人力资源会计若干问题研究

1、人力资源会计若若干问题研究究研究一人力资源会计是是在运用经济济学、组织行行为学原理基基础上，与人人力资源管理理学相互结合合、相互渗透透所形成的一一类专门会计计学科，是对对组织的人力力资源成本与与价值进行计计量和报告的的一种程序和和方法，是会会计学科发展展的一个全新新领域。美国国密歇根大学学赫曼森年首次次提出“人力力资源会计”这这一概念后，通通过一大批会会计学者坚持持不懈的研究究，到今天已已逐步建立起起一套较为完完整的人力资资源会计理论论体系，特别别是知识经济济的到来更为为人力资源会会计的推广创创造了契机，并并初步在企业业实践中结出出硕果。 人力资源会会计与传统会会计对人力资资源的核算相相比具有

2、明显显的优势，它它更完整、更更科学地反映映了企业人力力资源状况。因因为它承袭了了传统会计学学中的基本原原理、基本方方法，又在内内容上有所创创新变化，构构筑出一套完完整的新会计计体系，主要要包括：一、人人力资源会计计对会计平衡衡公式产生巨巨大影响，传传统会计平衡衡公式在人力力资源会计引引入人力资产产、人力资本本和劳动者权权益等概念后后，将变为物物力资产人人力资产负负债劳动者者权益所有有者权益。二二、会计和人人力资源价值值会计。三、人人力资产核算算和劳动者权权益核算。四四、设置人力力资产帐户、人人力资本帐户户、人力资产产累计折旧帐帐户、人力资资产成本费用用帐户、人力力资产损益帐帐户、劳动者者权益分

3、成帐帐户。五、人人力资源会计计核算的帐务务处理。六、人人力资源的会会计报告。 人力资源会会计是人力资资本理论在会会计学领域的的深入与发展展，烽火猎聘聘资深顾问把把人力资源会会计定义将通通过会计报告告把企业人力力资源整体状状况完整地公公示给财务信信息使用者，公公司股东、风风险投资者、政政府可以通过过人力资源会会计报告分析析企业经营状状况和发展潜潜力、前景。 国外人力资资源会计产生生发展的主要要阶段 人力资源会会计是美国在在20世纪660年代出现现的一个会计计分支。美国国会计学家弗弗兰霍尔茨茨在其人力力资源会计一一书中把人力力资源会计产产生的过程分分为五个阶段段。 1）人力资资源会计基本本概念的产

4、生生阶段(1996019966年) 此间的理论论研究为人力力资源会计的的发展奠定了了理论基础。学学者们从其他他相关理论中中衍生出人力力资源会计的的基本概念。人人力资源会计计的产生受到到许多相关理理论发展的影影响，其中影影响最大的是是舒尔茨为代代表的有关人人力资本的经经济理论。 1964 年，美国密密歇根州大学学企业经济研研究所的赫曼曼森在人力力资源会计中中最先提出人人力资源会计计的概念，并并被引入会计计学的研究之之中。他提出出，人力资源源构成了企业业最有效的经经营资产，为为使会计报表表更为完善，对对企业管理公公务员更为有有用，其内容容应该包括人人力资本。1196511966年，美美国会计学会会

5、对人力资源源会计理论进进行了系统研研究，认为需需要对人力资资源费用成本本及人力资源源效益进行衡衡量与评价，并并交由密歇根根州大学社会会研究所进行行实验。 2）人力资资源成本和价价值计量模型型的学术研究究阶段(1996619971年) 此间，以开开发计量人力力资源成本模模型(历史成成本和重置成成本)和人力力资源价值模模型(货币和和非货币)及及评价其有效效性为标志，并并且研究人力力资源会计作作为一种人力力资源管理公公务员、部门门经理、财务务信息的外部部使用者的工工具所具有的的现实和潜在在的用途。在在此期间，大大量的研究工工作在密歇根根州大学进行行。19677年，该大学学成立了一个个“人力资源源会计

6、联合开开发小组”，小小组成员在进进行人力资源源历史成本计计量研究所在在的巴里公司司的年终结算算中首次披露露有关人力资资源会计的信信息，这为小小型企业应用用人力资源会会计的程序和和方法提供了了依据。 美国会计学学会在美国密密歇根州大学学进行的实验验取得了成果果，利克特教授在在人力组织织一它的管理理和价值一一书中设专章章论述人力资资源会计。他他认为企业资资产负债表中中不包括人力力资源项目，就就像资产账面面价值和实际际市场价值之之间巨大差异异一样，会导导致企业管理理公务员做出出错误的决策策。20世纪纪60年代末末70年代初初，布诺默特特、弗兰霍尔尔茨等人在会会计评论和和管理会计计等权威会会计刊物上陆

