房地产营改增节税设计

“营改增”节税设计实践思路

刘玉章

房地产开发企业前言

当前，我国正处于加快转变经济发展方式的攻坚时期，大力发展第三产业，尤其是现代服务业，对推进经济结构调整和提高国家综合实力具有重要意义。“扩大增值税征收范围，相应调减营业税等税收”是十七届五中全会和“十二五”规划确定的加快我国财税体制改革的重要内容。2011年11月16日，财政部、国家税务总局发布了报经国务院同意的《营业税改征增值税试点方案》等文件，明确了我国营业税改征增值税的税制改革的指导思想、基本原则和主要内容。

（一）三年来营改增的成效

自2012年1月1日起，首先在上海市推行“营改增”试点，三年来在全国完成了“3＋7”个行业的营改增。截至2014年底，全国营改增试点纳税人共计410万户，其中一般纳税人76万户，小规模纳税人334万户。2014年有超过95%的试点纳税人税负不同程度下降，合计减税1918亿元；

2012年至2014年三年来营改增减税3746亿元，改革效应日益显现。（见2015年1月29日《人民日报》）

（二）建筑业、房地产业营改增为何一再推迟自年初以来，经济下行压力日渐加大，按同比口径计算，今年第一季度全国一般公共预算收入增长速度减少到2.4%；税收收入增长速度减少到1.2%，这是1994年以来少有的低增长态势。如果，自年初把营改增推向所有行业，将减少税收收入4000～5000亿元，财政无法承受，待经济企稳回升后再择期试行营改增。

财政部最新发布，1～6月累计，全国一般公共预算收入79600亿元，比上年同期增长6.6%，同口径增长4.7%。全国一般公共预算收入中的税收收入66507亿元，同比增长3.5%。2015年5月8日，《国务院批转发展改革委关于2015年深化经济体制改革重点工作意见的通知》（国发〔2015〕26号）明确，力争2015年全面完成营改增，将营改增范围扩大到建筑业、房地产业、金融业和生活服务业等领域。

建筑业、房地产业的营改增试点初步安排在2015年10月份以后。

（三）本讲座的法律依据

（1）与营改增有关的增值税条例及其实施细则，及有关的法规。

（2）《财政部国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）的四个附件。

（3）近两年营改增的文件。第一讲房地产企业营改增的基本规定

一、纳税人身份在中华人民共和国境内（以下称境内）转让土地使用权或者销售不动产、提供应税劳务的单位和个人，为增值税纳税人。（一）纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。财税[2013]106号附件1《试点实施办法》：“应税服务年销售额”超过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人为一般纳税人。附件2《试点有关事项的规定》第一条（五）项明确，应税服务年销售额标准为500万元（含本数。指连续不超过12个月经营期内的销售额）。——全部房地产开发企业均为增值税一般纳税人。

二、房地产业的征税范围（1）销售不动产本税目的征收范围包括：销售建筑物或构筑物，销售其他土地附着物。销售不动产，是指有偿转让不动产所有权的行为。不动产，是指不能移动，移动后会引起性质、形状改变的财产。

（2）转让土地使用权

转让土地使用权，是指土地使用者转让土地使用权的行为。土地所有者出让土地使用权的行为，不征收增值税。

三、税率和征收率

增值税的税率

和征收率税率征收率17%，销售或进口货物、租赁13%，粮油水电气书报农药化肥11%，交通运输业、邮政业、基础电信服务、建筑业，转让土地使用权、销售不动产等。6%，现代服务业、增值电信服务。零，出口货物、劳务及服务等3%，小规模，简易办法计税。

（一）销售不动产，适用税率为11%，包括：（1）销售建筑物或构筑物，是指有偿转让建筑物或构筑物的所有权的行为。（2）销售其他土地附着物，是指有偿转让其他土地附着物的所有权的行为。（3）在销售不动产时连同不动产所占土地的使用权一并转让的行为，比照销售不动产征税。——房地不可分原则

（二）转让土地使用权，适用税率为11%转让土地使用权，是指土地使用者转让土地使用权的行为。

注意：不包括国土管理部门出让土地使用权的行为。

四、应纳税额的计算

（一）一般计税方法：《实施办法》第十五条一般纳税人提供应税服务适用一般计税方法计税。一般计税方法按照销项税额减去进项税额的差额计算应纳税额。即：应纳税额＝销项税额－进项税额

