合并报表：集团内部往来业务介绍.ppt

合并报表 集团内部往来业务 集团内部经济业务事项 集团内部经济业务事项的类别及其对合并财务报表的影响对于集团内部的企业来说 经济业务事项可以分为三大类 企业内部经济业务事项 如材料领用 工资发放 固定资产折旧等 集团内部经济业务事项 母公司对子公司的投资 子公司购买母公司的债券 母公司购买子公司的产品等 集团外部经济业务事项 集团内企业向集团外企业销售商品 购买材料 借入资金等 内部债权与债务项目的抵销内部商品销售业务的抵消内部固定资产交易的抵销合并财务报表 第一节内部债权与债务项目的抵销 一 内部债权债务项目本身的抵销在编制合并资产负债表时 需要进行抵销处理的内部债权债务项目主要包括 1 应收账款与应付账款 2 应收票据与应付票据 3 预付款项与预收款项 4 持有至到期投资 假定该项债券投资 持有方划归为持有至到期投资 也可能作为交易性金融资产等 原理相同 与应付债券 5 应收股利与应付股利 6 其他应收款与其他应付款 抵销分录为 借 债务类项目贷 债权类项目 二 内部投资收益 利息收入 和利息费用的抵销企业集团内部母公司与子公司 子公司相互之间可能发生持有对方债券等内部交易 编制合并财务报表时 应当在抵销内部发行的应付债券和持有至到期投资等内部债权债务的同时 将内部应付债券和持有至到期投资相关的利息费用与投资收益 利息收入 相互抵销 应编制的抵销分录为 借 投资收益贷 财务费用 三 内部应收账款计提坏账准备的抵销在应收账款采用备抵法核算其坏账损失的情况下 某一会计期间坏账准备的数额是以当期应收账款为基础计提的 在编制合并财务报表时 随着内部应收账款的抵销 与此相联系也需将内部应收账款计提的坏账准备抵销 内部应收账款和坏账准备的抵消具体处理程序 1 初次编制合并财务报表时的抵销处理内部应收账款和应付账款的抵消 借 应付账款 账面价值 贷 应收账款 账面余额 内部应收账款计提坏账准备的抵消借 应收账款 坏账准备贷 资产减值损失 与该账款相关的坏账准备余额 例1 母公司本期个别资产负债中应收账款47500元全部为内部应收账款 其应收账款按余额的5 计提坏账准备 本期坏账准备余额为2500元 子公司个别资产负债表中应付账款47500元全部为对母公司的应付账款 抵消分录为 l 借 应付账款47500贷 应收账款47500 2 借 应收账款 坏账准备2500贷 资产减值损失2500 2 连续编制合并财务报表时的抵销处理内部应收账款和应付账款的抵消 借 应付账款 账面价值 贷 应收账款 账面余额 期初内部应收账款计提坏账准备对本期期初未分配利润的影响的抵消 借 应收账款 坏账准备贷 未分配利润 年初本期计提或冲减坏账准备的抵消 借 应收账款 坏账准备贷 资产减值损失 坏账准备本期计提额 借 资产减值损失 坏账准备本期冲减额 贷 应收账款 坏账准备 1 内部应收账款本期余额等于上期余额时的抵消处理 例2 假设母公司只拥有一个子公司 其上期内部应收账款 内部应收账款计提的坏账准备抵消情况 母公司上期个别资产负债中应收账款全部为子公司内部应收账款 其数额50000元 按5 的比例计提坏账准备2500元 在其个别资产负债中坏账准备项目数额为2500元 母公司本期个别资产负债中对子公司内部应收账款余额仍为50000元 坏账准备余额为2500元 本期未计提坏账准备 1 将内部应收账款与应付账款相互抵消借 应付账款50000贷 应收账款50000 2 将上期内部应收账款计提的坏账准备抵消 期初未分配利润的调整 个别报表的期初合计数调整为合并报表的期初数 借 应收账款 坏账准备2500贷 未分配利润 期初2500 2 内部应收账款本期余额大于上期余额时抵消处理 例3 假设母公司上期内部应收账款 内部应收账款计提的坏账准备抵消情况与例1情况相同 母公司本期个别资产负债中对子公司内部应收账款为66000元 坏账准备的数额为3300元 1 将内部应收账款与应付账款相互抵消借 应付账款66000贷 应收账款66000 2 将上期内部应收账款计提的坏账准备予以抵消 调整期初未分配利润的数额 期初影响数 借 应收账款 坏账准备2500贷 未分配利润 期初2500 3 抵消本期对子公司内部应收账款净增加额16000元计提的坏账准备800元 