第十一章债务重组

例1：2011年6月30日，A公司欠B公司300万货款到期，由于A公司发生财务困难，B公司认为该笔款项在短期内无法收回，但无法预测减值金额。因此，当日，A、B公司进行协商，预期进行债务重组。下列方案中，属于B公司债务重组的有：减免30万元债务，其余部分立即以现金偿还减免20万元债务，其余部分延期两年偿还以公允价值为300万元的固定资产偿还以现金100万元和公允价值为200万元的无形资产偿还以270万元现金偿还第11章债务重组债务重组的定义与债务重组方式债务重组的会计处理：以资产清偿债务债务转为资本修改其他债务条件以上三种方式的组合方式本章学习的主要内容：2.1债务重组的性质定义：债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。条件：债务人发生财务困难债权人做出让步3.债务重组方式：以资产清偿债务将债务转为资本修改其他债务条件以上三种方式的组合4.重组损益的确认、计量和报告我国《企业会计准则第12号——债务重组》要求债务人和债权人用转让（受让）非现金资产的公允价值确认重组过程中的利得或损失，要求重组损益包含在当期利润表中，在利润表中，分别列示为财产转让损益和债务重组损益2.2债务重组的会计处理我国《企业会计准则第12号—债务重组》规定，债务方应当确认债务重组收益，并计入当期损益。2.2.1以资产清偿债务1、债务人以现金偿还债务的会计处理债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，确认为债务重组利得，计入营业外收入。债权人应将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，分别情况进行处理：2.2.1以资产清偿债务债权人未对债权计提减值准备的，应直接将该差额确认为债务重组损失，计入营业外支出。债权人已对债权计提减值准备的，应将该差额先冲减减值准备；减值准备不足以冲减的部分，计入营业外支出。冲减后减值准备尚有余额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失。例2：A公司欠B公司100万，A公司发生财务困难，A、B协商债务重组，A公司偿还B公司95万现金：B公司未计提减值准备；B公司计提减值准备3万元；B公司计提减值准备10万元。要求：做出B公司的债务重组会计处理。一、以以资产产清偿偿债务务（一））以现现金清清偿债债务（1）债务人人的会计计处理理以现金金清偿偿债务务的，，债务务人应应当将将重组组债务务的账账面价价值与与实际际支付付现金金之间间的差差额，，计入入当期期损益益。借：应应付账账款贷：银银行存存款营业外外收入入——债务重重组利利得2.2债务重重组的的会计计处理理（2）债权人人的会计计处理理以现金金清偿偿债务务的，，债权权人应应当将将重组组债权权的账账面价价值与与收到到的现现金之之间的的差额额，计计入当当期损损益。。借：银行行存款坏账准备备营业外支出——债务重组损失失（借方差额额）贷：应收账款款资产减值损失失（贷方差额额）2.2债务重组的会会计处理（二）以非现现金资产清偿偿债务1．债务人的会会计处理：将重组债务账面价值值与转让非现金金资产公允价值值的差差额额计计入入当当期期损损益益。。转让让的的非非现现金金资产产公公允允价价值值与资产产账账面面价价值值的差差额额计计入入当当期期损损益益，，应应按按以以下下情情形形进进行行处处理理：：以存存货货进进行行债债务务重重组组，，视视同同销销售售以固固定定资资产产、、无无形形资资产产债债务务重重组组，，视视同同处处置置以有有价价证证券券进进行行债债务务重重组组，，按按公公允允价价值值和和账账面面价价值值的的差差额额，，计计入入投资资收收益益。例3.下列列说说法法正正确确的的是是：：债务务人人以以非非现现金金资资产产清清偿偿债债务务的的，，债债务务人人应应当当将将重重组组债债务务的的账账面面价价值值与与转转让让的的非非现现金金资资产产公公允允价价值值之之间间的的差差额额，，确确认认为为营营业业外外收收入入，，计计入入债债务务重重组组损损益益。。债务务人人转转让让的的非非现现金金资资产产公公允允价价值值与与其其账账面面价价值值之之间间的的差差额额，，计计入入债债务务重重组组损损益益。。债务务人人以以非非现现金金资资产产清清偿偿债债务务的的，，债债务务人人应应当当将将重重组组债债务务的的账账面面价价值值与与转转让让的的非非现现金金资资产产账账面面价价值值之之间间的的差差额额，，确确认认债债务务重重组组损损益益。。例4.甲公公司司从从乙乙公公司司购购入入产产品品，，价价值值40万，甲公司发发生财务困难难可能无法支支付货款。