销项税额＝销售额×税率（二）简易计税方法：第十六条小规模纳税人提供应税劳务适用简易计税方法计税，按照销售额与征收率的乘积计算应纳税额。

应纳税额＝销售额×征收率（三）境外单位或个人在境内提供应税服务的计税方法

应扣缴税额＝接受方支付的价款÷（1＋税率）×税率

第二讲讲营营改改增节节税设设计思思路一、已已经竣竣工验验收项项目剩剩余的的尾房房在试试点期期间如如何征征税？？财税[2013]106号附件件2第一条条（七七）试点前前发生生的业业务。。2.试点纳纳税人人提供供应税税劳务务，按按照国国家有有关营营业税税政策策规定定差额额征收收营业业税的的，因因取得得的全全部价价款和和价外外费用用不足足以抵抵减允允许扣扣除项项目金金额，，截至至本地地区试试点实实施之之日尚尚未扣扣除的的部分分，不不得在在计算算试点点纳税税人本本地区区试点点实施施之日日后的的销售售额时时予以以抵减减，应应当向向原主主管地地税机机关申申请退退还营营业税税。《营业税税暂行行条例例》第五条条（三））纳税税人将将建筑筑工程程分包包给其其他单单位的的，以以其取取得的的全部部价款款和价价外费费用扣扣除其其支付付给其其他单单位的的分包包款后后的余余额为为营业业额；；3.试点纳纳税人人提供供应税税服务务在本本地区区试点点实施施之日日前已已缴纳纳营业业税，，本地地区试试点实实施之之日（（含））后因因发生生退款款减除除营业业额的的，应应当向向原主主管地地税机机关申申请退退还已已缴纳纳的营营业税税。4.试点纳纳税人人本地地区试试点实实施之之日前前提供供的应应税服服务，，因税税收检检查等等原因因需要要补缴缴税款款的，，应按按照现现行营营业税税政策策规定定补缴缴营业业税。。——试点前前提供供的应应税劳劳务属属于营营业税税的应应税劳劳务，，无论论是纳纳税、、退税税、补补税，，按照照“老老业务务老办办法””的原原则，，均到到地税税局办办理营营业税税的纳纳税、、补税税、退退税。。例1、截止止到2015年9月30日，某某房地地产开开发公公司A小区尚尚有验验收待待售的的房产产23000㎡，假假设10月1日房地地产业业实行行营改改增。。该公公司取取得了了增值值税一一般纳纳税人人资格格，当当月发发生如如下业业务：：（1）10月A小区售售出房房产15300㎡，平平均售售价4600元/㎡，销销售收收入总总额为为7038万元。。（2）10月12日，通通过转转让方方式取取得一一项土土地使使用权权，支支付价价款（（含税税）11100万元，，取得得增值值税专专用发发票，，增值值税额额1100万元，，并已已经在在当地地发改改委立立项““B小区””；（3）对土土地进进行一一级开开发，，发生生土地地开发发费用用530万元，，已取取得施施工企企业开开具的的增值值税专专用发发票，，税率率11%，增值值税额额58.3万元；；（4）10月19日，购购进商商品混混凝土土一批批，货货款100万元，，征收收率3%，增值值税额额3万元；；（1）A小区销销售房房产继继续到到地税税局缴缴纳营营业税税：应纳营营业税税额＝＝70380000××5%＝3519000（元））（2）B项目的的增值值税进进项税税额计计算取得土土地使使用权权的进进项税税额＝＝11000000（元））进项税税额合合计＝＝11000000＋583000＋30000＝11613000（元））（3）增值值税的的纳税税申报报①在规规定期期限内内到主主管税税务机机关验验票认认证；；②在在认认证证通通过过的的次次月月进进行行纳纳税税申申报报，，把把没没有有抵抵扣扣的的进进项项税税额额留留抵抵。。二、、营营改改增增前前的的在在建建项项目目试试点点期期间间如如何何选选择择增增值值税税纳纳税税方方法法？？财税税[2013]106号附附件件2第一一条条（（六六））：：““2.试点点纳纳税税人人中中的的一一般般纳纳税税人人，，以以该该地地区区试试点点实实施施之之日日前前购购进进或或者者自自制制的的有有形形动动产产为为标标的的物物提提供供的的经经营营租租赁赁服服务务，，试试点点期期间间可可以以选选择择按按照照简简易易计计税税方方法法计计算算缴缴纳纳增增值值税税。。””征征收收率率为为3%。———房地地产产开开发发企企业业正正在在进进行行开开发发建建设设的的““在在建建项项目目””，，营营改改增增试试点点期期间间开开始始预预售售或或销销售售的的，，可可选选择择按按简简易易办办法法计计税税，，征征收收率率为为3%，不不得得抵抵扣扣增增值值税税进进项项税税额额。。“在在建建项项目目””，，是是指指营营改改增增前前已已经经签签订订土土地地出出让让或或转转让让合合同同，，取取得得了了土土地地使使用用权权的的，，均均应应视视为为““在在建建工工程程””。。