五、长期股权投资

一、长期股权投资的初始计量二、长期股权投资的后续计量三、长期股权投资的处置第五章长期股权投资一、长期股权投资及其初始计量原则长期股权投资，是指企业准备长期持有的权益性投资。具有控制的权益性投资具有共同控制的权益性投资具有重大影响的权益性投资公允价值不能可靠计量的小份额权益性投资

第一节

长期股权投资的初始计量

除此之外，企业持有的其他权益性投资，应当划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或可供出售金融资产。相关概念控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益共同控制是指按合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。重大影响对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。子公司合营企业联营企业【思考】A公司直接持有B公司40％股权，同时受托行使其他股东所持有的B公司18％股权的表决权。B公司董事会由11名董事组成，其中A公司派出6名。B公司章程规定，其财务和经营决策经董事会三分之二以上成员通过即可实施。A公司能否对B公司实施控制？——否企业对一个上市公司有股票投资，持股比例为11.4％，在该上市公司有2名董事。上市公司董事会有15位董事，其中5位为独立董事。企业对上市公司是否有重大影响？

——是长期股权投资初始计量的原则企业在取得长期股权投资时，应按初始投资成本入账企业在取得长期股权投资时，如果实际支付的价款或其对价中包含已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目单独入账例题：教材P99－5、6第二节长期股权投资的后续计量一、长期股权投资后续计量的原则在长期股权投资持有期间，企业应根据所持股份的性质、占被投资单位股份总额比例的大小以及对被投资单位财务和经营政策的影响程度，分别采用成本法或权益法进行会计处理。成本法权益法成本法权益法合营企业投资（共同控制）其他权益性投资子公司投资（控制）联营企业投资(重大影响）二、成本法核算办法定义：长期股权投资的价值通常按初始投资成本计量，除追加或收回投资外，一般不对长期股权投资的账面价值进行调整的一种会计处理方法。适用范围：1.能够对被投资单位实施控制的长期股权投资2.对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资小企业也适用基本核算程序“长期股权投资——成本”科目反映长期股权投资的初始投资成本在收回投资前，不对长期股权投资的账面价值进行调整发生追加投资应按照追加或收回投资的成本增加或减少长期股权投资的账面价值被投资方宣告分派现金股利按应享有部分确认为当期投资收益被投资方宣告分派股票股利投资企业应于除权日作备忘记录被投资方未分派股利，投资方不作会计处理取得长期股权投资长期股权投资－－成本××××××银行存款××××××被投资单位宣告发放现金股利或利润如果被投资方已经宣告分派现金股利或利润但尚未实际发放，则股权购买价格中包含的这部分现金股利或利润作为应收股利单独入账

——不计入初始投资成本除此之外，投资方应于被投资方宣告分派现金股利或利润时，按应分得的现金股利或利润确认投资收益。如果被投资方未分派现金股利——无论盈利还是亏损，投资方均不需要作任何会计处理；股票股利做备忘登记【例】华联公司于2003年3月20日以628000的价款（包括相关税费和已宣告但尚未发放的现金股利25000元）取得M公司普通股股票250000股，占M公司普通股股份的1％；M公司的股票在活跃市场没有报价、公允价值难以可靠计量，华联公司将其划分为长期股权投资并采用成本法核算。2003年4月5日，华联收到已宣告但尚未发放的现金股利2004年3月5日，M公司宣告2003年度股利分配方案，每股派现0.2元，并于4月15日派发；①2003年3月20日，购入M公司股票。借：长期股权投资——M公司（成本）603000应收股利25000

贷：银行存款 628000②2003年4月5日，收到M公司派发现金股利借：银行存款 25000

贷：应收股利 25000③2004年3月5日，M公司宣告2003年度分配方案现金股利＝250000X0.2＝50000元借：应收股利 25000

贷：投资收益25000④2004年4月15日，收到M公司派发现金股利借：银行存款 25000

贷：应收股利25000【续1】2005年4月15日，M公司宣告2004年度股利分配方案，每股派股0.3股，除权日为5月10日；2005年度M公司发生亏损，以留存收益补亏后，于06年4月25日宣告05年度股利分配方案，每股派现0.1元，并于5月10日派发；2006年度M公司继续亏损，该年未进行股利分配；⑤2005年4月15日，M公司宣告2004年度分配方案，除权日为5月10日华联公司不做正式会计分录，但应于除权日在备查簿中登记增加的股份股票股利＝250000X0.3＝75000股持股总数＝250000＋75000＝325000股⑥2006年4月25日，M公司宣告2005年度分配方案现金股利＝325000X0.1＝32500元借：应收股利 32500

