第5章审计证据与审计工作底稿

第五章审计证据与审计工作底稿教学内容：审计证据的种类及其证明力；审计证据的收集与整理；审计工作底稿的种类、编制与管理教学重点：审计证据的收集与整理；审计工作底稿的编制与管理教学难点：审计证据的收集与整理；审计工作底稿的编制教学方法：介绍基本理论后，引入案例，通过案例分析促进理解教学课时:6课时§5.1审计证据审计证据的概念审计证据的种类审计证据的特征审计证据的获取一、审计证据的概念审计证据，是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。⒈会计记录中含有的信息：会计帐簿、记帐凭证、各种发票等会计记录中所含有的信息；⒉其他信息：内容广泛。包括：（1）CPA从被审计单位外部或内部获取的会计记录以外的信息；（2）通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息；（3）自身编制或获取的可以通过合理推断出结论的信息。二、审计证据的种类实物证据(Physicalevidence)通过实际观察或盘点所取得的、用以确定某些实物资是否确实存在的证据。书面证据(Documentaryevidence)是指CPA所获取的各种书面文件为形式的一类证据。它包括与审计有关的会计证据及其有关的非会计证据。又称为基本证据。外部证据内部证据电子视听证据录音录像磁带、胶卷光盘电子邮件、电子聊天记录等口头证据(Oralevidence)是指审计人员本人无法亲眼目睹或亲临现场查到，而向发生情况的见证人收集来的意见、看法、说明及口头陈述资料。环境证据(Environmentalevidence)有关内控情况有关被审计单位人员素质情况各种管理条件和管理水平审计证据的其他分类分类方法分类内容分类方法主要区别按审计证据外在的具体形态分类实物证据按证据提供的逻辑证明分类正面证据书面证据口头证据反面证据环境证据按获取的审计证据对审计结论的支持程度分类直接证据按证据的证明力分类充分证明力间接证据部分证明力按证据的来源分类来自审计客户内部的证据无证明力来自审计客户外部的证据审计证据与审计目标的关系

具体审计目标审计证据真实性完整性所有权估价截止准确性披露分类总体合理性实物证据√√√√书面证据√√√√√√√√√口头证据√√√√√√√√环境证√

三、审计证据的特征

1、充分性（Sufficiency

）数量要足以证明审计事项的真相以及支持审计意见。主要与确定的样本量有关。受错报风险的影响与客户的内部控制的有效性有关。所测试的单个项目也影响证据的充分性。2、适当性是对审计证据质量的衡量仅与所选用的审计程序有关。扩大样本规模或选择不同的总体项目并不能提高审计证据的适当性。

（1）相关性特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的证据；只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的证据。（2）可靠性：外部独立来源﹥其他来源；内部控制有效时﹥内部控制薄弱时。直接获取﹥间接获取、推论得出

以文件记录形式﹥口头形式的；从原件﹥从传真或复印件不同来源或不同性质的审计证据能相互印证时，审计证据较具可靠性越及时的证据越可靠客观证据﹥主观证据可靠例：下列审计证据中，哪个最为可靠？Ａ．银行对账单Ｂ．销售合同Ｃ．购货发票Ｄ．管理当局声明书Ｅ．应收账款回函Ｆ．律师声明书Ｇ．股东大会会议记录Ｈ．审计业务约定书四、审计证据的获取注册会计师应当通过实施下列审计程序，获取充分、适当的审计证据，得出合理的审计结论，作为形成审计意见的基础：

（一）风险评估程序；

（二）控制测试（必要时或决定测试时）；

（三）实质性程序。

1、风险评估程序

注册会计师应当实施风险评估程序（询问、观察和检查、分析性程序），以此作为评估财务报表层次和认定层次重大错报风险的基础。

2、控制测试当存在下列情形之一时，控制测试是必要的：

（一）在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的，注册会计师应当实施控制测试以支持评估结果；

（二）仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据，注册会计师应当实施控制测试，以获取内部控制运行有效性的审计证据。3、实质性程序应当计划和实施实质性程序，以应对评估的重大错报风险。无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师均应当针对所有重大的各类交易、账户余额、列报实施实质性程序，以获取充分、适当的审计证据。

4、注册会计师可以采用下列审计程序获取审计证据：

（1）检查记录或文件；

（2）检查有形资产；

（3）观察；

（4）询问；

（5）函证；

（6）重新计算；

（7）重新执行；

（8）分析程序。分述如下：

（1）检查记录或文件是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查。

检查记录或文件可提供可靠程度不同的审计证据，审计证据的可靠性取决于记录或文件的来源和性质。

（2）检查有形资产是指注册会计师对资产实物进行审查。

可为存在性提供可靠的审计证据，但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的审计证据。（3）观察察看相关人员正在从事的活动或执行的程序。

存在局限性（4）询问以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。

提供尚未获悉的信息或佐证证据，也可能提供与已获悉信息存在重大差异的信息；

注册会计师应当根据询问结果考虑修改审计程序或实施追加的审计程序。（5）函证为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。即审计师直接从第三方（被询证者）获取书面答复以作为审计证据的过程。书面答复可以采用纸质、电子或其他介质等形式。

