企业所得税法与会计准则差异常见问题汇总

中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 虽然其中的一些问题已经按照新的政策进行过调整，但由于政策变动较为频繁，因而难免有所疏漏，因而本解答仅供参考，一切请以正式的文件为准。也欢迎广大朋友斧正。目 录存货的会计初始计量与所得税计税基础间的差异有哪些？存货发出的会计处理与税收处理有何差异？存货期末计量的会计处理与计税处理有什么差异？如何进行调整？可否进行筹划？以合并方式取得的长期股权投资的会计初始计量与所得税计税基础有哪些差异？以现金方式取得的长期股权投资在成本计量方面，会计与税法间存在什么差异？成本法核算的长期股权投资在持有期间，会计与税法上都存在什么差异？权益法核算的长期股权投资在持有期间，会计与税法上有什么差异？长期股权投资减值准备在会计和税法上存在怎样的差别？如何进行纳税调整？长期股权投资处置的会计处理与所得税处理有哪些不同？在考察会计与税法在固定资产方面的差异时以谁为标准？固定资产的初始计量与计税基础间存在哪些差异？在固定资产资产折旧的范围方面，会计准则与所得税法的规定有何不同？ 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 固定资产折旧年限、折旧方法以及预计残值在会计与税法都存在哪些差异？会计准则与所得税法在固定资产后续支出方面的差异是什么？会计与税法在计提固定资产折旧基数方面的差异有哪些？会计与所得税法在固定资产处置方面都存在哪些差异？投资性房地产的会计处理与所得税处理有什么差异？外购的无形资产的会计初始计量与所得税计税基础间是否存在差异？取得的无形资产在会计初始成本计量以及所得税计税基础上有什么差异？土地使用权的会计核算与税收处理有哪些差异？无形资产研究开发费的会计处理与税收处理有什么不同？ 无形资产后续计量的会计与所得税处理存在什么差异？会计准则和所得税法在无形资产处置方面有什么差异？采用公允价值模式计量的非货币性资产交换业务的会计与税法间的差异有哪些？采用账面成本模式计量的非货币性资产交换业务的会计与税法间的差异有哪些？整体资产置换业务的会计与所得税差异有哪些？企业计提的资产减值准备应当如何进行所得税纳税调整？ 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 以非现金资产清偿债务在会计和所得税处理上有什么差异？或有负债业务的会计与所得税处理有什么差异？借款费用的会计与所得税处理有什么异同？融资租入的固定资产在会计与税务处理方面有什么差异？如何分析和比较会计准则与所得税法在收入方面的差异？视同销售是否构成会计与所得税法间的差异？在收入形式方面，会计准则与所得税法的规定有什么差异？在销售货物、提供劳务及让渡资产使用权的收入时间上会计与所得税是否存在差异？在商品销售、提供劳务以及财产转让收入计量方面，会计准则与所得税法存在哪些差异？在权益性投资收益计量方面会计准则与所得税法的规定都有什么差异？存货的会计初始计量与所得税计税基础间的差异有哪些？问：我是一家大型工业企业的财会办税人员。经过公司董事讨论通过，我公司自今年 1 月 1 日起改用新的企业会计准则。在适用新企业会计准则的过程中，我们发现， 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 在存货的初始计量方面，新会计准则调整变化较大。另外，新企业所得税法也在今年实施了，而我们对新企业所得税法了解得很少。考虑到新会计准则与新企业所得税法间的差异，为避免年终纳税调整时发生差错，我们想从早做好准备，因此，特向专家咨询请教会计上存货的初始计量与所得税上存货的计税基础之间的差异，还请专家赐教。多谢。答：你好。有关存货的会计初始计量与所得税的计税基础间的差异，应当视存货的取得方式而确定：1外购存货上的差异。按照存货准则及其应用指南的规定，企业外购存货的初始成本主要由采购成本构成。所谓采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。在所得税上，按照中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十二条的规定，企业以现金方式外购的存货也以购买价和的相关税费作为成本。因此从总体上讲，两者的规定是一致的。但是我们必须注意到，在税收上确定相关成本与费用是基于纳税人取得合法有效的凭证为前提的，一旦纳税人不能取得合符税法规定的凭证，那么在税收上是不承认其成本的。因此，凭证的合法与否将不可避免地构成会计与税法上的差异。2自制存货上的差异。在会计上，自制的存货的初始成本包括自制存货过程中所使用存货的成本以及由加工成本和其他成本构成。自制存货过程中所使用存货的成本主要的就是采购成本。加工成本，是指企业在加工存货的过程中所发生的成本与费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。其他成本，是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。