贷：投资收益 32500⑦2006年5月10日，收到M公司派发现金股利借：银行存款 32500

贷：应收股利 32500⑧2006年度M公司继续亏损，未进行股利分配，华联不做会计处理【续2】2007年度M公司扭亏为盈，该年未进行股利分配；2008年度M公司继续盈利，于2009年3月1日宣告2008年度股利分配方案，每股派现0.25元，4月15日派发；⑨2006年度M公司继续亏损，未进行股利分配，华联不做会计处理⑩2009年3月10日，M公司宣告2008年度分配方案现金股利＝325000X0.25＝81250元借：应收股利 81250

贷：投资收益 81250⑾2009年4月15日，收到M公司派发现金股利借：银行存款 81250

贷：应收股利 81250三、权益法核算办法定义：是指在取得长期股权投资时以投资成本计量，在投资持有期间则要根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法。适用范围：投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。核算程序反映应享有或承担的被投资方除净损益以外所有者权益的其他变动长期股权投资成本【投资时点】损益调整【投资后收益变动】其他权益变动【投资后资本公积变动】反映长期股权投资的初始投资成本反映应享有或应分担的被投资方实现的净损益份额，以及应获得的被投资单位分派的现金股利明细账总账取得长期股权投资企业在取得长期股权投资时按确定的初始投资成本入账。初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，应区别情况分别处理：不需要按该差额调整已确认的初始投资成本＞差额计入取得投资当期的营业外收入，同时调整长期股权投资的账面价值＞投资企业应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，可用下列公式计算：【例】2008年7月1日，华联公司购入D公司股票1600万股，实际支付购买价款2450万元（包括交易税费）。该股份占D公司普通股股份的25％。此后华联公司派人参与Ｄ公司的生产经营决策，且能够施与重大影响，故采用权益法核算（1）若投资当时D公司可辨认净资产公允价值为9000万华联应享有的公允值份额＝9000X25％＝2250万由于长期股权投资的初始投资成本＞投资时应享有的公允值份额故，不需调整长期股权投资的初始投资成本

Dr长期股权投资——D公司（成本）24500000Cr银行存款24500000（2）若投资时D公司可辨认净资产公允价值为10000万华联应享有的公允值份额＝10000X25％＝2500万由于长期股权投资的初始投资成本＜投资时应享有的公允值份额故，应该按二者差异调增长期股权投资的初始投资成本，同时计入当期营业外收入

——调增额＝2500－2450＝50万Dr长期股权投资——D公司（成本）24500000Cr银行存款24500000Dr长期股权投资——D公司（成本）500000Cr营业外收入500000投资损益的确认投资企业取得长期股权投资后，根据被投资方实现的净利润或发生的净亏损，按其应享有或应分担的份额确认投资损益，同时相应调整长期股权投资的账面价值投资收益××××××长期股权投资——损益调整收益亏损按应享有的收益份额投资收益××××××按应承担的亏损份额取得现金股利或利润的会计处理当被投资方宣告分派现金股利或利润时，投资企业按应获得的现金股利或利润抵减长期股权投资的账面价值应收股利××××××长期股权投资——损益调整××××××自被投资方取得的现金股利或利润超过已确认损益调整部分应视为投资成本的收回，冲减长期股权投资的成本被投资单位分派股票股利时，投资企业不进行账务处理，但应于除权日在备查簿中登记增加的股份。长期股权投资——成本××××××应收股利××××××

【例】2004年7月1日，华联公司购入D公司股票1600万股，占D公司股份的25％，能对其施加重大影响，故采用权益法核算。

D公司2004年～2009年各年的净收益和利润分配情况以及华联公司的会计处理如下：（各年收到现金股利的会计处理略）（1）2004年度，D公司报告净收益1500万元；2005年3月10日宣告2004年度利润分配方案，每股派现0.1元①确认投资收益应确认的投资收益＝1500X25％X6/12＝187.5万元

Dr长期股权投资——D公司（损益调整）1875000Cr投资收益1875000②确认应收股利（1600X0.1＝160万元）

Dr应收股利1600000

Cr长期股权投资——D公司（损益调整）1600000（2）2005年度，D公司报告净收益1250万元；06年4月15日宣告05年度利润分配方案，每股派股票股利0.3股，除权日5月10日①确认投资收益应确认的投资收益＝1250X25％＝312.5万元

Dr长期股权投资——D公司（损益调整）3125000Cr投资收益3125000②除权日，在备查簿中登记增加的股份股票股利＝1600X0.3＝480万股持有股数＝1600＋480＝2080万股

