企业成本管理发展历程

第一章成本管理研究回顾成本优势是企业持续竞争力的重要构成要素之一，迈克尔·波特（MichaelPorter，1980）将企业战略分为成本领先、目标聚集、差异化三种。其实，就企业竞争力本质而言，不管其采取何种竞争战略，成本优势始终是其获取核心竞争力的重要举措，始终是企业持续发展的重要保证。但是，依据“经济达尔文主义”的观点，一种理论的发展不仅要依据其所处的环境，还要为其服务对象的特质而改变演进路径。就成本管理理论和管理模式的演进路径而言，其发展路径简况大致为：（1）1855年，新英格兰的Lyman纺织厂以复式簿记为基础、首创了成本会计制度（张鸣等，2001）；（2）1903年，美国工程师泰勒在《工厂管理》一书中提出了产品标准操作程序和时间，成为标准成本法的基础；（3）1906年，美国会计师J.Whtmore第一次详述了标准成本制度；（4）第二次世界大战后，随着管理的现代化，运筹学、系统工程和计算机等科学技术、管理方法在成本会计中的广泛应用，成本会计从传统的“事中控制、事后分析”，转移到“如何预测、决策、规划成本”，形成以管理为主导的经营型现代成本会计和成本管理方法，成本管理方法和管理模式的研究均取得了一定的研究成果；但自20世纪80年代以来，企业制造环境、企业群落之间的关系呈现出了新的特质，企业之间竞争产品功能日益趋同，市场份额逐步被众多厂商瓜分并相对稳定，使得企业市场份额的稳定和保持、企业利润来源更加依赖于企业成本管理，而此环境下的成本管理完全不同于以往任何阶段的成本管理，而是一种关注于企业整体战略实施的成本管理模式，也不同于以往将某种或者某几种成本方法或成本管理工具应用于企业生产经营某一阶段的成本管理，而是将这些管理方法或工具进行集结，全面应用于企业生产经营各个阶段，完全配合企业战略实施的成本管理模式。菲利普·科特勒说过“再高的忠诚度也敌不过价格上的一分钱”，但是价格上的一分钱来源于战略层面、全面、系统而精细的成本管理。第一节成本管理的发展历程一、传统成本管理发展历程通常人们将作业成本计算（ABC，ActivityBasedCosting）出现之前的成本管理视为传统成本管理。这些传统的成本管理系统都具有一个共同点，即重视对直接材料、直接人工等直接成本的计算与控制，而对间接费用的计算与控制则没有给予应有的重视。表现在具体方法上，就是间接费用多采用以直接人工小时或机器小时为基础进行分摊。具体来说，传统成本管理系统的发展大致分为三个阶段。（一）重置成本会计管理时期1494年，意大利人卢卡·帕乔利（FraLucasPacioli）在他的《算术、几何和比例》一书中系统地介绍了复式记账法，从此会计从古代会计时期进入近代会计时期，直至19世纪60年代，复式记账法得到广泛的应用。随着19世纪80年代工业化的进程，美国经济进入以工业化生产、规模经济和无政府主义为特点的自由竞争时期，一些著名的商业巨头如卡耐基、洛克菲勒等为了打败竞争对手，纷纷挑起价格战。由于当时企业的销售和管理费用相对较低，使竞争者可以只按变动成本来定价，所有的修理、维护和更新费用全被计入生产费用，不再在各种产品或各个期间分摊这些固定成本，企业的生产报告只注重于直接人工和直接材料，只是将一些直接的、在产品中甚至能够看得见的成本进行核算，这时期的成本管理系统被称为“重置成本会计管理系统”。为了满足企业管理上的需要，英国会计人员对成本计算进行了研究。将生产中的材料、人工、间接费用进行系统的汇集和计算，并对间接费用进行分配，产品成本和销售成本等信息可以通过会计的日常核算程序及时地提供出来，存货控制也得到了加强，分批成本法和分步成本法逐步应用于成本计算，成本会计开始形成。早期的成本会计，其特点是侧重于成本计算与记录，提供事后的成本信息。研究成本会计的专家劳伦斯曾对这一阶段的成本管理做过如下论述：“成本会计就是应用普通会计的原理、原则，系统地记录某一工厂生产和销售产品时所发生的一切费用，并确定各种产品或服务的单位成本和总成本，以供工厂管理当局决定经济的、有效的和有利的产销政策时参考。”葛家澍，余绪缨，侯文铿，陈荣凯．会计大典第四卷——成本会计．北京：中国财政经济出版社，1999葛家澍，余绪缨，侯文铿，陈荣凯．会计大典第四卷——成本会计．北京：中国财政经济出版社，1999（二）标准成本管理时期从19世纪末到20世纪30年代，工业革命的成功、资本积累的完成、消费市场的扩大，为产业的繁荣和发展提供了有利条件。但是，当时的企业仍处在凭借传统经验管理的时期，缺乏标准化程序和对资源的有效组织控制和管理，效率低下，浪费严重，因此一批工程师和实业家开始致力于研究提高生产效率和有效管理的种种办法，其中最具代表性的是“泰勒制”也即“科学管理”。当时，工业生产得到迅速发展，市场不再表现为卖方市场，企业主不能再以通过扩大生产的方式来提高利润。这个阶段的特点是大股东和经营者为了避免企业破产倒闭，迫切要求会计不能只停留在事后反映，而应更注重事前预警，预测企业未来的经营效果作为经营决策的依据，以便取得最佳的经济效益。受泰勒科学管理思想的影响，成本管理人员纷纷运用现代管理科学的新成就对成本进行预测，制定出产品的标准成本，为尽可能地降低物质消耗提供参照标准。同时，大型企业、托拉斯等需要从大量个人和银行获取巨额投资，这导致企业的股东和管理者由形形色色的人构成，为了对外提供财务信息，连贯的财务报表和独立审计变得日益重要，成本会计进入了制度化和标准化的发展时期。借鉴泰勒的科学管理理论，美国的会计学家提出了标准成本制度，提出了标准成本计算和预算控制等方法，较好地满足了当时企业的需求。这一阶段的成本管理，是以泰勒的科学管理原理为理论基础，以标准成本制度为实施基础的成本管理。初步形成了从预算到核算，再加以反馈与控制的较完备的成本管理体系，成本管理的内容和手段都得到了丰富与发展，成本管理的重点在事后控制上，形成了管理会计的雏形，真正意义上的成本管理开始出现。（三）管理成本会计时期受第二次世界大战后经济环境变化的深刻影响，各大公司相信规模经济能给它们带来成本上的竞争优势，为此广泛采用自动化生产。企业管理当局为了提高产量，降低产品成本，扩大企业利润，十分重视提高内部工作效率。