例2、甲甲房房地地产产公公司司2014年开开发发建建设设A开发发项项目目，，现现在在正正在在建建设设中中。。假假设设2015年10月试试行行营营改改增增，，甲甲公公司司已已经经取取得得一一般般纳纳税税人人资资格格。。11月份份，，A项目目取取得得《商品品房房预预售售许许可可证证》，开开始始预预售售房房产产，，当当月月预预售售收收入入为为1560万元元。。由由于于该该项项目目在在建建设设阶阶段段实实行行营营业业税税制制，，取取得得土土地地、、建建设设工工程程等等均均未未抵抵扣扣进进项项税税额额，，该该公公司司对对在在建建项项目目应应选选择择按按简简易易办办法法征征税税。。请请计计算算应应交交增增值值税税额额？？与与交交营营业业税税有有何何差差异异？？（1）应应交交增增值值税税按按简简易易办办法法计计税税（（征征收收率率按按3%），，15600000÷÷(1＋3%）×3%＝454368.93（元元））（2）与与营营业业税税比比较较如交交营营业业税税＝＝15600000××5%＝780000（元元））税负负降降低低额额＝＝780000－454368.93＝325631.07（元元））税负负降降低低率率＝＝325631.07÷÷780000＝41.75%（3）税税制制改改革革分分析析税负负降降低低41.75%，国国家家财财政政无无法法承承受受。。准备备增增加加一一档档5%的征征收收率率。。15600000÷÷(1＋5%）×5%＝742857.14（元元））与营营业业税税比比较较：：降低低税税负负金金额额＝＝780000－742857.14＝37142.86（元元））税负负降降低低率率＝＝37142.88÷÷780000＝4.76%推断断：在在房房地地产产企企业业营营改改增增的的文文件件中中很很有有可可能能增增加加一一道道5%的征征收收率率。。三、、利利用用营营改改增增之之前前购购建建的的商商业业地地产产提提供供经经营营租租赁赁财税[2013]106号附件2第一条（六六）：“2.试点纳税人人中的一般般纳税人，，以该地区区试点实施施之日前购购进或者自自制的有形形动产为标标的物提供供的经营租租赁服务，，试点期间间可以选择择按照简易易计税方法法计算缴纳纳增值税。。”房地产企业业营改增试试点中的一一般纳税人人，以试点点前购建的的不动产提提供经营租租赁服务，，试点期间间也可选择择按照简易易计税方法法计税。《试点实施办办法》第四十一条条规定：纳纳税人提供供应税服务务并收讫销销售款项当当天为增值值税纳税义义务发生时时间。收讫销售款款项，是指指纳税人提提供应税服服务过程中中或者完成成后收到款款项。例3、假设房地地产业于2015年10月1日起试行营营改增，甲甲房地产公公司有一幢幢2014年之前建成成的商厦，，2015年10月5日与某商贸贸公司签订订经营租赁赁合同，租租赁年限5年，年租金金300万元，合同同签订后20日内一次性性付清全部部租金。租租金1500万元已经于于10月15日收讫存入入银行，商商贸公司开开始入住。。请计算应应交增值税税。应交增值税税＝15000000÷（1＋3%）×3%＝436893.20（元）较营业税税税负降低额额＝15000000×5%－436893.20＝313106.80（元）税负降低率率＝313106.80÷750000＝41.75%——只能如此征征税！四、经营租租赁合同尚尚未到期的的，如何进进行节税筹筹划？财税[2013]106号附件2《试点有关事事项的规定定》第一条试点点前发生的的业务。第（七）项项、“试点点纳税人在在本地区试试点实施之之日前签订订的尚未执执行完毕的的租赁合同同，在合同同到期日之之前继续按按照现行营营业税政策策规定缴纳纳营业税。。”此条未区分分有形动产产和不动产产，因此，，房地产的的经营租赁赁也适用。。第（六）项项、“试点点纳税人中中的一般纳纳税人，以以该地区试试点实施之之日前购进进或者自制制的有形动动产为标的的物提供的的经营租赁赁服务，试试点期间可可以选择按按照简易计计税方法计计算缴纳增增值税。””——同样适用于于不动产的的经营租赁赁。例4、乙房地产产公司2014年10月，将一幢幢写字楼出出租给某投投资公司，，租赁年限限5年，年租金金800万元，合同同约定每年年10月20日前支付下下一年租金金。假设2015年10月1日起，房地地产企业试试行营改增增，乙公司司登记为增增值税一般般纳税人。。2015年10月10日收到第二二年租金800万元已经存存入银行，，请计算应应交税款。。应交营业税税＝8000000×5%＝400000（元）节税筹划：：对承租方方做出适当当让步，营营改增前将将原合同废废止，营改改增试点期期间重新签签订合同，，可以降低低税负。