另外，按照 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 企业会计准则第 17 号借款费用及其应用指南的规定，企业建造相当长时间（一年及一年以上）的存货所发生的借款费用也应当计入存货的成本。而从中华人民共和国企业所得税法实施条例第三十七条、三十八条以及第七十二条的规定可以看出，一般情况而言，在自制存货方面，会计准则与所得税法间的差异很小，只是在借款利息费用的扣除上存在差异，即在会计上，因自制存在对外发生的借款利息是没有列支额度限制的，而在税法上，只有符合规定标准的借款利息费用才可以计入存在的成本，否则，则需要进行调整。另外，考虑在自制存货的过程中，企业所领用的存货可能是已经计提存货跌价准备的，那么在此情况下，存在的成本在会计与税法间也会形成差异，因为会计是允许计提跌价准备的，而税法是不允许计提跌价准备的，因此，因为存货跌价准备而形成的自制存货的成本也属于两者间的差异。3接受投资存货上的差异。企业会计准则第 1 号存货第十一条规定：投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。由此规定可以看出，在会计上，企业接受投资而新增的存货的成本是以公允价值核算的，如果投资双方所确定的价值不公允，那么就必须进行调整。而在所得税上，按照中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十二条的规定，企业在接受存货投资时也必须以公允价值为基础确定存货的成本。如果存货的价值不公允，那么按照第四十七条的规定，税收征纳双方都需要进行调整。因此，在接受存在投资方面，会计与税法是不存在差异的。4受赠存货的差异。在会计上，接受捐赠的存货，应当按照公允价值进行计量；公允价值不能可靠取得的，按照名义金额计量。受赠资产附带有关文件、协议、发 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 票、报关单等凭证注明的价值与公允价值差异不大的，应当以有关凭证中注明的价值作为公允价值；如没有注明价值或者注明价值与公允价值差异较大、但有活跃市场的，应当根据有确凿证据表明的同类或类似资产市场价格作为公允价值；如没有注明价值、且没有活跃市场、不能可靠取得公允价值的，用当按照名义金额计量，名义金额为 l 元。在所得税上，按照中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十二条的规定，企业接受捐赠的存货的成本应当按照公允价值和应当支付的相关税费作为计税基础。两者间的差异明显的。但对于纳税人所接受的没有公允价值的捐赠存货价值在税法上如何计量则是一个问题，因为税法只规定了按照公允进行计量，却未明确没有公允价值时存货成本的确定。5通过提供方式取得存货上的差异。按照存货准则的规定，企业通过提供劳务取得的存货，其成本按从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用确定。但是在税收上，按照中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十二条的规定，企业通过提供劳务方式取得的存货的成本仍然应当按照公允价值和应当支付的相关税费作为计税基础。很显然，在会计上是以成本价确定存货成本的，而在税收上则是以公允价确定存货成本的。6以非货币性资产交换方式取得存货上的差异。按照企业会计准则第 7 号非货币性资产交换及其应用指南的规定，企业以非货币性资产交换方式取得存货的初始成本应当视情况采用两种模式：其一，以公允价值模式计量。对于具有商业实质且其换入或换出资产的公允价值能够可靠地计量的非货币性资产交换，不涉及补价的，应当按照换出资产的公允价值作为确定换入存货成本的基础，但有确凿证据表明换入存货的公允价值更加可靠的，则以换入存货的公允价值作为确定换入存 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 货成本的基础。其二，成本计量模式。如果不具有商业实质或者交换所涉及的资产的公允价值不能够可靠地计量，那么就应当按照换出资产的账面价值和应当支付的相关税费，作为换入存货成本。而在税收上，按照中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十二条的规定，企业以非现金方式取得的存货的成本仍然应当按照所取得存货的公允价值和应当支付的相关税费作为计税基础。因此其间的差异是明显的：在会计上，如果采用公允价值模式，那么首先以换出资产的公允价值进行计量，除非换入资产的公允价值能够更为可靠地计量；在采用账面价值模式时，则只以换出资产的账面价值作为存货成本。而税收则是以换入存货的公允价值作为计税基础的。7以债务重组方式取得存货上的差异。按照会计准则的规定，企业通过债务重组方式取得的存货，其成本应当以该存货的公允价值进行计量。税收上的处理与会计上的处理相同，也是以公允价值作为计税基础。8企业合并取得存货上的差异。按照企业合并准则及其应用指南的规定，企业通过企业合并方式取得存货的成本区分两种情况确定：其一，同一控制下的企业合并取得存货，合并方在企业合并中取得的存货成当按照合并日在被合并方的账面价值计量；其二，非同一控制下的企业合并取得的存货，合并中取得的被购买方存货其所带来的经济利益很可能流入企业且公允价值能够可靠地计量的，应当单独予以确认并接照公允价值计量。