而过分强调生产管理和提高生产效率的泰勒制科学管理方法只注重生产的现场管理，同样呈现出诸多方面的不足。在此期间，线性规划、概率论、模拟、决策论、网络分析、成本预测模型等得到广泛的应用，最终形成所谓的“管理科学学派”。以后，企业又吸收现代数学方法，对经济活动加强事前规划与日常管理，专门为企业内部加强管理、提高经济效益服务的管理会计体系正式形成。会计体系由此形成了财务会计与管理会计两大分支，对外满足外部利益相关者掌握企业财务状况的要求，对内为企业的内部经营管理服务。成本会计在这样的经济背景下，也相应地被要求增加预测和决策等内容，“成本会计发展重点已由事中控制成本、事后计算和分析成本转移到如何预测、决策和规划成本，形成了新型的着重管理的成本会计”。葛家澍，余绪缨，侯文坚，陈荣凯．会计大典第四卷——成本会计．北京：中国财政经济出版社，1999这一时期，成本管理的理论和方法不断地葛家澍，余绪缨，侯文坚，陈荣凯．会计大典第四卷——成本会计．北京：中国财政经济出版社，1999余绪缨．管理会计．沈阳：辽宁人民出版社，2001传统的成本管理是适应大工业革命的出现而产生和发展的，其中的标准成本法、变动成本法等方法得到了广泛的应用。传统的成本管理系统已经发挥并且仍在继续发挥着巨大的作用，但是，产品种类增多、行业竞争加剧、产品设计和使用中人性化要求提高、信息技术的发展，为企业带来了生产和管理的手段，也使经济全球化进程加快，使得企业因而面临着前所未有的竞争压力。企业正努力寻求更好的成本控制方法，以便更准确地计算产品成本，并且要求成本的控制系统有更强的功能。这种背景下，现代的成本控制系统应运而生，无论是在观念还是在所运用的手段方面，都与传统的成本控制系统有着显著的差异。二、现代成本管理发展状况现代成本管理没有一个明确的起点，一般认为其产生于现代经济环境，依赖于现代管理方法和信息技术。现代成本管理又可分为成本管理方法和成本管理模式。成本管理方法指运用现代管理理念、生产技术和信息技术，运用单一的管理方法来降低企业成本的成本管理技术，如全面质量管理、ABC/ABM、成本企划、Kaizen-cost、JIT等；而成本管理模式则是一种成本管理技术的集成，它首先是一种成本管理理念、成本管理文化，然后在这种理念和文化下，运用一系列的成本管理方法从全局、系统的视角来降低企业成本，并保障企业核心竞争力的培育和提升，从而达到促使企业持续发展的目的，最典型的是战略成本管理。关于现代成本管理方法本书将在第二章详细论述，下文主要介绍战略成本管理（StrategyCostManagement，SCM）。（一）战略成本管理的产生遗战略成本管誉理自爪20呆世纪贩80隙年代产生以畅来，得到馅了勇理论界和卡实君务界广泛的争关注，但至昼今都没有一扛个得到歪广泛页认同的关于响战略成本管岸理的定义。课一般认为剧，顿战略成本管治理就是从企批业战略的角钓度进行成本杀管理，它与厌传统成本管烛理最大的区虹别在于其对淘成本管理的盛中心不仅仅伯在生产阶段河，而是在企拒业生产经营艘的整个过程猪中，在成本担管理和控制盈过程中使用率了一些现代次的成本管理衫方法和工具奏。吃关于战略成随本管理恶的咬产生，学术驱界一致认为徒其首先由英蚊国学者西蒙喇（Kenn字tehS分immon臭ds螺，1980祝）提出。匆西蒙殊主要从企业孝在市场中的倦竞争地位视思角出发对战想略管理会计辽进行探讨，塌然爷后对管理会档计中的成本恒管理摇作雾了理论上的精分析，因此切其分析着重念于积理论纳层面上的阐顶述，如蜘“趁战略成本管喉理应该通过吉对企业自身尸以及竞争对尖手的有关成关本资料进行训分析，为管午理者提供战怜略决策所需缺要的信息摊”录。其实从西秀蒙关于战略焦成本管理的惕阐述可以得绸知，其对战狠略成本管理精仅仅局限于桌竞争对手的奏成本分析，玉显然，从今梯天理论界关蔬于战略成本蛾管理的研究柴来看，西蒙途的研究具有适一定凑程度疲上的局限性坛。召（二）战略划成本管理研膊究文献回顾房“挥战略成本管管理太”朋作为一种成追本管理模式尿，自产生以恨来，国内外滤学者和机构艺作了大量的怕研究（Si红mmons累，赴198苏0惠；箱John恩K爬.预

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槐Grund仪y君，许1995惭；颠Robin赚

Coop夫er，Sl然agmul踢der例，给1998纹；线布洛哥切，居1999住；袭夏宽云精，坟2000悬；前陈柯喷，音2001眼；园王耕等舞，骄2002项；条张鸣等矮，闸2005）增，这些学者筒从不同的层猫面和视角对芝SCM阐述拥了自己的观泛点。急1竿．醋Shank席模式键Shank聚模式是Sh朽ank教授络在迈克尔历·丘波特的竞争剧优势理论基雷础上创建的氏，于199匹3年出版了惯《成本战略述管理》一书自。帆Shank雁教授波利用一系列畜的分析工具包，为企业的年成本管理提腔供了战略上垄的分析。他延多次并阐述战略建成本管理应愤该包括三个摸方面的内容屠，即价值链债分析（驾V赶alue祖C忙hain芬A染nalys茫is）、携战略定位分四析（刃S蚕trate叮gy率P仗ositi矮on斜A晓nalys茄is）、成拉本动因分析程（结C抚ost敬D统river眉盲A舟nalys杯is）堤，抄并以此作为莫战略成本管顿理的三种重伞要工具沸。蝴这三种工具膏构成了一个密相互联系、些密不可分的屑体系，因此缸被认为是S稿CM模式中轮最为完善的臭一种（夏宽刷云请，睁2000）壳。皇此模式下战鼻略成本管理弃采取的程序伸如下：莲（1）絮通过价值链荒的分析：汤①骆件了解企业在屠整个行业价扬值链中的位拦置，分析利拜用上、下游捐价值链管理裕成本的可能菌性；用②强胸对企业内部奏的价值链分田析，努力消雁除不增值作浩业，减少浪笨费；状③肝灾对企业竞争饭对手的价值脾链分析，明课确企业自身缩的强势和弱骄势亲、奖面临的机会春和挑战。躲（2）佳分别从行业际维、市场维巧和战略维来通确定企业在侦市场竞争中殃所采取的战貌略，并制定慕相应的成本添策略。船（3）举通过成本动刘因分析，找便出影响企业眨成本的结构斗性动因和执熊行性动因，棒确定与战略戒的结合，通也过控制成本岭动因，重组创价值链来管脑理成本。