应交增值税税＝8000000÷（1＋3%）×3%＝233010（元）节税金额＝＝400000－233010＝166990（元）五、一般纳纳税人销售售使用过的的固定资产产例5、2015年9月，丙房地地产公司准准备将一幢幢自用写字字楼出售给给G公司，评估估价值为2300万元。请计计算，现在在出售与营营改增之后后出售的纳纳税差异，，何时签订订写字楼销销售合同对对丙公司有有利？现在出售应应交营业税税＝23000000×5%＝1150000（元）营改增后，，财税[2013]106号附加2《试点有关事事项的规定定》规定：“一一般纳税人人销售自己己使用过的的本地区试试点实施之之日前购进进或者自制制的固定资资产，按照照现行旧货货相关增值值税政策执执行。”使用过的固固定资产，，是指纳税税人根据财财务会计制制度已经计计提折旧的的固定资产。《财政部国国家税税务总局关关于部分货货物适用增增值税低税税率和简易易办法征收收增值税政政策的通知知》（财税[2009]9号）规定：：一般纳税税人销售自自己使用过过的属于条条例第十条条规定不得得抵扣且未未抵扣进项项税额的固固定资产，，按简易办办法依4%征收率减半征征收增值税。。《增值税暂行条条例》第十条：用于于非增值税应应税项目、免免征增值税项项目、集体福福利或者个人人消费的购进进货物或者应应税劳务的进进项税额不得得从销项税额额中抵扣。纳税人购置自自用消费品进进项税额不得得抵扣。《增值税暂行条条例实施细则则》第二十五条：：纳税人自用用的应征消费费税的摩托车车、汽车、游游艇，其进项项税额不得从从销项税额中中抵扣。《财政部国家家税务总局关关于简并增值值税征收率政政策的通知》（财税[2014]57号)“按照简易办办法依照4%征收率减半征征收增值税””调整为“按按照简易办法法依照3%征收率减按2%征收增值税””。《国家税务总局局关于增值税税简易征收政政策有关管理理问题的通知知》（国税函[2009]90号）第一条、、一般纳税人人销售自己使使用过的固定定资产，凡根根据财税[2009]9号文件等规定定，适用按简简易办法依4%征收率减半征征收增值税政政策的（现调整为依照3%征收率减按2%征收增值税）），应开具普普通发票，不不得开具增值值税专用发票票。结论：按照营营改增规定认认定的一般纳纳税人，销售售自己使用过过的本地区试试点实施之日日前购进或者者自制的固定定资产，按照照简易办法征征税，开具普普通发票，不不得开具增值值税专用发票票。丙公司应将写写字楼出售时时间推迟到““营改增”之之后，取得一一般纳税人资资格后再出售售。应交增值税＝＝23000000÷÷（1＋3%）×2%＝446601.94（元）降低税负＝1150000－446601.94＝703398.06（元）税负降低率＝＝703398.06÷÷1150000＝61.17%税负率下降太太大，但是，，此项政策要要考虑与有形形动产销售的的税收平衡。。六、已经取得得《预售许可证》的项目，如何何决策预售时时间？？例6、2015年9月20日，M房地产公司开开发的新项目目，主体已经经完工，按照照当地房管部部门的规定，，已经达到预预售条件，取取得了《商品房预售许许可证》。根据有关部部门的消息，，2015年10月以后销售房房产将试行““营改增”，，该项目预计计销售收入为为63000万元，请协助助决策，M公司何时开始始预售？财税[2013]106号文附件2《试点有关事项项的规定》有两项规定：：其一、计税方法的选择：试点点纳税人中的的一般纳税人人，以该地区区试点实施之之日前购进或或者自制的有有形动产为标标的物提供的的经营租赁服服务，试点期期间可以选择择按照简易计计税方法计算算缴纳增值税税。——试点期间销售售房产，可以以选择按照简简易计税方法法计算缴纳增增值税。其二、税种的选择：试点点纳税人在本本地区试点实实施之日前签签订的尚未执执行完毕的租租赁合同，在在合同到期日日之前继续按按照现行营业业税政策规定定缴纳营业税税。——如现在预售将将交营业税。。可以推断，按按照“老业务务老政策，新新业务新政策策”的原则，，如果M公司在营改增增之前预售，，取得的预售售收入和以后后的销售收入入都要交营业业税，按营业业额全额计算算，税率为5%；如果，，选择择在营营改增增试点点期间间预售售，可可以选选择按按增值值税的的简易易办法法纳税税，假假设征征收率率为5%。如缴纳纳营业业税＝＝630000000×5%＝31500000（元））如缴纳纳增值值税＝＝630000000÷(1＋5%)×5%＝30000000(元）税负差差异＝＝31500000－30000000＝1500000（元））税负率率下降降4.76%七、房房地产产先出出租再再出售售合同同的纳纳税筹筹划例7、N房地产产公司司与G公司签签订““先出出租再再出售售”的的合同同，将将一幢幢写字字楼采采取先先出租租，2年后再再出售售的方方式出出租给给G公司。。