在税收上，则应当按照中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十五条以及企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定（国税发199897 号）的精神处理。如果合并企业向被合并企业的股东支付的对价中，非股权支付额（除合并企业股权以外的现金、有价证券、存货、固定资产等资 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 产）不高于所支付的股权账面价值（合并方所有者权益份额）20%的，经税务机关审核确认，被合并方可以选择应税和免税两种方式处理。如果超过 20%，必须按应税改组处理。免税改组是指被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算，缴纳所得税。合并企业接受被合并企业全部资产的计税基础，须以被合并企业原账面净值为基础确定。应税改组是指被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。由此可见，同一控制下企业合并方式取得的存货，如果符合免税改组的条件，并且纳税人向税务机关申请选择免税改组，其会计成本与计税基础相同。如果属于应税班组，则合并方取得存货的计税基础应当按公允价值确定；而会计成本是以被合并方的原账面价值确定的。非同一控制下企业合并方式取得的存货，如果符合免税改组的条件，并且纳税人向税务机关申请选择免税改组，其计税基础应以被合并方的原账面价值确定，而会计成本是以合并日的公允价值确定；如果属于应税改组，其会计成本与计税基础一致，均以合并日的公允价值确定。存货发出的会计处理与税收处理有何差异？问：本人是一名财会人员。今年在参加我市地方税务局组织的新企业所得税法培训时，发现新的企业所得税法所规定的发出存货的成本计价方法也是三种，即先进先出法、加权平均法和个别计价法。其规定与新会计准则的规定是一样的。那么请问：这是否意味着采用新会计准则核算的企业在执行新的企业所得税法之后，其发出存货的成本在会计和税收上不再存在差异了？不需要再行调整了？ 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 答：你的理解是不全面的。企业会计准则第 1 号存货第十四条的规定，企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。而中华人民共和国企业所得税法第七十三条的规定与此类似，即企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。因而在发出存货方面，会计与税法之间好象是不存在什么差异。其实不然。在发出存货的计价方法问题上，新会计准则与新企业所得税间仍然存在着较大的差异：1会计准则和所得税法上所规定的计价方法虽然都是三种，但是在具体的应用方面存在很大的差异。其一，在会计上，虽然也强调企业在选择某一种方法之后不得随意改变，但是按照企业会计准则第 28 号会计政策、会计估计变更和差错更正的规定，在确实需要的情况下，企业仍然可以自主地决定和调整发出存在的计价方法。而在税收上，按照中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十三条以及企业所得税税前扣除办法等的规定，计价方法一经选用，不得随意变更。如果确需变更，则应当在下一纳税年度开始前，就改变发出存货的计价方法及其原因向主管税务机关作出书面说明。其二，会计准则对发出存货计价方法的选择规定有多种限制，这些限制包括：对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本；对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供劳务的成本，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。但是在所得税法上，却没有类似的限制。 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 2按照存货准则及其应用指南的规定，存货中的周转材料如低值易耗品和包装物，会计准则允许企业视情况采用一次转销法或者五五摊销法进行摊销，并计入相关资产的成本或者当期损益；企业（建造承包商）的钢模板、木模板、脚手架和其他周转材料等，可以采用一次转销法、五五摊销法或者分次摊销法进行摊销。但是在税收上却没有类似规定。按照中华人民共和国企业所得税法第十五条的规定，企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。这也就意味着企业所发出的低值易耗品和包装物等等的存货仍然可以采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法中的一种，在发出时即进行一次性的扣除。因此，低值易耗品和包装物等等存货方面，会计准则与所得税法间的差异是明显的。