经常函证的信息信息函证对象银行存款应收帐款应收票据所拥有的寄销存货存放在公共仓库的存货人寿保险的退保金额银行客户出票人代销商公共仓库保险公司应付帐款应付票据预收帐款债权人贷款人顾客应付抵押款应付债券抵押人债券持有者流通在外股票登记机构或转让代理机构保险总额保险公司或有负债银行、贷款人和客户的律师债券协议债券持有者债权人持有的抵押物债权人A、函证决策：注册会计师应当确定是否有必要实施函证以获取认定层次的充分、适当的审计证据。在作出决策时，注册会计师应当考虑以下两个因素。评估的认定层次重大错报风险实施其他审计程序获取的审计证据如何将检查风险降至可接受的水平B、函证控制：确定需要确认或填列的信息选择适当的被询证者设计询证函，包括正确填列被询证者的姓名和地址，以及被询证者直接向注册会计师回函的地址发出询证函并予以跟进，必要时再次向被询证者寄发询证函。C、函证内容注册会计师应当对银行存款（包括零余额账户和在本期内注销的账户）、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序，除非有充分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。如果不对这些项目实施函证程序，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。注册会计师应当对应收账款、应付账款实施函证程序，除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要，或函证很可能无效。如果认为函证很可能无效，注册会计师应当实施替代审计程序，获取相关、可靠的审计证据。如果不对应收账款、应付账款函证，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。D、管理层要求不实施函证时的处理当被审计单位管理层要求对拟函证的某些账户余额或其他信息不实施函证时，注册会计师应当考虑该项要求是否合理，并获取审计证据予以支持。如果认为管理层的要求合理，注册会计师应当实施替代审计程序，以获取与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。如果认为管理层的要求不合理，或实施替代审计程序无法获取相关、可靠的审计证据，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产生的影响。分析管理层要求不实施函证的原因时，注册会计师应当保持职业怀疑态度，并考虑：1．管理层是否诚信；2．是否可能存在重大的舞弊或错误；3．替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。E、函证结果的处理如果存在对询证函回函的可靠性产生疑虑的因素，注册会计师应当进一步获取审计证据已消除这些疑虑如果认为询证函回函不可靠，注册会计师应当评价其对评估的相关重大错报风险（包括舞弊风险），以及其他审计程序的性质、时间安排和范围的影响。在未回函的情况下，注册会计师应当实施替代程序以获取相关、可靠的审计证据。如果注册会计师认为取得积极式询证函回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序，则替代程序不能提供注册会计师所需要的审计证据。在这种情况下，注册会计师应当确定其对审计工作和审计意见的影响。如果回函存在不符事项，注册会计师应当调查不符事项，以确定其是否表明存在错报。F、函证类型及其选择注册会计师可采用积极的或消极的函证方式实施函证，也可将两种方式结合使用。积极的函证方式，注册会计师应当要求被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。包括列明拟函证信息和不列明拟函证信息两种。消极的函证方式，注册会计师只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。对消极式询证函而言，未收到回函并不能明确表明预期的被询证者已经收到询证函或已经核实了询证函中包含的信息的准确性。因此，未收到消极式询证函的回函提供的审计证据，远不如积极式询证函的回函提供的审计证据有说服力。消极式函证当同时满足下列条件时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：（1）重大错报风险评估为低水平，并已就与认定相关的控制的运行有效性获取充分、适当的审计证据；（2）需要实施消极式函证程序的总体由大量的小额、同质的账户余额、交易或事项构成；（3）预期不符事项的发生率很低；（4）没有迹象表明接收询证函的人员或机构不认真对待函证。（6）重新计算以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算准确性进行核对。

如：计算销售发票和存货的总金额，加总日记帐和明细帐，检查折旧费和预付费的计算等。（7）重新执行以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。如：重编银行存款余额调节表，并与客户所编制的比较。

（8）分析程序（后面详述）是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。比如：比较本年和上年的毛利率

分析程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。5、信息生成和储存方式对审计程序的影响审计程序的性质和时间可能受会计数据和其他相关信息的生成和储存方式的影响，注册会计师应当提请被审计单位保存某些信息以供查阅，或在可获得该信息的期间执行审计程序。某些会计数据和其他信息只能以电子形式存在，或只能在某一时点或某一期间得到，注册会计师应当考虑这些特点对审计程序的性质和时间的影响。

分析程序的概念分析程序的性质分析程序的目的详述：关于分析程序（一）分析程序的概念是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。比如：比较本年和上年的毛利率

分析程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。（二）分析程序的性质1、实施分析程序时，应将被审计单位的财务信息与下列各项信息比较：以前期间的可比信息被审计单位的预期结果或CPA的预期数据所处行业或同行业中规模相近的其他单位的可比信息2、还应考虑下列关系：财务信息各构成要素之间的关系财务信息与相关非财务信息之间的关系3、分析程序的方法：简单比较比率分析结构百分比分析趋势分析4、常用分析指标（1）流动性A.流动比率=流动资产÷流动负债B.速动比率=（流动资产—存货）

÷流动负债C.现金比率=现金÷流动负债D.已获利息倍数=息税前利润÷利息费用E.固定支出保障倍数=（税前利润+固定支出）÷固定支出F.经营活动现金流量与固定支出比率=

经营活动净现金流量÷固定支出G.利息与长期负债比率=利息费用÷长期负债X100%（2）资产管理比率A.存货周转率=主营业务成本÷存货平均余额x100%B.应收账款周转率=主营业务收入净额÷应收账款平均余额x100%C.营运资金周转率=主营业务收入净额÷（流动资产-流动负债）x100%D.总资产周转率=主营业务收入净额÷平均资产总额x100%（3）负债比率A.资产负债率=负债总额÷资产总额x100%B.负债权益比率=负债总额÷所有者权益总额x100%C.长期负债与权益比率=长期负债÷所有者权益总额x100%D.负债与有形资产净值比率=负债总额÷（资产总额-无形资产）x100%E.长期负债与总资产比率=长期负债÷资产总额x100%F.资产权益比率=所有者权益总额÷资产总额x100%（4）盈利能力比率A.销售毛利率=（销售收入-销售成本）÷销售收入x100%B.主营业务利润率=主营业务利润÷主营业务收入净额x100%C.总资产回报率=息税前利润÷资产总额x100%D.权益回报率=息税前利润÷所有者权益总额x100%（5）生产能力比率A.原材料成本占收入比率=销售成本中的原材料成本÷相应的销售收入x100%B.人工成本占收入比率=销售成本中的人工成本÷相应的销售收入x100%C.人均收入=收入总额÷员工人数D.人均成本=销售成本÷生产员工人数E.人均人工成本=人工成本÷相应的员工人数F.营业费用和管理费用占收入比例=（营业费用+管理费用）÷销售收入x100%（三）分析程序的适用范围与目的1、用作风险评估程序（强制要求）

