第七章资源税

税收学

Taxation主讲人：张立第七章资源税法本章考情分析本章合并包含了《资源税法》和《土地增值税法》的内容。在最近3年的考试中，资源税法的平均分值为2分，资源税计税规则比较简单，考点清晰，与其他税种如增值税、所得税等的关系也易成为考点。土地增值税法最近三年平均分值为9分，属于CPA税法考试中比较重要的一个税种，计算有一定的难度。本章税种中的资源税作为小税种，易出单选、多选题，也可能出计算问答题，甚至也可以成为与增值税等其他税种混合的计算、综合题中的一部分。2014年教材的主要变化1.自2011年11月1日起，中外合作开采陆上石油资源和海洋石油资源的中国企业和外国企业依法缴纳资源税，不再缴纳矿区使用费；2.明确资源税扣缴税款的时间“为支付首笔货款或首次开具支付货款凭据的当天”；3.明确了铁矿石资源税减按80%征收；4.明确了尾矿再利用的优惠；5.细化资源税属地纳税的规则；6.补充完善土地增值税申报的规定。第一节资源税纳税义务人与税目、税率资源税是对在我国领域及管辖海域从事应税矿产品开采和生产盐的单位和个人课征的一种税，属于对自然资源占用课税的范畴。一、纳税义务人在中华人民共和国领域及管辖海域从事应税矿产品开采和生产盐（以下称开采或者生产应税产品）的单位和个人，为资源税的纳税人。【解释】能否成为资源税的纳税人要受开采地点、组织形式和开采品目限制。【归纳】关于资源税纳税人的四点理解：1.开采地点——进口不征、出口不退2.纳税人范围广泛【提示】2011年11月1日，中外合作开采石油、天然气的企业缴纳资源税，不再缴纳矿区使用费（新变化）。3.应税与非应税4.有扣缴义务人的规定（含个体户）【例题1•多选题】下列各项中，属于资源税纳税人的有（）。（2005年）A.开采原煤的国有企业B.进口铁矿石的私营企业C.开采石灰石的个体经营者D.开采天然原油的外商投资企业【答案】ACD【例题2•多选题】下列收购未税矿产品的单位和个人能够成为资源税扣缴义务人的有（）。A.收购未税矿石的独立矿山B.收购未税矿石的个体经营者C.收购未税矿石的联合企业D.收购未税矿石的冶炼厂【答案】ABCD二、税目、税率（一）税目资源税的征税范围分为原油、天然气、盐、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿、煤炭、其他非金属矿原矿共七个税目。【提示】对伴采矿产品和开采未列举名称矿产品的征税规则：1.纳税人在开采主矿的过程中伴采的其他应税矿产品，凡未单独规定适用税额的，一律按照主矿产品或视同主矿产品税目征收资源税。2.虽然属于资源税的范围，但未列举名称的其他非金属矿原矿和其他有色金属矿原矿，省、自治区、直辖市人民政府有权决定开征或缓征，并报财政部和国家税务总局备案。【例题1•单选题】下列各项中，属于资源税征收范围的有（）。A.人造原油B.煤矿生产的天然气C.洗煤、选煤D.液体盐【答案】D【例题2•多选题】下列各项中，应征收资源税的有（）。（2009年原制度）A.进口的天然气B.专门开采的天然气C.煤矿生产的天然气D.与原油同时开采的天然气【答案】BD（二）税率资源税的应纳税额，按照从价定率或者从量定额的办法，实施“级差调节”的原则。资源税七个税目中，原油、天然气采用比例税率；煤炭、其他非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿、盐采用定额税率。【归纳】资源税税率规则1.扣缴义务人适用的税率——独立矿山、联合企业收购未税矿产品的单位，按照本单位应税产品税额、税率标准，依据收购的数量代扣代缴资源税。其他收购单位收购的未税矿产品，按税务机关核定的应税产品税额、税率标准，依据收购的数量代扣代缴资源税。2.伴采矿产品适用的税率——纳税人在开采主矿产品过程中伴采的其他应税矿产品，凡未单独规定适用税额的，一律按主矿产品或视同主矿产品税目征收资源税。3.开采未列举名称矿产品适用的税率——未列举名称的其他非金属矿原矿和其他有色金属矿原矿，由省、自治区、直辖市人民政府决定征收或暂缓征收资源税，并报财政部和国家税务总局备案。