会计学：第九章 收入、费用和利润

第九章收入、费用和利润收入费用利润第一节收入收入的概念与分类收入的确认收入的核算一、收入的概念和分类1、概念收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入2、收入的基本特征：收入表现为企业所有者权益增加收入是在企业日常生产经营过程中取得的收入是企业费用先期垫付的回报收入不包括为第三方或客户代收的款项3、分类（1）按照经营业务的主次分类主营业务收入其他业务收入（2）按收入的性质分类销售商品收入提供劳务收入让渡资产使用权收入二、收入的确认和计量企业收入的确认主要包括：确认条件确认时点（一）商品销售收入的确认条件

企业销售产品时，只有同时符合以下五个条件，才能确认为收入：1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方2、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制3、收入的金额能够可靠地计量4、相关的经济利益很可能流入企业5、相关的已发生的或将发生的成本能够可靠地计量

（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。

风险主要指商品由于贬值、损坏、报废等造成的损失。

报酬主要指商品中包含的未来经济利益，包括商品因升值等给企业带来的经济利益。

例：企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且此项安装和检验任务是销售合同的重要组成部分，如电梯的销售。

例：销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款，而企业又不能确定退货的可能性，如新产品的销售。

（2）企业即没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出商品实施控制。

如果企业对售出的商品保留通常与所有权相联系的继续管理权，或对售出的商品实施控制，则此项销售不能成立，如联合开发房地产的销售；如果企业对售出的商品保留了与所有权相关的管理权，则此项销售在满足其他条件的情况下，可确认为销售的实现，如保留对房产的物业管理权。

（3）与交易相关的经济利益能够流入企业。经济利益能够流入企业是指直接或间接流入企业的现金或现金等价物。如在销售商品的交易中，与交易相关的经济利益即为销售商品的价款。

强调交易的实质。

（4）相关的收入和成本能够可靠计量。

不仅确认收入，而且确认相关的成本。

例：主营业务收入配比的成本是主营业务成本和营业税金及附加。

例：其他业务收入配比的成本是其他业务成本。（二）商品销售收入的确认时点

商品销售收入在满足以上条件时，通常按下列规定作为商品销售收入的确认时点：1、采用托收承付方式的：在办妥托收手续时2、采用预收账款方式的：在发出商品时3、销售商品需要安装和检验的：在购买方接受商品并安装和检验完毕时4、其他

（三）销售商品收入的计量：按成交金额计量，但需要考虑折扣、折让、销售退回等因素。折扣：商业折扣折让：冲减收入销售退回：冲减收入劳务收入确认：在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠的估计的应当采用完工百分比法确认提供劳务的收入

在资产负债表日提供劳务交易的结果不能可靠估计的：已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，按照已经发生的劳务成本确认劳务收入，同时按相同金额结转劳务成本已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：收入的金额能够可靠计量相关的经济利益很可能流入企业交易完工进度能够可靠确定交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量三、营业收入的核算（一）需要设置的账户1、“主营业务收入”账户用来核算企业销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所发生的收入2、“主营业务成本”账户用来核算企业因销售商品等日常活动而发生的实际成本3、“营业税金及附加”账户用来核算企业经营活动发生的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税和教育费附加等相关税费4、“其他业务收入”账户用来核算企业除主营业务收入以外的材料销售、代购代销、固定资产出租、包装物出售及出租、无形资产使用权转让等业务取得的收入5、“其他业务成本”用来核算除主营业务成本以外的其他销售或其他业务所发生的支出（二）主营业务收入的核算商品销售收入的金额应根据企业与购货方签订的合同或协议金额确定，无合同协议的，应按购销双方都同意或都接受的价格确定.1、一般商品销售借：应收账款应收票据银行存款贷：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）

2、销售折扣

（1）商业折扣

商业折扣是指企业为了鼓励客户多购商品而在商品标价上给予的扣除；或是根据商品的市场情况，针对不同的顾客，对商品价目单中所列的价格给予的扣除。

扣除商业折扣后的净额，即实际销售价格。

（2）现金折扣

现金折扣是指销货企业为了鼓励客户在规定的期限内早日付款，而向其提供的按销售价格的一定比率所作的扣除。我国采用总价法核算：（1）未减去现金折扣前的金额，确认为收入（2）在这种方法下，销售企业把给予客户现金折扣视为融资的理财费用，会计上作为“财务费用”处理。