抗2烦．肿Tony魔坑Grund据y模式河串刘丰复犯置抛掘倦仍跃隔沿梁恶蒸佳药救录窜失低胆汤贯导厅楚凶理进坟从漫乳划低犬挤肝筹惠图1-1选成本战略映流程图（击Tony束莫Grund侍y爱模式）埋在对SCM情内容的界定嫂上，Ton反yGru有ndy认为胀SCM工具嗓应该包括下稍列方面：安（1）喘确定企业竞况争战略类型腰。由（2）钟竞争者分析菊和标杆瞄准枪，分析竞争表者的竞争状锄态，评估其名竞争地位，孟从与竞争者座的经营管理俗差距中发现版问题脊。这应该就是竞争对手价值链分析的雏形这应该就是竞争对手价值链分析的雏形——笔者注夺（3）照进行行业分拦析，了解自暑身所处行业绍的情况愉。姜（4）再进行成本动侍因分析，包旅括硬成本（钩有形成本）浪和软成本（善无形、潜在内的成本）射利让分析喷。博（5）丑评估组织面依临的挑战，兽确定自身的唉目标。桶Tony居Grund火y关于SC特M的观点，证总体上和S阿hank的狗观点类似，丝包括价值链挪分析、战略色定位和成本课动因分析三腥个方面，但鹅是前者着重熊于对SCM睛工具的分析告和研究。熄3糕．恳Robin松之Coope辣r和Sla梢gmuld响er（19谎85）模式诞库珀（Co富oper）鼓和斯拉莫得利（Slag壶mulde始r）认为，款SCM意指潮企业通过运饶用一系列成撕本管理方法饶来同时达到柴降低成本和料加强战略管巨理席的糠目的。他们村的模式主要鸣是从ABC愚的角度出发箭，同时以A她BC为主线歌对企业经营谎过程价值链圾的各个阶段掩采用SCM伸的观点，建编议企业要从痛企业内部、距企业各个部拔门、企业外止部、竞争对那手、企业所虏处的行业等玻诸多方面，歌全面运用A各BC以获得叶准确的成本持核算资料，福并向企业各拦个部门及全敲体员工展示故成本对于企恨业竞争力的读重要性。这朝一界定反映晚了SCM的混目标导向，失但未将SC筐M的基本特州征进行全面奏、综合性的剃概括。擦4界．纠Edwar俩dJ.兽Bloch翁er（19李99）模式瓣Bloch胀er认为战晒略成本管理幅是成本管理牌信息在企业嗽战略管理、率促进管理职纽能履行等方泊面的应用，劝并阐述了成鄙本信息对于括企业的主要浊作用在于对张管理的四项斑职能的服务勿，即对切“赞战略管理量”笼、腹“冈计划与决策摊”捏、价“敞管理与经营浙控制贸”孕、榆“协财务报告茎”毅的服务。显然此处Blocher赞同的是管理的“四职能说”修对成本战略蔽管理的构成岔体系，Bl陕ocher排认为应该由建战略定位和书战略考核组率成，并且在黑分析企业战禾略定位和战描略考核时，谜Bloch雄er选取了舅BSC和价恒值链分析等代工具。显然寿，Bloc语her只对茶SCM的目额的进行了阐财述，但关于臭SCM的具璃体构成和如浸何进行战略艺成本分析等罚显然此处Blocher赞同的是管理的“四职能说”描5拖．席夏宽云（2沙000）模扩式味夏宽云认为励SCM是在著提高企业的答竞争优势的封同时进行的学成本管理。池他认为企业蝶管理会计人虎员应提供企浪业自身及其伐竞争对手的参分析资料，越同时管理者仁据此评价企览业战略，从颠而创造竞争固优势，以达默到企业有效猜地适搅应喘外部持续变药化的环境的古目的。该观要点表述了S阁CM应以提膛高企业核心租竞争力为出须发点，并以依此设计企业烛成本管理模拾式的理念。希同时，该观元点也认为S境CM应该包六括价值链分脾析等四个方并面的内容脆，丛其理论的主舅要模型如壶图1-2所仪示。例图1-2流成本战略笨流程图（夏闸宽云模式）包夏宽云在S曾hank理搜论蛇的前基础上拓展阳了战略成本拣管理的内涵视，即认为战词略成本管理硬应该包含战训略烈业虫绩评价的思亡想。但其战尚略业绩评价坛分析主要是岔针对于整个幼企业的评价休，而对企业赌成本管理的沉业绩的评价却方面缺乏详吧细的阐述。争此外，维此观点同样伏对SCM的采目标、功能锤要素和构成护要素系统性朱论述不足。龙6．丑王耕（20券02）模式堪王耕威对示SCM饺的研究只成果渔作了详细催综述。她认场为战略成本询管理就是在炎考虑企业竞火争地位的同脑时，应该重州视成本管理耕；SCM的赔主要特征在搬于其进行成桥本管理的同诱时关注企业考在市场中的告竞争地位，枣并借助成本辞管理，使企虹业更有效地扁适应持续变拐化的外部环每境。但王耕受等将SCM调的理念结合耳我国制造企炉业的实际加缴以应用，此被类研究在我铃国成本管理烫研究速，悼尤其是实证驰研究中实为恩鲜见。关于其研究方法和研究结果见会计研究，2002（10）关于其研究方法和研究结果见会计研究，2002（10）秧此外，陈胜篮群（200尝1）提出了云成本管理战撒略（非C习ost类M歉anage同ment蛋S播trate灾gy，CM伙S），其观寿点基本上与慢Shank端和夏宽云的悼观点一致，肌只是对成本乳管理战略的圾分析和控制箩工具分析浓国较多。陈胜群陈胜群．企业成本管理战略．北京：立信会计出版社，2001劫通过对上述夜成本管理模腿式的分析可袜知，不论是焦各学者对S半CM的阐述粒，还是国内参学者陈胜群援首次提出的善“系成本管理战掉略郑”塔模式，其中诊心内容都认潮为：成本管创理不能局限放于企业内部窃的成本核算纽和仅仅为追绕求成本的降稠低而进行成断本控制，成弯本管理应服梨务于企业的段战略管理，勇通过成本管智理粗来垂持续获得企盼业的竞争力尼，CMS和遥SCM模式弦都认为企业围成本管理应脆包括三个方火面的内容，掀即价值链分好析、战略定刷位和成本动尽因分析。但敏对企业成本霜管理文化、丝成本管理理卫念、成本管咽理模式的功链能、实现这旨些功能的构症成要素以各葵功能要素之于间的相互关擦系缺乏系统莫的阐述。什第二留节狠我国成本临管理船的险发展状况煎我国自阳20世纪5树0繁年代以来，略一直比较重奸视成本管理俘，从当时的飞成本计划、项投入产出观右念到今天的虹成本战略管摧理，无不体辛现了我国理傲论界和实务粮界在成本管宴理方面所作杜出的努力和违取得的成果升。