企业内部控制自我评价指标体系构建研究

1摘 要财政部、证监会、审计署、银监会、保监会于 2008 年 6 月 28 联合发布了企业内部控制基本规范，在 2010 年 4 月 26 日，财政部、证监会、审计署、银监会、保监会又联合发布了“关于印发企业内部控制配套指引的通知”，要求 2011 年 1 月 1 日，企业内部控制在境内外同时上市的公司施行，2012 年 1月 1 日，在上海证券交易所、深圳证券交易所主板上市公司开始施行，同时鼓励在非上市的其他大中型企业执行。目前，很多大中型的企业都已意识到内部控制对企业正常运营发展的必要性，并为之建立了较为完善的内部控制制度。但是，近年来仍有很多企业遭到证监会等有关部门的处罚，这主要是企业内部控制失效的一种表现形式。并且我认为，即使企业拥有较为完善的内部控制制度，这也并不能说明内部控制制度是有效的。所以，内部控制自我评价非常重要，若没有较为完善的企业内部控制自我评价体系，即使再完善的内控体系也只是空中楼阁，所以，内部控制的自我评价是提高企业内部控制水平并保证内部控制制度有效实施的重要手段。企业管理当局通过内部控制自我评价，帮助企业发现管理上的漏洞，并针对漏洞，采取措施，切实加强企业内部控制管理，提高企业实力，这对于建立健全企业内部控制系统、实现内部控制的目标有着极其重要的意义。然而我国的内部控制自我评价无论在理论上还是实务上都很不完善。因此，我们有必要对内部控制自我评价体系进行研究，建立具有可操作性的内部控制自我评价指标体系，以进一步完善企业的内部控制建设。目前，企业内部控制失效的一个很重要原因就是目前国家还有出台相关的企业内部控制自我评价的相关标准指标，使企业没有具体的参考指引来系统的领导企业进行内部控制自我评价工作。因此，尽快的建立一套企业内部控制自我评价指标体系，是目前内部控制理论迫切需要解决的重大问题之一，对于促进企业内部控制作用强有力的发挥有关键的作用。本文结合计分平衡卡法思想以及层次分析法模型，首先对本文的选题背景、研究意义、文章的创新之处、研究思路进行总体论述，并对国内外关于内部控2制评估方面的文献进行综述；其次是内 部 控 制 及 其 自 评 体 系 的 概 述 ，主要介绍了内部控制的基本概念、作用以及内部控制自我评价的基本概念、自我评价的特点和作用；第三章是企业内部控制自我评价的现状，主要介绍了内部控制自我评价的现状，通过收集数据，介绍了目前上市公司自我评价报告存在的问题，本文中共列举了四个问题。第四章主要介绍了内部控制自我评价指标体系框架的构建，在内部控制自我评价指标体系框架的构建中，本文利用层次分析法，再结合平衡计分卡法与公司风险的理念，将自我评价指标体系从五个角度进行评价。第五章是基 于 层 次 分 析 法 与 平 衡 计 分 卡 法 的 模 型 构 建 ， 先 是 利 用 计 分 平 衡卡 法 的 思 想 进 行 层 次 的 划 分 ， 分 了 五 个 方 面 ， 然 后 从 这 五 个 角 度 出 发 ， 每 个 角 度构 建 指 标 ， 构 建 内 部 控 制 自 我 评 价 指 标 体 系 ， 并 最 后 进 行 模 型 的 实 际 应 用 ；第六章是结论与不足，主要是总结本文及指出本文的不足之处，以及对未来研究方向的展望。本文对内部控制自我评价体系进行研究，旨在为我国企业的内部控制体系和内部控制自我评价体系提供设计参考，从而推动内部控制自我评价在实务中的发展。关键词：内部控制自我评价；层次分析法；计分平衡卡法；风险管理3AbstractMinistry of finance, audit, the China banking regulatory commission, securities regulatory commission, insurance regulatory commission on June 28 2008 jointly issued the “enterprise internal control basic norms“, on April 26, 2010, the ministry of finance, audit, the China banking regulatory commission, securities regulatory commission, insurance regulatory commission jointly issued the “notice“ of form a complete set of guidelines issued by the enterprise internal control, the requirement on January 1, 2011, the enterprise internal control in domestic and overseas listed companies at the same time, on January 1, 2012 in Shanghai stock exchange, shenzhen stock exchange main board listed companies began to implement, at the same time encourage in other large and medium-sized private enterprises is carried out.At present, many large and medium-sized enterprises have realized thenecessity for the development of the normal operation of the enterprise internal, controland established a relatively perfect system of internal controlsto. However, in recent years, there are still many enterprises by the CSRC and other relevant departments of the punishment, which is a form of invalidation of internal control in enterprises. And I