因因此，甲与乙乙协商：以公公司专利偿还还到期债务，，专利账面价价值39万，公允价值值26万，应交营业业税1.3万，甲公司未未对该专利计计提减值，乙乙公司未对该该货款计提坏坏账准备，不不考虑其他税税费因素。要求：计算甲甲公司因债务务重组确认的的损益，作出出甲、乙公司司的会计处理理。债务人甲会计计处理：借：应付账款款40营业外支出——无形资产处置置损失14.3贷：无形资产产——专利权39应交税费——营业税1.3营业外收入——债务重组利得得14债权人乙会计计处理：借：无形资产产——专利权26营业外支出——债务重组损失失14贷：应收账款款40以债务转为资资本债务人以债务务转为资本清清偿债务的，，债务人应将将重组债务的的账面价值与与债权人因放放弃债权而享享有股份的公公允价值总额额之间的差额额，确认为债债务重组损益益；该项股权的公公允价值与股股本（或实收收资本）之间间的差额作为为资本公积处处理。债务人人发生的税费费，有的可以以作为抵减资资本公积处理理，如股票发发行；有的计计入当期损益益，如印花税税。以债务转为为资本债权人因放放弃债权而而享有的股股权按股权权的公允价价值以及发发生的税费费计入长期期股权投资资；债权人因放放弃债权的的账面余额额与享有股股权的公允允价值之间间的差额应应确认为债债务重组损损失，计入入营业外支支出。债权人已对对债权计提提减值准备备的，应当当先将该差差额冲减减减值准备，，减值准备备不足以冲冲减的部分分，确认为为债务重组组损失计入入营业外支支出；冲减减后，减值值准备尚有有余额的，，应予以转转回并抵减减当期资产产减值损失失。二、债务转转为资本（一）债务务人的会计计处理借：应付账账款贷：股本（（或实收资资本）资本公积——股本溢价（（或资本溢溢价）营业外收入入——债务重组利利得（二）债权权人的会计计处理借：长期股股权投资（（公允价值值）坏账准备营业外支出出（借方差差额）贷：应收账账款等资产减值损损失（贷方方差额）例5.20××7年7月1日，甲公司司应收乙公公司账款的的账面价值值为6万元，由于于乙公司发发生财务困困难，无法法偿付应付付账款。经经双方协商商同意，采采取将乙公公司所欠债债务转为乙乙公司股本本的方式进进行债务重重组，假定定乙公司普普通股的面面值为1元，乙公司司以2万股抵偿该该项债务，，股票每股股市价为2.5元。甲公司司对该项应应收账款计计提了坏账账准备2000元。股票登登记手续已已办理完毕毕，甲公司司对其作为为长期股权权投资处理理。要求：作出出债务人、、债权人的的会计处理理乙债务人：：借：应付账账款6贷：股本2资本公积——股本溢价3营业外收入入——债务重组利利得1甲债权人：：借：长期股股权投资5坏账准备0.2营业外支出出——债务重组损损失0.8贷：应收账账款6以修改其他他债务条件件清偿债务务企业采用修修改其他债债务条件进进行债务重重组的，应应当区分是是否涉及或或有应付（（或应收））金额进行行会计处理理。1、不涉及或有有应付金额额的债务重组组1)债务人的会会计处理2)债权人的会会计处理三、修改其其他债务条条件（一）债务务人的会计计处理借：应付账账款贷：应付账账款——债务重组（（公允价值值）营业外收入入——债务重组利利得（二）债权权人的会计计处理借：应收账账款——债务重组（（公允价值值）坏账准备营业外支出出（借方差差额）贷：应收账账款资产减值损损失（贷方方差额）2、涉及或有应应付金额的债务重组组1)债务人的会会计处理重组时：如果修改后后的债务条条款中涉及及或有应付付金额，且且该或有应应付金额符合预计负负债的确认认条件，债务人应应当将该或或有应付金金额确认为预计计负债，并将重组组债务的账账面价值与与重组后债债务的入账账价值和预预计负债金金额之和的的差额，确确认为债务务重组利得得，计入营营业外收入入。到期时：或有应付金金额如未发发生，应当当冲销已确确认的预计计负债，同同时确认营营业外收入入。2)债权人的会会计处理债权人不应应当确认或或有应收金金额；或有有应收金额额实际发生生时，计入入当期损益益。②涉及或有有应付金额额的债务重重组（一）债务务人的会计计处理借：应付账账款等贷：应付账账款——债务重组（（公允价值值）预计负债营业外收入入——债务重组利利得或有应付金金额未来没没有发生，，应当冲销销预计负债债，并确认认营业外收收入。（二）债权权人的会计计处理借：应收账账款­——­­­债务重组（（公允价值值）坏账准备营业外支出出（借方差差额）贷：应收账账款资产减值损损失（贷方方差额）涉及或有应收金金额，债权人不不应当确认认或有应收收金额，不不得将其计计入重组后后债权的账账面价值。。例6.甲公司2011年1月1日应收乙公公司货款为为50万元，由于于乙公司连连年亏损，，资金周转转困难，不不能到期偿偿付该货款款。