3如果考虑到存货跌价准备，那么我们会发现在发出存货的成本问题上，会计准则与所得税法间的差异更加的明显。在会计上，企业可以根据存货的具体情况计提存货跌价准备。而在所得税上是不允许企业计提任何的存货跌价准备的。如此，企业所发出在存货如果是计提了跌价准备的存货，那么在会计与税收之间必然会存在较大的差异，这种差异也就需要纳税人在计算缴纳企业所得税时进行必要的纳税调整。除此之外，我们还需要注意，由于存货的初始成本在会计与税法间是存在差异的，这种差异也必然会反映到发出存在的成本上，进一步讲，存货的初始成本差异也将导致存货发出成本的差异。存货期末计量的会计处理与计税处理有什么差异？如何进行调整？可否进行筹划？ 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 问：前些日子，我单位请某注册税务师事务所对我单位近期的纳税情况进行审核。在审核中，注册税务师发现我单位在今年 6 月份对因为霉变并且已经不具有任何可用价值的食品原料计提减值 20 万元准备金的做法提出疑义，认为我单位好的处理方法应当是直接将食品原料报废，避免在会计与税收上形成差异，避免不必要的纳税调整。而且注册税务师还说，如果按照他们的思路处理，还可以将食品原料损失进行税前扣除，从而减少应纳税款，达到纳税筹划的目的。但是由于我们在所得税业务方面不够精通，因而仍然不能很好地他们的意思，特向专家咨询：在存货的期末计量方面，会计准则与所得税法间都存在什么样的差异？对于这些差异应当如何进行纳税调整？通过什么样的安排可以实现纳税筹划的目的？多谢。答：对于您的提问，我们将逐一进行解答。首先回答存货期末计量的会计处理与税收处理的差异问题。存货期末计量的会计处理与税收处理的差异问题实际上就是会计与税收在存货跌价准备金计提、转回以及结转等方面的差异问题。根据企业会计准则的规定，资产负债表日，企业的存货成本高于其可变现净值的，就应当计提存货跌价准备。计提方法可以根据存货的特点在单项计提法、分类计提法、综合计提法中合理选择。以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其己计提的存货跌价准备。但是在所得税上，按照中华人民共和国企业所得税法第十条以及中华人民共和国企业所得税法实施条例第五十五条的规定，不符合国务院财政、税务主管部门规 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出是不得在税前扣除的。也就是说在所得税上是不允许计提并列支存货减值准备的。既然会计上必须计提存货跌价准备，而税收上却不允许计列存货跌价准备，那么对纳税人来说，在计算缴纳企业所得税时就必须进行纳税调整。在一般情况下，企业应当区分两种情况进行纳税调整：其一，当企业当期计提存货减值准备时，企业应当就增提的金额调增应纳税所得额，用公式表示即为：期末余额期初余额0，应调增应纳税所得额期末余额期初余额。其二，当企业当期不仅未计提存货减值准备反而转回存货减值准备时，企业应当就转回的金额调减应纳税所得额，用公式表示即为：期末余额期初余额0，应调减应纳税所得额期末余额期初余额。那么对纳税人来说在计提存货跌价准备方面可不可以进行筹划呢？我们说是可以的，只是可供税收筹划的空间较小。按照企业会计的规定，企业只有在存货的期末可变现价值低于其成本的情况下才可以计提存货跌价准备。但是存货的期末可变现价值低于其成本不外乎两种情况：其一是存货的可变现价值虽然低于成本，但是存货仍然具有相当的价值；其二是存货的可变现价值不仅低于其成本，而且存货的价值已经近乎为零。后一种情况主要是存货发生永久或实质性损害，包括：存货已每烂变质；存货已过期且无转让价值；存货已经不为生产所需要并且已无使用价值和转让价值等等。按照企业会计准则的规定，在存货已经发生实质性损害或者永久性损害时，企业除了可以采取计提存货跌价准备方法之外，还可以按照会计准则的规定作存货损毁或者财产损失处理。在会计程序上，只要经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准后，即可直接进行存货核销处理。 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 在所得税上，虽然不认可存货准备金，但是却认可存货的永久性与实质性损害。中华人民共和国企业所得税法第八条即规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”中华人民共和国企业所得税法实施条例又进一步规定：企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。而目前，国务院财政、税务主管部门的规定主要是企业财产损失税前扣除管理办法（国家税务总局令第 13号，适用与内资企业）以及国家税务总局关于取消及下放外商投资企业和外国企业以及外籍个人若干税务行政审批项目的后续管理问题的通知（国税发200480 号，适用于外资企业）等两个文件。按照这两个文件的规定，内资企业在存货发生永久或实质性损害时，应当在损害发生当年的年度终了后 15 日内报主管税务机关审批扣除；外资企业则在财产损失的当期申报扣除，并按照主管税务机关的要求将相关资料报备。