了解被审计单位及其环境；帮助发现财务报表中的异常变化，以识别重大错报风险的领域。——一般集中于帐户层次注：此阶段应重点关注关键的帐户余额、趋势和财务比率关系，形成合理预期，并与客户记录的相比。特点：主要是对帐户余额变化的分析，并辅之以趋势分析和比率分析。2、用作实质性程序（不是必需程序：为什么？）

当比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受水平时使用。可减少细节测试工作量。原因：（1）并非所有认定都适合运用。（2）若数据之间不存在稳定的可预期关系，将无法运用该方法，而只能用检查、函证等方法。（3）对于认定层次的重大错报风险，细节测试同样可实现实质性分析程序的目的。3、用作总体复核（强制要求）

在审计结束或临近结束时使用，对财务报表整体的合理性做最终把握，评价报表仍存在重大错报风险而未被发现的可能性，考虑是否需要追加审计程序，以便为发表意见提供合理基础。——一般集中于财务报表层次——如果识别出以前未识别的重大错报风险，应重新评估全部或部分重大错报风险，据此重新评价之前计划的审计程序是否充分，是否有必要追回审计程序。（四）分析程序的步骤.设定预期识别差异获取解释评价证据得出结论调查取证确定分析项目审计证据的收集与整理

——轿车之谜审计小组在对某国有企业进行审计时，发现其办公楼下经常停放着一辆价值300余万元的崭新的高级轿车，而该企业近年财务困难，资金运营已受到银行的监管。查公司的固定资产账，无关于该车的任何记录。案例一：审计证据的获取分析：作为审计人员，你会产生哪些疑问？

轿车可能是被审单位的，如此，则存在着未入帐的固定资产。分析：如何查证？座谈。两种说法：一是抵债，有甲企业的抵债协议为证（书面证据）；二是自购（口头证据）。证据相互矛盾。需排除伪证。分析：排除伪证的策略（程序）可以有哪些？程序一：车管所查证，车主不是该单位，也不是甲企业，但取得了购车发票的复印件；程序二：到甲企业上门求证，经艰苦努力，甲企业承认是应邀出具抵债协议。结论：该车是被审计单位的，存在着未入帐的固定资产。分析：关于该车的审计工作到此可以结束了吗？不能就此结束。还有疑问：购车的资金是哪里来的？是否存在还未发现的小金库？（2011年10月8日央视信息：今年全国查出小金库8万多个，涉及金额达260多亿元！）分析：针对上述疑问，应如何查证？根据发票找到经销商，查付款人（购车人）是谁。经查，付款人（购车人）为被审单位所在地农业银行某储蓄所的储户，户名为“易贰叁”。分析：下一步怎么办？到该储蓄所查该户的开户资料及其款项来源，经核对，真正的户主（存款人）正是被审单位！该户的存款余额还有1000余万元！一个巨大的小金库浮出了水面。分析：至此可以得出哪些结论？结论：1、违规设立小金库；2、违规购入高档轿车；3、存在未入帐的固定资产；4、公款转储；5、银行存款和固定资产的相关内部控制存在缺陷；6、会计人员的职责履行问题。思考题：这个案例能给你哪些启示？1、保持适当的职业怀疑态度；2、当证据相互矛盾时，注意排除伪证；3、要有一查到底的精神；4、灵活运用多种取证手段。案例分析二:

分析程序的应用通达公司属于运输企业，审计师王泉在审计其12年度会计报表主营业务收入时，注意到该公司12年度主营业务收入数显示该公司运输能力可能闲置一半，于是追加审计程序。经询问运输部门，他们认为12年度运输任务非常繁重，甚至是超负荷运输。审计师马上意识到了风险，于是就主营业务收入与运输能力的不协调询问通达公司，要求提供合理解释。一开始，通达公司财务经理再三强调这是通达公司该年度的经济发展的现实，虽然运输任务多，但由于运费降低致使收入减少，却又不能拿出证据证明12年度运费降低。而审计师又从运费的相关明细账中发现，12年度的运费不仅没有降低，而且因油价的上升而增加。于是审计师就获取的证据进一步追问通达公司。通达公司的财务经理没有办法，只好实话实说。原来通达公司为了少缴税，对没有获得正式发票的运输业务均没有在账上反映，而计入另外一套账。通达公司财务经理还告诉王泉，两、三套账在小企业中是普遍存在的现象，对于大量的现金交易，小企业常不获取相应的原始凭证，也就不计入对外编制的报表中。因此，他要求审计师仅就通达公司提供的会计账簿和报表发表意见，不要追查没有入账的经济活动。要求：1、结合本案例说明把分析程序直接用于实质性程序时应当注意的事项。2、对于执行实质性分析程序发现的异常事项，审计师应当如何处理？3、当发现被审单位存在账外事项时审计师应当如何处理？4、讨论：实务中审计师如何发现企业是否存在账外事项？解答：1、把分析程序直接用于实质性程序时，应当注意：（1）获取管理层是否诚信以及是否存在管理层舞弊的动机、压力的信息。对于缺乏诚信或存在较大的舞弊动机、压力的管理层，应注意分析程序的局限性。（2）只有当在一段时间内存在可预期关系的交易或数据时，才能运用分析程序。（3）即使把分析程序直接用于实质性程序时，也需要针对分析获取的线索追加其他审计程序，以获取佐证证据，支持分析的结果。2、针对执行实质性分析程序发现的异常事项应追加有针对性的审计程序，对异常事项予以查证。具体程序有：（1）询问管理层（获取解释答复）；（2）将管理层的答复与对客户的了解以及其他审计证据进行比较；（3）考虑是否需要运用其他审计程序。3、审计师应提请被审单位把账外事项纳入账内处理，以纠正财务报表。如被拒绝则不能发表无保留意见的审计报告。4、只有运用以下程序，才能有效发现企业尚存的账外事项。（1）分析对比被审单位的生产经营情况与报表信息不协调的地方，追查下去；（2）关注会计报表的关键比率的变动是否异常，是否与一般或同行水平存在不协调，追查下去；（3）询问、观察、检查被审单位的特殊和重大业务，如债务重组，非货币性交易，边角余料、废旧物资及固定资产清理报废的情况，投资业务，在建工程项目等，追查下去；（4）关注咨询费、赞助费、办公用品费、设备租赁费、会议费和运输费等数额较大的不正常支出。§5.2审计工作底稿审计工作底稿的概述审计工作底稿的性质审计工作底稿格式、内容和范围审计工作底稿的复核审计工作底稿的归档一、审计工作底稿概述（一）审计工作底稿的涵义审计工作底稿，是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。是审计证据是载体是得出审计结论、发表审计意见的直接依据。

