新企业所得税及其会计核算

第九章

企业所得税及其会计核算

2第一节 概述一、企业所得税的概念企业所得税是以企业取得的生产经营所得和其他所得为征税对象所征收的一种税。二、企业所得税的特点1、计税依据为应纳税所得额2、计税以量能负担为原则3、实行按年计征、分期预缴的征收管理办法3二、企业所得税的基本特点

1.计税依据为应纳税所得额

4.实行按年计征、分期预缴的征收管理办法3.计税以量能负担为原则

2.应纳税所得额的计算较为复杂4第二节 基本要素一、企业所得税的纳税义务人在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人。企业分为居民企业和非居民企业：1、居民企业指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。 52、非居民企业指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。个人独资企业、合伙企业不适用《企业所得税法》，适用《个人所得税法》。二、企业所得税的征税对象居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。6非居民企业只就来源于中国境内的所得，缴纳企业所得税。三、企业所得税税率（一）基本税率：25%（二）符合条件的小型微利企业：税率20%1、工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元。2、其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。7（三）国家需要重点扶持的高新技术企业，税率15%（四）非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，其来源于中国境内的所得，税率为20%，但实施条例规定减按10%的税率征收。四、企业所得税的征管（一）纳税地点81、居民企业以企业登记注册地为纳税地点。居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。2、非居民企业以机构、场所所在地为纳税地点。3、除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。（二）纳税期限按年计算，分月或分季预缴，年终汇算清缴9第二节 企业所得税的计算应纳所得税额=应纳税所得额X所得税率应纳税所得额＝收入总额—不征税收入

—免税收入—各项扣除

—允许弥补的以前年度亏损企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。年度亏损，指税法亏损10一、收入总额（一）收入确定的基本规定收入的确认应满足下列条件：企业获得已实现或潜在经济利益的控制权；与交易相关的经济利益能够流入企业；相关的收入和成本能够合理地计量。1、销售货物收入2、提供劳务收入3、转让财产收入。114、股息、红利等权益性投资收益。是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方做出利润分配决定的日期确认收入的实现5、利息收入6、租金收入7、特许权使用费收入8、接受捐赠收入9其他收入。包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。12（二）收入确定的特殊规定

1、以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。2、企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。3、采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。134、企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。（三）减计收入企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减按90%计入收入总额。14（四）不征税收入1、财政拨款2、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金3、国务院规定的其他不征税收入二、准予扣除支出金额的确定（一）扣除支出应遵循的原则企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。15（二）准予扣除支出的基本范围

1、成本。是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。2、费用。是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。3、税金。是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。164、损失。是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。5、其他支出。是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。17（三）准予扣除支出的具体范围和标准

1、公益、救济性捐赠公益、救济性捐赠是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。18例：某企业20XX年度营业外支出中捐赠支出85万元，其中：30万元是通过中国希望工程基金会向失学儿童提供的捐赠；30万元是通过XX省民政厅向某贫困地区进行的捐赠；25万元是该纳税人向某中学进行的捐赠。该企业当年实现利润总额为800万元，假设无其他纳税调整项目。19【例7－1】某企业20×8年全年取得收入总额为3000万元，销售成本、销售费用、管理费用共计2800万元，营业外支出35万元，其中，通过希望工程基金委员会向某希望小学捐款20万元，直接向某困难地区捐赠15万元。请计算确定捐赠支出可以税前扣除的金额以及该企业当年应纳所得税。20解:①会计利润＝3000－2800－35＝165（万元）②公益性捐赠扣除限额＝165×12％＝19.8（万元）实际捐赠20万元，超过扣除限额，因此超支部分20－19.8＝0.2万元不得税前扣除，应调增应纳税所得额0.2万元。③直接捐赠不得扣除，应调增应纳税所得额15万元；④应纳税所得额＝165＋0.2＋15＝180.2（万元）⑤应纳所得税额＝180.2×25％＝45.05（万元）212、工资及附加费企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。223、五费一金企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。4、借款利息支出（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出，准予扣除。23（2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。（3）汇兑损失。企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，准予扣除。24