写字字楼的的成本本价4600万元，，每年年收取取租金金250万元，，2年后以以5000万元价价格售售给G公司。。签订订先出出租再再出售售合同同时根根据专专家的的建议议，认认为出出租年年限不不满3年，为为了降降低税税负把把写字字楼仍仍然作作为““开发发产品品”核核算，，不计计提折折旧。。现在在面临临营改改增，，应当当如何何做账账务处处理？？相关税税收政政策分分析：：《企业所所得税税法实实施条条例》第六十十条，，房屋屋及建建筑物物折旧旧年限限20年。《土地增增值税税暂行行条例例实施施细则则》第七条条、旧旧房及及建筑筑物的的评估估价格格,是指在在转让让已使使用的的房屋屋及建建筑物物时,由政府府批准准设立立的房房地产产评估估机构构评定定的重重置成成本价价乘以以成新新度折折扣率率后的的价格格。评评估价价格须须经当当地税税务机机关确确认。。财税[2006]21号第二二条第第一款款规定定“纳纳税人人转让让旧房房及建建筑物物，凡凡不能能取得得评估估价格格，但但能提提供购购房发发票的的，经经当地地税务务部门门确认认，取取得土土地使使用权权所支支付的的金额额、新新建房房及配配套设设施的的成本本、费费用，，可按按发票票所载载金额额并从从购买买年度度起至至转让让年度度止，，每年年加计计5％计算算”。。（1）在““开发发产品品”核核算，，出售售时缴缴纳营营业税税如果，，继续续执行行原合合同，，写字字楼仍仍然在在“开开发产产品””科目目核算算，出出售时时按照照财税税[2013]106号文第第一条条（七七）试试点前前发生生的业业务。。“1.试点纳纳税人人在本本地区区试点点实施施之日日前签签订的的尚未未执行行完毕毕的租租赁合合同，，在合合同到到期日日之前前继续续按照照现行行营业业税政政策规规定缴缴纳营营业税税。””应交营营业税税＝50000000××5%＝2500000（元））节税筹筹划：：提前前废止止原合合同，，营改改增后后签订订转让让旧房房合同同。（2）节税税筹划划方案案：在营改改增之之前，，将写写字楼楼从““开发发产品品”科科目转转作““固定定资产产”科科目，，并按按企业业会计计准则则规定定计提提折旧旧，合合同到到期后后再出出售使使用过过的固固定资资产，，根据据财税税[2013]106号规定定：按照《试点实实施办办法》和本规规定认认定的的一般般纳税税人，，销售售自己己使用用过的的本地地区试试点实实施之之日（（含））后购进或或者自自制的的固定定资产产，按按照适适用税税率征征收增增值税税；销销售自自己使使用过过的本本地区区试点点实施施之日日前购进或或者自自制的的固定定资产产，按按照现现行旧旧货相相关增增值税税政策策执行行。使用过过的固固定资资产，，是指指纳税税人根根据财财务会会计制制度已已经计计提折折旧的的固定定资产产。现行政政策为为：按按简易易办法法依3%征收率率减按按2%征收增增值税税。应纳增增值税税的计计算：：不含税税销售售额＝＝50000000÷÷（1＋3%）＝48543689（元））应交增增值税税＝48543689××2%＝970874（元））会计处处理：：借：应应收账账款等等科目目50000000贷：主主营业业务收收入49029126应交税税费——未交增增值税税970874税负降降低额额＝2500000－970874＝1529126（元））税负降降低率率＝1529126÷2500000＝61.17%%八、园园林绿绿化的的纳税税筹划划[例8]2015年10月份，，某房房地产产开发发公司司建设设的W小区主主体工工程已已经完完工，，正在在进行行小区区内的的园林林绿化化建设设。绿绿化工工程第第一个个方案案是总总包给给市园园林绿绿化公公司（（小规规模纳纳税人人），，工程程总额额150万元元，，由由国国税税局局代代开开增增值值税税专专用用发发票票，，征征收收率率3%，计计算算可可以以抵抵扣扣的的增增值值税税进进项项税税额额。。增值值税税进进项项税税额额＝＝1500000÷÷（1＋3%）×3%＝43689（元元））经过过专专家家指指导导，，第第二二个个方方案案是是，，绿绿化化工工程程采采用用包包工工自自供供苗苗木木的的方方法法。。绿绿化化用用苗苗木木是是从从当当地地林林场场购购买买的的，，林林场场开开具具的的农农产产品品销销售售发发票票，，金金额额为为120万元，苗木款款以银行存款款支付。绿化化工程出包给给市园林绿化化公司（小规规模纳税人）），工程款30万元，由国税税局代开增值值税专用发票票，征收率3%，增值税额为为8738元，工程款尚尚未支付。请计算，两个个方案对增值值税进项税额额的影响。《增值税暂行条条例》第八条（三））购进农产品品，除取得增增值税专用发发票或者海关关进口增值税税专用缴款书书外，按照农农产品收购发发票或者销售售发票上注明明的农产品买买价和13%的扣除率计算算的进项税额额。