从我国成锻本许管理办发展的历程宏来看，推动裹这种成本管抬理模式发展楚的动因来源伟于器三个方面蔽：第销一方面是我穷国国内经济岁环境的变化括，首先表现牙为经济体制蛾的转变悠——狸计划经济向份市场经济体绩制的转变，猜其次表现为牛产业、企业零之间的融合浆；奖第二炸方面是国外淡一些先进管末理思想和管锅理技术在我网国企业生产卫中的应用；护第三蓝方面狂是我国一系剥列关于成本茶核算和管理揉方面的法规蔑的颁布实施白，主要有1岁984年国战务院颁布貌的恒《会计法》舅、《国营企龙业成本管理配条例》巾，悄1986年欧财政部颁布息的仓《国营企业绣成本核算办胡法》，这些扔法律、法规纷的颁布实施顿，使我国成旁本管理工作渴走上了规范麦化和制度化元的道路。这思些变化都推苹动了成本计叼量和成本管怨理模式的转喂变。总体而罩言锦，乓我国成本管立理在理论上的和实务上经泉历了如下发越展历程纳，笋取得了相关童的成果。考一、我国企芹业成本管理详发展历程抛我国自屑20世纪5洒0惭年代建立比双较完善的国禽民工业体系劈以来，理论膀界和费实黄务界对成本奴管理进行了绢大量的探索逝，并取得了把大量的成果监，总体而言衬，我国成本戏管理历程如涛表庄1-1闪定所示班。丢其中颁布关踩于成本管理映和核算方面煎的主要规章制制度有：李定安．成本管理研究．北京：经济科学出版社，2002共（1）占1952年公10月17营日，在财政堂部召开的第驰二次全国财欠务管理及会欧计工作会议革上，提交讨梅论了国营工恳业企业成本渴计算规程等侦十个文件草拜案。在《国丑营工业企业休统一成本计脉算规程》中股明确指出：卧国营工业企楼业计算成本嫂的目的，一罪是监督成本秋计划的执行目；二是反映似执行成本计袋划的过程与绑成果；三是筋揭示成本降旅低的原因；榨四是提供考副核各车间、插部门工作成仿绩的尺度；丛五是保证国尝家财产完整卧。障表1-1泼成本发展再历程表卵时坚饮间隐20世纪岩50站—笑70年代（泼前码苏联模式成记本管理疲阶段除）述20世纪糕70运—候80年代（接成本管理改液革阶段）摆20世纪核80届—闷90年代（梅现代成本管此理阶段）姓20世纪怀90年代旬—洽至今（成本障战略管理阶滥段徐成本管理特为征难该阶段成本悉主要局限于认生产阶段的纪成本控制和机单纯的成本苏降低。成本痰计划仅局限勤于单个产品扮或某单一工夸序耻；洲成本控制主鲁要限于费用国指标分解、星工资定额瑞；咬成本分析主被要局限于实越际与计划、服同行业的比妙较等明此阶段成本荡管理主旋要局限哥于池生产阶段，老但开始引进伞国外先进的哲成本管理理毫念和成本管酒理方法。在诞成本管理观浴念上认识到摸生产阶段成尼本管理的局侍限性爪此阶段成本陈管理主要引亡进日本的成币本管理理念准，但主要还巷是以生产阶属段成本管理深为主，同时督部分企业着棉重考量质量槐成本管理，臣即生产阶段脚的后向成本震酸管理洋此阶段成本炉管理理念以虽成本战略管说理为主，其狐主要特征是怕：浴成本管理葵的清重点不是生防产阶段，而示是企业生产么的整个过程蔽；况成本不仅仅瘦意味企业内撞部，而是企抬业生产对整供个社会成本只的影响色成本管理方纷法帜主要有成本信计划、控制腹、定额比率献法、分步法算、成本分解蚁等肚同上一阶段偷，但少数企氧业开始采用森并行成本方红法进行成本千管理容同上一阶段察，同时引进与日本的成本旦管理理念，疯如Kaiz雄en成本管体理理念，成答本节省、成气本维持、成共本企划等终成本管理方户法除了日轻常挣成本控制方峰法外，主要碌采用了先进翻制造技术和胃恰当的成本病传粱荣直攻、VC、S寸WOT吉分析裹等障取得主要成蔽果勒在成本计算怀方面首创逐换步结转和平侨行结转相互首结合的方法独，在成本控无制和成本考栗核方面建立辛了班组成本锐责任中心等血对我国成本叨管理方法进痕行了大胆改辈革，主要有刮：成立了成驻本研究会，估颁布了《国状营企业成本吴管理条例》薯，颁布了《航国营企业成局本核算办法姥》车，灶同时吸收西傻方先进经验粒，创立中国颤特色的成本傲管理由生产杨向设计转化妨，栋并推行标准筹成本制度秧主要是将国跟外先进成本踪管理理念在职我国进行有秒效的实施，犯如JIT、雨ABC、T金Q有M外等极部分企业采朝用了成本战倚略管理流，食对成本进行虏了有效辞的因控制；很多合企业成功地领实施低成本带战略，如G雁lanz集恋团。为中国控作为全球制乡造中心进行宿了有效的成轻本探索凳（2）呜1955年章1月1日起融实施《国营驼工业企业基荒本业务会计敏核算标准账窑户计划》。宜所谓标准账互户，实际上是就是会计科弓目。195贤6年实行的堪标准账户计译划和会计报鸦表格式，套工用了前苏联鸟20世纪抬50年代初偷实行的会计燃制度，共分冶前言、账户壤名称、账户挥说明、账户叹主要对应关怒系和附录五侵个部分。同侍时还规定原紫颁发的《国手营工业企业谈统一成本计煎算规程》等宁有关文件与波账户计划不发一致的，均障以账户计划搁的规定为准怪。锅（3）田财政部于1泥958年6吐月发出《关暑于改革企业乌会计制度办呀法的通知》笋，决定保留烟一个制度，误即国营企业嘴决算报告编烫送办法，废烫止《国营工亏业企业统一漂成本计算规邻程》等6个归成本制度。势（4）剩1959年奋3犯—兔9月，国家带计划委员会滩和财政部先述后颁发了《渔关于加强成崭本计划管理召工作的几项考规定》、《欠关于国营工涂业企业生产气费用要素、倍产品成本项脊目和成本核弦算的几项规仗定》和《关引于1960轮年国营企业铃若干费用划妙分的规定》治。重（5）扒1965年累7月在报经萄国务院同意靠后，财政部盯发出《企业枯会计工作改妨革纲要派（侵试行草案逆）贷》。从12抽个方面提出倒了改革措施内，其中第岭四急个方面为改交革成本核算丰方法，要求轿车间不计算剖产品的全部组成本，工业骄企业的成本途项目可以减秆并为材料、忍工资、费用铅三健项糕，劫简化费用分盲摊办法，不常搞成本还原抢。淹（6）半1973年冷2月发布了险《国营企业竿会计工作规堵则轰（参试行草案蠢）浸》和《国营阴工业企业成萝本核算办法果》等臣三灶个附件。后（7）娱1973年菌5月15日煎，财政部颁多发了《关于偏国营工业交下通企业若干许费用开支办纱法》，明确痕了工业企业路成本开支范龟围键。铜（8）欢钉鞋切牌融宇见距青钩袜砍明歉香榜绢轰垂燃（9）食1993年暑“次两则泡”序（际《企业会计隆准则》和《赠企业财务通答则》职）典颁布实施。折（10）1疗995年颁渔布了《会计厕法》，同时办在后续年度耻陆续颁布实土施了关于成三本、费用核书算的会计准渣则。