房地产企业所得税政策解析

房地产企业所得税政策解析主讲人：郭亚辉目录第一节针对房地产企业所得税的专门文件及举例说明房地产企业所得税预缴与汇算清缴。第二节房地产企业开发产品收入的税务处理第三节房地产企业开发产品成本的税务处理2第一节针对房地产企业所得税的专门文件内容提示：一、新企业所得税法之前的税收政策二、新企业所得税法之后的税收政策三、举例说明房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理3第一节针对房地产企业所得税的专门文件一、新企业所得税法之前的税收政策1.国税发【1995】153号

2.国税发【1999】242号

3.国税发【2001】142号

4.国税函【2002】172号5.国税发【2003】83号6.国税发【2006】31号4第一节针对房地产企业所得税的专门文件二、新企业所得税法之后的税收政策7.国税函【2008】299号8.国税发【2009】31号9.国税函【2009】342号10.国税函【2010】201号11.2012年15号公告5三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理（一）房地产企业不同阶段的收入处理从会计处理上来看，一般销售的开发产品没有收完全款不会交房入住，即符合企业会计准则收入确认条件的规定时，企业方结转收入，否则，不论是未完工建造阶段的开发产品还是完工后未交付的开发产品，所收取的款项一概反映在“预收账款”科目。税务处理上，依据国税发[2009]31号第二章“收入的税务处理”第六条企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现。6三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理所以这两者的区别是明显的，既不能站在会计的角度上理解税法，也不能将《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定企业销售商品同时满足的条件理解为同样适用于房地产企业所得税。

7三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理【例2-1】案例分析A房地产企业，2011年度完工交付B项目预收收入10000万元，其中上年收入4000万元；完工未交付C项目预收收入6500万元，其中上年收入2500万元；在建D项目预收收入3500万元。2011年12月，A房地产企业结转B项目销售收入10000万元，销售成本7500万元。该企业各项目预计计税毛利率均为15%，税金暂只计算营业税，不考虑期间费用。8三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理B项目开发产品，会计已经结转收入，且收取的预收款符合国税发[2009]31号确认收入的条件，确认所得税收入10000万元，确认结转成本7500万元。

9若B项目所收取的预收款中4000万元已经按照预计计税毛利率在上一年度汇算清缴中做过纳税调整，则在2011年度应做纳税调减处理。B项目汇算清缴应纳税所得额为：（10000－7500－10000×5%）－（4000×15%－4000×5%）=2000－400=1600（万元）。（5%是营业税）C项目开发产品，不具备会计准则收入确认条件，会计尚未结转收入，但是按照国税发[2009]31号所得税收入确认条件，应计算为企业所得税收入6500万元。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理10三、房企汇算算清缴中的成成本与收入的的税务处理对于C项目所所得税汇算要要注意不能再再按照预计计计税毛利率15%来进行行计算了。按照国税发[2009]31号文第第九条规定，，开发产品完完工后，企业业应及时结算算其计税成本本并计算此前前销售收入的的实际毛利额额，同时将其实实际毛利额额与其对应应的预计毛毛利额之间间的差额，，计入当年度度企业本项项目与其他他项目合并并计算的应应纳税所得得额。11所以C项目目上年度所所收取的预预收款中2500万万元按照预预计计税毛毛利率在上上一年度汇汇算清缴中中做过纳税税调整，则则在2011年度应应做纳税调调减处理。。若C项目已已知实际计计税成本为为4550万元，则则C项目汇汇算清缴应应纳税所得得额为：（（6500－4550－6500×5%）－（（2500×15%－2500×5%）=1625－250=1375（（万元）。。三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理12三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理在建D项目目预收收入入3500万元，会计不结转转收入，也也无法计算算计税成本本。但是其符符合国税发发[2009]31号所得税税收入确认认条件，应应计算为企企业所得税税收入3500万元元。其中由由于其属于于未完工开开发产品，，根据国税税发[2009]31号文第第九条规定定，企业销销售未完工工开发产品品取得的收收入，应先按预计计计税毛利利率计算出出预计毛利利额，计入当期期应纳税所所得额。所所以D项目目汇算清缴缴应纳税所所得额为：：3500×15%－3500×5%=350（万元元）。不考虑期间间费用，A房地产企企业2011年度应应纳税所得得额为：1600+1375+350=3325（万元元）。13（二）年终汇算清清缴不能忽忽视的完工工条件1.