很显然，企业存货发生永久性或者实质性损害时，无论是在会计上还是在税收上，只要经过适当的程序都可以在所得税税前进行扣除，而不一定必须通过计提存货减值准备的方法进行处理。这也就意味着纳税人在会计处理和纳税上都可以进行选择，进一步，讲纳税人也就可以通过确认存货财产损失的方式来进行纳税筹划。因此，对我们广大的纳税人来说，在必要的时候不妨将存在直接确认为财产损失而实施纳税筹划。 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 以合并方式取得的长期股权投资的会计初始计量与所得税计税基础有哪些差异？问：专家，你好。最近，我单位与另外两家单位进行协商，准备进行企业合并。甲公司与我公司一样，同为我公司上级母公司的全资子公司；而乙公司则是一家独立法人企业，与我公司以及我公司的母公司之间不存在任何的关系。考虑到新的企业所得税刚刚施行，而会计准则与所得税法之间又存在诸多的差异，特向专家请教：在合并过程中，我们都需要进行哪些纳税调整？多谢。答：你好。你的提问实际上包含了两个方面的内容：其一是在以合并方式取得的长期股权投资方面，会计上的初始计量与所得税法上的计税基础间存在什么样的差异？其二，对于税收与会计间的差异，究竟应当如何进行纳税调整？鉴于企业以合并方式取得的长期股权投资包括两种形式，即同一控制下企业合并形成的长期股权投资以及非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，因而我们也就从这两种情况分别进行回答。所谓同一控制下的合并乃是指合并的企业在合并前均受同一方或者相同的多方最终控制并且该控制并非暂时性的。你单位对甲公司的合并即属于同一控制下的合并。按照企业会计准则第 20 号企业合并的规定，如果合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 额不足冲减的，调整留存收益。如果合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应按发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。需要注意的是，上述在按照合并日应享有的被合并方账面所有者权益的份额确定长期股权投资的初始投资成木时，前提是合并前合并方与被合并方采用的会计政策应当一致。企业合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同的，应当首先统一合并方与被合并方的会计政策，按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整，在此基础上确定形成长期股权投资的初始投资成本。而按照中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十一条的规定，企业通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。进一步讲，企业长期股权投资的计税基础应当以为取得此项投资所付出的全部代价确定。全部代价包括现金、非现金资产公允价值、所承担债务的公允价值、所发行权益性证券的公允价值，以及支付的相关税费（不合企业所得税），但不包括应向被投资单位收取的已宣告但尚术发放的现金股利或利润。因此，会计与税法间的差异是明确的：会计是以被合并方的账面价值进行计量，而税法上则是以付出现金或者资产的公允价值作为计税基础。比如说你在与甲公司合并时的条件是付出现金 1200 万元取得甲公司 80%的股权，合并时甲公司所有者权益账面价值为 1000万元，那么你单位对甲公司的长期股权投资成本，会计上的初始计量即为 800 万元（1000 万元80%），而所得税法上的计税基础则为 1200 万元。会计与税法间的差异为 400 万元。这 400 万元在会计上是可以扣除的，而在所得税上是不能税前扣除的。 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 所谓非同一控制下的合并则是指参与合并的各方地合并前后不属于同一或者相同的多方最终控制。你公司对乙公司的合并即属于非同一控制下的合并。对于非同一控制下合并取得的长期股权投资的初始成本，按照企业会计准则第 20 号企业合并的规定，购买方应当区别下列情况确定合并成本：（一）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。（二）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。（三）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。（四）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。在税收上，非同一控制下合并取得的长期股权投资的计税基础仍然是按照中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十一条的规定处理，仍然以为取得此项投资所付出的全部代价确定。