（3）2006年度，D公司报告净收益980万元；2007年4月10日宣告2006年度利润分配方案，每股派现0.15元

①确认投资收益应确认的投资收益＝980X25％＝245万元

Dr长期股权投资——D公司（损益调整）2450000Cr投资收益2450000②确认应收股利（2080X0.15＝312万元）

Dr应收股利3120000

Cr长期股权投资——D公司（损益调整）3120000

（4）2007年度D公司报告净收益1000万元；未进行利润分配应确认的投资收益＝1000X25％＝250万元

Dr长期股权投资——D公司（损益调整）2500000Cr投资收益2500000

（5）2008年度D公司报告净亏损200万元；用以前年度留存收益弥补亏损后，于09年4月5日宣告2008年度利润分配方案，每股派现0.1元

①确认投资损失应确认的投资损失＝－200X25％＝－50万元

Dr投资收益500000Cr长期股权投资——D公司（损益调整）500000

②确认应收股利（2080X0.1＝208万元）

Dr应收股利2080000

Cr长期股权投资——D公司（损益调整）2080000（6）2009年度D公司继续发生亏损500万元；未进行利润分配应确认的投资损失＝500X25％＝125万元

Dr投资收益1250000Cr长期股权投资——D公司（损益调整）1250000【练习】2010年7月1日，天虹公司以3.1元/股的价格（含已宣告发放但尚未发放的现金股息0.1元/股）购入A公司股票1000万股，占其股份的20%，（1）2010年度，Ａ公司报告净收益-500万元（2）2011年3月15日，A公司宣告2010年度利润分配方案，10送2股（3）2011年度A公司报告净收益1500万元（4）2012年4月1日，A公司宣告2011年度利润分配方案，每股派现0.2元（5）2012年4月25日，天虹公司收到A公司发放的现金股利。超额亏损的会计处理在被投资方发生亏损、投资企业按持股比例确认应分担的亏损份额时，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外长期性应收项目不包括投资企业与被投资单位之间因销售商品提供劳务等日常活动所产生的长期债权在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应按以下顺序处理：首先，冲减长期股权投资的账面价值。投资收益××××××长期股权投资——损益调整××××××其次，冲减长期应收项目等的账面价值。最后按预计承担的金额确认预计负债，计入当期投资损失长期应收款××××××投资收益××××××预计负债××××××投资收益××××××如果经过上列顺序确认应分担的亏损额后，仍有未确认的亏损分担额，投资企业应先作备忘记录，待被投资单位以后年度实现盈利时，再按应享有的收益份额，先扣除未确认的亏损分担额，然后按与上述相反的顺序进行处理。发生超额亏损恢复

①冲减长期股权投资账面价值②冲减长期应收款③确认预计负债④备查其他权益变动的确认

投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，按照持股比例计算的应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积（其他资本公积）【例】华联公司持有S公司40％股份，对其实施重大影响，投资采用权益法核算。除此之外，华联还有一笔金额为300万元的应收S公司长期债权，在可预见未来期间不准备收回。由于S公司持续亏损，华联在确认了2002年度的投资损失后，该项投资的账面价值已减至500万元（其中：“长期股权投资——成本”科目借方余额2400万元，“长期股权投资——损益调整”科目贷方余额1900万元）

2003年、2004年度S公司分别亏损1500万元、800万元，2005年则扭亏为盈，取得净收益200万元，2006年、2007年和2008年更是分别盈利600万元、1200万元和1600万元（1）确认应负担的2003年亏损额＝1500X40％＝600万元股权投资账面价值减记至零（500万元），剩下100万元继续冲减实质构成对S公司净投资的长期应收款，并确认投资损失。

Dr投资收益6000000

Cr长期股权投资—S公司（损益调整）5000000长期应收款—S公司1000000（2）确认应负担的2004年度亏损额＝800X40％＝320万元只能以长期应收款账面余额200万元为限确认当年投资损失，其余120万元未确认的亏损分担，应该在备查簿中登记，留待以后年度S公司取得收益后抵消

Dr投资收益2000000

Cr长期应收款——S公司2000000（3）确认应享有的2005年度收益份额＝200X40％＝80万元在备查簿中登记已抵消的亏损分担额80万元，及尚未抵消的40万元（4）确认应享有的2006年度收益份额＝600X40％＝240万元在备查簿中登记已抵消的亏损分担额40万元，并按超过部分（200万元）恢复长期应收款的账面价值