国税发发[2009]31号的规定定以上销售的的不同阶段段，由于收收入计算所所得额的方方式不同，，区别即在在于开发产产品完工与与否，《国国家税务总总局关于房房地产开发发经营业务务征收企业业所得税问问题的通知知》（国税发[2009]31号）对于除土土地开发之之外的其他他开发产品品完工条件件规定如下下：开发产产品符合下列条条件之一的的，应视为为已经完工工：三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理14三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理（一）开发发产品竣工工证明材料料已报房地地产管理部部门备案；；（二）开发发产品已取取得了初始产权证证明；（三）开发发产品已开始投入使使用。以上三个条条件如果同同时满足，，遵循时点点界定孰先先原则，以以最早的一一个时点确确定开发产产品完工时时点，这与与会计核算算不同。152.国税函【2009】】342号号规定：《国家税务总总局关于房房地产企业业开发产品品完工标准准税务确认认条件的批批复》海南南省国家税税务局：你你局《关关于海南永永生实业投投资有限公公司偷税案案中如何认认定开发产产品已开始始投入使用用问题的请请示》（琼琼国税发〔〔2009〕121号）收悉悉。经研究究，批复如如下：根根据《国家家税务总局局关于房地地产开发经经营业务征征收企业所所得税问题题的通知》》（国税发发〔2006〕31号）规定定的精神，，房地产开开发企业建建造、开发发的开发产产品无论工程质质量是否通通过验收合合格，或是是否办理完完工（竣工工）备案手手续以及会会计决算手手续，当其其开发产品品开始投入入使用时均均应视为已已经完工。。三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理16三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理房地产开发发企业应按按规定及时时结算开发发产品计税税成本并计计算此前以以预售方式式销售开发发产品所取取得收入的的实际毛利利额，同时时将开发产产品实际毛毛利额与其其对应的预预计毛利额额之间的差差额，计入入当年（完完工年度））应纳税所所得额。开开发产品品开始投入使使用是指房地产产开发企业业开始办理理开发产品品交付手续（（包括入住住手续）或或已开始实实际投入使使用。173.国税函函[2010]201号的规规定国家税务总总局《关关于房地产产开发企业业开发产品品完工条件件确认问题题的通知》》（国税税函[2010]201号））规定：：根据《国家税务务总局关于于房地产开开发经营业业务征收企企业所得税税问题的通通知》（国国税发[2006]31号号）规定精神神和《国家家税务总局局关于印发发〈房地产产开发经营营业务企业业所得税处处理办法〉〉的通知》》（国税发发[2009]31号）第三三条规定，，房地产开开发企业建建造、开发发的开发产产品，无论三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理18三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理工程质量是是否通过验验收合格，，或是否办办理完工（（竣工）备备案手续以以及会计决决算手续，当企业开开始办理开开发产品交交付手续（（包括入住住手续）、、或已开始始实际投入入使用时，，为开发产产品开始投投入使用，，应视为开开发产品已已经完工。。房地产开开发企业应应按规定及及时结算开开发产品计计税成本，，并计算企企业当年度度应纳税所所得额。19（三）完工工项目要及及时核算计计税成本开发产品完完工后，交交付使用会会计核算上上由“预收收账款”科科目结转到到“主营业业务收入””，“开发发成本”归归集的成本本费用相应应按照已售建筑面面积占可售售建筑面积积的比例结转转至“主营营业务成本本”。当然然，如果企企业由于种种种原因不不进行损益益结转，并并不可能减减少应纳税税所得额，，因为开发发产品完工工后或税法法视同完工工后不能再再依据预计计计税毛利利率确定应应纳税所得得额。国税税发[2009]31号第九九条规定：：开发产品品完工后，，企业应及及时结算其其计税成本本并计算此此前销售收收入的实际际毛利额，，同时将其其实际毛利利额与其对对应的预计计毛利额之之间的差额额，计入当当年度企业业本项目与与其他项目目合并计算算的应纳税税所得额。。三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理20（四）可可以预提的的三种计税税成本国税发[2009]31号第第三十二条条考虑了这这一因素，，允许预提提部分成本本费用计入入完工产品品的计税成成本：1.出包工工程未最终终办理结算算而未取得得全额发票票的，在证证明资料充充分的前提提下，其发发票不足金金额可以预预提，但最最高不得超超过合同总总金额的10%；2.公共配配套设施尚尚未建造或或尚未完工工的，可按按预算造价价合理预提提建造费用用。此类公公共配套设设施必须符符合已在售售房合同、、协议或广广告、模型型中明确承承诺建造且且不可撤销销，或按照照法律法规规规定必须须配套建造造的条件；；三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理21三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理3.应向政政府上交但但尚未上交交的报批报报建费用、、物业完善善费用可以以按规定预预提。物业业完善费用用是指按规规定应由企企业承担的的物业管理理基金、公公建维修基基金或其他他专项基金金。除此之之外的建造成本费费用以及其其他应当取取得但未取取得合法凭凭据的，不不得计入计计税成本。。22（五）完工工项目确定定计税成本本核算终止止日国税发[2009]31号第第三十五条条规定：开开发产品完完工以后，，企业可在在完工年度度企业所得得税汇算清清缴前选择择确定计税税成本核算算的终止日日，不得滞滞后。