（二）审计工作底稿的分类综合类工作底稿业务类工作底稿备查类工作底稿（三）编制目的提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础提供证据，证明其按照中国注册会计师审计准则（以下简称审计准则）的规定执行了审计工作。

（四）获取方式1、编制2、获得工作底稿产生于审计工作全过程（一）审计工作底稿的存在形式可以以纸质、电子或其他介质形式存在。对于每一项具体审计业务，均应将审计工作底稿归整为审计档案。

二、审计工作底稿的性质（二）审计工作底稿的内容（1）通常包括：总体审计策略、具体审计计划、分析表、问题备忘录、重大事项概要、询证函回函、管理层声明书、核对表、有关重大事项的往来信件（包括电子邮件），以及对被审计单位文件记录的摘要或复印件等。

（2）通常还包括：业务约定书管理建议书项目组内部或项目组与被审计单位举行的会议记录与其他人士的沟通文件及错报汇总表等。（3）通常不包括：已被取代的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿对不全面或初步思考的记录存在的印刷错误或其他错误而作废的文本重复的文件记录等三、审计工作底稿的格式、内容和范围（一）编制工作底稿应达到的要求应当使未曾接触该审计工作的有经验的专业人士清楚了解：按照审计准则的规定实施的审计程序的性质、时间和范围实施审计程序的结果和获取的审计证据就重大事项得出的结论。（二）确定审计工作底稿的格式、内容和范围时考虑的因素：1、实施审计程序的性质有关函证程序的工作底稿≠存货监盘程序的审计工作底稿包括：询证函及回函有关不符事项的分析等包括：盘点表CPA对存货的测试记录等2、已识别的重大错报风险；3、在执行审计工作和评价审计结果时需要作出判断的范围和需要考虑的因素；4、已获取审计证据的重要程度；5、已识别的例外事项的性质和范围；6、当从已执行审计工作或获取审计证据的记录中不易确定结论或结论的基础时，记录结论或结论的基础的必要性；7、使用的审计方法和工具。（三）审计工作底稿的要素(10项)被审计单位的名称审计项目名称审计项目时点或期间审计过程记录审计结论审计标识及其说明索引号及编号附一：常见标识及其含义标识

含义纵加核对横加核对B与上年结转数核对一致T与原始凭证核对一致G与总分类帐核对一致S与明细分类账核对一致T/B与试算平衡表核对一致C已发询证函C-已收回询证函常用审阅核对符号及其含义√√√\？？5/2******附二：审阅、核对符号编制者姓名及编制日期复核者姓名及复核日期其他应说明事项（1）记录特定项目或事项的识别特征识别特征：被测试项目或事项表现出来的征象或标志。它因审计程序的性质和所测试的项目或事项不同而不同。日期或编号实施审计程序的范围样本来源、抽样起点及抽样间隔询问的时间、姓名、职位等观察的对象、过程、地点和时间等（2）记录重大事项1、引起特别风险的事项；2、实施审计程序的结果，该结果表明财务信息可能存在重大错报，或需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施；3、导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形；4、导致出具非标准审计报告的事项。重大事项及重大事项概要重大事项的记录可能分散于工作底稿的不同部分CPA应当考虑编制重大事项概要，将其作为审计工作底稿的组成部分，以有效复核和检查审计工作底稿，并评价重大事项的影响。重大事项概要：包括审计过程中识别的重大事项及其如何得到解决，或对其他支持性审计工作底稿的交叉索引。

各报表项目审计工作底稿与被审计单位未审计会计报表之间的勾稽关系各报表项目审计工作底稿之间的勾稽关系各报表项目审计工作底稿与试算平衡表之间的勾稽关系四、审计工作底稿之间的勾稽关系两个层次：项目组内部人员对审计工作底稿的复核和项目质量控制复核。分为三级：（1）一级复核：项目经理——详细复核（对工作底稿的逐张复核）（2）二级复核：部门经理——一般复核（对底稿中重要会计帐项的审计、重要审计程序的执行，以及审计调整事项等进行复核）（3）三级复核：主任会计师——重点复核（对审计过程中的重大会计审计问题、重大审计调整事项、重要的工作底稿复核）五、审计工作底稿的复核六、审计工作底稿的归档（一）归档期限审计报告日后的60天内或审计业务中止后的60天内（二）归档期间对审计工作底稿进行的事务性的变动（是可以进行的）：删除或废弃被取代的审计工作底稿对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引对审计档案归整工作的完成核对表签定认可记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关人员进行讨论并取得一致意见的审计证据。（三）归档后发现有修改或增加审计工作底稿的记录要求应记录修改或增加工作底稿的时间、人员及复核人员的时间和人员理由对审计结论产生的影响（四）审计报告日后对审计工作底稿的变动应记录：遇到的例外情况实施的新的或追加的审计程序，获取的审计证据及得出的结论对底稿作出变动及其复核的时间和人员五、审计工作底稿体系A综合类工作底稿