例：某企业2XX8年“财务费用”账户中列支13万元共两笔利息费用：一笔是向银行借款的利息支出5万元，借款金额100万元，借款期限一年。另一笔是经过批准向本企业职工集资借款的利息支出8万元，集资金额64万元，借款期限一年。假定该企业当年利润总额为900万元。255、业务招待费企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。例：某企业2XX8年销售收入为3000万元，当年支出业务招待费20万元。假设当年业务招待费支出30万元。266、广告费与业务宣传费企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。例：某企业20X6年销售收入1000万元，当年发生广告费300万元。20X7年销售收入3000万元，当年发生广告费350万元。假定该企业20X7年利润总额为900万元。277、企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。8、租金

9、管理费28企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。2910、加计扣除（1）开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用。未形成无形资产而计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。30例：某工业企业2XX8年发生技术开发费100万元，未形成无形资产而计入当期损益的30万元；形成无形资产的70万元，该项无形资产有效期10年。该企业当年利润总额为1000万元，假定无其他纳税调整项目。（2）安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员。企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。31（3）创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资。创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。例：A创投企业2XX6年7月1日，以100万元投资于甲小型高新技术企业。2XX8年A企业会计利润为1000万元。32

三、不得扣除的项目（1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；（2）企业所得税税款；（3）税收滞纳金；（4）罚金、罚款和被没收财物的损失；（5）非公益性捐赠支出；（6）赞助支出：指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。33（7）未经核定的准备金支出：是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。（8）与取得收入无关的其他支出。四、资产的税务处理企业的各项资产，以历史成本为计税基础，即企业取得该项资产时实际发生的支出。（一）固定资产1、固定资产的条件2、固定资产的计税基础343、固定资产折旧年限除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：（1）房屋、建筑物，为20年；（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；（4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；（5）电子设备，为3年。354、固定资产折旧的计提固定资产应按照直线法计提折旧，也可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法，但必须符合以下条件：

（1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；

（2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。

采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于企业所得税实施条例所规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。36（二）生物资产1、定义：生产性生物资产，是指企业为生产农产品、提供劳务或者出租等而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。2、生物资产的计税基础3、生物资产折旧年限生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：

（1）林木类生产性生物资产，为10年；

（2）畜类生产性生物资产，为3年。374、生物资产折旧的计提生产性生物资产按照直线法计提折旧。（三）无形资产1、定义：是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。382、无形资产的计税基础3、无形资产摊销无形资产按照直线法计算摊销费用。

无形资产的摊销年限不得低于10年。

作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。39（四）长期待摊费用1、定义：长期待摊费用是指不能全部计入当年损益，应当在以后年度内分期摊销的各项费用，包括已足额提取折旧的固定资产的改建支出，租入固定资产的改建支出，固定资产的大修理支出等。企业发生的下列支出作为长期待摊费用：（1）已足额提取折旧的固定资产的改建支出。固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销；40（2）租入固定资产的改建支出。按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。（3）固定资产的大修理支出。是指同时符合下列条件的支出：

A、修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上；

B、修理后固定资产的使用年限延长2年以上。按照固定资产尚可使用年限分期摊销（4）其他应当作为长期待摊费用的支出。自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。41（五）投资资产定义：是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。