可以以归纳为以以下几点：：1.开发产产品当年度度完工必须须结算计税税成本（完工指税法法视同完工工条件）。2.根据计计税成本结结算额，对对以前销售售收入实际际毛利额与与预计毛利利额差额调调整计入当当年度应纳纳税所得额额。3.计税成成本核算有有终止日，，即完工年年度企业所所得税汇算算清缴前。。三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理23（六）年终终汇算清缴缴的计税成成本的纳税税调整1.计税成本只只考虑实际毛利额额，不考虑会会计实际结转成本。汇算清缴缴需要根据据主营业务务成本做出出纳税调整整。2.会计成本年年终结算止止于资产负负债表日，，计税成本本可以次年年5月31日前任一一时点为核核算终止日日。汇算清清缴根据12月31日账面数数据可在5月31日日前纳税调调整。（国税函2011年34号文件件）3.会计成本：：未入账的的成本费用用均可以预预提；计税税成本：预预提成本费费用不超过过国税发[2009]31号号第三十二二条规定的的范围和标标准。所以以预提成本本汇算清缴缴也要纳税税调整。三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理244.1月1日—5月月31日之之间取得合合法凭据，会计作为为次年度发发生的成本本费用或冲冲减预提成成本，税法则可以以计入当年年度计税成成本。所以汇算清清缴要注意意可以计入入计税成本本的范围。。核算终止日日的规定遵遵从了《企企业所得税税法实施条条例》第九九条的规定定：企业应应纳税所得得额的计算算，以权责责发生制为为原则，属属于当期的的收入和费费用，不论论款项是否否收付，均作为当期期的收入和和费用；不属于当当期的收入入和费用，，即使款项已已经在当期期收付，均均不作为当当期的收入入和费用。这样就给给了房地产产企业充分分的核算申申报时间，，即企业可可以在年度度结束后的的5个月汇汇算清缴期期内，尽快快地完成出出包工程结结算，索取取发票，完完整确定完完工项目的的计税成本本。补计需需要在当年年度税前扣扣除的应计计未计、应应提未提项项目。三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理25（七）未完工工开发产品品不进行汇汇算清缴。未完工开发发产品在纳纳税年度结结束时，只只有预售收收入，其成成本费用项项目仍然不不能够归集集全，也不不能够准确确核算出来来，因此，，纳税年度度结束时，，仍未完工工的开发产产品在当年年度内预缴缴的所得税税，不能参参加当年度度的企业所所得税汇算算清缴。三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理26（八）所得得税汇算不不同于项目目清算【例2-2】A房地产企业业开发的B项目，2007年年实现预售售收入1000万元元，预计计计税毛利率率为20%，期间费费用及可扣扣除税金为为150万万元，当年年缴纳企业业所得税16.5万万元；2008年实实现预售收收入2000万元，，预计计税税毛利率为为15%，，期间费用用及可扣除除税金为200万元元，当年缴缴纳企业所所得税25万元；2009年年B项目竣竣工交付业业主使用，，当年实现现销售收入入3000万元，期期间费用及及可扣除税税金为250万元，，项目计税税成本为4200万万元。假设设没有其他他纳税调整整项目，A房地产企企业在B项项目竣工清清算年度，，即2009年需要要缴纳多少少企业所得得税？三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理27A房地产企企业财务人人员认为，，B项目竣竣工清算共共计实现销销售收入6000万万元（1000＋2000＋＋3000），发生生计税成本本4200万元，项项目期间费费用及可扣扣除税金600万元元（150＋200＋250）应纳税所得得额＝6000－4200－－600＝＝1200（万元））应缴企业所所得税＝1200××25%＝＝300（（万元），，实际预缴企企业所得税税＝16.5＋25＝41.5（万元元），项目目竣工清算算应补缴企企业所得税税＝300－41.5＝258.5（（万元）。。（提示：：这种清算是是错误的））区别在于还还有流转税税等期间费费用的影响响。三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理28正确的项目目清算办法法：第一，房地产企业业开发经营营业务的企企业所得税税处理并不不仅着眼于于具体项目目的损益情情况，无论论项目是否否完工，无无论开发产产品是预售售还是现售售，都应当当在当年度度确认销售售收入并汇汇算清缴企企业所得税税。上例中中，A房地地产企业2007年年度、2008年度度缴纳的企企业所得税税实质上是是当年度汇汇算清缴的的应纳税额额，并非B项目完工工前的预缴缴税额。第二，企业销售未未完工开发发产品取得得的销售收收入，应先先按预计计计税毛利率率分季度（（或月度））计算出预预计毛利额额，计入当当期应纳税税所得额。。上例中，，A房地产产企业2007年销销售收入对对应的应纳纳税所得额额＝1000×20%－150＝50（万元）），2008年销售售收入对应应的应纳税税所得额＝＝2000×15%－200＝100（万元））。三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理29第三，开发产品品完工后，，企业应及及时结算其其计税成本本并计算此此前销售收收入的实际际毛利额，，同时将其其实际毛利利额与对应应的预计毛毛利额之间间的差额，，计入当年年度企业的的应纳税所所得额。