3、销售折让企业销售商品后，因售出商品的质量问题等原因而对购货方在价格上给予的减让。销售折让在实际发生时，从当期实现的收入中抵减。如果税务机关同意扣减当期销项税额的，同时冲销销项税额借：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）贷：应收账款银行存款4、销售退回企业销售商品后，因售出商品的质量、品种不符合要求而发生的退货。销售退回在实际发生时，冲减退回当期的的收入和成本。如果税务机关同意扣减当期销项税额的，同时冲销销项税额借：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）贷：应收账款银行存款5、分期收款销售如果分期收款发出商品，且货款收回期超过3年，则延期收取的货款具有融资性质。确认收入：借：长期应收款（应收合同实际款）贷：主营业务收入（实际收回款的折现值）应交税费——应交增值税未确认融资收益收到货款：借：银行存款贷：长期应收款同时摊销未实现融资收益：借：未确认融资收益贷：财务费用6、预收货款销售收到款项：借：银行存款贷：预收账款发出商品：借：预收账款贷：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项）（三）其他业务收入的核算企业除主营业务收入以外的材料销售、代购代销、固定资产出租、包装物出售及出租、无形资产使用权转让，非工业性劳务等业务取得的收入，一般是企业营业执照上的注明的兼营业务。借：银行存款等贷：其他业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）同时结转销售的材料、包装物的成本借：其他业务成本贷：原材料等第二节费用一、费用的概念与分类（一）概念企业日常活动中发生的，会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。（二）费用的基本特征：费用表现为企业资产的减少或负债的增加费用是在企业日常经营过程中取得的费用会引起所有者权益的减少向投资者分配利润的资金，不属于费用，而属于企业的利润分配（三）费用的分类按费用的经济用途分类（1）生产成本是企业为生产一定数量和种类的产品而发生的生产费用。包括：直接材料、燃料及动力（辅助材料）、直接人工、制造费用（2）期间费用不能归入产品成品、计入当期损益的各项费用。包括：管理费用、销售费用和财务费用二、费用的确认和计量（一）确认原则1、区分收益性支出和资本化支出购建固定资产的支出：资本化支出固定资产盘亏、报废清理净损失：营业外支出日常生产经营、管理活动中的各种耗费：产品成本或期间费用2、区分计入产品成本的生产费用和不计入产品成本的期间费用3、权责发生制原则（二）确认标准1、按费用与收入的直接联系（或称因果关系）加以确认。如销售商品的成本与营业收入2、在支出发生时就确认为费用。如，管理人员的工资、广告费用3、依据一定标准和分配程序，系统合理分配的费用：固定资产折旧费，无形资产摊销费（三）计量费用是通过所使用或所耗用的资产或发生的业务所耗用的劳务价值来计量的，通常的费用计量标准是实际成本。三、费用的核算（一）生产成本的核算借：生产成本——甲产品<直接材料、直接人工>

贷：原材料应付职工薪酬——工资借：制造费用<间接材料、间接人工、折旧费>

贷：原材料应付职工薪酬——工资累计折旧借：生产成本——甲产品<期末按一定标准分配制造费用>

贷：制造费用（二）期间费用核算1、管理费用的核算“管理费用”科目核算企业为组织和管理生产经营所发生的管理费用。包括：（1）企业在筹建期间内发生的开办费。包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费等。实际发生时：借：管理费用贷：银行存款（2）行政管理部门在企业的经营管理中发生的或者应由企业统一负担的公司经费。包括行政管理部门职工薪酬、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等。借：管理费用贷：应付职工薪酬——工资累计折旧<固定资产的折旧>

银行存款等（3）工会经费、董事会费（包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等）（4）聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费等。借：管理费用贷：应交税费——应交房产税银行存款等（5）企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出，也在“管理费用”科目核算。2、销售费用的核算

“销售费用”科目用于核算企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括：（1）运输费、装卸费、包装费、保险费、展览费和广告费、商品维修费借：销售费用贷：银行存款等（2）预计产生质量保证损失（3）为销售本企业商品而专设的销售机构的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用。借：销售费用贷：应付职工薪酬——工资累计折旧等（4）企业发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出，也在本科目核算

3、财务费用的核算

“财务费用”科目核算企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑差额以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。第三节利润及其分配核算利润的核算所得税的核算利润分配的核算一、利润的核算（一）利润的计算利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出营业利润=营业收入-营业成本-营业税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动损益+投资净收益净利润（税后利润）=利润总额-所得税费用（二）营业外收支营业外收支是指与企业生产经营无直接关系的各项收入和支出1、营业外收入：与企业生产经营无直接关系的各项收入；设置“营业外收入”账户，贷方登记企业当期发生的营业外收入。