本期影响数 借 应收账款 坏账准备800贷 资产减值损失800 3 内部应收账款本期余额小于上期余额时的抵消处理 例4 假设母公司上期内部应收账款 内部应收账款计提的坏账准备抵消情况与例1相同 母公司本期个别资产负债中对子公司内部应收账款为32000元 坏账准备余额为1600元 1 将内部应收账款与应付账款相互抵消借 应付账款32000贷 应收账款32000 2 将上期内部应收账款计提的坏账准备予以抵消 调整期初未分配利润的数额借 应收账款 坏账准备2500贷 未分配利润 期初2500 3 将本期由于子公司内部应收账款净减少18000元而冲减的坏账准备900元予以抵消 借 资产减值损失900贷 应收账款 坏账准备900 第二节内部商品销售业务的抵消 内部未实现损益的消除方法子公司为全资子公司 集团内部未实现损益全部消除 子公司为非全资子公司 顺流销售形成的内部未实现损益全部消除 逆流销售形成的内部未实现损益 依据主体理论 全部消除 依据母公司理论 部分消除 收入1000 存货1000成本800毛利200 收入1100成本1000毛利100 母公司库存商品800 子公司 A公司 商品移库母公司的会计处理借 银行存款1000贷 主营业务收入1000借 主营业务成本800贷 库存商品800子公司的会计处理借 库存商品1000贷 银行存款1000 借 库存商品200主营业务成本800贷 主营业务收入1000 合并 因此抵销分录 借 营业收入 主营业务收入 1000贷 营业成本 主营业务成本 800存货 库存商品 200 一 不考虑存货跌价准备情况下内部商品销售业务的抵销1 当期内部购进商品并形成存货情况下的抵销处理抵消当期确认的内部销售收入和内部销售成本借 营业收入贷 营业成本抵消内部购进形成存货价值中包含的未实现内部销售损益借 营业成本贷 存货 例5 某母公司本期向子公司销售商品10000元 其销售成本8000元 子公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成期末存货 1 借 营业收入10000贷 营业成本10000 2 借 营业成本2000贷 存货2000或者两笔合二为一 借 营业收入10000贷 营业成本8000存货2000 2 连续编制合并财务报表时内部购进商品的抵销处理将上期抵销的存货价值中包含的未实现内部销售损益对本期期初未分配利润的影响进行抵销 借 未分配利润 年初贷 营业成本将本期发生内部购销活动的内部销售收入 内部销售成本及内部购进存货中未实现内部销售损益予以抵销 借 营业收入贷 营业成本将期末内部购进存货价值中包含的未实现内部销售损益予以抵销 借 营业成本贷 存货 提示 存货中未实现内部销售利润可能应用毛利率计算确定 毛利率 销售收入 销售成本 销售收入存货中未实现内部销售利润 未实现销售收入 未实现销售成本存货中未实现内部销售利润 购货方内部存货结存价值 销售方毛利率 例6 上期母公司与子公司内部购销情况及编制合并财务报表情况见上例 本期母公司向该子公司销售产品15000元 母公司本期销售毛利率与上期相同 为20 销售成本为12000元 子公司本期实现对外销售收入为18000元 销售成本为12600元 期末存货为12400元 期初存货10000元 本期购进存货15000元 本期销售成本12600元 存货价值中包含的未实现内部销售利润为2480元 编制合并报表时应进行如下抵销处理 1 调整期初未分配利润的数额借 未分配利润 年初2000贷 营业成本2000 2 抵消本期内部销售收入借 营业收入15000贷 营业成本15000 3 抵消期末存货中包含的未实现内部销售利润借 营业成本2480贷 存货2480 二 存货跌价准备的抵销首先抵销存货跌价准备期初数 抵销分录为 借 存货 存货跌价准备贷 未分配利润 年初然后抵销因本期销售存货结转的存货跌价准备 抵销分录为 借 营业成本贷 存货 存货跌价准备最后抵销存货跌价准备期末数与上述余额的差额 但存货跌价准备的抵销以存货中未实现内部销售利润为限 第三节内部固定资产交易的抵销一 原理 1 与内部存货交易原理相同之处在于固定资产原值中存在内部未实现的销售利润 2 