B项目计税税成本为4200万万元，实际际毛利率＝＝（6000－4200）÷÷6000×100%＝30%，2007年、、2008年实际毛毛利额与预预计毛利额额的差额分分别为100万元[1000×（30%—20%）]和和300万万元[2000×（（30%－－15%））]，毛利利差额400万元（（100＋＋300））应当计入入2009年度应纳纳税所得额额。三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理30三、房企汇汇算清缴中中的成本与与收入的税税务处理第四，确定2009年度应应纳税所得得额＝3000－[4200－3000×（1－30%）]－250＋400＝1050（（万元），，应纳所得得税＝1050×25%＝262.5（万元））。以上计算结结果与企业业财务人员员计算结果果的差额＝＝262.5－258.5＝＝4（万元元），形成成此差异的的原因在于于房地产开开发企业对对于销售收收入的理解解不准确，，将项目清清算与所得得税汇算相相互混淆。。该例中，，清算仅指项项目计税成成本的最终终结算，涵涵盖了3年年的销售期期间，而汇汇算指按照照年度分别别计算的企企业所得税税应纳税额额，两者不不能等同。。31第二节房房地产企企业开发产产品收入的的税务处理理一、未完工工开发产品品收入二、完工开开发产品收收入三、视同销销售收入四、租金及及预租收入入五、其他收收入（特别别规定）32一、未完工工开发产品品收入国税发【2009】】31号文文件：第六六条企企业通过正正式签订《《房地产销销售合同》》或《房地地产预售合合同》所取取得的收入入，应确认认为销售收收入的实现现，具体按按以下规定定确认：第九条企企业销售售①未完工工开发产品品取得的收收入，应先先按②预计计计税毛利利率分季（（或月）计计算出预计计毛利额，，④计入入当期应纳纳税所得额额。第十二条③③企企业发生的的期间费用用、⑤已销销开发产品品计税成本本、营业税税金及附加加、土地增增值税准予予当期按规规定扣除。。④=①××②－③③（预预缴）33一、未完工工开发产品品收入国税发[2009]31号文文件：第八条：企企业销售未未完工开发发产品的计计税毛利率率由各省、、自治、直直辖市国家家税务局、、地方税务务局按下列列规定进行行确定:（（1）开开发项目位位于省、自自治区、直直辖市和计计划单列市市人民政府府所在地城城市城区和和郊区的，，不得低于于15％。。

（2））开发项目目位于地及及地级市城城区及郊区区的，不得得低于10%。（（3）开发发项目位于于其他地区区的，不得得低于5％％。

（4）属于经经济适用房房、限价房房和危改房房的，不得得低于3%。问问题：国国税函【2008】】299号号文件规定定的非经济济适用房的的预计利润润率比上述述前三条计计税毛利率率高5%。。主要源于于什么？34第九条：企企业销售未未完工开发发产品取得得的收入,应先按预预计计税毛毛利率分季季(或月)计算出预预计毛利额额，计入当期应应纳税所得得额。开发发产品完工工后，企业业应及时结结算其计税税成本并计计算此前销销售收入的的实际毛利利额，同时时将其实际际毛利额与与其对应的的预计毛利利额之间的的差额，计计入当年度度企业本项项目与其他他项目合并并计算的应应纳税所得得额。在在年度度纳税申报报时，企业业须出具对对该项开发发产品实际际毛利额与与预计毛利利额之间差差异调整情情况的报告告以及税务务机关需要要的其他相相关资料。。未完工产品品当期预计计毛利＝当当期预售收收入×预计计毛利率一、未完工工开发产品品收入35【例3-1】（1）某房房地产公司司（坐落在省城城）2008年度开发发A项目，，预售房款款7800万元，当当年开发产产品未完工工。当年缴缴纳营业税税金及附加加432.9万元，，期间费用用650万万元。2009年度度A项目目全部完工工，实现收收入12000万元元，开发成成本6000万元，，该项目2009年年度缴纳营营业税金及及附加233.1万万元。（2）2009年度又又开发了B项目，截截止到年底底项目也完完工，共实实现收入4500万万元，开发发成本2700万元元，缴纳营营业税金及及附加249.75万元。该该企业2009年度度期间费用用共发生890万元元。计算该该企业2008、2009两两年应缴纳纳企业所得得税（假设设不需进行行其他纳税税调整）。。一、未完工工开发产品品收入36分析并计算算：1、2008年：企业的利润润总额＝0―650＝―650万元该企业产品品未完工，，应根据国国税发【2009】】31号文文件第八条条、第九条条规定计算算缴纳企业业所得税。。应纳税所得得额＝7800×15%―432.9―650＝87.1万元应纳企业所所得税＝87.1××25%＝＝21.775万元元。一、未完工工开发产品品收入372、2009年：A项目：实实际毛利率率=（7800+12000-6000）÷（（7800+12000）××100%=69.7%实际毛利额额与预计毛毛利额之差差=7800×（69.7%-15%）=4266.6万元应做做为2009年应纳纳税所得额额。2009应应纳税所得得额=12000——[6000—7800×（（1-69.7%））]—233.1+4266.6+4500-2700-249.75-890=8363.4-233.1+4266.6+4500-2700-249.75-890=13057.15（万元元）应缴纳企业业所得税＝＝13057.15×25%＝3264.2875万元元一、未完工工开发产品品收入38一、未完工工开发产品品收入问题一：未完工开发发产品的收收入是否可可以作为三三项费用扣扣除基数？？国税发【2009】】31号文文件的规定定：（一）2008年以以前，预售售收入作为为预收性质质的价款，，不能作为为三项费用用扣除基数数（国税发【2006】】31号文文件第八条条第十款）。（二）三项项费用往往往发生在未未完工前，，为了解决决这个矛盾盾，国税发发【2006】31号文件给给予了变通通政策（三三年递延））。