因此，会计与税法间差异是有限的，其中的差异主要在于：在会计上，非同一控制下企业合并发生的各项直接相关费用，包括咨询费、资产评估费等计入投资成本。在税法上，企业实际发生的咨询费、评估费等在发生的当期据实申报扣除。比如说你单位在合并乙公司时发生积压类合并咨询费、评估费等等100 万元，那么这 100 万元即构成会计上的长期股权投资的初始成本，但是在所得税上则在发生时直接计入当其损益。以现金方式取得的长期股权投资在成本计量方面，会计与税法间存在什么差异？问：近日从书店购买了蔡昌先生主编的新会计准则下的纳税工具箱，该书第62 页认为纳税人以支付现金方式取得的长期股权投资方面，会计的初始成本计量 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 与税法上的计税基础上是一致的。但是在印象中，我记得在新会计准则培训以及新企业所得税法培训中，授课老师曾经多次提及两者间的差异。因而两者之间好象是矛盾的。所以特向专家请教：以支付现金方式取得的长期股权投资，会计与税法之间究竟是否存在差异？如何存在差异，那么差异有哪些？多谢。答：你好。笔者手头正好有一本蔡昌先生主编的那一本书。从第 62 页的行文中我们确实可以看出作者的观点，即在作者看来，企业以支付现金方式取得的长期股权投资，其会计上的成本计量与税收上的计税基础之间基本是一致的。但是我们说这种观点是不妥当的，与新会计准则的规定以及新企业所得税法的规定都是不相符的。企业以支付现金的方式取得长期股权投资不外乎三种情况：一是通过非合并方式取得；二是通过同一控制下的合并方式取得；三是以非同一控制下的合并方式取得。企业只要是以支付现金方式取得长期股权投资，其计税基础都是不一致的，即以“以购买价款为成本”，这是中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十一条所作的规定。当然了，购买价款中应当包括在购买过程中所发生的相关税费，但是却不包括在购买前所发生的相关咨询费、资产的评估费等等。理由有两个：其一，现行的所得税政策，包括中华人民共和国企业所得税法及其实施条例、企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定（国税发199897 号）以及国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知（国税发2000118号）等等的规定均未不允许在税前将咨询费以及评估费等费用扣除；其二，无论是 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 在会计上还是在税收上，资产的购买价款均不包含咨询费以及评估费。对此可以从存货等资产的购买成本构成的规定中可以看出。因此，我们认为这些费用均在发生时直接计入损益。但是在会计，其初始计量成本却因取得方式的不同而有不同。按照企业会计准则第 2 号长期股权投资第四条的规定，企业通过非合并方式以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。按照企业会计准则第 2 号长期股权投资第三条的规定，同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。按照企业会计准则第 20 号企业合并第十一条的规定，非同一控制下的合并，购买方应当区别下列情况确定合并成本：（一）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。（二）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。（三）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。（四）在合并合同或协议中对可能影 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。将会计准则的规定与所得税法的规定进行比较，我们自然可以看出其中的差异：1企业通过非合并方式以支付现金取得的长期股权投资，其会计成本的初始计量包括实际支付的购买价款、与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。而在税收上却仅“以购买价款为成本”。虽然其中的“购买价款”应当包括购买过程中发生的相关税费，但是为购买长期股权投资而发生的相关咨询费以及资产评估费是不包括在其中的，而应当直接在发生当期直接计入损益。2企业通过同一控制下合并方式并以支付现金的形式取得的长期股权投资，其会计上的初始成本计量是以被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。而在税法上则必须以“以购买价款为成本”。3企业通过非同一控制下合并方式并以支付现金的形式取得长期股权投资，其会计处理为企业实际支付的购买价款、与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。而在税收上却仅“以购买价款为成本”。其中的主要差异也表现在为购买长期股权投资而发生的相关咨询费以及资产评估费的处理方面：会计上作为成本的构成，而税收上却不作为成本的内容。