不同之处在于这部分计入固定资产原值的未实现销售利润会影响计提的折旧额 3 由于交易后的用途不同 会计处理有所差异 二 内部固定资产交易的抵销处理1 企业集团内部企业将其自用的固定资产出售给集团内部的其他企业作为固定资产处理 售价大于账面价值时交易当期期末的抵消处理 借 营业外收入贷 固定资产 原价借 固定资产 累计折旧贷 管理费用连续编制合并财务报表时的抵消处理借 未分配利润 年初贷 固定资产 原价借 固定资产 累计折旧贷 未分配利润 年初借 固定资产 累计折旧贷 管理费用 例9 乙公司为甲公司的子公司 2007年年末甲公司将自身使用的一台机器设备卖给乙公司 乙公司继续作为固定资产使用 该机器设备的原价为100000元 累计折旧为50000元 甲公司取得销售价款60000元 取得未实现内部销售利润10000元 乙公司增加的固定资产价值中则包含了10000元的未实现内部销售利润 该固定资产使用年限预计还有5年 2007年年末借 营业外收入10000贷 固定资产 原价100002008年年末借 未分配利润 年初10000贷 固定资产 原价10000借 固定资产 累计折旧2000贷 管理费用2000 2 企业集团内部企业将其自用的固定资产出售给集团内部的其他企业作为固定资产处理 售价小于账面价值时交易当期期末的抵消处理 借 固定资产 原价贷 营业外支出借 管理费用贷 固定资产 累计折旧连续编制合并财务报表时的抵消处理借 固定资产 原价贷 未分配利润 年初借 未分配利润 年初贷 固定资产 累计折旧借 管理费用贷 固定资产 累计折旧 例10 假设P公司将其账面价值为130万元某项固定资产以120万元的价格出售给S公司仍作为管理用固定资产使用 P公司因该内部固定资产交易发生处置损失10万元 假设S公司以120万元作为该项固定资产的成本入账 S公司对该固定资产按5年的使用寿命采用年限平均法计提折旧 预计净残值为0 该固定资产交易时间为2007年6月29日 S公司该内部交易固定资产2007年按6个月计提折旧 假定该固定资产于2012年7月清理报废 报废时产生15000元的净收益 2007年末有关抵销处理如下 借 固定资产 原价100000贷 营业外支出100000借 管理费用10000贷 固定资产 累计折旧100002008年末的有关抵消分录为 借 固定资产 原价100000贷 未分配利润 年初100000借 未分配利润 年初10000贷 固定资产 累计折旧10000借 管理费用20000贷 固定资产 累计折旧20000 2009年末的有关抵消分录为 借 固定资产 原价100000贷 未分配利润 年初100000借 未分配利润 年初30000贷 固定资产 累计折旧30000借 管理费用20000贷 固定资产 累计折旧200002010年末的有关抵消分录为 借 固定资产 原价100000贷 未分配利润 年初100000借 未分配利润 年初50000贷 固定资产 累计折旧50000借 管理费用20000贷 固定资产 累计折旧20000 2011年末的有关抵消分录为 借 固定资产 原价100000贷 未分配利润 年初100000借 未分配利润 年初70000贷 固定资产 累计折旧70000借 管理费用20000贷 固定资产 累计折旧200002012年末的有关抵消分录为 借 营业外收入100000贷 未分配利润 年初100000借 未分配利润 年初90000贷 营业外收入90000借 管理费用10000贷 营业外收入10000 第四节合并财务报表 合并资产负债表合并利润表合并现金流量表合并所有者权益变动表 母公司在报告期内增减子公司在合并资产负债表中的反映 母公司在报告期内增加子公司在合并资产负债表中的反映因同一控制下企业合并增加的子公司 编制合并资产负债表时 应当调整合并资产负债表的期初数 因非同一控制下企业合并增加的子公司 不应当调整合并资产负债表中的期初数 母公司在报告期内处置子公司在合并资产负债表中的反映编制合并资产负债表时 不应当调整合并资产负债表的期初数 一 合并资产负债表 与个别资产负债表的格式基本相同 主要增加了四个项目一是在 无形资产 项目之下增加了 商誉 项目 用于反映非同一控制下企业合并中取得的商誉 即在控股合并下母公司对子公司的长期股权投资 