7、陆续发表了几几篇有关人力力资源会计具具体实施的论论文，论述了了如何评估人人力资源，提提出了如何将将人力资源会会计纳入传统统的会计体系系的建议。总总之，该阶段段人力资源会会计的理论和和基本技术处处理方法逐渐渐形成，并在在实践中开始始尝试。 3）人力资资源会计的迅迅速发展阶段段(1971119766年) 此间，人力力资源会计发发展迅速。英英国、美国、澳澳大利亚和日日本等国学术术界和会计实实务工作者都都进行了大量量的学术研究究，在会计和和企业管理刊刊物上发表了了计量人力资资源、将人力力资源会计纳纳入传统会计计制度的文章章。不仅人力力资源会计理理论发展迅速速，而且历史史成本法和现现时重置成本本法等人力

8、资资源会计的程程序和方法也也得到发展。 此间，发生生了两件重大大事件。一是是美国会计学学会在1977119773年间成立立了人力资源源会计委员会会，组织和支支持一些人力力资源会计项项目的开发，发发表了人力资资源会计的研研究报告，极极大地推动了了人力资源会会计的发展。二二是19744年，弗兰霍霍尔茨教授的的专著人力力资源会计问问世。 4）人力资资源会计的停停滞发展阶段段(1976619800年) 此间，是会会计界对人力力资源会计兴兴趣减退的阶阶段。这主要要是由于人力力资源会计的的初步研究工工作已经完成成，前期结果果已经完毕，所所剩下来的会会计难题需要要由少数会计计学家解决，而而且需要企业业自愿继

9、续做做实验对象。而而参与试行人人力资源会计计的企业组织织必须花费相相当大的成本本，但其效益益很难测量，因因此企业的态态度不够积极极。这使人力力资源会计的的研究进入了了一个低潮。 5）人力资资源会计的广广泛应用发展展阶段(19980年至今今) 自19800年后，会计计界又陆续发发表了许多人人力资源会计计的论文，同同时，应用人人力资源会计计的企业也增增加了。尤其其是美国海军军研究署建议议在海军人力力资源管理中中应用人力资资源会计，与与企业相比，美美国海军拥有有充足的经费费从事人力资资源会计研究究。这使得人人力资源会计计停滞发展的的势头得以好好转。 此间，有以以下几个因素素促使人力资资源会计的研研究

10、开始复苏苏。一是美国国政府要求研研究增加劳动动生产率的手手段。人力资资源会计研究究的潜在贡献献，对研究该该课题的影响响是不可忽视视的。二是由由于在国际市市场上日本企企业与美国企企业的激烈竞竞争，促使美美国企业非常常关心如何提提高企业职工工的劳动生产产率。通过对对比研究，美美国企业发现现在传统上，日日本钢铁和松松下等日本大大型企业视职职工为“资产产”，采用终终生雇佣制；而美国钢铁铁和通用汽车车等大型企业业则经常临时时解雇工人，视视职工为“费费用”。由于于日本企业重重视人力资源源管理，因而而企业职工具具有较高的工工作热情，对对企业更为忠忠诚。得出的的结论是，人人力资源会计计是提高职工工劳动生产率率

11、的一个重要要工具。 至20世纪纪80年代，某某些大型的企企业，如美国国电话电报公公司、德克萨萨斯仪器公司司、通用电器器公司均采用用了人力资源源会计。一些些大型的金融融机构，如美美国梅特罗银银行，拥有职职工18 0000人和1150亿美元元资金，已使使用人力资源源会计信息于于人力资源管管理决策；加加拿大格林菲菲尔德航空公公司应用人力力资源会计信信息评价临时时解雇职员的的成本和效益益。 1985年年，弗兰霍尔尔茨在人力力资源会计第第二版中，列列举了30个个应用人力资资源会计的案案例，阐述了了企业管理公公务员需要应应用人力资源源会计信息于于经营决策和和人力资源管管理决策。另另外，他也阐阐述了企业管管