三、扣缴义务人1.独立矿山、联合企业收购未税矿产品的单位，按照本单位应税产品税额、税率标准。2.其他收购单位收购的未税矿产品，按税务机关核定的应税产品税额、税率标准。第二节资源税计税依据与应纳税额的计算一、计税依据（一）从价定率征收的计税依据从价定率计算资源税的销售额，包括纳税人销售应税产品向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括收取的增值税销项税额。（二）从量定额征收的计税依据以销售数量为计税依据。）1.销售数量包括纳税人开采或者生产应税产品的实际销售数量和视同销售的自用数量。2.纳税人不能准确提供应税产品销售数量或移送使用数量的，以应税产品的产量或主管税务机关确定的折算比，换算成的数量为课税数量。3.对于连续加工前无法正确计算原煤移送使用量的煤炭，可按加工产品的综合回收率，将加工产品实际销量和自用量折算成原煤数量，以此作为课税数量。综合回收率=加工产品产出量÷耗用原煤数量原煤课税数量=加工产品实际销量和自用量÷综合回收率（%）4.金属和非金属矿产品原矿，因无法准确掌握纳税人移送使用原矿数量的，可将其精矿按选矿比折算成原矿数量，以此作为课税数量。选矿比=精矿数量÷耗用原矿数量原矿课税数量=精矿数量÷选矿比（%【例题1•单选题】某铅锌矿2008年销售铅锌矿原矿80000吨，另外移送入选精矿30000吨，选矿比为30%，当地适用的单位税额为2元/吨，该矿当年应缴纳资源税（）。（2009年原制度）A.16万元B.25.2万元C.22万元D.36万元【答案】D【解析】（80000＋30000/30%）×2=360000（元）=36（万元）。【例题2•计算题】某铜矿企业2014年5月开采铜矿原矿50000吨，对外直接销售30000吨，部分原矿入选的精矿5000吨，选矿比1：2.2，铜矿税额每吨3元。计算该企业应纳资源税为多少？【答案及解析】这里用的是非百分比形式的选矿比，体现1吨精矿由多少吨原矿选出。应纳资源税=（30000+5000×2.2）×3=41000×3=123000（元）。5.纳税人以自产的液体盐加工固体盐，按固体盐税额征税，以加工的固体盐数量为课税数量。纳税人以外购的液体盐加工成固体盐，其加工固体盐所耗用液体盐的已纳税额准予抵扣。【例题•单选题】某产盐企业，2011年5月份以外购液体盐3000吨加工成固体盐600吨，以自产液体盐5000吨加工成固体盐1000吨，当月销售固体盐1500吨，取得销售收入300万元。已知液体盐每吨单位税额5元、固体盐每吨单位税额40元，该产盐企业5月份应缴纳资源税（）。（2011年）A.20000元B.35000元C.45000元D.60000元【答案】C【解析】应缴纳资源税=1500×40-3000×5=45000（元）。6.凡同时开采多种资源产品的要分别核算，不能准确划分不同资源产品课税数量的，从高适用税率。【例题•计算题】某矿山开采企业开采锌矿石和锰矿石。2014年4月开采锌矿石400万吨、锰矿石15万吨。本月移送锰矿入选锰精矿40万吨并全部销售，选矿比为20%；销售锌锰矿石原矿300万吨，锌矿石和锰矿石销售时未分别核算。计算该矿山当月应缴纳资源税多少万元。（已知：该矿山资源税单位税额：锌矿10元/吨，锰矿2元/吨）【答案及解析】应纳资源税=300×10+40÷20%×2=3400（万元）。第二节资源税计税依据与应纳税额的计算二、应纳税额的计算（一）从价定率的税额计算应纳税额=销售额×适用税率（二）从量定额的税额计算应纳税额=课税数量×适用的单位税额代扣代缴税额=收购的未税矿产品数量×适用的单位税额【提示】1.在税额计算过程中还要注意有无减征、免征规定。2.资源税具有单一环节一次课征的特点，只在开采后出厂销售或移送自用环节纳税。3.要关注资源税与增值税、所得税的关系。第三节资源税税收优惠和征收管理一、税收优惠资源税的减税、免税规定主要有：（一）开采原油过程中用于加热、修井的原油，免税。（二）纳税人开采或者生产应税产品过程中，因意外事故或者自然灾害等原因遭受重大损失的，由省、自治区、直辖市人民政府酌情决定减税或者免税。