A01审计报告及已审计会计报表

A02管理建议书

A03业务委托书

A04业务约定书

A05业务风险和控制环境调查问卷

A06审计计划

A07审计总结

A08复核及批准汇总表A09试算平衡表-A09（1/4）资产负债表试算平衡表工作底

-A09（2/4）利润表试算平衡表工作底

-A09（3/4）现金流量表试算平衡表工作底稿-A09（4/4）所有者权益变动表试算平衡表工作底稿A10审计差异调整表-A10（1/3）调整分录汇总表工作底稿

-A10（2/3）重分类汇总表工作底稿-A10（3/3）未调整不符事项汇总表工作底稿A11分析性测试工作底稿-A11（1/3）比率分析性工作底稿

-A11（2/3）比较分析性工作底稿

-A11（3/3）趋势分析性工作底稿A12项目工时统计表、约定项目工时成本控制表A13被审计单位管理当局声明书A14与客户交换意见记录A15律师询证函、律师询证函复函A16审计标识说明书A17审计项目小组成员一览表B业务类工作底稿-B1销售与收款循环审定表-B1-0销售与收款循环控制测试-B1-1应收票据-B1-2应收账款（审计目标和审计程序）

-B1-2-1应收账款审定表-B1-2-1/1应收账款函询结果汇总表

-B1-2-1/2应收账款替代测试-B1-2-1/3坏账准备明细表-B1-2-1/4应收账款明细表-B1-3预收账款-B1-4应交税金-B1-5其他应交款-B1-6主营业务收入-B1-7主营业务税金及附加-B1-8营业费用-B1-9其他业务利润