企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。

42（六）存货（七）转让资产或债务重组企业转让资产的净值，准予在计算应纳税所得额时扣除。净值=取得时入帐价值（公允价值）-折旧（折耗、摊销）-准备金

企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。43五、亏损弥补（税法亏损）企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。44六、企业所得税的计算例：某居民企业20XX年销售收入4500万元，营业成本2000万元，营业税金及附加70万元，期间费用共计1000万元，资产减值损失430万元（经税务部门审核，允许税前列支200万元），投资收益50万元（其中5万元为国债利息收入），公允价值变动收益40万元，营业外收入220万元（其中100万元为技术转让利得），营业外支出160万元（其中公益性捐赠142万元）。45该企业当年业务招待费支出54.5万元；短期借款利息支出60万元，其中由于向非金融机构借款利率较高多支出10万元。该企业有上年未弥补亏损51万元，5年前未弥补亏损41.5万元，所得税率25%，按税后利润的10%提取盈余公积金。46七、源泉扣缴(预提所得税)税法规定，外国企业在中国境内未设立机构、场所而有取得的来源于中国境内的股息、利息、租金、特许权使用费和其他所得，或者虽设立机构、场所，但上述所得与其机构、场所没有实际联系的，都应当按20%的税率征收所得税。实施条例规定现减按10%的税率征收。47外国企业取得的该类所得，按照下列方法计算其应纳税所得额：1、股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；2、转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额；3、其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。48例：某外国公司向中国境内某企业提供一项专有技术，收取特许权使用费450万元，同时培训中方人员收费38万元。在该技术投入使用后，外方派人进行具体技术指导收费12万元。外国企业在中国交纳的预提所得税，以实际收益人为纳税义务人，以支付人为扣缴义务人。49扣缴义务人每次所扣的税款，应当于7日内缴入国库，并向当地税务机关报送扣缴所得税报告表对外国企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。50八、境外所得税额抵免企业境外所得税的税额抵免，是指国家对企业来自境外所得依法征收所得税时，允许企业将其已在境外缴纳的所得税税额从其应向本国缴纳的所得税税额中抵免。境外所得：（1）居民企业来源于中国境外的应税所得；（2）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。51抵免限额＝中国境内、境外应纳税总额×来源于某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额例：某居民企业20X7国内业务应纳税所得额为100万元，适用25%的企业所得税税率。另外，该企业分别在A、B两国设有分支机构。在A国分支机构的应纳税所得额为50万元，A国税率为20%；在B国分支机构的应纳税所得额为30万元，B国税率为30%。52企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。假定某企业在A国的分支机构当年亏损40万元。假定某企业在B国的分支机构当年亏损20万元。53第三节 税收优惠一、免税收入1、国债利息收入。2、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益。3、在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。4、符合条件的非营利组织的收入。

54二、税收优惠企业取得的下列所得可以免征、减征企业所得税：1、从事农、林、牧、渔业项目的所得。2、从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得。（3免3减半）3、从事符合条件的环境保护、节能节水项目所得。（3免3减半）4、符合条件的技术转让所得一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。。55【例7－2】某工业企业20×8年企业会计报表利润为200000元，经查阅有关账证资料，获得如下资料：（1）企业20×8年度有正式职工100人，实际列支工资、津贴、补贴、奖金为1200000元；（2）企业“长期借款”账户中记载：年初向中国银行借款100000元，年利率为5％；向其他企业借周转金200000元，年利率10％，上述借款均用于生产经营；（3）全年销售收入60000000元，企业列支业务招待费250000元；（4）该企业20×8年在税前共计提取并实际支出职工福利费168000元，计提了工会经费24000元，计提了教育经费38000元；（5）20×8年6月5日“管理费用”科目列支厂部办公室使用的空调器一台，价款6000元（折旧年限按6年计算，不考虑残值）；请计算企业应纳所得税额；56解：①向其他企业借款的利息支出超过按中国银行（金融企业）同期同类贷款利率计算的利息支出，超出部分不得税前扣除。不得税前扣除利息支出＝200000×（10％－5％）＝10000元应调增应纳税所得额10000元。②业务招待费扣除超规定标准。业务招待费准予扣除限额＝250000×60％＝150000元业务招待费准予扣除最高限额＝60000000×5‰＝300000元因此，准予列支业务招待费150000元，超出250000－150000＝100000元超出部分不得税前扣除，应调增应纳税所得额100000元。57③职工福利费列支限额＝1200000×14％＝168000元，实际列支168000元，未超过限额，允许税前扣除；计提工会经费未拨缴不得税前扣除；计提教育经费未发生支出不得税前扣除。应调增应纳税所得额24000＋38000＝62000元④管理费用中不得税前扣除购置固定资产支出6000元，应调增应纳税所得额；但购入固定资产可以计提折旧，应调减应纳税所得额。应计提折旧额＝6000/(6×12)×6＝500元调整额＝6000－500＝5500元，即调增应纳税所得额5500元⑤应纳税所得额＝200000＋10000＋100000＋62000＋5500＝377500元应纳所得税额＝377500×25％＝94375元58三、税额抵免税额抵免，是指企业购置并实际使用：《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，购置这些专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；59当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。

60第四节 特别纳税调整一、关联交易（一）关联方的界定关联方，是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人：

（1）在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；

（2）直接或者间接地同为第三者控制；

（3）在利益上具有相关联的其他关系。61（二）关联交易管理1、企业与关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务收取或者支付价款和费用。2、企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。合理方法包括：