谢谢你的提问。我们的回答也仅供参考。成本法核算的长期股权投资在持有期间，会计与税法上都存在什么差异？ 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 问：我单位在今年 1 月 1 日以银行存款 55 万元取得甲公司 5%的股权，准备长期持有，采用成本法核算。取得该股权时，甲公司的所有者权益为 1200 万元，其中股本 1000 万元，未分配利润 200 万元。5 月 1 日，甲公司宣告分派 2007 年的现金股利 100 万元。考虑到甲公司效益较好，因而我单位又以银行存款 60 万元取得甲公司 5%的股权，如此，我公司持有的甲公司股权达到了 10%的。5 月 1 日，甲公司的所有者权益为 1300 万元。对这些经济业务，我单位应当如何进行纳税调整？假如到年底甲公司实现利润 400 万元，并宣告分派利润 200 万元，其中 100 万元为股票股利。那么，请问：我单位又应当如何进行纳税调整？答：你提问的问题实际上是一个有关采用成本法核算的长期股权投资，在持有期间的会计与税法间差异问题。所谓成本法，乃是指对企业的长期股权投资按照投资成本进行会计计价的一种会计核算方法。按照企业会计准则第 2 号长期股权投资的规定，成本法只适用于两种情况：其一是投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。这种情况主要为投资企业的子公司。其二是投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。这种情况主要包括合营企业与联营企业。在采用成本法核算时，长期股权投资持有期间在会计与税法方面的差异可以概括为发下几个方面： 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 1投资成本调整方面的差异。在会计上，采取成本法核算时，长期股权投资应当按照初始投资成本计价。如果追加投资或者收回投资的则相应调整初始投资成本。不过，在一般情况下，企业在投资当年从被投资企业取得的现金股利或者利润应当作为投资成本的收回；在以后年度取得的现金股利或者利润超过投资后至上年末止被投资单位累积实现净损益的，企业也应当按照持股比例计算确认投资成本的收回。相关的计算公式如下：投资当年应冲减投资成本的金额被投资单位分派的利润或现金股利投资企业持股比例投资企业投资年度应享有的投资收益投资企业投资年度应享有的投资收益投资当年被投资单位实现的净损益 投资企业所持股份当年投资持有月份全年月份（12）投资以后年度应冲减投资成本的金额（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）投资企业的持股比例投资企业已冲减的投资成本在税收上，如果企业加投资或者收回投资自然也应当调整长期股权投资的成本。而按照国税发2000118 号文即国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知的规定，被投资企业分配给投资方企业的全部货币性资产和非货币性资产（包括被投资企业为投资方企业支付的与本身经营无关的任何费用），应全部视为被投资企业对投资方企业的分配支付额。只有在转让投资时，被投资企业对投资方的分配支付额，如果超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈余公积金而低 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 于投资方的投资成本的，才视为投资回收，应冲减投资成本。中华人民共和国企业所得税法实施条例第十一条则重申了这一原则和精神。比较两者的规定不难看出其间的差异是相当明显的，即不涉及投资追加与收回的情况下，在持有期间，会计上是可以根据具体情况对长期股权投资成本进行调整的，而在税收上，除非转让投资时可以对成本进行调整之外，持有期间是不能对成本进行调整的。2投资收益确认方面的差异。在投资收益确认方面，会计与税收的规定存在诸多差异。具体表现在以下几个方面：（1）确认时间上的差异。在会计上，投资企业应当在被投资单位宣告分派的现金股利或利润时，确认为当期投资收益。在新企业所得税施行以前，税收的规定与会计上的规定稍有不同。按照国税发2000118 号文即国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知的规定，企业只有在被投资企业会计账务上实际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资方企业才应确认投资所得的实现。通常宣告分派现金股利或者利润的时间在前，而实际做利润分配的处理在后，因而会计上的投资收益确认时间要早于税收上的投资收益确认时间，这也就意味着在会计与税法之间会形成一个时间性差异。但是中华人民共和国企业所得税法实施条例第十七条的规定，企业应当按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。