双方协协商，于3月1日进行债务务重组。甲公司同意意将货款减减少到40万元；延期期到2011年12月31日偿还。协协议还规定定，如果乙乙公司在本本年销售实实现500万，那么乙乙公司应根根据重组债债务后账面面价值按6%年利率支付付从重组日日起至到期期日期间利利息给甲公公司。甲公公司已为该该项应收款款项计提了了5000元坏账准备备。乙公司司预期今年年收入将实实现600万销售。要求：甲乙乙双方在2011年3月1日的会计处处理乙债务人：：借：应付账账款50贷：应付账账款——债务重组40预计负债2营业外收入入——债务重组利利得8甲债权人：：借：应收账账款——债务重组40坏账准备0.5营业外支出出——债务重组损损失9.5贷：应收账账款50例6—续：2011年12月31日，重组组债务到到期。（1）乙公司司2011年全年年年实现销销售收入入700万。（2）由于市市场环境境急剧变变化，乙乙公司2011实现销售售收入200万。要求：：甲乙乙双方方在2011年12月31日的会会计处处理（1）乙公公司2011年全年年年实实现销销售收收入700万。乙债务务人：：借：应应付账账款——债务重重组40预计负负债2贷：银银行存存款42甲债权权人：：借：银银行存存款42贷：应应收账账款——债务重重组40财务费费用——利息收收入2（2）由于于市场场环境境急剧剧变化化，乙乙公司司2011实现销销售收收入200万。乙债务务人：：借：应应付账账款——债务重重组40预计负负债2贷：银银行存存款40营业外外收入入——债务重重组利利得2甲债权权人：：借：银银行存存款40贷：应应收账账款——债务重重组40四、、以以上上三三种种方方式式的的组组合合方方式式（一一））债债务务人人的的会会计计处处理理债务务重重组组组组合合方方式式进进行行的的，，债债务务人人应应当当以以支支付付的的现现金金、、转转让让的的非非现现金金资资产产公公允允价价值值、、债债权权人人享享有有股股份份的的公公允允价价值值冲冲减减重重组组债债务务的的账账面面价价值值，，再再按按照照债债务务人人修修改改其其他他债债务务条条件件，，同同时时确确认认债债务务重重组组利利得得与与资资产产转转让让损损益益。。四、以上上三种方方式的组组合方式式（二）债债权人的的会计处处理债务重组组采用组组合方式式进行的的，债权权人应当当将收到到的现金金、接受受的非现现金资产产公允价价值、债债权人享享有股份份的公允允价值冲冲减重组组债权的的账面余余额，再再按债权权人修改改其他债债务条件件的规定定进行会会计处理理。例7.2010年6月31日甲欠乙乙351万货款（（含税）），甲出出具承兑兑汇票351万，期限限6个月，年年利率4%。2010年12月31日，甲公公司因财财务困难难无法按按期兑换换，经协协商，进进行债务务重组：：甲支付现现金15万，用部部分存货货抵偿债债务，该该存货公公允价值值30万，成本本29万已计提提减值1万，甲公公司为一一般纳税税人，商商品已运运到了乙乙公司。。除此之之外，双双方协商商，免除除甲公司司已积欠欠的利息息，另外外将本金金减至280万。偿偿还期期限为为2011年12月31日，票票面利利息调调整为为2%。另外外，根根据甲甲公司司的2011年销售售状况况，如如果销销售额额超过过800万，则则将利利率调调整为为3%。甲公公司每每年年年末支支付利利息，，而乙乙公司司针对对这项项货款款，已已计提提了10万元的的坏账账准备备。预预期销销售额额900万。要求：：分别别作出出债权权人与与债务务人的的会计计处理理。甲债债债务人人1/2:借：应应付账账款358.02贷：银银行存存款15主营业业务收收入30应交税税费——增值税税（销销项））5.1应付票票据——债务重重组280预计负负债2.8营业外外收入入——债务重重组利利得25.122/2:借：主主营业业务成成本28存货跌跌价准准备1贷：库库存商商品29乙债权权人：：借：银银行存存款15库存商商品——甲商品品30应交税税费——应交增增值税税（进进）5.1应收票票据——债务重重组280坏账准准备10营业外外支出出——债务重重组损损失17.92贷：应应收账账款358.02例7-续：2011年12月31日，甲甲公司司销售售额如如下：：（1）销售售额1000万。（2）销售售额500万。要求：：分别别作出出债权权人与与债务务人的的会计计处理理。（1）销售售额1000万。甲债务务人：：借：应应付账账款——债务重重组280预计负负债2.8财务费费用5.6贷：银银行存存款288.4乙债权权人：：借：银银行存存款288.4贷：应应收账账款——债务重重组280财务费费用——利息收收入8.4（2）销售售额500万。甲债务务人：：借：应应付