合并成本 大于其在购买日子公司可辨认净资产公允价值份额的差额 二是在所有者权益项目下增加了 归属于母公司所有者权益合计 项目 用于反映企业集团的所有者权益中归属于母公司所有者权益的部分 包括实收资本 或股本 资本公积 库存股 盈余公积 未分配利润和外币报表折算差额等项目的金额 三是在所有者权益项目下增加了 少数股东权益 项目 用于反映非全资子公司的所有者权益中不属于母公司的份额 四是在 未分配利润 项目之后 归属于母公司所有者权益合计 项目之前 增加了 外币报表折算差额 项目 用于反映境外经营的资产负债表折算为人民币表示的资产负债表时所发生的折算差额中归属于母公司所有者权益的部分 二 合并利润表 编制合并利润表时应抵消处理的项目母公司在报告期内处置子公司在合并利润表中的反映合并利润表基本格式子公司发生超额亏损在合并利润表中的反映 一 编制合并利润表时应抵消处理的项目 总体要求 合并利润表应当以母公司和子公司的利润表为基础 在抵销母公司与子公司 子公司相互之间发生的内部交易对合并利润表的影响后 由母公司合并编制 编制合并利润表时应抵消处理的项目 应抵消处理的项目 1 母公司与子公司 子公司相互之间销售商品所产生的营业收入和营业成本应当抵销 母公司与子公司 子公司相互之间销售商品 期末全部实现对外销售的 应当将购买方的营业成本与销售方的营业收入相互抵销 母公司与子公司 子公司相互之间销售商品 期末未实现对外销售而形成存货 固定资产 工程物资 在建工程 无形资产等资产的 在抵销销售商品的营业成本和营业收入的同时 应当将各项资产所包含的未实现内部销售损益予以抵销 编制合并利润表时应抵消处理的项目 应抵消处理的项目 2 在对母公司与子公司 子公司相互之问销售商品形成的固定资产或无形资产所包含的未实现内部销售损益进行抵销的同时 也应当对固定资产的折旧额或无形资产的摊销额与未实现内部销售损益相关的部分进行抵销 3 母公司与子公司 子公司相互之间持有对方债券所产生的投资收益 应当与其相对应的发行方利息费用相互抵销 4 母公司对子公司 子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益应当抵销 5 母公司与子公司 子公司相互之间发生的其他内部交易对合并利润表的影响应当抵销 如因内部交易形成资产计提的各项资产减值准备的抵消 二 母公司在报告期内处置子公司在合并利润表中的反映 母公司在报告期内增加子公司同一控制下企业合并增加的子公司 应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入 费用 利润纳入合并利润表 非同一控制下企业合并增加的子公司 应当将该子公司购买日至报告期末的收入 费用 利润纳入合并利润表 母公司在报告期内处置子公司应当将该子公司期初至处置日的收入 费用 利润纳入合并利润表 三 合并利润表基本格式 与个别利润表的格式基本相同 主要增加的项目有 在 净利润 项目下增加 归属于母公司所有者的净利润 项目 反映净利润中由母公司所有者所享有的份额 在 净利润 项目下增加 少数股东损益 项目 反映非全资子公司当期实现的净利润中属于少数股东权益的份额 即不属于母公司享有的份额 在 净利润 项目之下增加 其中 被合并方在合并前实现的净利润 项目 用于反映同一控制下企业合并中取得的被合并方在合并日以前实现的净利润 四 子公司发生超额亏损在合并利润表中的反映 子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额 其余额应当分别下列情况进行处理 公司章程或协议规定少数股东有义务承担 并且少数股东有能力予以弥补的 该项余额应当冲减少数股东权益 公司章程或协议未规定少数股东有义务承担的 该项余额应当冲减母公司的所有者权益 该子公司以后期间实现的利润 在弥补了由母公司所有者权益所承担的属于少数股东的损失之前 应当全部归属于母公司的所有者权益 三 合并现金流量表 合并现金流量表编制的基本程序编制合并财务报表时应抵消的项目母公司在报告期内增减子公司在合并现金流量表中的反映合并现金流量表中有关少数股东权益项目的反映合并现金流量表的格式合并现金流量表的编制 一 