（三）铁矿石资源减按80%征收资源税。（新增）（四）尾矿再利用的，不再征收资源税。（新增）（五）从2007年1月1日起，对地面抽采煤矿瓦斯暂不征收资源税。（六）自2010年6月1日起，纳税人在新疆开采的原油、天然气，自用于连续生产原油、天然气的，不缴纳资源税；自用于其他方面的，视同销售，依照规定计算缴纳资源税。三类减免税项目：1.油田范围内运输稠油过程中用于加热的原油、天然气，免征资源税。2.稠油、高凝油和高含硫天然气资源税减征40%。3.三次采油资源税减征30%。【例题1•多选题】下列各项关于资源税减免税规定的表述中，正确的有（）。（2011年）A.对出口的应税产品免征资源税B.对进口的应税产品不征收资源税C.开采原油过程中用于修井的原油免征资源税D.开采应税产品过程中因自然灾害有重大损失的可由省级政府减征资源税【答案】BCD【例题2•计算题】某油田原油价格每吨6000元（不含增值税，下同），天然气每立方米2元。2013年12月，该企业生产原油25万吨，当月销售20万吨，加热、修井用2万吨，将3万吨原油赠送给协作单位；开采天然气700万立方米，当月销售600万立方米，待售100万立方米，原油、天然气的税率均为5%，该油田2013年12月应纳资源税多少万元。【答案及解析】该油田2013年12月应纳资源税=（20+3）×6000×5%+600×2×5%=6900+60=6960（万元）。【例题3•计算题】某铁矿5月销售铁矿石原矿50000吨，另外销售移送入选的精矿24000吨，选矿比为60%，当地适用的单位税额为2元/吨，该矿应缴纳资源税多少万元。【答案及解析】该矿应缴纳资源税=（50000＋24000/60%）×2×80%=90000×2×80%=144000（万元）。二、资源税进口不征、出口不退三、纳税义务发生时间（了解，能力等级1）（一）纳税人销售自产应税产品的纳税义务发生时间1.纳税人采用分期收款结算方式的，为销售合同规定的收款日期当天；2.采取预收货款结算方式的，为发出应税产品的当天；3.采取其他结算方式的，为收讫销货款或者取得索取销货款凭据的当天。（二）纳税人自产自用应税产品的纳税义务发生时间，为移送使用应税产品的当天。（三）扣缴义务人代扣代缴资源税的纳税义务发生时间，为支付首笔货款或首次开具支付货款凭据的当天。【例题•计算题】2014年5月某盐场发生下列业务：生产液体盐58万吨，当月销售43万吨；以外购的液体盐10万吨用于生产固体盐7万吨，全部对外销售；以自产的液体盐5万吨加工生产固体盐3.6万吨，当月全部对外销售，合同规定，货款分3个月等额收回，本月实际收到1/4的货款。该盐场资源税适用税额：自产液体盐3元/吨，固体盐25元/吨，外购液体盐5元/吨。2014年5月该企业应纳资源税多少万元。【答案及解析】2014年5月该企业应纳资源税=43×3+（7×25-5×10）+3.6×25×1/3=284（万元）。四、纳税期限五、纳税地点【归纳】一般规定：开采地、收购地。【例题1•单选题】甲县某独立矿山2009年7月份开采铜矿石原矿3万吨，当月还到乙县收购未税铜矿石原矿5万吨并运回甲县，上述矿石的80%已在当月销售。假定甲县铜矿石原矿单位税额每吨5元，则该独立矿山7月份应向甲县税务机关缴纳的资源税为（）。（2009年）A.12万元B.15万元C.32万元D.40万元【答案】A【解析】应纳税额=3×80%×5＝12（万元）。【例题2•单选题】2013年初，某省甲铜矿兼并了邻省乙铜矿，并将其作为下属非独立核算生产单位。11月，甲铜矿共计销售精矿10万吨，其中60%为乙铜矿移送，选矿比为20%，已知铜矿原矿单位税额10元/吨。甲铜矿当月在本省应缴纳资源税（）。A.40万元B.100万元C.200万元D.500万元【答案】C【解析】甲铜矿当月在本省应纳的资源税=10×（1-60%）÷20%×10=200（万元）。【例题3•计算题】某省一独立核算的煤炭企业，下属一生产单位在外省。2013年该企业开采原煤340万吨（其中含省外生产单位开采的60万吨），当年销售原煤300万吨（其中含省外生产单