骆二、我国成森本管理现状贴近年来我国订成本管理方北法和成本管皱理所采用的康工具均有较察大幅度的提楚高和改善，悄下文将主要川探讨我国企荣业在对AB是C、成本预毒算、日常成撑本管理方法尘、成本绩效塞考核和成本巨信息等方面土的狂研究和应用支情况。锋（一）实施械ABC情况此ABC被视终为当今较为查先进的成本璃核算方法和愈企业期间费胡用分配技术筛，相关的研颠究共红如下彩：农根据陈工孟屈等人衫（烧1999侮）牌对我香港公泳司ABC实远施情况进行雁问卷调查研奸究。该研究艳采用信函调集查表的形式陷，脑对810家石公司进行了腔调查。反馈攻回90份有望效的调查表疏，反馈率为某11费%馋，其中包括直47家上市困公司和43覆家非上市公缺司。在90寄家公司中有碰10家（4丰家上市公司义和6家非上首市公司）已心经使用作业据成本法，另代有4家（引两跳家上市公司扔，尿两密家非上市公丘司）即将打馅算实施。调块查表的设计冤涵盖一些使崖用作业成本拉法的细节、座使用作业成迈本法的经历刺和公司的基方本情况等。彼在没有使用勉、暂时也不世打算使用作隙业成本法的午76家公司很中吹，尿有37家知骨道作业成本鞋法知识，有帐39家知之群甚少。款同时倍，各孟焰（20泰02）、冯咳巧根（20哲02）等对芝中国企业了染解和运用新撒兴的管理会艇计方法的调钢查结果表明旬，ABC、劣TC在中国币企业有一定催的运用程度耐（ABC为售12.7阵%计，TC为2冬1.25%夺）；孟焰饿（缠2001羡）矿对46家司企业各类会精计人员的问相卷调查表明稀：其中对作报业成本法不拨了解的占1适3.1输%宗，了解一些限的为45.幅6里%只，比较了解弓的只有15呈.2忘%；陶对适时制生裤产系统不了质解的占56占.5阅%洁，了解一些逗的占30.汗4固%竿，比较了解宫的仅占8.暂7到%怪。晚胡奕明（2灾003）采棋用彩问舍卷调查的方野法店，妈对我国企业扇成本管理方服法进行了调骡查分析籍。竟其研究结果肾表明，在其步189个研鉴究样本中盘，周我国企业自优觉或不自觉榨采用ABC巷方法的只有壁6个样本，蛋占5.29倡%。张鸣、死颜昌军（2碌005）采沟用问卷调查润的方法葛，途对我国制造咏业企业近期取ABC的实系施情况进行疗了调查分析逃。其研究表丈明，我国企救业80%没犹有完整实施贪ABC，但暮有50%的敬非上市公司帜拟实施AB傍C，80%汗的上市公司羊已经实施了浓ABC的某远些分析方法战，同时，在邮进行样本配改对检验时，该上市公司和消非上市公司象两个样本组诱在是否实施肚ABC方面批，在统计上译不存在显著思差异魔。盲（二）日常免成本管理方臂法敢我国企业自献20世纪5摘0湾年代建立工姐业体系以来耕，就一直重育视日常成本卧管理工作，决主要破包括阁成本控制和掌成本预算等牢。影（1）冲冯巧根（2肢001）的蕉问卷调查表测明没：常规的成普本管理方法黎已所经在我国企紧业中得到了府较为普遍的朵应用烦，顷如应用标准膜成本分析方犯法、成本习颈性分析方法拳、目标成本柿法的企业分系别占到了被面调查企业的慌44%波、钟58%和2恶5%。但是作一些先进的挽成本管理方稿法，如作业薄成本法、战肤略成本分析亩等，则只为突少数企业所先掌握和应用斑，它们都只然占到被调查既企业的4%颤。贡（2）荣胡奕明（2绒003）的僵研究表明，彩在选用成本繁方法上，大搏多数企业采晒用了目标成苹本管理，占撑企业研究样湖本的85.押19%亡，成本方法警使用情况如挪表1-2所院示炼。候表1-2塑成本方法壤使用表蜜成本管理方岔法弄ABC修目标成本跌全生命周期瞎成本究PDCA法形质量成本贯其市他店总旁消数右样本数量致/个难6掘161伏2抢2壳10辱8徐189遭比率阅/%击31.7班85.19漫1.06这1.06渔5.29航4.23彩100悔（3）虚南京大学会驱计学系课题千组对中国企环业成本管理张方法及其效盐果进行了调治查分析。该界研究共发出架问卷234缸份，回收7震7份抹，滑回收率为3肚2.9%。嚼从回收有效浴问卷所代表特的企业来看穿，涉及埋9抹大行业闹，句这些企业分葛布于深中国涉东部、中西及部和老工业盘基地。从被精调查企业的锤情况看，5更1.4%的主企业采用了狼目标成本法脖，38.9没%的企业采协用了计划成夕本法，18与.1%的企理业采用了标曲准成本法澡，如表1-对3所示虾。谢表1-3窑寄成本管理方毅法的行业比啊较南京大学会计学系课题组对中国企业日常预算管理情况的调查．会计研究，2001（7）但类拢鸽别话标准成本己计划成本剥目标成本狱其孕他脸数量

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4疤100.0仓合计法71太4定5.6耳67食94.4格该研究结果泄表明，大部型分企业已认退同了全面预耐算应该以市节场为基础的党观念，但是允仍有不少企批业在编制预重算时仍然是授侧重于内部舍生产，尤其活是老工业基注地企业。与粒此同时，调望查结果显示弱，国外一些增行之有效的鸭先进预算编假制方法雹（稼如弹性预算彻、零基预算招等邮）替并没有得到庙广泛应用，旗使计预算的事前睛控制和指导歉作用受到影贤响。诊此外，张鸣晴、颜昌军惩（坐200议5）庭调查研究表桑明，中国条制造业母上市公司中颜采取全面预笛算的比例高施达97.7努%，其中，贫上市公司选依择幕“躲公司已经实票施完整的预尿算计划，并拌且效果明显板”瓣选项的占其悟总体的41政.66%，冤非上市公司牧选择背“捏公司已经实涝施完整的预育算计划，并别且效果明显己”歪选项的占其单总体的4.绸16%话，娱并且上市公房司和非上市狂公司对该选弓项的选择在凑5%的水平鸦下存在显著俯性差异。其野原因分析见村本书第旧七学章相关部分峡。铃（四）成本孙绩效考核子中国企业绩亡效评价大致谋经历了手三诊个发展阶段革。筋（1）逆以产量为企损业考核目标移：该阶段主泄要以企业生再产产品的产般量为企业考公核的主要雅泡目标乏。但（2）蕉以产值为企韵业考核目标质：该阶段主冶要以企业生弟产产品的价即值为企业考演核的主要印征目标仍。郑（3）缘以利润为企敏业考核目标毕：该阶段主票要以企业利楼润为企业考倍核的主要目郑标。众由于上述指千标在考核企硬业经营绩效扑时存在一定丝的局限性，依中国财政部谜、国有资产夕监督管理委岁员会等多个谅部委于20饥01年联合酷制定了《国惨有资本金增与值保值考核盖指标体系》派，该考核指赔标体系共设肠立了31个劣指标对国有适企业进行考酿核。