39一、未完工工开发产品品收入10．广告告费、业务务宣传费、、业务招待待费。按以以下规定进进行处理：：（1）开发发企业取得得的预售收收入不得作作为广告费费、业务宣宣传费、业业务招待费费等三项费费用的计算算基数，至至预售收入入转为实际际销售收入入时，再将将其作为计计算基数。。（2）新办办开发企业业在取得第第一笔开发发产品实际际销售收入入之前发生生的，与建建造、销售售开发产品品相关的广广告费、业业务宣传费费和业务招招待费，可可以向后结结转，按税税收规定的的标准扣除除，但结转转期限最长长不得超过过3个纳税税年度。40一、未完工工开发产品品收入（三）国税发发【2009】31号文件彻彻底解决了了这个问题题：规定只只要是签订订了预售合合同，都算算是“销售售收入”，，新31号号文件通篇篇没有出现现“预售收收入”字样样。而销售售收入是可可以作为三三项费用扣扣除基数的的。（1）国税函【【2008】875号号文件第一一条：一一般销售售收入的的确认原原则。合同是否否签订，，是构成成企业所所得税收收入的重重要要件件（2）31号文文件第六六条：特特殊销售售收入的的确认原原则。目前明确确规定未未完工收收入不能能做三项项费用扣扣除基数数的，只只有福州州国税局局。而政政策大省省：北京京、江苏苏等地都都明确指指出可以以作为三三项费用用扣除基基数。41一、未完完工开发发产品收收入（四）三三项费用用新规定定。国家家税务总总局公告告2012年第第15号号关于企企业所得得税应纳纳税所得得额若干干税务处处理问题题的公告告，第五五条规定定：关于于筹办期期业务招招待费等等费用税税前扣除除问题企业在筹建期间间，发生的的与筹办办活动有有关的业业务招待待费支出出，可按按实际发发生额的的60%计入企企业筹办办费，并并按有关关规定在在税前扣扣除；发发生的广广告费和和业务宣宣传费，，可按实实际发生生额计入入企业筹筹办费，，并按有有关规定定在税前前扣除。。（适用用2011年度度及以后后）42一、未完完工开发发产品收收入房地产开开发企业业在进入入正式建建设期之之前也存存在筹建建，但何何时何阶阶段为筹筹建期没没有明确确。但国税函（（2010）79号文件说明明，未取取得收入入之前发发生的费费用按筹筹办费处处理。因因此，未未产生预预售收入入之前都都应该为为筹建期期。43一、未完完工开发发产品收收入总结：1、只要要签订了了预售合合同就属属于销售售收入，，因此可可以作为为三项费费用的扣扣除基数数。增加加三项费费用的扣扣除基数数。从2011年开始始，筹建建期不受受收入影影响直接接按发生生额60%扣除除招待费费用。广广宣费用用可以直直接扣除除。2、完工工年度，，以前年年度未完完工开发发产品预预售收入入结转而而来的销销售收入入，不能能再次作作为三项项费用扣扣除基数数。44一、未完完工开发发产品收收入问题二：：未完工工开发产产品收入入的范围围（一）预预收账款款贷方发发生额（（常规科科目）①发票领领购簿及及发票收收据；②②网上上备案合合同；③③纸质质合同；；④④销售台台账（明明细表））；⑤⑤预收账账款账（二）定定金、订订金、保保证金、、诚意金金（其他他应付款款二级科科目）是是否缴纳纳企业所所得税？？（1）2008年以前前，因为为税法有有预售收收入的概概念，所所有的预预收款项项均作为为预售收收入，因因此定金金必须缴缴纳企业业所得税税，这也也是税务务机关检检查重点点。45一、未完完工开发发产品收收入（2）2008年以后后，如果果收取的的定金跨跨越年度度，由于于没有签签订预售售合同，，因此在在收取定定金当年年，要作作为预收收款项，，不作为为收入处处理。（3）定定金是否否要缴纳纳营业税税？什么么时间缴缴纳？（（国税函〔〔1995]156号号文件第第18条条）诚意金金不要缴缴税46一、未完完工开发发产品收收入问题二：：未完工工开发产产品收入入的范围围思考：完完工开发发产品收收取的定定金是否否确认为为完工销销售收入入？对于完工工开发产产品，如如果未签签合同仅仅交付定定金的，，不符合合销售收收入实现现的条件件，预收收的定金金不需结结转为完完工产品品销售收收入。47一、未完完工开发发产品收收入问题二：：未完工工开发产产品收入入的范围围（三）非非法预售售房屋未未签订预预售合同同，是否否计税？？如，某开开发商为为税务局局集资盖盖房，已已经收取取了90%的款款项，但但是未签签订预售售或者销销售合同同，是否否计税呢呢？（1）根根据新31号文文件第6条规定定，签订订合同后后，才计计税。（2）这这里的合合同，应应遵循““实质重重于形式式”的原原则，不不局限于于房管局局制式的的合同，，只要有有实质上上行使销销售合同同意向的的协议存存在，则则推定为为销售合合同已经经签订。。（875号文文件的解解读）48一、未完完工开发发产品收收入问题二：：未完工工开发产产品收入入的范围围（四）是是借款合合同，还还是销售售合同？？（实质质重于形形式）（（规避缴缴纳预缴缴税款））假借借款款的形式式（实际际案例））（不最最终确定定到底是是否买房房）合同条款款规定：：①所借借款项没没有利息息；②借借款只能能用于楼楼盘建设设；③借借款人享享受开盘盘价80%优惠惠；④收收款收据据注明：：购房集集资款，，并可以以抵顶房房款。因此，稽稽查认定定此项行行为实质质上为销销售行为为，应缴缴纳所得得税和营营业税。。49一、未完完工开发发产品收收入交涉：那那么，，房地产产企业一一定会找找事务所所或者律律师来找找税务机机关交涉涉，您会会如何交交涉呢？？一定会说说：我这这个收入入不合法法，怎么么能征税税呢？50一、未完完工开发发产品收收入问题三：销销售收入入不区分分合法收收入和非非法收入入。企业一定定会声称称自己的的预售是是非法预预售不能能征税。。未取得预预售许可可证，就就进行预预售是非非法的。。但是，，税务机机关不是是预售许许可的主主管机关关，也不不去分辨辨，总之之只要取取得收入入就要纳纳税。