（1）可比非受控价格法

（2）再销售价格法62（3）成本加成法（4）交易净利润法（5）利润分割法（6）其他符合独立交易原则的方法。3、企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的，税务机关有权依法核定其应纳税所得额。可以采用下列方法：63（1）参照同类或者类似企业的利润率水平核定；（2）按照企业成本加合理的费用和利润的方法核定；（3）按照关联企业集团整体利润的合理比例核定；（4）按照其他合理方法核定。644、企业从其关联方取得的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时抵免。包括直接取得和间接取得65二、反避税规定1、由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于我国25%所得税税率水平的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。66

控制：（1）居民企业或者中国居民直接或者间接单一持有外国企业10%以上有表决权股份，且由其共同持有该外国企业50%以上股份；

（2）居民企业，或者居民企业和中国居民持股比例没有达到第（1）项规定的标准，但在股份、资金、经营、购销等方面对该外国企业构成实质控制。672、企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。所称不具有合理商业目的，是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。三、税务机关依照税法规定做出的纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并按照国务院规定加收利息。

68小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：1、工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；2、其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。69

国家需要重点扶持的高新技术企业，是指拥有核心自主知识产权，并同时符合下列条件的企业：

1、产品（服务）属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围；

2、研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例；

3、高新技术产品（服务）收入占企业总收入的比例不低于规定比例；

4、科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例；

5、高新技术企业认定管理办法规定的其他条件。70第三节所得税会计第一节 所得税会计的理论基础第二节 所得税会计核算2023/9/23第一节 所得税会计的理论基础一、所得税的产生和发展二、所得税会计的理论基础三、会计利润与纳税所得之间的差异72一、所得税的产生和发展1944年,美国会计师协会的会计程序委员会发布23号公告,这是第一个建议对实际发生的应付所得税进行期内和跨期分配的权威性会计公告。经过不断的修改，最终在1991年10月修改完成并发布了109号公告《所得税会计》。国际会计准则委员会也一直在不断研究和完善所得税会计准则，现行的所得税国际会计准则是1996年国际会计准则委员会发布的《国际会计准则12－所得税》，与美国109号公告的所得税会计处理方法基本一致，规定了确认和计量所得税资产的标准，以资产负债表法核算和报告所得税。73

在我国，应付所得税的会计处理经历了几个不同的阶段：1992年之前，我国实行行业会计制度，由于纳税差异很少，基本无需纳税调整，基于收益分配理论，应付所得税全部作为收益的分配记入“利润分配”账户。1992年，我国颁布《企业会计准则》和《财务通则》，1993年11月统一国营企业所得税、集体企业所得税和私营企业所得税颁布了《企业所得税暂行条例》，纳税差异在计缴所得税时需进行纳税调整，并且以费用论为理论基础，应付所得税开始作为费用全部计入企业当期的所得税费用，但无须跨期分配。742006年2月15日，财政部公布修订后的《企业会计准则－基本准则》以及38项具体准则，其中包括《会计准则第18号－所得税》。该准则取消了应付税款法，明确规定所得税会计采用资产负债表债务法，自2007年1月1日开始首先在上市公司实施，随着准则的全面实施我国所得税会计将会实现国际趋同。75二、所得税会计的理论基础(一)所得税会计中的所得税性质1、收益分配论2、费用论(二)当期计列法与跨期所得税分摊法1、当期计列法2、跨期所得税分摊法(三)所得税分摊(摊配)的具体方法1、部分分摊2、全部分摊76三、会计利润与纳税所得之间的差异会计利润与应纳税所得之间的差异（简称为计税差异）简单来说包括永久性差异和暂时性差异。永久性差异是某一会计期间，由于会计准则、制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同、标准不同所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。暂时性差异主要是指时间性差异，即因收入或费用在会计上确认的期间与税法规定计入应纳税所得的期间不同而产生的差异。

77(一)永久性差异永久性差异是指从利润表出发进行分析，在某一会计期间，由于会计准则、制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同、标准不同，税前会计利润与应纳税所得额之间会存在差异。这种差异不影响其他会计报告期，也不会在其他期间得到补偿。78永久性差异根据调整方式区分为两种情况：