同时，锻在召2002年但，对该考核乖指标帜体系宁进行了进一瑞步的修改。祸在企业微观它绩效计量上尝，杨雄胜等张人的研究结园果表明，中象国企业70甩%设立有成周本责任中心雪。张鸣、颜仓昌军（20仁05）的研葱究表明，中奴国笋制造业宾非上市公司鸽70%设立虫有成本责任徒中心，上市求公司97%雄设立有成本钓责任中心；侧同时80%猴的企业设立滋有产品成本勺数据中心球，患以备企业绩预效考核；5旬3%的上市楼公司不同程职度地实施了燥BSC等企僚业绩效考核羊方法。被调查样本只是在公司日常管理某些方面部分实施BSC，其中在人力资源上应用得较多框（网五泰）成本信息庸管理情况剑成本信息是不企业制定成毕本预算的重饿要根据之一额，也是成本丸绩效考核距的袍主要标诉杆迷，因此，完胁善的成本信猎息库是成本提管理的重要申组成部分。跪近年来，我谊国企业成本炒管理的维度川由原来单纯母的产品制造棍成本拓展到艰资金成本、鸟信息成本、罩人力资源成锋本等各个方颜面。这种横诚向的拓展，稻受制于企业踩的认识水平幸和管理能力授。由于企业店间组织能力茶的差异，这升一方面的改否革表现出极春大的不平衡多性。从反映冻企业信息成车本控制能力杜的信息化程婆度来看，根雪据国家经贸犁委经济信息荡中心在20队01年对6粗83户国家义重点企业和传地方骨干企圾业的调查统漠计分析看她：症全部实现基驴础性信息管骂理系统的企耻业仅占7.联5%谱，戏部分实现的房占59.9朗%，尚未实戏施婶的泊占32.6金%惧；样全部实现综权合性管理信渠息系统的仅锻占4.7%级，部分实现欺的只有30龄.7%。但什从整体上来者看，我国企党业成本管理帖维度在不断巡拓宽。张鸣化、号颜昌军（2把005）的脑研究表明，倘其调查样本偷中有38.贩33%的企跃业建立了成经本数据信息澡中心恶，椅其中上市公伙司占18.唐33%，非横上市公司占吃20.00术%娃；欧不准备建立玉成本数据信弊息的占43重.33%。师同时两组样膛本关于成本瓶信息管理方期面在5%谢的水平身下不显著，缠这左说明上市公评司在成本信幻息管理方面岸并不优于非漏上市公司。盟三、我国震20世纪9榨0尤年代以来成恼本管理学术津研究情况参照潘飞（2002参照潘飞（2002）研究成果克我国早在1扔980年9刚月成立了够“洗成本研究会小”淡这一学术团爸体，先后数辈十次组织全斧国性的成本熊理论和实践顷研讨会，并枯多次出版《排成本管理文友集》。通过歌开展学术交竭流活动，密喷切结合中国革实际仪，禾对成本管理旷理论及其改触革方向、对烈策和方法等填方面进行了祥广泛深入的直探索，有力按地推动了我撤国成本管理听理论研究，宽进一步提高朋了我国成本雷管理工作水玉平。该部分纳主要回顾中览国会计学主果要刊物译——钱《会计研究爱》上199壳0胸—模2005年判期间发表的尚涉及成本管交理方面内容膏的论文，同乏时将其与北率美地区相同伙类型研究进谱行比较。恳（一）狗《绩会计研究拌》上发表的彻文章（犁1990宏—抄2005年菊，扯14素6氏篇熟）挎1毒．帜按照研究方稍法分类亦（见表1-压15、图1宣-3）亲表1-5钳研究方法拿分类表点研究方法计《会计研究哈》锅/篇算比例飞/舟%纽北美净/篇让比例笨/肢%浴规范性研究锁104渡

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7华合计融14佩6删100亭143归100赵图1-3扩我国与北存美地区成本招管理研究比雪较（199班0柏—亩2005年拴）呈2恶．矮调查性研究仇方法明细老（弓见鲁表1-6）遵表1-6族研究方法雀明细表蚊序阅或号猫作井扮者铅主穗赛题直内院变容销1盾温坤、刑莲形香徒作业成本法辈采纳ABC阅法的现实基甲础么2论杨臻黛、张域朝宓排责任会计译企业集团内案部银行制度怀3旷朱云、陈工驼孟仰作业成本法黑ABC在这中国斩香港应用的券调查分析颗4抚胡奕明探作业成本苹我国企业A葬BC、AB贤M应用情况也调查分析见5袖张鸣、颜昌停军医成本战略管绳理拨补恒略姥溪拢盘3童．透案例与现场窝（扛f燥ield）闯研究明细井（见表1-讲7）恩表1-7爱案例与现梨场研究明细购表剂序律咱号漫作箭吃者识主凑磁题麦内猾梅容父1炼龙邦诚、皮角先桃躁成本信息的稠应用钱三维成本管傲理脖2碎苏英民默成本信息的树应用叛模拟市场独靠立核算愿3降于增彪等肥成本信息的糖应用浑责任成本管罪理舰4写王演东践成本管理的丰一般问题层成本策划法养5悉韩季瀛、杨玉继良驻成本信息的且运用中邯钢成本管父理经验事6柱王平心、韩数新民第作业成本法雁作业成本法僻的试验子7勇廖艳娟裹成本管理一腿般问题咸成本目标管匪理开8玻欧佩玉、王炼平心健作业成本法狠作业分析法仇（AAM）演9码刘海民伏成本信息的宜运用扎邯钢经验对主管理会计的好贡献冒10芦范松林瘦成本信息运咐用逆标准成本制仪度证11舒王耕孤基本理论扑成本战略管示理、作业成浆本法买12侍张鸣论、研颜昌军萍基本理论，阅实证研究，拆案例研究散成本战略管绒理理论研究恢和实证检验烛第三节杨歉传统成本托管理逆的固缺陷榜从宏观上而艘言，当今世绕界经济的基改本特征是国暖际化、金融赖化和知识化府，各种科技描对企业生产明的各个环节旧渗透日益趋怒深，企业生排产的各个环召节无不打上桐科技的烙印洞；从微观上捡而言，人类浮将从工业社里会转入信息季社会，企业辱的经营环境挺发生了巨大停的变化，企微业群落（须B锻usine数ss烦C蒙luste区r）的出现嫩，使得企业慧之间的关系锹紧密化，企磨业边界日趋里融合。宏、秋微观环境的洗这种变化，叛促使企业的居成本管理必砍须进行转变居，赖甚至更深层储次的变革孔。荷就宏观环境同而言，科学文技术在企业千的应用，使瓶得企业成本骑计量和成本蚀控制方法发绿生变革；就泼微观环境而阳言，企业所脱处竞争环境隐的变化，使泥得企业成本保控制范围发叫生根本的转盒变，企业的构成本管理范泛围不能仅仅伶局限于本企俗业范围内定，悄甚至生产环堂节上，而应康关注企业竞扣争者、产业严链，甚至企启业相关产业仗链企业成本视链的构成情浪况，来选择盏适合拣自身的成本羽管理模式和压成本管理股夏方法。殃一、传统成犹本管理模式惜的饼基本特征滔（一）贱忽略成本信循息精度慎在现代制造荒环境下，直贪接人工成本小比例下降，德间接费用大特幅度上升活。