-B2购货与付款循环审定表-B3生产循环审定表-B4筹资与投资循环审定表-B5货币资金和特殊项目审计

C备查类工作底稿C01被审计单位基本情况C02被审计单位背景C03相关法律文件（复印件）C04相关内部控制的记录与评价C05审计报告（副本）C06管理建议书（副本）C07验资报告（副本）C08评估报告书（副本）C09主要资产的所有权证明文件（复印件）C10其他§5.3利用其它主体的工作利用组成部分注册会计师的工作利用专家工作利用内部审计工作一、利用组成部分注册会计师的工作弄清楚几个重要概念：集团：是指由所有组成部分构成的整体，并且所有组成部分的财务信息包括在集团财务报表中。集团至少拥冇一个以上的组成部分。组成部分：是指某一实体或某项业务活动，其财务信息由集团或组成部分管理层编制并应包括在集团财务报表中。重要组成部分：是指集团项目组识别出的具有下列特征之一的组成部分：（1）单个组成部分对集团具有财务重大性；（2）由于单个组成部分的特定性质或情况，可能存在导致集团财务报表发生重大错报的特别风险。集团财务报表：是指包括一个以上组成部分财务信息的财务报表。集团财务报表也指没有母公司但处在同一控制下的各组成部分编制的财务信息所汇总生成的财务报表。集团审计：是指对集团财务报表进行的审计。集团项目合伙人：是指会计师事务所中负责某项集团审计业务及其执行，并代表会计师事务所在对集团财务报表出具的审计报告上签字的合伙人。组成部分注册会计师:是指基于集团审计目的，按照集团项目组的要求，对组成部分财务信息执行相关工作的注册会计师。注册会计师的目标在集团财务报表审计中，注册会计师的目标是：（1）确定是否担任集团审计的注册会计师（2）如果担任集团审计的注册会计师，就组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行工作的范围、时间安排和发现的问题，与组成部分注册会计师进行清晰的沟通；针对组成部分财务信息和合并过程，获取充分、适当的审计证据，以对集团财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见集团项目合伙人和注册会计师的责任集团项目合伙人按照职业准则和适用的法律法规的规定，负责指导、监督和执行集团审计业务，并确定出具的审计报告是否适合具体情况。注册会计师对集团财务报表出具的审计报告不应提及组成部分注册会计师，除非法律法规另有规定。如果法律法规要求在审计报告中提及组成部分注册会计师，审计报告应当指明，这种提及并不减轻集团项目合伙人及其所在的会计师事务所对集团审计意见承担的责任。集团审计业务的承接与保持在承接和保持集团审计业务时，集团项目组应当了解集团及其环境、集团组成部分及其环境，以足以识别可能的重要组成部分。如果组成部分注册会计师对重要组成部分财务信息执行相关工作，集团项目合伙人应当评价集团项目组参与组成部分注册会计师工作的程度是否足以获取充分、适当的审计证据。了解组成部分注册会计师如果组成部分注册会计师不符合与集团审计相关的独立性要求，或集团项目组对组成部分注册会计师职业道德、专业胜任能力和所处的监管环境存有重大疑虑，集团项目组应当就组成部分财务信息获取充分、适当的审计证据，而不应要求组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行相关工作。如果组成部分注册会计师不符合与集团审计相关的独立性要求，集团项目组不能通过参与组成部分注册会计师的工作、实施追加的风险评估程序或对组成部分财务信息实施进一步审计程序，以消除组成部分注册会计师不具有独立性的影响。重要性水平的确定如果组成部分注册会计师对组成部分财务信息实施审计或审阅，基于集团审计目的，为这些组成部分确定组成部分重要性。为将未更正和未发现错报的汇总数超过集团财务报表整体的重要性的可能性降至适当的低水平，需要将组成部分重要性设定为低于集团财务报表整体的重要性。如果基于集团审计目的，由组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行审计工作，集团项目组应当评价在组成部分层面确定的实际执行的重要性的适当性。重大错报风险的应对注册会计师应当针对评估的财务报表重大错报风险设计和实施恰当的应对措施。对于组成部分财务信息，集团项目组应当确定由其亲自执行或由组成部分注册会计师代为执行的相关工作的类型。集团项目组还应当确定参与组成部分注册会计师工作的性质、时间安排和范围。在确定对合并过程或组成部分财务信息拟执行的工作的性质、时间安排和范围时，如果预期集团层面控制运行有效，或者仅实施实质性程序不能提供认定层次的充分、适当的审计证据，集团项目组应当测试或要求组成部分注册会计师测试这些控制运行的有效性。重大错报风险的应对就集团而言，对于具有财务重大性的单个组成部分，集团项目组或代表集团项目组的组成部分注册会计师应当运用该组成部分的重要性，对组成部分财务信息实施审计。对由于其特定性质或情况，可能存在导致集团财务报表发生重大错报的特别风险的重要组成部分，集团项目组或代表集团项目组的组成部分注册会计师应当执行下列一项或多项工作：（1）使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审计（2）针对与可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险相关的一个或多个账户余额、一类或多类交易或披露事项实施审计（3）针对可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险实施特定的审计程序。重大错报风险的应对如果集团项目组认为执行下列工作不能获取形成集团审计所依据的充分、适当的审计证据（1）对重要组成部分财务信息执行的工作（2）对集团层面控制和合并过程执行的工作（3）在集团层面实施的分析程序应当采取下列措施：集团项目组应当选择某些不重要的组成部分，并对已选择的组成部分财务信息亲自执行或由代表集团项目组的组成部分注册会计师执行下列一项或多项工作：（1）使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审计；（2）对一个或多个账户余额、一类或多类交易或披露实施审计；（3）使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审阅；（4）实施特定程序。集团项目组应当在一段时间之后更换选择的组成部分。重大错报风险的应对如果组成部分注册会计师对重要组成部分财务信息执行审计，集团项目组应当参与组成部分注册会计师实施的风险评估程序，以识别导致集团财务报表发生重大错报的特别风险。集团项目组参与的性质、时间安排和范围受其组成部分注册会计师所了解情况的影响，但至少应当包括：（1）与组成部分注册会计师或组成部分管理层讨论对集团而言重要的组成部分业务活动；（2）与组成部分注册会计师讨论由于舞弊或错误导致组成部分财务信息发生重大错报的可能性；（3）复核组成部分注册会计师对识别出的导致集团财务报表发生重大错报的特别风险形成的审计工作底稿。如果在由组成部分注册会计师执行相关工作的组成部分内，识别出导致集团财务报表发生重大错报的特别风险，集团项目组应当评价针对识别出的特别风险拟实施的进一步审计程序的恰当性。根据组成注册会计师的了解，集团项目组应当确定是否有必要参与进一步审计程序。重大错报风险的应对合并过程集团项目组应当了解集团层面的控制和合并过程，包括集团管理层向组成部分下达的指令。