think, even if the enterprise has aperfect internal control system, this does not mean that the internal control system is effective. Therefore, the internal control self assessment is very important, if not more perfect enterprise internal control self assessment system, even the perfect internal control system is just castles in the air, therefore, internal control self assessment is to improve enterprise internal control level and an important means to ensure the effective implementation of the internal control system. The business management authority through theinternal control self assessment, to help enterprises to find the loopholes in management, and take measures for vulnerabilities, strengthen the internal control and management, improve the strength of enterprises, to establish and perfect internal control system, internal control has extremely important significance. However, our countrys internal control self assessment both in theory and practice are not very perfect. Therefore, it is necessary for us toself evaluation system of internal control, establish a self evaluation index system of internal control operation, in order to further improve the internalcontrol of construction enterprises. At present, a very important reason of invalidation of internal control in enterprises is the country has issued the relevant standards of self evaluation related internal control, so that enterprises do not have a specific reference guide to leading enterprises of internal control self assessment. Therefore, as soon as possible to establish a set of self evaluation index system of enterprise internal control, is one of the major problems of internal control theory is urgent needs to solve, to promoteenterprise internal control play a key role in the strong.4In this paper, combined with the method and the AHP model of Balanced Scorecard, firstly, this paper selected topic background, research significance,the innovation of this article, research ideas, research at home and abroadare reviewed on the internal control assessment of the literature; second is the internal control and the self evaluation system, mainly introduces the internal control the basic concept, function and internal control self assessment of the basic concept, characteristics and function of selfevaluation; the third chapter is the present situation of internal control selfassessment, mainly introduces the current situation of self assessment of the internal control, through the collection of data, introduces the current listing Corporation self evaluation report the existing problems, this paperenumerates four problems of the Communist Party of china. The fourth chapter mainly introduces the construction