海20世纪7筐0年代前，考间接费用仅阻为直接人工叉成本的50肿%蔽～姨60%，而士今天大多数根公司的间接逢费用为直接仗人工成本的湿400%惹～外500%窜；魄以往直接人赔工成本占产赚品成本的2慧0%躬～天30%，而棵今天不到1面0%。刘运国．管理会计前沿．北京：清华大学出版社，2003顷显然，仍然桃沿用传统成碎本计算方法乖中的工时、诉产量标准来再分配制造费墙用，必将导于致成本信息蕉失真，使得趋产量高、复投杂程度低的勾产品成本偏迎高，而产量货低、复杂程构度高的产品菌成本偏低，凉从而导致成芝本控制失效刘运国．管理会计前沿．北京：清华大学出版社，2003夹（二）两忽略成本信晓息广泛性致传统成本管悼理开始于材鸭料的采购，抚结束于产品勤的销售，而掘且将重点放摊在产品制造罚环节，只注俱重产品制造扮成本的管理风，对企业的誓供应与销售凭环节则考虑异不多，没有槽重视与上游虑供应商、下庄游客户和经迅销商的联系服和合作。事客实上，随着景技术的进步靠，生产的标枝准化将大大付缩减产品制乖造成本在企薪业整体运营卖成本中的比仍重，产品的珠研发成本、品售后服务成胡本及日常管兽理活动所引朴起的成本占抵企业整体运物营成本的比蓄重将不断上瘦升。挡另外，传统瞒成本管理模驼式按未能将竞争活对手的成本越状况纳入成梳本管理的分律析范围付，没有突破扰企业自身的帮四壁。某（三）忽略患对竞争对手利成本链的分掉析没不论企业采发取何种经营岭战略，其长桃期、持续成钩本的降低是伍企业持续竞召争力的重要浮来源。因此汗，对竞争对目手成本分析蒙应是分析竞两争对手的重萄要组成部分贡。传统成本增管理只注重杂生产阶段的碧成本降低，析而忽略了价彻值链的分析婶，尤其忽略介了慎对竞争对手盗价值链或成锅本链的分呢宝析。价值创造的过程，同时就是成本发生的过程，因此企业的“价值链”也可被称为“成本链”您企业成本链步构成价值创造的过程，同时就是成本发生的过程，因此企业的“价值链”也可被称为“成本链”箩图1-4引淘企业成本链继构成拒竞争对尸手丸的价值链和村本企业价值若链在行业价月值链中处于彼平行位置。尺通过对云竞争筒对甘手火价值链的分泻析，测算出麦竞争对手的义成本并与之钓进行比较，笔根据企业的倦不挺同联战略，确定箩扬长避短的骆策略，争取芒成本优势。挂在进行竞争碧对手价值链唇分析时，财体务管理人员拒应制作本飞企业长与主要竞争廊对手的屈“富价值链成本身分析撕比较表处”部，找出与竞震争对手在作惭业活动上的筐差异，选择塘适合企业桨自身论的竞争战略而，如图1-半5所示搬。径图1-5漏渐竞争对手成把本链分析刮由于传统成叶本管理模式跃在新的经济胳环境中存在巾上述的不适诸应性，使得撒其在企业发柜展遗过程测中会存在家诸多串弊端。言二、传统成构本管理模式芝面临的挑战鼓（一）日趋族激烈的竞争兄环境到随着运输和变信息交流的锅高速发展，炉企业进入训了布一个全球性泊的市场，无咽论是大公司悬还是小公司钓都受旱到盾全球竞争的屯影响而更加虚关注产品质到量和生产辽效率。降为了控制成桑本作，运提高生产率湖和计量产品稻的盈利性，弓企业需要及愿时、相关和果全面的成本惑信息。欢（二）生产球组织的巨大即变革心社会需求的剃重大变化，洗导致生产组造织发生革命倦性的变革。加随着生活水横平的不断提继高，消费者朝的行为变得取更具有选择啊性，需要生起产者提供更薪加多样化和毁更具鲜明个感性的产品，氏从而使传统小的以追求规这模经济为目意标的大批量否生产方式转含变为能对顾东客多样化的配需求迅速作盛出反应的袭“极柔性制造系树统桥”蝴和委“映批量定制鲜”庸的生产组织新方式。酿（三）适时石制生产系统茂（JIT）歇和全面质量妄管理（TQ萝M植）的推广俱和传统的由肾前向后推动磨式的生产系颈统不同，适秩时生产系统榴采取由后向姿前拉动式的绍生产系统，灿即以最终满掌足顾客需求粒为起点，由猪后向前进行搬逐步推移来类全面安排生幕产，它需要粗企业供、产第、销的各个闲环节尽可能谷实现胆“妈零存货棵”割。传统的质森量管理的重独点放在依靠腊专业人员的泰事后监控和愉补救上，全宁面质量管理趟则不同，它赠以实现娘“法零缺陷银”误作为质量管贴理的出发点刃，把重点放巴在操作工人舟在每一加工付程序上连续秤性的自我管轰理监控上，恋一旦应加工操作发辱现问题，立吓即采取措施拌，尽快进行自纠正，以实蜡现缺陷在生表产第一线的策瞬时自动控吹制，保证企矿业整个生产召过程中截“行零缺陷愉”嚷的实现傍，此类制造朝技术需要企万业具备完善在的成本预算葵系统。饭（四）高科谁技的发展及跃其在生产中阴的应用画20世纪7党0年代以来彩，高科技发辅展的主要特衫征是在电子猎技术革命的甩基础上形成宗的生产高度没计算机贯化、自动化尚，包括数控腐机床、机器甩人、肾计算机管辅助设计期（炸CAD缓）千、眠计算机蛙辅助制造才（血CAM骨）赌的广泛应用惊，以至违计算机烦一体化制造拔系统的形成恳，它从产品宾订货开始，充直到设计、瘦制造、销售难等所有阶段勤，各种自动丰化系统综合拿成一个整体况，由计算机枣统一进行调矮控。现代企艇业借助高科汉技的力量，虫通过弹性的编生产方式，挎实现了产品锈生产的高效恋率和灵活性追，从而大大晒促进了企业央劳动生产率技和经济效益碰的提高。乎（五）新型痕企业观的形屯成须现代企业发歇展的新变化飘，促进了现稳代企业观的鼓形成。传统愚企业所关注民的总是如何吓把价值转移悼给顾客并收闸回应得的利膊润扰；队新的企业观赞则个把企业看作辫是为满足顾畜客需要而设聚计的一系列酬有密切联系超的作业的集容合体，设计素、生产、销绪售等作业形兰成一个起始直于企业供应思商，经过企院业内部，最滨后为顾客提爸供产品或服花务的由此及痛彼、由内到于外的作业链晋。作业链同须时也表现为瓜价值链，作瑞业的推移同情时也表现为适价值在企业跨内部的逐步坊积累与转移附，最终形成尖转移给企业掏外部顾客的震总价值。企下业管理应深锯入到作业水灾平，尽可能横消除非增值搭作业，提高觉增值作业的纪效率。声由于企业面孝临的上述宏海、微观环境引的变化，使努得企业成本惨管理所面临劣的不确定因宇素日趋增多做。传统成本厉管理在该种需环境下的弊泉端日益显现惰。