如果对合并过程执行工作的性质、时间安排和范围基于预期集团层面控制有效运行，或者仅实施实质性程序不能提供认定层次的充分、适当的审计证据，集团项目组应当亲自测试或要求组成部分注册会计师代为测试集团层面控制运行的有效性。集团项目组应当针对合并过程设计和实施进一步审计程序，以应对评估的、由合并过程导致的集团财务报表发生重大错报的风险。设计和实施的进一步审计程序应当包括评价所有组成部分是否均已包括在集团财务报表中。如果组成部分财务信息没有按照集团财务报表采用的会计政策编制，集团项目组应当评价组成部分财务信息是否已得到适当调整，以满足编制和列报集团财务报表的要求。期后事项如果集团项目组或组成部分注册会计师对组成部分财务信息实施审计，集团项目组或组成部分注册会计师应当实施审计程序，以识别组成部分自组成部分财务信息日至对集团财务报表出具审计报告日之间发生的，可能需要在集团财务报表中调整或披露的事项。如果组成部分注册会计师执行组成部分财务信息审计以外的工作，集团项目组应当要求组成部分注册会计师告知其注意到的、可能需要在集团财务报表中调整或披露的期后事项。与组成部分注册会计师的沟通集团项目组应当及时向组成部分注册会计师通报工作要求。通报的内容应当明确组成部分注册会计师应执行的工作和集团项目组对其工作的利用，以及组成部分注册会计师与集团项目组沟通的形式和内容。通报的内容还应当包括：（1）在组成部分注册会计师知悉集团项目组将利用其工作的前提下，要求组成部分注册会计师确认其将配合集团项目组的工作（2）与集团审计相关的职业道德要求，特别是独立性要求（3）在对组成部分财务信息实施审计或审阅的情况下，组成部分的重要性和针对特定类别的交易、账户余额或披露采用的一个或多个重要性水平（如适用）以及临界值，超过临界值的错报不能视为对集团财务报表明显微小的错报与组成部分注册会计师的沟通（4）识别出的与组成部分注册会计师工作相关的、由于舞弊或错误导致集团财务报表发生重大错报的特别风险。集团项目组应当要求组成部分注册会计师及时沟通所有识别出的、在组成部分内的其他由于舞弊或错误可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险，以及组成部分注册会计师针对这些特别风险采取的应对措施。（5）集团管理层编制的关联方清单和集团项目组知悉的任何其他关联方。集团项目组应当要求组成部分注册会计师及时沟通集团管理层或集团项目组以前未识别出的关联方。集团项目组应当确定是否需要将新识别的关联方告知其他组成部分注册会计师。与组成部分注册会计师的沟通集团项目组应当要求组成部分注册会计师沟通与得出集团审计结论相关的事项。沟通的内容应当包括：（1）组成部分注册会计师是否已遵守与集团审计相关的职业道德要求，包括对独立性和专业胜任能力的要求（2）组成部分注册会计师是否已遵守集团项目组的要求（3）指出作为组成部分注册会计师出具报告对象的组成部分财务信息（4）因违反法律法规而可能导致集团财务报表发生重大错报的信息（5）组成部分财务信息中未更正错报的清单（清单不必包括低于集团项目组通报的临界值且明显微小的错报）（6）表明可能存在管理层偏向的迹象与组成部分注册会计师的沟通（7）描述识别出的组成部分层面值得关注的内部控制缺陷（8）组成部分注册会计师向组成部分治理层已通报或拟通报的其他重大事项，包括涉及组成部分管理层、在组成部分层而内部控制中承担重要职责的员工以及其他人员（在舞弊行为导致组成部分财务信息出现重大错报的情况下）的舞弊或舞弊嫌疑；（9）可能与集团审计相关或者组成部分注册会计师期望集团项目组加以关注的其他事项，包括在组成部分注册会计师要求组成部分管理层提供的书面声明中指出的例外事项；（10）组成部分注册会计师的总体发现、得出的结论和形成的意见。评价审计证据的充分性和适当性审计准则要求，注册会计师应当获取充分、适当的审计证据，将审计风险降至吋接受的低水平，从而得出合理的结论以作为形成审计意见的基础。集团项目组应当评价，通过对合并过程实施的审计程序以及由集团项目组和组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行的工作，是否已获取充分、适当的审计证据，作为形成集团审计意见的基础。集团项目合伙人应当评价未更正错报（无论该错报是由集团项目组识别出的还是由组成部分注册会计师告知的）和未能获取充分、适当的审计证据的情况对集团审计意见的影响。与集团管理层和治理层的沟通集团项目组应当按照《中国注册会计师审计准则第1152号——向治理层和管理层通报内部控制缺陷》的规定，确定哪些识别出的内部控制缺陷需要向集团治理层和集团管理层通报。在确定通报的内容时，集团项目组应当考虑：（1）集团项目组识别出的集团层面内部控制缺陷；（2）集团项目组识别出的组成部分层面内部控制缺陷；（3）组成部分注册会计师提请集团项目组关注的内部控制缺陷。与集团管理层的沟通如果集团项目组识别出舞弊或组成部分注册会计师提请集团项目组关注舞弊，或者有关信息表明可能存在舞弊，集团项目组应当及时向适当层级的集团管理层通报，以便管理层告知主要负责防止和发现舞弊事项的人员。因法律法规要求或其他原因，组成部分注册会计师可能需要对组成部分财务报表发表审计意见。在这种情况下，集团项目组应当要求集团管理层告知组成部分管理层其尚未知悉的、集团项目组注意到的可能对组成部财务报表产生重要影响的事项。如果集团管理层拒绝向组成部分管理层通报该事项，集团项目组应当与集团治理层进行讨论。如果该事项仍未得到解决，集团项目组在遵守法律法规和职业准则有关保密要求的前提下，应当考虑是否建议组成部分注册会计师在该事项得到解决之前，不对组成部分财务报表出具审计报告。与集团治理层的沟通除《中国注册会计师审计准则第1151号——与治理层的沟通》和其他审计准则要求沟通的事项外，集团项目组还应当与集团治理层沟通下列事项：（1）对组成部分财务信息拟执行工作的类型的概述；（2）在组成部分注册会计师对重要组成部分财务信息拟执行的工作中，集团项目组计划参与其工作的性质的概述；（3）对组成部分注册会计师的工作作出的评价，引起集团项目组对其工作质量产生疑虑的情形；（4）集团审计受到的限制，如集团项目组接触某些信息受到的限制；（5）涉及集团管理层、组成部分管理层、在集团层面控制中承担重要职责的员工以及其他人员（在舞弊行为导致集团财务报表出现重大错报的情况下）的舞弊或舞弊嫌疑。二、利用专家工作专家的含义：注册会计师的专家，是指在会计或审计以外的某一领域具有专长的个人或组织，并且其工作被注册会计师利用，以协助注册会计师获取充分、适当的审计证据。专长，是指在某一特定领域中拥有的专门技能、知识和经验。专家既可能是会计师事务所内部专家（如会计师事务或其网络事务所的合伙人或员工，包括临时员工），也可能是会计师事务所外部专家。利用专家工作的目标注册会计师的目标是：确定是否利用专家的工作如果利用专家的工作，专家的工作是否足以实现审计目的注册会计师对发表的审计意见独立承担责任，这种责任并不因利用专家的工作而减轻。如果注册会计师按照审计准则的规定利用了专家的工作，并得出结论认为专家的工作足以实现审计的，注册会计师可以接受专家在其专业领域的工作结果或结论，并作为适当的审计证据。确定是否利用专家工作如果在会计或审计以外的某一领域的专长对获取充分、适当的审计证据是必要的，注册会计师应当考虑是否利用专家的工作。利用专家工作对审计程序的考虑注册会计师利用专家工作，在确定审计程序的性质、时间安排和范围时，应当考虑下列事项：1．与专家工作相关的事项的性质2．与专家工作相关的事项中存在的重大错报风险3．