Dr长期应收款——S公司2000000

Cr投资收益2000000

（5）确认应享有的2007年度收益份额＝1200X40％＝480万元在完全恢复了长期应收款的账面价值后，超过部分（380万元）继续恢复长期股权投资的账面价值

Dr长期应收款——S公司1000000长期股权投资——S公司（损益调整）3800000

Cr投资收益4800000（6）确认应享有的2008年度收益份额＝1600X40％＝640万元Dr长期股权投资——S公司（损益调整）6400000

Cr投资收益6400000【例】华联公司持有D公司25％的股份，能够对D公司施加重大影响，采用权益法核算。2009年12月31日，D公司持有的一项成本为1500万元的可供出售金融资产，公允价值升至2000万元，D公司按其差额调增该项可供出售金融资产的账面价值，并计入资本公积，导致其所有者权益发生变动

应享有资本公积份额＝500X25％＝125万元

Dr长期股权投资—D公司（其他权益变动）1250000Cr资本公积—其他资本公积1250000一、长期股权投资的处置损益的构成长期股权投资的处置，主要指通过证券市场售出股权，也包括抵偿债务转出、非货币性资产交换转出以及因被投资企业破产清算而被迫清算股权等情形。长期股权投资的处置损益，是指取得的处置收入扣除长期股权投资的账面价值和已确认但尚未收到的现金股利之后的差额。第三节

长期股权投资的处置和减值采用权益法核算的长期股权投资，处置时还应将原计入资本公积项目的相关金额，转为处置当期投资收益。在部分处置某项长期股权投资时，按该项投资的总平均成本确定处置部分的成本，并按相同的比例结转已计提的长期股权投资减值准备和相关的资本公积金额。二、处置长期股权投资的会计处理银行存款××××××长期股权投资减值准备××××××长期股权投资××××××应收股利××××××投资收益××××××投资收益××××××借方差额按实际收到的价款按已计提的长期股权投资减值准备按长期股权投资的账面余额按已确认但尚未收到的现金股利贷方差额采用权益法核算的长期股权投资，处置时还应将所处置投资原计入资本公积项目的金额转出资本公积——其他资本公积××××××投资收益××××××按其贷方金额资本公积——其他资本公积××××××投资收益××××××按其借方金额【例】华联公司购入N股票150000股，实际支付价款285000元（含交易税费），采用成本法核算；2007年12月31日，公司为该项投资计提减值准备95000元，2008年9月25日公司将其转让，实际得到价款180000元转让损益＝180000－（285000－95000）＝－10000元借：银行存款180000

长期股权投资减值准备95000

投资收益10000

贷：长期股权投资——N公司285000【练习】华联公司对其持有的L公司股份采用权益法核算。2007年4月5日转让该股份的实际价款为4500万元，包括应收L公司宣告但未发放的现金股利300万元。该项股份在转让日的账面余额3650万元，其中成本2200万元，损益调整（借方）1200万元，其他权益变动（借方）250万元，未计提减值准备。

转让损益＝4500－3650－300＝550万元

借：银行存款45000000贷：长期股权投资—L公司（成本）22000000—L公司（损益调整）12000000—L公司（其他权益变动）2500000

应收股利3000000

投资收益5500000借：资本公积——其他资本公积2500000

贷：投资收益2500000三、长期股权投资减值投资企业在确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，如果长期股权投资的账面价值大于应享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额，则投资企业应当按照资产减值准则的规定对长期股权投资进行减值测试，并确定是否计提长期股权投资减值准备。发生减值时，借记“资产减值损失”科目，贷记“长期股权投资减值准备”科目。长期股权投资的减值准备在提取以后，不允许转回。附：企业合并形成的长期股权投资基本概念企业合并吸收合并新设合并控股合并同一控制非同一控制同一控制下以非权益性证券作为合并对价的

——合并方将其在合并日，被合并方权益账面价值的份额作为长期投资之初始投资成本

初始投资成本支付合并对价＞＜资本公积差额冲减资本公积盈余公积、未分配利润差额教材P96注意相关费用处理同一控制下以发行权益性证券作为合并对价的——合并方将其在合并日，被合并方权益账面价值的份额作为长期投资之初始投资成本，按证券面值总额作为股本初始投资成本证券面值总额＞＜差额资本公积差额冲减资本公积盈余公积、未分配利润注意相关费用处理教材P96非同一控制下，购买方应将企业何必跟视为一项购买交易

——购买方作为合并对价支付的资产应确定其公允价值，公允值与其账面值的差额——固定、无形资产：计入“营业外收（支）”金融资产：计入“投资收益”存货：公允值入“收入”，账面值入“成本”注意相关费用处理教材P98成本法与权益法的互为转换成本法转为权益法追加投资处置投资权益法转为成本法追加投资处置投资【本章练习】1、下列项目中，投资企业不应确认为投资收益的（）A．长期股权投资发