资性房地产投资性房地产成本按该项房地产在转换日的公允价值按已计提的跌价准备投资性房地产按其账面余额开发产品资本公积其他资本公积公允价值大于账面价值的，按其差额公允价值变动损益公允价值小于账面价值的，按其差额【例例8-128-12】按按【例例8-118-11】资料，现假定该房地产开发公司对投资料，现假定该房地产开发公司对投资性房地产采用公允价值模式计量，资性房地产采用公允价值模式计量，2 21212年年7 7月月1 1日，写字楼的日，写字楼的公允价

56、值为公允价值为68 00068 000万元，其他条件不变。则该房地产开发公司将万元，其他条件不变。则该房地产开发公司将作为存货的房地产转换为投资性房地产的会计处理如下：作为存货的房地产转换为投资性房地产的会计处理如下：借：投资性房地产借：投资性房地产写字楼（成本）写字楼（成本） 680 000 000680 000 000 贷：开发产品（账面余额）贷：开发产品（账面余额） 650 000 000650 000 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 30 000 00030 000 000（二）（二）投资性房地产转换为非投资性房地产投资性房地产转换为非投资性房地产 1 1、投资性房地

57、产转换为自用房地产投资性房地产转换为自用房地产 企业将原本用于赚取租金或资本增值的房地产改用于企业将原本用于赚取租金或资本增值的房地产改用于生产产品、提供劳务或者经营管理，其转换日为房地产生产产品、提供劳务或者经营管理，其转换日为房地产达到自用状态、企业开始将房地产用于生产产品、提供达到自用状态、企业开始将房地产用于生产产品、提供劳务或者经营管理的日期。劳务或者经营管理的日期。 （1 1）企业将采用企业将采用成本模式成本模式计量的投资性房地产转换计量的投资性房地产转换为自用房地产时为自用房地产时在转换日的账面余额“固定资产”科目累计折旧（或累计摊销）“累计折旧”科目减值准备“固定资产减值准备”

58、科目分别转入固定资产减值准备无形资产减值准备投资性房地产减值准备累计折旧累计摊销投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产固定资产无形资产按投资性房地产的账面余额按累计已提折旧或累计已摊销金额按已计提的减值准备金额【例例8-138-13】2 21212年年7 7月月1 1日，华联实业股份有限公司将出租的日，华联实业股份有限公司将出租的厂房收回，开始用于本企业的产品生产。厂房在转换前采用成本厂房收回，开始用于本企业的产品生产。厂房在转换前采用成本模式计量，账面原价为模式计量，账面原价为2 0002 000万元，累计已提折旧为万元，累计已提折旧为450450万元。万元。 借：固定资产借：固定资产厂房

59、厂房 20 000 00020 000 000投资性房地产累计折旧（或摊销）投资性房地产累计折旧（或摊销） 4 500 0004 500 000贷：投资性房地产（转换日账面余额）贷：投资性房地产（转换日账面余额） 20 000 00020 000 000累计折旧（或摊销）累计折旧（或摊销） 4 500 0004 500 000 （2 2）企业将采用企业将采用公允价值模式公允价值模式计量的投资性房地产计量的投资性房地产转换为自用房地产时转换为自用房地产时 以转换日的公允价值作为自用房地产的账面价值以转换日的公允价值作为自用房地产的账面价值 公允价值与原账面价值的差额计入当期损益公允价值与原账面价

60、值的差额计入当期损益固定资产无形资产投资性房地产成本按该项投资性房地产的公允价值按该项投资性房地产的成本投资性房地产公允价值变动公允价值变动损益按该项投资性房地产的累计公允价值变动按其差额【例例8-148-14】2 21212年年7 7月月1 1日，某房地产开发公司对外出租的日，某房地产开发公司对外出租的写字楼租赁期满予以收回，准备作为办公楼用于本企业的行政写字楼租赁期满予以收回，准备作为办公楼用于本企业的行政管理。写字楼在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为管理。写字楼在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为8 5008 500万元，其中，成本为万元，其中，成本为8 0008 000万