主要包括非流动资产的处置利得、盘盈利得、捐赠利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得等。2、营业外支出：不属于企业生产经营费用，与企业生产经营无直接关系，但应从企业实现的利润总额中扣除的支出；设置“营业外支出”账户，借方登记企业当期发生的营业外支出。主要包括：非流动资产的处置损失、盘亏损失、公益性捐赠支出、非货币性资产交换损失、债务重组损失等。（三）本年利润的结转（利润的形成）“本年利润”科目核算企业本年度内实现的净利润（或发生的净亏损）。该科目的贷方登记“主营业务收入”、“其他业务收入”、“营业外收入”、“投资收益”、“公允价值变动损益”等科目的期末结转额借方登记“主营业务成本”、“其他业务成本”、“营业税金及附加”、“资产减值损失”、“销售费用”、“管理费用”、“财务费用”、“营业外支出”、“所得税费用”等科目的期末结转数额结转后“本年利润”科目如为贷方余额即为本期净利润数，如为借方余额则为本期亏损数。借：主营业务收入其他业务收入投资收益营业外收入贷：本年利润借：本年利润贷：主营业务成本销售费用管理费用财务费用其他业务支出营业外支出

1、表结法每月月末不将收入费用结转入“本年利润”，年末将全年累计额结转入“本年利润”2、账结法每月月末都将收入费用转入“本年利润”（四）所得税费用的核算由于会计准则和税法所遵循的原则不同，收入费用的计算口径、时间也可能不同，因此按会计准则计算的税前利润总额与按税法计算的应纳税所得额不相等。应交所得税额＝应纳税所得额×所得税税率应纳税所得额＝会计利润总额＋（－）纳税调整项目金额

永久性差异按产生原因及其性质可分为如下四类。①按会计准则的规定作为收益计入会计报表，而在计算应税所得时不确认为收益。如国债利息收入免税②按会计准则规定不作为收益计入会计报表，而在计算应税所得时确认为收益，需要缴纳所得税。如：价外费用③按会计准则规定确认为费用或损失计入会计报表，而在计算所得税时则不允许扣减或只能限额扣减的项目。如公益性的捐赠、业务招待费、罚款支出等④按会计准则规定不确认为费用和损失，而在计算应税所得时允许扣减。税法中的某些加计扣除费用（如研发费用）。收入总额中的下列收入为不征税收入1、财政拨款2、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金（具有专项用途的财政资金）3、国务院规定的其他不征税收入

附件：不征税收入1、国债利息收入2、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益。是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。但不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。