合并现金流量表编制的基本程序 基本程序 编制合并工作底稿 将母公司和所有子公司的个别现金流量表各项目的数据全部过入同一合并工作底稿 根据当期母公司与子公司以及子公司相互之间发生的影响其现金流量增减变动的内部交易 编制相应的抵销分录 通过抵销分录将个别现金流量表中重复反映的现金流入量和现金流出量予以抵销 计算合并现金流量表的各项目的合并金额 并填制合并现金流量表 合并现金流量表补充资料既可以以母公司和所有子公司的个别现金流量表为基础 在抵销母公司与子公司 子公司相互之间发生的内部交易对合并现金流量表的影响后进行编制 也可以直接根据合并资产负债表和合并利润表进行编制 二 编制合并财务报表时应抵消的项目1 内部销售现金收付的抵消内部销售是指集团内部成员企业之间的销售 在编制现金流量表时 需要将内部销售涉及的现金流量进行抵消 具体又可分为以下三种情况 第一种 一方经营活动现金流入与另一方经营活动现金流出相抵消 例如 P公司为S公司的母公司 并占有S公司80 的股权 2007年P公司将自己生产的产品销售给S公司 售价为200万元 增值税为34万元 成本为140万元 抵消分录为 借 经营活动现金流量 购买商品 接受劳务支付的现金2340000贷 经营活动现金流量 销售商品 提供劳务收到的现金2340000 第二种 一方经营活动现金流入与另一方投资活动现金流出相抵消 如抵消固定产内部交易的现金流动时 可能需要将销货方的 销售商品收到的现金 与购货方的 购建固定资产支付的现金 相抵消 借 投资活动现金流量 购进固定资产支付的现金贷 经营活动现金流量 销售商品 提供劳务收到的现金 第三种 一方经营活动现金流出与另一方投资活动现金流入相抵消 抵消固定资产内部交易的现金流动时 可能需要将销货方的 处置固定资产收到的现金 与购货方的 购买商品支付的现金 相抵消 借 经营活动现金流量 购买商品 接受劳务支付的现金贷 投资活动现金流量 处置固定资产收到的现金 2 内部权益性投资与筹资 这类业务 一方为权益性投资支付的现金 一方为吸收权益性投资收到的现金 其抵消分录为 借 投资活动现金流量 权益性投资所支付的现金贷 筹资活动现金流量 吸收权益性投资所收到的现金 P公司以银行存款向S公司投资80万元 拥有S公司80 的份额 其抵消分录为 借 投资活动现金流量 权益性投资所支付的现金800000贷 筹资活动现金流量 吸收权益性投资所收到的现金800000 3 内部权益性投资与筹资费用 母公司分得股利或利润收到的现金 子公司分配股利或利润支付的现金 例如I公司本年度从S公司分得股利40000元 其抵消分录为 借 筹资活动现金流量 分配股利或利润支付的现金40000贷 投资活动现金流量 分得股利或利润收到的现金40000 4 内部权益性投资收回 出售或转让 如果企业到期收回权益性投资 抵消分录为 借记 筹资活动现金流量 减少注册资本支付的现金 贷记 投资活动现金流量 收回投资收到的现金 如果出售或转让权益性投资给集团内其他成员企业 则后者付出的现金为用于投资活动支付的现金 前者因此收到的现金属于投资活动收到的现金 其抵消分录为 借记 投资活动现金流量 权益性投资支付的现金 贷记 投资活动现金流量 收回投资收到的现金 5 固定资产 无形资产 其他资产 这类业务交易双方均为集团内部成员企业时 相关的现金流入与流出属于投资活动的现金流动 即 一方为处置固定资产 无形资产 其他资产收到的现金 另一方为购建固定资产 无形资产 其他资产支付的现金 2007年度 P公司将其一台账面原价为200000元 已提折旧50000元的设备 以160000元的价格出售给S公司 收到现款 在编制合并现金流量表时 抵消分录为 借 投资活动现金流量 购建固定资产 无形资产和其他资产支付的现金160000贷 投资活动现金流量 处置固定资产 无形资产和其他资产收到的现金净额160000 三 母公司在报告期内增减子公司在合并现金流量表中的反映 母公司在报告期内增加子公司因同一控制下企业合并增加的子公司 应当将该子公司合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表 因非同一控制下企业合并增加的子公司 应当将该子公司购买日至报告期末的现