进项税额额计算公式：：进项税额＝买买价×扣除率（13%）第十五条（一一）农业生产产者销售的自自产农产品免免征增值税；；《企业所得税法法实施条例》第八十六条企企业从事农、、林、牧、渔渔业项目的所所得，可以免免征、减征企企业所得税，，是指：4．林木的培育育和种植；6．林产品的采采集；[会计处理]（1）购进苗木的的会计处理购买苗木进项项税额＝1200000×13％＝156000（元）苗木成本＝1200000－156000＝1044000（元）借：开发成本本——基础设施费1044000应交税费——应交增值税（（进项税额））156000贷：银行存款款1200000（2）绿化工程的的会计处理借：开发成本本——基础设施费291262应交税费——应交增值税（（进项税额））8738贷：应付账款款——市园林绿化公公司300000（3）绿化工程包包工甲供苗木木比包工包苗苗木增值税进进项税额的差差异：甲供苗木多取取得进项税额额＝（156000＋8738）－43689＝121049（元）九、企业注销销时留抵进项项税额的处理理方法[例9]M房地产公司只只有一个开发发项目，在预预售房产时，，由于位置好好等原因，销销售情况非常常好，房产很很快售罄。取取得了预售收收入，按照营营改增的规定定，计算了销销项税额，但但在此时，房房地产开发企企业只取得了了土地使用权权和房地产初初期开发等少少量进项税额额可以抵扣，，因而，造成成提前多交了了增值税。在在房地产开发发的后期，支支付建安工程程费或甲供材材料等获得了了大量增值税税专用发票，，积累了很多多待抵扣的进进项税额，却却无销项税额额可以抵扣。。由于是一个个项目一个公公司，这些无无法抵扣的进进项税额，在在公司清算注注销时应当如如何处理？一般情况下，，房地产公司司在房地产开开发初期，因因取得土地使使用权和房地地产建设等支支出取得增值值税专用发票票，带来进项项税额，等到到房产预售时时，会形成进进项税额大于于销项税额，，造成很长一一段时间无税税可交，为解解决当地政府府均衡财政收收入的问题，，在房地产企企业营改增的的方案中准备备对前期的进进项税额采取取分期递延抵抵扣的办法。。本案例应当属属于特例。我我们提出两个个解决方案：：（一）采用分分期收款的销销售方法在房产预售时时，签订分期期收款的合同同，按照建设设投资完成进进度，相应确确定每次收款款的比例，力力求使增值税税的销项税额额与进项税额额配比。这样样操作，不会会形成项目结结束了，进项项税额抵扣不不完的情况。。（二）预售时时全额收取售售房款，交房房时按实测面面积结算。（1）留抵的进项项税额不予退退税《财政部、国家家税务总局关关于增值税若若干政策的通通知》（财税〔2005〕〕165号）第六条规规定：“一般般纳税人注销销或被取消辅辅导期一般纳纳税人资格，，转为小规模模纳税人时，，其存货不作作进项税额转转出处理，其其留抵税额也也不予以退税税。”根据上述规定定，房地产企企业的一般纳纳税人清算注注销时，若存存在留抵进项项税额的，该该留抵税额也也不能办理退退税。——造成多交了增增值税。（2）在企业清算算所得税前扣扣除《企业所得税法法》第八条规定：：“企业实际际发生的与取取得收入有关关的、合理的的支出，包括括成本、费用用、税金、损损失和其他支支出，准予在在计算应纳税税所得额时扣扣除。”《企业所得税法法实施条例》第三十一条规规定：“企业业所得税法第第八条所称税税金，是指企企业发生的除除企业所得税税和允许抵扣扣的增值税以以外的各项税税金及其附加加。”房地产企业在在注销清算时时，没有抵扣扣完的增值税税进项税额已已经取得了增增值税专用发发票，实际支支付了税款，，属于与国家家没结算完的的多付税款，，符合“允许许抵扣的增值税税以外的各项项税金”，对企业来来讲是一种支支出，在清算算时计入清算算费用，抵扣扣清算所得税税的应纳税所所得额。十、BT项目销售额的的确定BT项目意思即““建设——移交”。BT模式是BOT模式的一种变变换形式，是是政府利用非非政府资金来来进行非经营营性基础设施施建设项目的的一种融资模模式，目前采采用BT模式筹集建设设资金成了政政府融资的一一种新模式。。《建设部关于于培育发展工工程总承包和和工程项目管管理企业的指指导意见》（（建市[2003]30号）第四章第第七条“鼓励励有投融资能能力的工程总总承包企业，，对具备条件件的工程项目目，根据业主主的要求按照照建设—转让让(BT)、建设--经营--转让(BOT)等方式组织实实施”。政府根据当地地社会和经济济发展需要对对项目进行立立项，完成项项目建议书、、可行性研究究、筹划报批批等前期工作作，政府与承承建方签订《BT项目委托建设设合同》，将项目融资资和建设的特特许权转让给给承建方。银行或其他金金融机构根据据项目未来的的收益情况和和对承建方的的经济实力等等情况为项目目提供融资贷贷款。