附件：免税收入

3、在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益该收益都不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益4、符合条件的非营利组织的收入（1）居民企业定义：指在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业注意：居民企业是指在中国境内成立的企业。错在中国境内成立的企业是居民企业。对（2）非居民企业定义：是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。注意：非居民企业一定是外国企业对外国企业不一定是非居民企业对从根源和性质上，不征税收入不属于营利性活动带来的经济利益，是专门从事特定目的的收入，这些收入从企业所得税原理上讲应不列为征税范围的收入范畴。免税收入是纳税人应税收入的重要组成部分，只是国家为了实现某些经济和社会目标，在特定时期或对特定项目取得的经济利益给予的税收优惠照顾，而在一定时期又有可能恢复征税的收入范围。附件：不征税收入与免税收入1、允许据实扣除的项目企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出。附件：税前扣除范围2、实行限额扣除的项目（1）公益性捐赠支出：在年度利润总额（会计利润）12%以内的部分，准予扣除公益性捐赠的界定：企业通过县级以上人民政府及其部门，或公益性社会团体（基金会、慈善组织等）用于下列公益事业的捐赠：①救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动②教育、科学、文化、卫生、体育事业③环境保护、社会公共设施建设④促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业（2）其他实行限额扣除的项目①职工福利费（不超过工资总额的14%）②工会经费（不超过工资总额的2%）③职工教育经费（不超过工资总额的2.5%，超过部分，准予结转以后纳税年度扣除）④业务招待费：按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰⑤广告费和业务宣传费不超过当年销售（营业）收入的15%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除⑥非金融企业向非金融企业借款的利息，不超过同期同类金融企业贷款利率部分，准予扣除，超出部分不允许扣除。⑦企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费，未形成无形资产计入当期损益的，在据实扣除的基础上，加扣50%；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销3、不得扣除的项目（1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项（如发放的各种股利,税后发放）（2）企业所得税税款（3）税收滞纳金（4）罚金、罚款和被没收财物的损失（5）不属于公益性捐赠的其他捐赠支出（6）赞助支出：与生产经营活动无关的各种非广告性质的支出（7）未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出（8）企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息（9）与取得收入无关的其他支出永久性差异的处理由于永久性差异只影响当期的应税收益，不会影响以后各期收益，因此，永久性差异不会形成递延资产或递延负债。借：所得税费用贷：应交税费——应交所得税（2）暂时性差异从资产和负债看，是一项资产或一项负债的计税基础和其在资产负债表中的账面价值之间的差额，随时间推移将会消除。该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣金额。递延到以后年度交纳（以前年度交的少，以后年度多）未来年度少交税，以前年度多交①什么是资产的计税基础？某项资产在未来收回或处置时，按照税法的规定，可以作为成本或费用在税前列支的金额。②资产计税基础的确定初始确认时：计税基础一般为账面价值持续持有过程中：计税基础=账面价值-以前期间按税法规定已经在税前扣除的金额后的余额差异主要来自于资产项目的后续计量固定资产持有期间进行后续计量时，由于会计与税法规定就折旧方法、折旧年限以及固定资产减值准备的提取等处理的不同，可能造成计税基础与账面价值的不同。会计折旧方法：平均年限法、双倍余额递减法、年数总和法等折旧年限：按会计准则规定税法折旧方法：除某些按规定可以加速折旧的外，其他基本上按平均年限法折旧年限：对每类固定资产的折旧年限均有规定因计提减值准备造成的差异会计：在持有期间可能计提减值准备税法：在发生实质性损失前不允许税前扣除例1：一台机器的原值为100万元，会计按加速折旧计算的累计折旧余额为40万元，税法按平均年限计算的累计折旧为30万元。则：账面价值=60万元计税基础=70万元例2：固定资产的账面余额为200万元，固定资产减值准备为30万元。则：账面净值=170万元计税基础=200万元③什么是负债的计税基础？负债计税基础=账面价值-未来可在税前列支的金额（也就是说负债计税基础是未来不可在税前列支的余额）负债的确认和偿还一般不会影响企业的损益，也不会影响应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为0，计税基础即为账面价值例：2007年甲企业因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年度利润表中确认了500万元的销售费用，同时确认为预计负债，当年度未发生任何保修支出。按照税法的规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许税前扣除。2007年资产负债表日预计负债的账面价值为500万元。预计负债的计税基础=账面价值-未来可在税前列支的金额=500-500=02、暂时性差异的种类（1）应纳税暂时性差异①资产的账面价值＞计税基础即该项资产未来期间产生的经济利益大于按税法允许税前扣除的金额，两者之间的差额需要交税，产生应纳税暂时性差异。②负债的账面价值＜计税基础负债计税基础=账面价值-未来可在税前列支的金额则应纳税暂时性差异=未来可在税前列支的金额即意味着该项负债在未来期间可以税前抵扣的金额为负数，即应在未来期间应纳税所得额的基础上调增，增加应纳税所得额和应交所得税金额（2）可抵扣暂时性差异①资产的账面价值＜计税基础即该项资产未来期间产生的经济利益小于按税法允许税前扣除的金额，两者之间的差额可以减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，产生可抵扣暂时性差异。②负债的账面价值＞计税基础负债的计税基础＝负债账面价值－税法允许抵扣的金额税法允许抵扣的金额为正，产生可抵扣暂时性差异3、暂时性差异的会计处理目前我国采用资产负债表债务法核算所得税。资产负债表债务法的基本框架（资产）暂时性差异（资产）账面价值（会计）计税基础（税法）账面价值大于计税基础账面价值小于计税基础应纳税差异可抵扣差异未来将增加税收未来将减少税收递延所得税负债递延所得税资产两者差异借：所得税费用贷：递延所得税负债

借：递延所得税资产贷：所得税费用4、所得税费用的核算步骤：（1）计算当期应缴纳的所得税应交所得税＝应纳税所得额×税率应纳税所得额是对会计利润调整后的金额，包括永久性差异和暂时性差异。借：所得税费用贷：应交税费——应交所得税①（2）调整暂时性差异对当期所得税费用的影响应纳税暂时性差异的影响：借：所得税费用贷：递延所得税负债②将①②合并：借：所得税费用贷：递延所得税负债应交税费——应交所得税可抵扣暂时性差异的影响：借：递延所得税资产贷：所得税费用③将①③合并：借：所得税费用递延所得税资产贷：应交税费——应交所得税【例】A公司20×7年度利润表中利润总额为3000万元，该公司适用的所得税税率为25％。递延所得税资产及递延所得税负债不存在期初余额。与所得税核算有关的情况如下：20×7年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在差别的有：（1）20×7年1月开始计提折旧的一项固定资产，成本为1500万元，使用年限为10年，净残值为0。会计处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧。假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。（2）向关联企业捐赠现金500万元。假定按照税法规定，企业向关联方的捐赠不允许税前扣除。（3）当期取得作为交易性金融资产核算的股票投资成本为800万元，20×7年12月31日的公允价值为1200万元。税法规定，以公允价值计量的金融资产持有期间市价变动不计入应纳税所得额。（4）违反环保法规定应支付罚款250万元。（5）期末对持有的存货计提了75万元的存货跌价准备。分析：（1）20×7年度当期应交所得税应纳税所得额=3000+150+500-400+250+75=3575（万元）应交所得税=3575×25％=893.75（万元）（2）20×7年度递延所得税递延所得税资产=225×25％=56.25（万元）递延所