of self evaluation index system of internal control self assessment framework, in the construction of index systemof internal control, by using level analysis method, combined with the concept of balance and corporate risk scorecard, will self evaluation index system from five angles of evaluation. The fifth chapter is the construction of analytic hierarchy process and balanced scorecard method based model, the first is divided into levels by using the method of scoring card balance thought,divided into five aspects, and then from these five angles, to construct the index of every angle, build self - evaluation index system of internal control, and finally the practical application of model the sixth chapter is the conclusionand deficiency; mainly summarizes this paper and points out the deficiencies of this paper, and the prospects for future research directions. The selfevaluation system of internal control, to our country enterprise internal control system and internal control self assessment system to provide design reference, so as to promote the development of the self evaluation in the practice of internal control.Keywords: internal control self assessment; analytic hierarchy process; Balanced Scorecard; risk management5第 1 章 绪论1.1 选题背景及意义1.1.1 选题背景2008 年 6 月 28 日，财政部、审计署、银监会、证监会、保监会等五部委联合正式发布了企业内部控制基本规范 ，该规范已于 2009 年 7 月 1 日起在我国范围内正式实施。 企业内部控制基本规范的实施是继我国实施与国际接轨的企业会计准则和审计准则之后，在会计以及审计领域内实施的又一项与国际经济法律接轨的重大举措，它的实施标志着我国内部控制制度建设取得了突破性进展。在发布新规范的同时，财政部、证监会、审计署等五部委还联合发布了企业内部控制应用指引（征求意见稿） (共 22 项)、 企业内部控制评价指引（征求意见稿） 、 企业内部控制鉴证指引（征求意见稿） 三个相关配套指引，向社会广泛征求意见。经过一段时间的酝酿后，2010 年 4 月 26 日，财政部会同证监会、审计署、国资委、银监会、保监会等部门正式发布了企业内部控制配套指引 ，配套指引由企业内部控制应用指引 (共 21 项，此次发布 18 项，涉及银行、证券和保险等业务的 3 项指引暂未发布 )、 企业内部控制评价指引 、 企业内部控制审计指引组成。至此，我国已基本上构建起了有中国特色的企业内部控制规范体系。该配套指引自 2011 年 1 月 1 日起首先在境内外同时上市的公司施行，自 2012 年 1 月 l 日起扩大到在上海证券交易所、深圳证券交易所主板上市的公司施行，并在此基础上，择机在中小板和创业板上市公司施行，同时，鼓励非上市的大中型企业提前执行。对于执行企业内部控制规范体系的企业，必须对本企业内部控制的有效性进行自我评价，对年度内部控制自我评价报告进行披露，并规定企业应根据经营业务调整、经营环境变化、业务发展状况、实际风险水平等自行确定内部控制自我评价方式、范围、程序、频率等。同时要求聘请会计师事务所对其财务报告内部控制的有效性进6行审计，出具审计报告，政府监管部门将对相关企业执行内部控制规范体系的情况进行监督检查，这些规定的程序是全面提升上市公司和非上市大中型企业经营管理水平的重要制度安排。由此可见，内部控制自我评价已经有了制度规范依据。内部控制的施行在企业当中可以说是处于一个相对比较敏感的地位，是对企业内部管理人员作为绩效的二次监督，其在执行的过程中既要监督企业内部人员的作为，又要被内部相关人员运用，以预防及规范企业人员的行为，所以内部控制自我评价在一定程度上能影响企业的健康发展程度。但是，目前在绝大多数企业中，内部控制主要是以形式重于实质的形式出现，例如内部控制报告根本未经事务所审核，或者是报告在前一年聘请会计师事务所进行审核，第二年便不再聘请注册会计师进行审核，再或者是公司直接不予出具本年度的内部控制自我评价报告；在出具的内部控制自评报告中，企业大多套用以前或者现成的格式，内容老套，缺乏对存在问题的实质性分析；在评价结果上，企业基本上都否认或者忽视自身存在的问题，认为自己在所有重大方面皆已控制到位，内部控制执行有效，对外出具认为自身不存在缺陷的自评报告，这在一定程度上会导致投资者的错误决策，直接或者间接侵害到投资者的合法利益，长此以往，会导致投资者与企业之间的信用危机，使投资者对资本市场缺乏信心，从而引发整个资本市场的信用危机，严重影响整个经济市场的正常有序发展。从目前的相关内部控制的理论研究看，我国对内部控制评价的研究，尤其是自我评价的相关研究很少，但是它又是非常重要的一个环节，因此，建立健全上市企业的内部控制体系，防范企业内部忽视内部控制进行危害性行为，是当前政府以及企业势在必行的选择。