对宰此叮有关学者做昏了一定的研肥究（Sha瓦nk农，旧1995触；亮Kapla都n读，胶Coope麦r区，窄1997呀；恭夏宽云等虫，尊2000扇；烦陈胜群压，拔2000蛮；允朱美华简，岁2003）沾，舱并取得了一理定的研究成雅果。但是在医本文定义的胃新经济时代姑，传统成本术管理模式是乖如何进一步垫系统地扭曲矛产品成本的窗真实信息，颈更重要的是嫂如何使得企稼业丧失核心国竞争力（洲C品ore式C讽ompet溜ence）屋、如何破坏策企业竞争战剂略实施以及榆如何危及企休业持续发展雕等问题，彻现痒有的研究文巷献鲜有论及湾。膜（六）企业问新的经营环纽境摸进入20世踪纪80年代抬后，企业的减经营环境发华生了重大变赤化。爱德华埋·粥J.布洛投切（200币1）等总结啦出企业经营如环境变化，津如表1-8检所示。爱德华爱德华·J.布洛切，康·H.陈，托马斯·W.林．成本管理——战略与概论．王斌，潘爱香，高晨译．北京：华夏出版社，2001，15两表1-8毒企业经营弱环境变迁生以往经营环插境堆现代经营环挠境蚕生产秋竞争基础倚规模经济、虚标准化昂质量、功能检、顾客满意闭度萄生产过程息大量、长期涨生产，在产绒品及完工产缸品存量高廉少量、短期致生产；关注疲降低存货和卵其他非价值炊增值活动及喝成本例生产技术欠自动化生产愉线，分离的娇技术应用盆机器人、柔饶性制造系统丛，网络连成薪的集成技术婆应用耍所需劳动技骆能柳机器操作，副低水平技能泊独立而有团秒队意识，高犹水平技能稿质量动允许正常的蛙浪费锈零缺陷荒营销物产品融几乎无产品独差别，生命蛇周期长爽许多产品差移别，生命周逢期短谢市场佛大多为国内怀市场磁全球市场衣管理跪组织签记录和报告犁的信息类型亭几乎清一色谣的财务数据调财务及生产差数据，企业猎战略成功因液素喷管理组织结兴构悲层级的命令花控制结构冒网络化的组赵织，强调团饱队再——念雇员拥有更饥多的责任疫管理焦点占关注短期业披绩报酬；维疏持现行股价丈；高级经理赴任期短，流雁动性大词关注长期及抓关键成功因谊素，重视长享期成功，包私括增加股东孕价值激在这种市场贡需求快速变肤化、新产品故快速推出的掌环境下，单筛纯从企业某枯一个职能进娇行优化来获摇得竞争优势斩，显然已不润可行。于是倚，迈克尔候·凭波特以价值安链的形式，骗把企业各种松职能活动与伴企业价值、韵利润的关系莲表示出来，穷并通过企业昆价值链与竞及争对手价值捉链相比较，溪找出本公司冻的优势与劣疮势，以巩固尺优势，克服献缺点，超出右竞争对手，璃这使得价值伙链思想最终稍进入成熟阶战段。习三、传统成叉本管理模式鬼的逮弊端奸由于在新的烘环境下，对喂“革企业存在柔”轧的理论基础直已经超越了钢科斯的交易堪成本论，企叫业不完全是睡仅为节约交忘易成本而存哈在，企业已觉经成为整个季社会、经济泄网络的一个相节点。企业狡的活动和规纳模在很大程嫁度上已经超吉越了传统意潮义上企业的绞边界，这使漫得企业不得鸟不从自身价径值链、竞争际对手价值链掠（跨企业边颤界的价值链厨）、所爸属君产业以及相摆关产业价值池链（跨产业仓价值链）等各视角来分析梨自身的经营呆活动，否则跨企业就会应业验洲“版企业边界论量”汤的咒语。同拼时不管企业咬采取何种经眯营战略，为晕了获得妨持续折核心竞争力络，其成本管胆理模式从长讽期意义上就嫂必献须邮服务于经营番战略，其成将本信息和成械本绩效考核绍标准亦应与年经营战略雹相一致，反蒸映战略实施绘的实际情况删。为此，本坦文认为传统堪的成本管理汤模式在新的师经济环境中难存在以下方躬面的缺陷。廉（一）未能翻系统地进行陪成本管理奸传统的成本史管理是术“胖生产导向型腰”斥的，成本管捉理的对象主润要是企业内各部的生产过该程，它开始泄于材料采购坑，终止于产取品销售，主膨要是通过尽疾量扩大自身猜在产业价值深链中的份额盟以及各工序岁效率的提高俱来增加价值挺。传统的成谊本管理的重镰心是追求成浅本的降低，婆缺乏成本管刷理系统性的妹思想，即在雄生产过程中刮不徒耗无谓柔的成本和改坝进工作方式霉以尽量节约糟成本支出姓。锯它在很多情惯况下表现为鞭“血成本维持（润C朵ost哗M战ainta鲜in）柔”撑和香“趴成本改善（旧C术ost部I蹈mprov翁e）愿”烘两种执行形狂式号，渡其主要表现幻为减少废品陶损失、节约神能耗、减少佛原材料耗量为等。此种成扩本管理思想汉和成本管理膨模式，就其贤本质而言是犁将企业整个锁经营活动进户行割裂，实累行供“痕片面化侵”本、谷“移内向化寇”童的成本管理皆。系指传统的成本管理只注重生产阶段的成本管理，而忽视对企业经营的其他阶段成本和超越企业边界的成本管理，将成本管理活动内涵缩小建而企业长期额核心竞争力菜的培育和提谣升需要企业种成本管理从容全局性、系访统性、长期劲性等方面出晨发，采用符更合企业特征漏、反映企业威优势的成本岭管理模式，满而不是短期伍、片面、局时部、惭单纯并地掉追求成本降肢低。企业核学心竞争力的蔽培育需要企挤业对其外部揭环境和内部慕条件进行深达度研究和分烛析，审视进番入行业的有芬利时机，为虏新业务的进盆入制定一个开正确的竞争诉与发展战略降以及成本管埋理模式（胡睁玉明，20盆00）。企赔业对机遇的驱把握、外部厨环境的分析凯、竞争战略超的制定和实脆施等，都需岗要正确、充馋分、及时、徐真实的成本胞信息，传统乳的抱片面性、局君部化的成本俯管理模式抖已握无法满足企扬系指传统的成本管理只注重生产阶段的成本管理，而忽视对企业经营的其他阶段成本和超越企业边界的成本管理，将成本管理活动内涵缩小驾（二）治未能发掘企摩业隐性成本悔，不利于企裙业战略决策疫传统成本管现理过多地强刊调有形成本绕动因，如材父料、人工、值制造费用等视，而忽视了腥许多对企业渐影响深远的启无形成本，劈如企业的规锐模、整合程仪度、产品的讯复杂性、生可产设备布局崖等。其实，胳对企业而言聚，产品成本携的主要动因概并不是那些昨有形的成本冻要素，反而披是那些传统易成本管理不药予以考虑的拔因素会对成威本产生重大并的影响。因稻为这些无形眠要素需要很削长时间才能静形成，而且茅一旦形成就还很难改变，洞或者改变需林要花费很大折的代价，因甜此企业需要乳从战略上来量加以规划。诱国外的超研究表明，冬在开始生产谨之前，产品加成本的85住%已经决定衬，这也就是棒说，结构性井成本动因和禁执行性五成本动因才作是影响成本泰高低的主要宫因素，而传淘统成本管理六