1、需调减应纳税所得额（1）根据会计准则的规定确认为收入、收益，但税法规定不作为应纳税所得额的项目。如：企业购买国库券的利息收入；符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益等根据税法规定属于免税收入，不作为应纳税所得额的项目。这些项目使会计利润大于应纳税所得额，计算应纳税所得时，从会计利润中减去这些项目才能得出应纳税所得额。79

（2）根据会计准则规定不确认为费用或损失，但税法规定应作为费用或损失扣除。如：企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100％加计扣除。这些加计扣除额是会计处理时未确认的费用，使会计利润大于应纳税所得额，计算应纳税所得时，从会计利润中减去这些项目，才能得出应纳税所得额。802、需调增应纳税所得额（1）根据会计准则规定可以列为成本、费用或损失但税法规定不允许扣除的项目。这些项目使会计利润小于应纳税所得额，计算应纳税所得时，从会计利润中加上这些项目，才能得出应纳税所得额。此类项目存在的主要原因：一是现行会计准则与税法关于费用的扣除范围不同，二是会计准则与税法关于费用的扣除标准不同。81现行“范围不同”的项目有：税收滞纳金；罚金、罚款和被没收财物的损失；公益救济以外的捐赠支出；赞助支出；未经核定的准备金支出；与取得收入无关的其他支出等。这些都是税法中规定不得在税前扣除的项目。现行“标准不同”的项目有：企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14％的部分，准予扣除；企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2％的部分，准予扣除；除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5％的部分，准予扣除，超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除；企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60％扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。这些规定了扣除限额的项目，如果实际发生额超过了扣除限额，超过部分根据所得税法的规定不得在税前扣除。82（2）根据会计准则规定不确认为收入，但税法规定要作为应税收入的项目。如企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。这些项目根据会计规定并不计入收入，因此会使会计利润小于应纳税所得额，计算应纳税所得时，从会计利润中加上这些项目，才能得出应纳税所得额。83（二）暂时性差异暂时性差异是指从资产负债表出发进行分析，资产、负债的账面价值与其计税基础不同而存在差异。按照暂时性差异对纳税的影响，暂时性差异可分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。按照暂时性差异产生的原因，暂时性差异还可以分为时间性差异和其他暂时性差异。84（1）应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异，该差异在未来期间转回时，会增加转回期间的应纳税所得额，在应纳税暂时性差异产生当期，符合确认条件时，应确认为相关的递延所得税负债。应纳税暂时性差异通常产生于以下情况：①资产的账面价值大于其计税基础②负债的账面价值小于其计税基础

85（2）可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异是指未来在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额，减少未来期间的应交所得税。在可抵扣暂时性差异产生当期，符合确认条件时，应确认为相关的递延所得税资产。可抵扣暂时性差异一般产生于以下情况：①资产的账面价值小于其计税基础②负债的账面价值小于其计税基础86

资产的计税基础是指企业收回该项资产的账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该资产未来计税时按照税法规定可以税前扣除的金额，即不需要缴税的资产价值。

87【例8－1】某企业于20×5年年末以260万元购入一台生产设备，预计使用寿命为5年，按照直线法计提折旧，预计净残值为0。税法规定的最低折旧年限为10年。2006年12月31日：固定资产账面价值＝260—260÷5×1＝208(万元)固定资产计税基础＝260—260÷10×1＝234(万元)该项固定资产的账面价值208万元与其计税基础234万元之间产生－26万元差额，当然每年的差额随着折旧的提取都会不同，第6年开始直至第10年，继续可以根据税法规定的折旧年限在税前抵扣折旧费用，但会计上已提足折旧，也就是说未来期间转回时会减少企业的应纳税所得额和应交所得税。产生可抵扣暂时性差异。88相反，如果税法规定的折旧年限为至少5年，而会计处理时按预计使用寿命10年折旧，则帐面价值将会大于计税基础，产生应纳税暂时性差异。89第二节 所得税会计核算一、会计核算方法(一)应付税款法(二)纳税影响会计法

90二、账户设置1、应付税款法时，应设置“所得税费用”和“应交税费—应交所得税”账户2、纳税影响会计法时，应设置“所得税费用”、“递延所得税资产”、“递延所得税负债”和“应交税费—应交所得税”账户91三、应付税款法的帐务处理应付税款法是企业将本期税前会计利润与应税所得之间产生的差异所造成的影响纳税的金额直接计入当期损益，而不递延到以后