政府在BT投资全过程中中行使监管，，保证BT投资项目的顺顺利融资、建建设进度、建建设质量、工工程验收和移移交。BT项目竣工后，，按BT委托建设合同同，承建方将将完工验收合合格的项目移移交给政府，，政府按约定定总价（固定定造价或成本本加成）一次次性付款，或或按比例分期期偿还承建方方合同价款。。承建方移交BT项目，政府按按合同付款，，已经构成了了销售不动产产的行为，按按照《营业税暂行条条例》的规定，应当当缴纳营业税税及附加，还还要交印花税税、企业所得得税，不交土土地增值税。。有的地方政府府因无货币支支付能力，在在BT项目委托建设设合同中规定定，承建方将将项目建设完完成之后，““无偿”移交交给政府，政政府再“无偿偿”划拨一定定面积的土地地给承建方，，或低价出让让土地。这宗“无偿””划拨的土地地就是对承建建方支付的对对价。应当按按照《房地产开发经经营业务企业业所得税处理理办法》（国税发[2009]31号）第七条视视同销售确认认收入的方法法和顺序来确确定收入。“营改增”之之后，BT项目在向政府府移交时，改改征增值税。。十一、营改增增之后，企业业接收外派劳劳务选择怎样样的合作伙伴伴？财税[2013]106号附件1《试点实施办法法》第九条非非营业活动中中提供的应税税服务不征收收增值税。非非营业活动，，是指：（一）非企业业性单位按照照法律和行政政法规的规定定，为履行国国家行政管理理和公共服务务职能收取政政府性基金或或者行政事业业性收费的活活动。（二）单位或或者个体工商商户聘用的员员工为本单位位或者雇主提提供应税服务务。——何谓本单位““员工”？企业与劳动者者签订劳动合合同的为本单单位员工。反反之，凡是企企业未与劳动动者签订劳动动合同的即接接受外派劳务务。结论：营改增后，，非本单位或或者个体工商商户聘用的员员工为本单位位或者雇主提提供应税服务务、劳务应当当征收增值税税。国家税务总局局公告2015年第34号第三条、企企业接受外部部劳务派遣用用工所实际发发生的费用，，应分两种情情况按规定在在税前扣除：：（1）按照照协议议（合合同））约定定直接接支付付给劳劳务派派遣公公司的的费用用，应应作为为劳务务费支支出；；——选择一一般纳纳税人人，取取得增增值税税专用用发票票，可可以抵抵扣增增值税税进项项税额额。（2）直接接支付付给员员工个个人的的费用用，应应作为为工资资薪金金支出出和职职工福福利费费支出出。其其中属属于工工资薪薪金支支出的的费用用，准准予计计入企企业工工资薪薪金总总额的的基数数，作作为计计算其其他各各项相相关费费用扣扣除的的依据据。——只能取取得增增值税税普通通发票票，不不得抵抵扣增增值税税额。。十二、、委托托境外外单位位进行行开发发项目目设计计如何何进行行税务务管理理？例10、某房房地产产公司司委托托A国的设设计院院进行行开发发小区区的设设计，，2015年6月30日，按按合同同规定定支付付设计计费100万美元元。A国设计计院在在我国国境内内没有有代理理机构构，该该房地地产公公司支支付设设计费费时如如何进进行税税务处处理？？已知知当天天美元元与人人民币币的汇汇率中中间价价为6.1165。财税[2013]106号附件件1《试点实实施办办法》第六条条中中华人人民共共和国国境外外（以以下称称境外外）的的单位位或者者个人人在境境内提提供应应税服服务，，在境境内未未设有有经营营机构构的，，以其其代理理人为为增值值税扣扣缴义义务人人；在在境内内没有有代理理人的的，以以接受受方为为增值值税扣扣缴义义务人人。（1）扣缴缴义务务人支付人人为扣扣缴义义务人人。（2）计税税方法法《试点实实施办办法》第17条境境外单单位或或者个个人在在境内内提供供应税税服务务，在在境内内未设设有经经营机机构的的，扣扣缴义义务人人按照照下列列公式式计算算应扣扣缴税税额：：应扣缴缴税额额＝接接受方方支付付的价价款÷（1＋税率率）×税率（3）适用用税率率第22条、境境内的的代理理人和和接受受方为为境外外单位位和个个人扣扣缴增增值税税的，，按照照应税税服务务的适适用税税率扣扣缴增增值税税。文文化创创意服服务税税率6%。（4）扣缴缴时间间《实施办办法》第41条、增增值税税扣缴缴义务务发生生时间间为纳纳税人人增值值税纳纳税义义务发发生的的当天天。（5）汇率率：交交易当当天或或月初初1日汇率率中间间价。。（6）纳税税地点点《实施办办法》第42条、扣扣缴义义务人人应当当向其其机构构所在在地或或者居居住地地主管管税务务机关关申报报缴纳纳扣缴缴的税税款。。从税税务机机关取取得解解缴税税款的的中华华人民民共和和国税税收缴缴款凭凭证（（以下下称《税收缴缴款凭凭证》）。