如如果业主主起诉，，法院判判定合同同无效，，则前期期确认的的收入可可以扣减减。51一、未完完工开发发产品收收入非法预售售案例：：2006年房房地产税税务稽查查过程中中，某地地产公司司将预收收款项打打入老板板个人账账户，再再以个人人借款方方式，将将款项转转入企业业账簿。。其隐瞒瞒非法预预售收入入的行为为，税务务机关不不能坐视视不理。。问题：公公司向老老板借钱钱是否有有税收风风险呢？？52一、未完完工开发发产品收收入老板向公公司借钱钱有税务务风险么么？1、老板板借给公公司钱----对于税税务稽查查来说关关注：①①非法预预售的征征兆。是是不是非非法预售售款项，，假借老老板个人人账户；；②个人人所得税税问题。。如果排排除第一一种情况况，是否否有利息息支出，，企业有有责任代代扣代缴缴个人所所得税。。③企业业所得税税扣除。。53一、未完完工开发发产品收收入2、根据据财税【2003】158号文件规定，一一年内不不归还又又不用于于企业经经营的，，要根据据股息红红利所得得征收个个人所得得税，财税【2008】83号文件进一一步做了了重申；；企业所所得税风风险：如如果企业业对老板板不收取取利息，，将可能能遭遇关关联方交交易调整整，缴纳纳企业所所得税。。54一、未完完工开发发产品收收入问题四：：预售收收入预缴缴申报表表的填报报。假设某地地产企业业2008年第第一季度度取得了了预售收收入1000万万元，预预计利润润率为20%，，期间费费用80万元，，营业税税金及附附加为55.5万，预预缴的土土地增值值税为10万元元，如何何进行预预缴纳税税申报？？（1））国税函函[2008]299号文件件（2））国税函函【2008】】635号号文件件：（四四要素素公式式分析析）55一、未未完工工开发发产品品收入入问题五五：经经济适适用房房的税税收优优惠1、营营业税税：经经济适适用房房不再再有任任何的的营业业税优优惠。。2、土土地增增值税税：土土地增增值税税没有有任何何税收收优惠惠，只只是如如果符符合普普通标标准住住宅，，而且且增值值率不不超过过20%的的，可可以免免税。。不是是特性性的税税收优优惠。。有些些地区区经济济适用用房土土地增增值税税预缴缴有优优惠的的措施施。3、企企业所所得税税：企企业所所得税税没有有实体体性优优惠，，只是是预计计计税税毛利利率比比较低低3%。当地政政府承承诺的的优惠惠，只只能通通过财财政返返还的的形式式来进进行。。总结：：经济适适用房房在三三大税税种没没有非非常大大的税税收优优惠政政策。。56二、完完工产产品收收入国税发发[2009]31第三三条：：企业房房地产产开发发经营营业务务包括括土地地的开开发，，建造造、销销售住住宅、、商业业用房房以及及其他他建筑筑物、、附着着物、、配套套设施施等开开发产产品。。除土土地开开发之之外，，其他他开发发产品品符合合下列列条件件之一一的，，应视视为已已经完完工：：1、开开发产产品竣竣工证证明材材料已已报房房地产产管理理部门门备案案。2、、开发发产品品已开开始投投入使使用。。第二节节房房地地产企企业开开发产产品收收入的的税务务处理理（一））开发发产品品完工工确认认的条条件：：57第二节节房房地地产企企业开开发产产品收收入的的税务务处理理3、开开发发产品品已取取得了了初始始产权权证明明。之所以以要区区分完完工开开发产产品和和未完完工开开发产产品是是因为为：完完工开开发产产品与与未完完工开开发产产品企企业所所得税税计算算方法法不一一致。。完工工开发发产品品按照照实现现的利利润计计算缴缴纳企企业所所得税税，未未完工工开发发产品品按照照预计计毛利利润缴缴纳企企业所所得税税。国税函函【2009】】342号号，国税函函【2010】】201号号58（二））销售售收入入的确确认原原则1.企业业销售商商品同同时满满足下下列条条件的的，应应确认认收入入的实实现：：（（结合合国税税函[2008]875号文文件））商品销销售合合同已已经签签订，企业业已将将商品品所有有权相相关的的主要要风险险和报报酬转转移给给购货货方；；第六条条企业通通过正式签签订《《房地地产销销售合合同》》或《《房地地产预预售合合同》》所取取得的的收入入，应确确认为为销售售收入入的实实现。。2.一一次性性全额额收款款方式式采取一一次性性全额额收款款方式式销售售开发发产品品的，，应于于实际际收讫讫价款款或取取得索索取价价款凭凭据（（权利利）之之日，，确认认收入入的实实现。。59（二））销售售收入入的确确认原原则3、分期收收款方方式（新会会计准准则的的纳税税调整整问题题）采取分分期收收款方方式销销售开开发产产品的的，①应按销销售合合同或或协议议约定定的价价款和和付款款日确确认收收入的的实现现。②付款方方提前前付款款的，，在实实际付付款日日确认认收入入的实实现。。（1））注意收收入同同成本本要配配比。。（收收入分分期，，成本本不能能按全全部））（2））现实生生活中中有提提前付付款的的情况况么？？（3））新所得税税法的的规定定（实施条条例第第23条第一一款）），没没有提提到提提前付付款的的情形形如何何处理理。实施条条例23条条：以以分分期收收款方方式销销售货货物的的，按按照合合同约约定的的收款款日期期确认认收入入的实实现；；如果企企业采采取企企业会会计制制度，，则税税收同同会计计无差差异；；如果果采用用会计计准则则，则则存在在会计计同税税收的的差异异。60（二））销售售收入入的确确认原原则3.分期收收款方方式（新会会计准准则的的纳税税调整整问题题）某企业业采取取分期期收款款方式式销售售商品品，商商品价价值为为250万万元，，对方方可以以分3年交交付价价款，，每年年100万万元。。