虽然被投资方作出利润分配决定的日期与被投资方宣告分派股利的日期之间一般会存在一个时间差，但是作出决定的行为毕竟是一个内部行为，如果没有外在的表现，外部人员是无从知晓的，因而 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 对外部人员来说，能够明确地确认被投资方作出股利与利润分配决定的行为仍然是被投资方的对外宣告行为。因此，会计与税法之间虽然在文字表述上存在差异，但是其内容却是一致的。因此，新企业所得税法施行以后，会计与税法间在确认投资收益的时间方面，将不再存在任何的差异。（2）确认金额上的差别。在会计上，被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。但是，投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。在税收上，按照中华人民共和国企业所得税法实施条例第十七条的规定，企业取得的投资收益应当是其从被投资方取得的全部收入。事实上国税发2000118 号文的规定更为明确，即：被投资企业分配给投资方企业的全部货币性资产和非货币性资产（包括被投资企业为投资方企业支付的与本身经营无关的任何费用），应全部视为被投资企业对投资方企业的分配支付额。两者间的差异是明显的。但是如果考虑到税收优惠的存在，则两者间的差异就更为明显。按照中华人民共和国企业所得税法第二十六条以及中华人民共和国企业所得税法实施条例第八十三条的规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益，以及在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益（不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足 12 个月取得的投资收益）免征企业所得税。免税优惠的存在使得会计与税收之间不可避免地产生永久性差异。 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 （3）股票股利处理差异。会计上对持有期间投资方取得股票股利不作账务处理，只在备查得中登记。而在税收上，按照国税发2000118 号文的规定，企业取得的股票股利，按股票票面价值确定投资所得。3投资减值准备上的差异。在会计上，企业可以按照企业会计准则第 2 号长期股权投资以及企业会计准则第 8 号资产减值等的规定计提长期股权投资减值准备。但是在税收上，按照中华人民共和国企业所得税法第十条以及中华人民共和国企业所得税法实施条例第五十五条的规定，在一般情况下，未经核准定的减值准备是不得在税前扣除的。具体到你单位的情况，你单位在 2008 年需要调整的事项主要有两个：其一是 5 月份取得现金股利时，你单位在会计上应当冲减长期股权投资的成本，但是在税收上必须作为投资收益处理；其二是在年底甲公司宣告股利时，你单位只需要就现金股利 100 万元确认为投资收益，但是在税收上，你单位还需要将 100 万元的股票股利也按照股票面值，确认和调整为应纳税所得计算缴纳企业所得税。胡俊坤权益法核算的长期股权投资在持有期间，会计与税法上有什么差异？问：你好。我是一名财会办税人员。最近我单位与另一家企业协商，全部以现金共同投资成立甲公司。我公司投资额为 2000 万元，占乙公司 40%的股份。考虑到我单位对甲公司的生产经营具有共同控制和重大影响，因而我单位准备采用权益法核算。但是问题是，我单位的七八名财会人员对于长期股权投资业务都不是很熟悉， 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 最具服务实效的征纳操作良师最具实时前卫的税收理财顾问 而对于其中在会计和税收间的差异更是一无所知，因此，特向专家请教：会计与税法在长期股权投资持有期间是否存在差异？如果存在差异都有哪些差异？多谢。答：权益法是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资账面价值进行调整的方法。采用权益法核算的长期股权投资包括两类：一是投资企业对被投资单位具有共同控制的长期股权投资，即对合营企业投资；二是投资企业对被投资单位具有重大影响的长期股权投资，即对联营企业投资。企业在采用权益法进行长期股权核算时，在长期股权持有期间，会计与税法间的差异是比较大的，具体地讲，包括以下几个方面的差异：1初始投资成本及调整方面的差异。按照企业会计准则第 2 号长期股权投资第九条的规定，投资企业取得对联营企业或合营企业的投资以后，对于取得投资时初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，应区别以下情况处理：长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。在追加投资后仍然按照上述的原则进行处理。而在所得税法上，按照中华人民共和国企业所得税法实施条例第五十六条的规定，长期股权投资实行历史成本计价原则，即按照初始投资时长期 中国淘税网最具人气的税务信息发布平台 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