扣缴增增值税税额＝＝[6.1165×1000000÷(1＋6％)]××6％＝346216.98(元)（7）抵扣扣进项项税额额应提提供的的资料料《实施办办法》第二十十三条条纳纳税税人凭凭《税收缴缴款凭凭证》抵扣进进项税税额的的，应应当具具备书书面合合同、、付款款证明明和境境外单单位的的对账账单或或者发发票。。资料料不全全的，，其进进项税税额不不得从从销项项税额额中抵抵扣。。（8）应扣扣未扣扣的惩惩罚《税收征征税管管理法法》第六十十九条条扣缴义义务人人应扣扣未扣扣、应应收而而不收收税款款的，，由税税务机机关向向纳税税人追追缴税税款，，对扣扣缴义义务人人处应应扣未未扣、、应收收未收收税款款百分分之五五十以以上三三倍以以下的的罚款款。十三、、购置置劳动动保护护用品品带来来的增增值税税额可可否抵抵扣？？例11、我单单位是是一家家大型型房地地产开开发企企业，，售楼楼部职职工100余人。。2015年11月为了了提高高文明明服务务水平平，树树立企企业形形象，，制作作了统统一颜颜色的的工作作服。。布料料是购购进的的，工工作服服委托托服装装加工工企业业加工工，购购买布布料和和加工工费都都取得得了增增值税税专用用发票票。请请问，，采购购布料料和服服装加加工费费两项项业务务增值值税专专用发发票注注明的的增值值税额额是否否可以以作为为进行行税额额抵扣扣？[案例分分析]（一））《增值税税暂行行条例例》第八条条规定定，下下列进进项税税额准准予从从销项项税额额中抵抵扣：：（1）从销销售方方取得得的增增值税税专用用发票票上注注明的的增值值税额额。（2）从海海关取取得的的海关关进口口增值值税专专用缴缴款书书上注注明的的增值值税额额。（3）购购进进农农产产品品，，除除取取得得增增值值税税专专用用发发票票或或者者海海关关进进口口增增值值税税专专用用缴缴款款书书外外，，按按照照农农产产品品收收购购发发票票或或者者销销售售发发票票上上注注明明的的农农产产品品买买价价和和13%的扣扣除除率率计计算算的的进进项项税税额额。。根据据《增值值税税暂暂行行条条例例》的规规定定，，该该公公司司为为了了销销售售业业务务的的需需要要，，采采购购布布料料，，加加工工服服装装均均取取得得了了税税法法所所要要求求的的扣扣除除凭凭证证，，准准予予抵抵扣扣进进项项税税额额。。（二二））《增值值税税条条例例》第十十条条下下列列项项目目的的进进项项税税额额不不得得抵抵扣扣：：（1）用用于于非非增增值值税税应应税税项项目目、、免免征征增增值值税税项项目目、、集集体体福福利利或或者者个个人人消消费费的的购购进进货货物物或或者者应应税税劳劳务务；；（2）非非正正常常损损失失的的购购进进货货物物及及相相关关的的应应税税劳劳务务；；（3）非非正正常常损损失失的的在在产产品品、、产产成成品品所所耗耗用用的的购购进进货货物物或或者者应应税税劳劳务务；；（4）国国务务院院财财政政、、税税务务主主管管部部门门规规定定的的纳纳税税人人自自用用消消费费品品。。该公公司司确确因因工工作作需需要要制制作作工工作作服服，，不不属属于于不不得得抵抵扣扣的的进进项项税税额额。。（三三））国国家家税税务务总总局局网网解解答答：：企企业业购购入入的的工工作作服服如如果果是是满满足足行行业业的的特特点点及及生生产产工工作作环环境境等等需需要要，，实实际际发发生生的的合合乎乎常常规规的的劳劳动动保保护护支支出出，，确确实实用用于于员员工工工工作作时时的的劳劳动动保保护护，，属属于于合合理理的的劳劳动动保保护护支支出出，，可可确确认认为为与与应应税税项项目目相相关关，，其其取取得得的的增增值值税税专专用用发发票票中中注注明明的的进进项项税税额额是是符符合合抵抵扣扣规规定定的的，，其其进进项项税税额额可可以以进进行行抵抵扣扣。。（四四））《企业业所所得得税税法法实实施施条条例例》第四四十十八八条条规规定定，，企企业业发发生生的的合合理理的的劳劳动动保保护护支支出出，，可可以以扣扣除除。。总局局2011年第第34号公公告告：：企企业业根根据据其其工工作作性性质质和和特特点点，，由由企企业业统统一一制制作作并并要要求求员员工工工工作作时时统统一一着着装装所所发发生生的的工工作作服服饰饰费费用用，，根根据据《实施施条条例例》第二二十十七七条条的的规规定定，，可可以以作作为为企企业业合合理理的的支支出出给给予予税税前前扣扣除除。。十四四、、房房地地产产企企业业购购买买应应征征消消费费税税的的小小汽汽车车，，取取得得《机动动车车销销售售统统一一发发票票》，带带来来的的增增值值税税额额可可否否做做进进项项税税额额抵抵扣扣？？《增值值税税暂暂行行条条例例》第十十条条规规定定、、下下列列项项目目的的进进项项税税额额不不得得从从销销项项税税额额中中抵抵扣扣：：（一一））用用于于非非增增值值税税应应税税项项目目、、免免征征增增值值税税项项目目、、集集体体福福利利或或者者个个人人消消费费的的购