专家的工作在审计中的重要程度4．注册会计师对专家以前所做工作的了解，以及与之接触的经验5．专家是否需要遵守会计师事务所的质量控制政策和程序利用专家工作时的考虑注册会计师应当评价专家是否具有实现审计目的所必需的胜任能力、专业素质和客观性。在评价外部专家的客观性时，注册会计师应当询问可能对外部专家客观性产生不利影响的利益和关系。了解专家的专长领域注册会计师应当充分了解专家的专长领域，使其能够：（1）为了实现审计目的，确定专家工作的性质、范围和目标（2）评价专家的工作是否足以实现审计目的与专家达成一致意见注册会计师都有必要就这些事项与其达成一致意见，并根据需要形成书面协议。专家工作的性质、范围和目标注册会计师和专家各自的角色和责任注册会计师利专家之间沟通的性质、时间安排和范围，包括专家提供的报告的形式对专家遵守保密规定的要求评价专家工作的恰当性注册会计师应当评价专家的工作是否足以实现审计目的，包括：（1）专家的工作结果或结论的相关性和合理性，以及与其他审计证据的一致性；（2）如果专家的工作涉及使用重要的假设和方法，这些假设和方法在具体情况下的相关性和合理性；（3）如果专家的工作涉及使用重要的原始数据，这些原始数据的相关性、完整性和准确性。评价专家工作的恰当性如果确定专家的工作不足以实现审计目的，注册会计师应当采取下列措施之一：1．就专家拟执行的进一步工作的性质和范围，与专家达成一致意见；2．根据具体情况，实施追加的审计程序。如果注册会计师认为专家的工作不足以实现审计目的，且注册会计师通过实施追加的审计程序（如专家和注册会计师执行进一步工作），或者通过雇用、聘请其他专家仍不能解决问题，则意味着没有获取充分、适当的审计证据，注册会计师有必要按照《中国注册会计师审计准则第1502号——在审计报告中发表非无保留意见》的规定发表非无保留意见。在审计报告中提及专家注册会计师不应在无保留意见的审计报告中提及专家的工作，除非法律法规另有规定。如果法律法规要求提及专家的工作，注册会计师应当在审计报告中指明，这种提及不会减轻注册会计师对审计意见承担的责任。如果注册会计师在审计报告中提及专家的工作，并且这种提及及理解审计报告中的非无保留意见有关么注册会计师应当在审计报告中指明，这种提及不会减轻注册会计师对审计意见承担的责任。三、利用内部审计工作内部审计的含义：内部审计职责（简称内部审计），是指由被审计单位建立的或由外部机构以服务形式提供的一种评价活动。内部审计的职能包括检查、评价和监督内部控制的恰当性和有效性等。内部审计人员，是指执行内部审计活动的人员。内部审计人员可能属于内部审计部门或履行内部审计职责的类似部门。利用内部审计工作被审计单位的内部审计的目标是由其管理层和治理层确定的。尽管内部审计目标与注册会计师审计的目标不同，但两者用以实现各自目标的某些方式可能是相似的。内部审计是被审计单位的一部分，其自主程度和客观性毕竟是有限的，无法达到注册会计师审计所要求的水平。注册会计师对发表的审计意见独立承担责任，这种责任并不因利用内部审计人员的工作而减轻。内部审计工作的内容内部审计可能包括下列一项或多项活动：1．对内部控制的监督。包括评价控制、监督控制的运行以及对内部控制提出改进建议。2．对财务信息和经营信息的检查。3．对经营活动的评价。对被审计单位的经营活动（包括非财务活动）的经济性、效率和效果进行评价。4．对遵守法律法规情况的评价。对被审计单位在经营过程中遵守相关遵循性标准的情况做出相应的评价，包括国家相关法律法规、行业和部门政策、企业经营计划和财务计划、企业经营预算和财务预算、企业制定的各种程序标准、企业签订的各类合同等。5．风险管理。内部审计可能有助于被审计单位识别和评估其面临的重大风险，并改进风险管理和控制系统。6．治理。评估被审计单位为实现下列方面的目标而建立的治理过程：（1）道德和价值观；（2）业绩管理和经管责任；（3）向被审计单位适当部门传达风险和控制信息：（4）治理层、注册会计师、内部审计人员和管理层之间沟通的有效性。利用内部审计工作的目标在被审计单位设有内部审计，且注册会计师认为可能与其审计相关的情况下，注册会计师的目标是：确定是否利用以及在多大程度上利用内部审计人员的特定工作如果利用内部审计人员的特定工作，确定该项工作是否足以实现审计目的。确定是否利用内部审计人员的工作注册会计师应当确定：内部审计人员的工作是否可能足以实现审计目的如果可能足以实现审计目的，内部审计人员的工作对注册会计师审计程序的性质、时间安排和范围产生的预期影响确定是否利用内部审计人员的工作在确定内部审计人员的工作是否可能足以实现审计目的时，注册会计师应当评价：（1）内部审计的客观性（2）内部审计人员的专业胜任能力（3）内部审计人员在执行工作时是否可能保持应有的职业关注（4）内部审计人员和注册会计师之间是否可能进行有效的沟通。在确定内部审计人员的工作对注册会计师审计程序的性质、时间安排和范围产生的预期影响时，注册会计师应当考虑：（1）内部审计人员巳执行或拟执行的特定工作的性质和范围（2）针对特定类别的交易、账户余额和披露，评估的认定层次重大错报风险（3）在评价支持相关认定的审计证据时，内部审计人员的主观程度确定是否利用内部审计人员的工作如果拟利用内部审计人员的特定工作，注册会计师应当评价内部审计人员的特定工作并实施审计程序，以确定该工作是否足以实现审计目的。在确定内部审计人员的特定工作是否足以实现审计目的时，注册会计师应当评价：1．内部审计工作是否由经过充分技术培训且精通业务的人员执行2．内部审计人员的工作是否得到适当的监督、复核和记录3．内部审计人员是否已获取充分、适当的审计证据，使其能够得出合理的结论4．内部审计人员得出的结论是否恰当，编制的报告是否与已执行工作的结果一致5．内部审计人员披露的例外或异常事项是否得到恰当解决利用内部审计人员的特定工作注册会计师对内部审计人员特定工作实施的审计程序主要包括：1．检查内部工作人员已经检查过的项目；2．检查其他类似项目；3．观察内部审计人员正在实施的程序。利用内部审计工作形成审计工作底稿如果利用内部审计人员的特定工作，注册会计师应当就下列事项形成审计工作底稿：（1）针对内部审计人员工作的恰当性评价得出的结论（2）针对内部审计人员的工作实施的审计程序单元习题一、单项选择题1、实物证据通常证明（

）。A.实物资产是否存在B.实物资产的所有权C.实物资产的计价准确性D.有关会计记录是否正确2、注册会计师获取的下列审计证据中，可靠性最弱的是（

）。A.应收账款函证回函B.销售发票C.购货发票D.入库单3、审计工作底稿的归档期限为审计报告日后的（）。A.30日内B.60日内C.90日内D.180日内4、会计师事务所应当自审计报告日起，对审计工作底稿（

）。A.至少保存8年B.至少保存10年C.至少保存15年D.永久保存5、下列事项中，难以通过观察的方法来获取审计证据的是（

）。A.经营场所B.存货的所有权C.实物资产的存在D.内部控制的执行情况6、下列关于审计程序的说法，不正确的是（

）A.分析程序包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系B.对于询问的答复，注册会计师应当通过获取其他证据予以佐证C.观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点D.检查有形资产可提供权利和义务的全部审计证据二、多项选择题1、分析程序中运用外部数据包括（

）

A.经济预测组织，包括某些银行发布的预测消息，如某些行业的业绩指标

B.公开出版的财务信息C.预算或预测D.证券交易所发布的