1.1.2 研究目的本文对内部控制自我评价体系进行研究揭示了目前大多数上市公司内部控制的现状，透过现状揭示问题的所在，指出建立企业内部控制自我评价指标体系的必要性。在建立内控指标体系的过程中，结合内部控制及其自我评价的相关理论，运用平衡计分卡思想，利用层次分析法模型，构建内部控制自我评价指标体系模型，得出与企业发展密切相关的因素的权重指数，根据权重指数量化影响因素，其结果可视化，以期为企业完善其内部控制，提高自我评价能力7提供更为有利帮助，解决当前我国上市公司出具的内部控制自评报告“框架化”“应急式”以及“敷衍式”的现象。1.1.3 研究意义（1）理论意义：第一，一直以来，企业内部控制就是会计理论研究的重点，随着 2013 年 1月 1 日企业内部控制配套指引在非上市大中企业中的鼓励执行，企业的内部控制将再次成为理论研究的热点，本文基于时下的财政政策，专门对企业的内部控制的测评研究问题，建立内部控制自评指标体系，以期能够将数学矩阵模型与内控自评指标结合，量化企业内部控制自我评价体系，并对企业内部控制理论的研究发展能有所帮助。第二，对内部控制理论的发展完善起到了促进作用。我国长期以来缺乏统一的内部控制指标体系，本文在对内部控制体系量化的过程中构建的内部控制自我评价指标体系是对内部控制理论建设的较为有益的补充和完善。（2）现实意义：从大中型企业内部控制自我评价体系构建的角度研究问题，建立内部控制指标体系，且该指标体系能为企业在进行内控自我评价时所参考或运用，并为企业内部控制有效性研究提供测评方法，使企业基于问题而解决问题，并非应付国家法律政策要求，改变当下企业内部控制自评报告形式化框架化的现象，为企业提供一个内部控制体系评价结果可量化的渠道。1.1.4 理论依据（1）委托代理理论委托代理理论（The principal-agent theory）是上市公司、大中型企业进行内部控制自我评价的根本原因之一。财产所有权与经营权的分离是现代企业管理最显著的特征之一。在现代公司体制中，公司的所有者即股东，并不直接参与公司的经营管理，而是聘请职业经理人对公司的日常事务进行处理。作为所有者的各股东按照自己的持股比例分享公司的利润或者承担公司的亏损。由此，企业所有权和经营权的分离，促使产生了企业所有者与经营管理者之间的委托代理关系。虽然股东可以通过各种方式来了解公司的经营情况，但是他们却无法对管理者的工作过程进行监督，也无法确定管理者的工作努力程度。这一问题即通常所指的代理问题，因此，股东们采取各种激励措施（如：股权激励、8奖金分红、优厚的待遇等）来提高管理者的工作积极性。但是，激励措施无法从根本上解决这一问题，相反，激励措施的使用导致了一些其他问题的发生，如：公司管理者可能会因为自身利益而虚报个人的业绩，即，当公司的效益较差时，管理者可能会对财务报表进行粉饰，以获得高额的报酬；当公司的效益较好时，管理者则可能利用职务之便来隐瞒公司真实的收入状况以方便其侵吞股东的财产。此外，相对于公司的股东而言，公司的经营管理者因直接参与公司的经营管理更具有信息优势，他们将利用这一信息优势来做出有利于自己的决策：一方面当包括管理人员在内的内部人面临着机会时，有可能利用其所掌握的内部信息进行交易并从中获得高额的利润。另一方面，管理人员能提前预知有关公司未来的坏消息时，会阻止披露该消息，从而避免或至少推迟对公司的负面影响。代理问题的存在可能使得上市公司更加倾向于自愿性披露内部控制信息。为了处理好委托代理关系，管理者会向市场披露一些与其生产经营有关的信息以及关于其内部环境、经营风险和监督等方面的内部控制信息。这些内部控制信息披露的详细程度则与信息问题和代理冲突有关，当信息问题和代理冲突较严重的条件下，管理者将更倾向于披露更多的内部控制信息；若信息问题和代理冲突较轻，则管理者则更倾向于披露更少的内部控制信息。此外，当公司具有较高的固有风险时，投资者更多的关注内部控制，进而从内部控制中获得更多的利益，高固有风险使得管理人员有报告内部控制的动机以满足投资者的需求。另一个方面，高固有风险会增加企业内部控制弱点出现的机会。特别地，他们可能不愿意承认对内部控制的责任，如果他们的内部控制薄弱，他们将不愿意指出内部控制是有效的。这些现象反映了管理人员一种对自觉行为的权衡，且与信息披露的成本和效益是相联系的。作为上市公司，需要对股东负责，这种受托责任要求上市公司、大中型企业要更合理地解决信息不对称和利益冲突等现象，因此强调企业应当更有效地实施内部控制及其自我评价活动，并使满足内部控制评价的披露的信息满足合规性、全面性等规定。（2）信息不对称关系理论实施上市公司内部控制评价的另一个重要的原因就是存在信息不对称的经济现象。信息不对称理论（Asymmetric information theory）起源于上世纪的 709年代，是美国的三位经济学家约瑟夫斯蒂格利茨、乔治阿克尔洛夫以及迈克尔斯彭斯提出的，三位经济学家从金融市场、商品交易和劳动力三个角度研究了这一课题，并得出类似的结论表明信息具有重要性。信息不对称是指在市场交易中交易主体对于信息的掌握程度存在差异。当今时代是处于一个将信息视为一种经济资源的时代，在交易活动中能获取信息较多的一方往往在活动中处于有利的地位，而信息不足的另一方则往往处于相对劣势的地位。而产生这种信息不对称的主要原因是交易活动的双方获取信息的途径、时间、方式等的不同，进而影响到信息获取的充分性、有效性以及合理准确性，从而影响决策的正确性。上市公司的董事会和股东的委托代理关系也是导致双方信息不对称的直接原因，这是资本市场最普遍、最明显的信息不对称现象。市场经济活动中的交易者由于在获得信息量的多寡以及获得信息的时效性等各方面的原因导致其有不同的活动风险与收益。当交易中的消费者普遍接受这一经济理论时，消费者了解到交易双方必然存在有利和不利的两种地位，而交易卖方利用这一优势获得更多利益，这种消费者心理直接导致了“酸柠檬效应”，如何缓解这一消费心态，这对各国政府都是一种挑战，尤其是各国政府还在经历着金融海啸后全球金融经济复苏的阶段。于是金融市场中经济发展的局势促使各国政府主导的强制信息披露法律出台，以美国为例，其 SOX 法案(又称萨班斯法案)404 条款增加了更多信息披露内容，这些披露内容的规定导致了双重效果，既明显加重上市公司信息披露的成本同时也有利于重塑投资者对全球经济市场的信心。因此，政府规定企业应及时发布企业内部控制自我评价报告，这对于外部利益相关者而言