则：借借：：长期期应收收款300万万贷：主主营业业务收收入250万未实现现融资资收益益50万借：主主营业业务成成本210万贷：库库存商商品210万借：未未实现现融资资收益益20万万贷：财财务费费用20万61（二））销售售收入入的确确认原原则此时第第一年年应当当调整整如下下：第5行行，调减减收入入150万万(只只确认认收入入100万万元）），第40行行调增140万元元（即即调减减140万万成本本），，第36行，调减减未确确认融融资收收益20万万元。。申报报表中中未涉涉及分分期收收款的的成本本问题题。3个步步骤，，就完完成了了调整整。62（二））销售售收入入的确确认原原则4、银银行按按揭方方式（两个个条款款）采取银银行按按揭方方式销销售开开发产产品的的，应应按销销售合合同或或协议议约定定的价价款确确定收收入额额，其其①首付付款应于实实际收收到日日确认认收入入的实实现，，②余款款在银行行按揭揭贷款款办理理转账账之日日确认认收入入的实实现。。第十九九条企业采采取银银行按按揭方方式销销售开开发产产品的的，凡凡约定定企业业为购购买方方的按按揭贷贷款提提供担担保的的，其其销售售开发发产品品时向向银行行提供供的保证金金(担担保金金)不不得从从销售售收入入中减减除，，也不不得作作为费费用在在当期期税前前扣除除，但实实际发发生损损失时时可据据实扣扣除。。63（二））销售售收入入的确确认原原则4.银银行按按揭方方式（也存存在会会计同同税收收的差差异））(1)首付付款和和按揭揭款确确认收收入时时间的的不一一致，，如何何解决决其销销售成成本的的分摊摊问题题？(2)按揭揭保证证金是是否允允许在在按揭揭收入入中扣扣减？？（次次贷贷危危机机））问题题：：假假按按揭揭在在税税收收上上如如何何处处理理呢呢？？税收收不不区区分分合合法法收收入入与与非非法法收收入入，，一一律律纳纳税税。。64【例2-1】】1、、北北京京西西都都房房地地产产公公司司2006年年8月月投投入入A项项目目开开发发，，于于2007年年8月月竣竣工工；；2007年年4月月又又同同时时开开发发B、、C两两个个项项目目，，截截止止到到2007年年底底项项目目均均未未竣竣工工。。2007年年12月月采采用用一一次次性性全全额额收收款款方方式式销销售售房房屋屋A项项目目产产品品1500平平方方米米，，收收取取房房款款900万万元元；；B项项目目为为一一栋栋写写字字楼楼，，销销售售初初期期与与购购房房单单位位签签订订分分期期付付款款协协议议，，约约定定从从2007年年9月月15日日起起每每隔隔三三个个月月付付款款1600万万元元；；C项项目目为为一一住住宅宅小小区区，，从从2007年年10月月项项目目开开发发起起即即采采用用按按揭揭贷贷款款方方式式对对外外销销售售，，2007年年12月月收收到到首首付付款款500万万元元计计入入““预预收收账账款款””，，当当月月收收到到银银行行划划转转按按揭揭贷贷款款2000万万元元，，计计入入““长长期期借借款款””。。计计算算2007年年12月月应应实实现现收收入入。。（二二））销销售售收收入入的的确确认认原原则则65A项项目目应应实实现现收收入入900万万元元；；B项项目目应应实实现现收收入入1600万万元元；；C项项目目应应实实现现收收入入＝＝500＋＋2000＝＝2500元元全月月应应实实现现收收入入＝＝900＋＋1600＋＋2500＝＝5000万万元元（二二））销销售售收收入入的的确确认认原原则则66（二二））销销售售收收入入的的确确认认原原则则5.委托托销销售售方方式式（财税税[2009]29号号文文件件）（（1））必必须须是是支支付付给给具具有有合合法法经经营营资资格格的的中中介介服服务务企企业业或或个个人人。。（（2））必必须须同同具具有有合合法法经经营营资资格格的的中中介介服服务务企企业业或或个个人人签订订了了代代办办合合同同和和协协议议。。（3））支支付付给给单单位位的的款款项项，，必须须是是通通过过银银行行转转账账。。（4））无无论论支支付付给给单单位位还还是是个个人人，，其其支付付金金额额均均不不得得超超过过服服务务合合同同或或协协议议金金额额的的5%。。（5））佣佣金金和和手手续续费费是是支支付付给给交交易易双双方方以以外外的的中中介介机机构构或或个个人人（（第第三三方方）），，而而不不包包括括交交易易双双方方、、代代理理人人、、代代表表人人之之间间支支付付的的款款项项，，防防止止将将返返利利、、回回扣扣混混同同手手续续费费和和佣佣金金。。67（二二））销销售售收收入入的的确确认认原原则则（6））强调调收收支支两两条条线线的的原原则则，做做为为销销售售方方支支付付的的手手续续费费不不能能作作扣扣服服务务金金额额；；做做为为购购买买方方支支付付的的佣佣金金和和手手续续费费不不能能直直接接扣扣除除，，而而是是做做为为固固定定资资产产、、无无形形资资产产。。（7）依法取得合法法真实凭证。。（8）文件执执行时间：2008年1月1日。68（二）销售收收入的确认原原则5.委托销售方式式（销售方式））A.支付手续续费方式（1）多支支付佣金（隐隐瞒收入）；；以佣金推算算收入。询问问笔录的技巧巧。（2）不支付付佣金（以房房降价差价抵抵债）B.视同买断断方式C.超基价分分成方式D.包销方式式体现原则：““收支两条线线”、“国家家不承担企业业经营风险””问题：包销方方式的营业税税应当如何缴缴纳？69A.支付手续续费方式：采取支付手手续费方式委委托销售开发发产品的，应应按销售合同同或协议中约约定的价款于于收到受托方方已销开发产产品清单之日日确认收入的的实现。B.买断方式式：5.采取委托托方式销售开开发产品的，，应按以下原原则确认收入入的实现：采取视同买断断方式委托销销售开发产品品的，属于企企业与购买方方签订销售合合同或协议，，或企业、受受托方、购买买方三方共同同签订销售合合同或协议的的，如果销售售合同或协议议中约定的价价格高于买断断价（二）销售收收入的确认原原则70（二）销售收收入的确认原原则格，则应按销销售合同或协协议中约定的的价格计算的的价款于收到到受托方已销销开发产品清清单之日确认认收入的实现现；如果属于于前两种情况况中销售合同同或协议中约约定的价格低低于买断价格格，以及属于于受托方与购购买方签订销销售合同或协协议的，则应应按买断价格格计算的价款款于收到受托托方已销开发发产品清单之之日确认收入入的实现。71换句话说说：A、开发发企业、、购买方方签订合合同；开开发企业业、受托托方、购购买方三三方签订订合同：：按合销售售同价、、买断价价孰高法法（于收收到已销销开发产产品清单单之日））确认销销售收入入实现。。B、受托托方、购购买方签签订合同同：按买断价价格（于于收到已已销开发发产品清清单之日日）确认认销售收收入实现现。（二）销销售收入入的确认认原则72采取基价价(保底底价)并并实行超超基价双双方分成成方式委委托销售售开发产产品的，，属于由由企业与购买买方签订订销售合合同或协协议，或或企业、、受托方方、购买买方三方方共同签签订销售售合同或或协议的，如果果销售合合同或协协议中约约定的价价格高于基价，则则应按销销售合同同或协议议中约定的价价格计算算的价款款于收到受受托方已已销开发发产品清清单之日日确认收收入的实实现，企企业按规定定支付受受托方的的分成额额，不得得直接从从销售收收入中减减除；如果销售售合C.超基基价分成成方式：：（二）销销售收入入的确认认原则73（二）销销售收入入的确认认原则同或协议议约定的的价格低于基价的，，则应按按基价计计算的价价款于收收到受托托方已销销开发产产品清单单之日确确认收入入的实现现。属于于由受托方与与购买方方直接签签订销售售合同的，则应应按基价加上上按规定定取得的的分成额额于收到受受托方已已销开发发产品清清单之日日确认收收入的实实现。74A、开发发企业、、购买方方签订合合同；开开发企业业、受托托方、购购买方三三方签订订合同：：按销售合合同价、、基价（（保底价价）孰高高法（于于收到已已销开发发产品清清单之日日））确确认销售售收入实实现。注：支付付的超基基价分成成不得从从收入中中扣除。。B、受托托方、购购买方签签订合同同：按基价加加上分成成额（于于收到已已销开发发产品清清单之日日））确确认销售售收入实实现。换句话说说：（二）销销售收入入的确认认原则75（二）销销售收入入的确认认原则D.包销销方式：：采取包销销方式委委托销售售开发产产品的，，包销期期内可根根据包销销合同的的有关约约定，参参照上述述1至3项规定定确认收收入的实实现；包包销期满满后尚未未出售的的开发产产品，企企业应根根据包销销合同或或协议确确认购入入。76【例2-2】湖湖北省楚楚风房地地产公司司2005年开开发一处处远郊住住宅小区区，由于于位置偏偏僻，销销售情况况始终不不好，开开发项目目竣工两两年后仍仍积压大大量存量量房。为为了尽早早将这些些房出手手，楚风风公司分分别与江江汉、汉汉兴、扬扬子、汉汉正四家家房屋销销售公司司签订代代理销售售合同。。由于销销售公司司情况各各异，代代理方式式均有所所不同。。江汉公司司按销售售额5%收取手手续费，，2007年9月销售售房屋400平平方米，，每平方方米2500元元。将销销售清单单提交楚楚风房地地产公司司，并按按合同约约定转交交售房款款95万万元。楚楚风公司司账务处处理为：：借：银行行存款95万万元贷：销售售收入95万万元（应该是100万万元）（二）销售售收入的的确认原原则77汉兴公司司采取买买断方式式代理销销售，买买断价为为每平方方米2300元元，销售售时由委委托方、、受托方方、买方方共同签签订协议议。2007年年9月将将开发产产品销售售清单提提交楚风风公司时时，销售售房屋500平平方米，，实现销销售收入入125万元，，平均售售价2500元元。楚风风公司账账务处理理为：借：银行行存款125万元（（按高于于买断价价，按实实际价格格计算））贷：销售售收入125万元（二）销销售收入入的确认认原则78扬子公司司采取基基价（保保底价））并实行行超基价价双方分分成方式式委托销销售开发发产品。。合同约约定销售售保底价价2200元，，并由扬扬子公司司直接与与客户签签订销售售合同，，超过保保底价部部分受托托方和委委托方按按三、七七分成。。2007年9月提交交销售清清单时，，销售房房屋600平方方米，实实现销售售收入150万万元，平平均售价价2500元。。楚风公公司账务务处理如如下：借：银行行存款150万元（（按高于于基价按按实际价价格计算算）贷：销售售收入150万元（二）销销售收入入的确认认原则79汉正公司司采取包包销方式式。合同同约定：：汉正公公司包销销楚风公公司1100平平方米房房屋，以以每平方方米销售售价2350元元向楚风风房地产产公司结结账；如如果截止止到2007年年9月15日销销售不完完，房屋屋归汉正正公司，，并由汉汉正公司司于期满满日起10日内内付清房房款。合合同规定定，由受受托方与与客户签签订售房房合同。。截止到到2007年9月底，，汉正公公司提交交销售清清单时，，当月销销售房屋屋800平方米米，还有有300平方米米未售出出。楚风风公司账账务处理理如下：：借：银行行存款188万元贷：销售售收入188万元（（800××2350）要求：计计算楚风风房地产产公司上上述项目目2007年9月底应应实现收收入。（二）销销售收入入的确认认原则80被江汉公公司代理理业务应应实现收收入1000000元元（支付付手续费费不能扣扣除，应应由江汉汉公司开开据服务务业发票票，作为为费用列列支）；；分析并计计算：被汉兴公公司代理理业务应应实现收收入1250000元元（销售售合同价价高于买买断价，，按销售售合同价价计算））；被扬子公公司代理理业务应应实现收收入＝2200×600＋（（2500－2200）×600××70%＝1446000元元（基价价加分成成）（二）销销售收入入的确认认原则81被汉正正公司司代理理业务务应实实现收收入＝＝2350×（（800