12、理公务员应应用人力资源源会计信息所所取得的成果果。如一个电电子公司根据据人力资源会会计信息，了了解企业职工工离职的损失失金额大得惊惊人，因此立立即采取措施施降低职工离离职率；一个个保险公司通通过人力资源源会计信息了了解到培训核核算员的收益益金额，相当当于培训费用用金额的两倍倍；一个工业业企业应用人人力资源会计计评估 ，临临时解雇职工工的成本和效效益，从而作作出正确的人人力资源管理理决策。 由于人力资资源会计的应应用范围越来来越大，人力力资源会计学学家 认为人人力资源会计计已进入迅速速发展的时期期，其中既包包括人力资源源会计理论，也也包括人力资资源会计程序序和方法，并并且还认为它它 将使传统统会

13、计产生重重大变革。20世纪880年代初人人力资源会计计引入我国，目目前，正处在在介绍国外研研究成果、探探讨学科内容容及其实用性性的阶段。我国人力资资源会计的研研究始于200世纪80年年代初期。11980年，上上海文汇报报发表了著著名经济学家家潘序伦的文文章，提出我我国必须开展展人才会计的的研究，建议议既要计量人人才成本，也也要讲求效益益，率先在国国内提出人力力资源研究的的问题。此后后，会计学界界发表了大量量人力资源会会计的论文，就就人力资源会会计的一些理理论和方法问问题进行了广广泛的研究。 20 世纪纪80年代，我我国对人力资资源会计的研研究倾向于介介绍有关概念念和问题。如如1986年年出版的

14、陈仁仁栋翻译弗兰兰霍尔茨所著著的人力资资源会计，是是我国第一次次系统介绍了了人力资源会会计的内容；张俊瑞在会会计研究11987年第第2期发表关关于人力资源源会计的几个个问题，人人力资源会计计成为中国会会计学会“七七五科研规划划”和会计计研究的主主要课题之一一。进入200世纪90年年代，人力资资源会计从介介绍国外研究究成果转向系系统研究，如如1991年年陈仁栋出版版了人力资资源会计；1993年年阎达五主编编的会计准准则全书将将其作为准则则来设计；11994年徐徐国君出版的的行为会计计学，是一一部从人的行行为的角度对对人力资源进进行价值核算算和管理的著著作；19997年徐国君出版的的劳动者权权益会

15、计一人人力资源会计计的新模式研研究，则在在对现有会计计模式深入分分析的基础上上，将人力要要素作为一项项正式的会计计要素，系统统纳入会计体体系加以核算算和管理，精精心构建了劳劳动者权益会会计模式的一一部开拓性的的著作；19997年刘仲仲文出版的人人力资源会计计；19999年张文贤贤出版的人人力资源会计计制度设计，把把我国的人力力资源会计研研究推进到一一个新的时期期。此外，近近几年的会会计研究、财财务与会计、财财会月刊等等杂志都发表表大量论文，深深入探讨人力力资源会计的的核算模式等等问题。 随着知识经经济的到来，特特别是随着我我国劳动人事事制度改革的的深化、企业业投资主体和和市场主体地地位的加强以

16、以及中国加入入WTO后国国际国内对人人才竞争的加加剧，我们已已经无法回避避人力资源价价值管理方法法即人力资源源会计的研究究与实施。这这既是对传统统体制下把“人人力”仅仅作作为成本费用用观点的突破破，更是确立立人力资源的的价值与投资资的关系，从从而实施对人人力资源的成成本和价值确确认、计量和和记录，并对对人力资源开开发的经济效效益进行分析析和管理。因因此，可以预预见，人力资资源会计在我我国必将会获获得迅速发展展。 人力资源会会计研究目前前存在的问题题 知识经济的的蓬勃兴起带带来了会计理理论开发的巨巨大突破，由由此产生了人人力资源会计计这一新型的的会计分支。人人力资源会计计自60年代代提出至今已已

17、有几十年了了，中外学者者对此作了许许多有益的研研究与探索，积积累了宝贵的的经验与成果果。然而，步步入90年代代，对这一课课题的研究却却停滞不前，发发展缓慢，至至今未形成较较为完善的科科学体系，还还停留于“纸纸上谈兵”，无无法付诸于实实践。究其原原因，在于会会计界至今尚尚未确立起一一套行之有效效的人力资源源会计理论方方法体系，尤尤其是确认、计计量和报告理理论，主要有有以下几个方方面： 第一从人力力资源成本的的内涵看，对对“人力资源源”的归集和和分配，只是是原有会计核核算程序的改改革，并未突突破传统会计计的范围。帐帐面上人力资资产的价值并并不代表人所所（能）创造造出的价值。以以现时重置成成本计价，

18、有有个重置标准准和不同企业业的可比性问问题，与财务务会计的结合合问题也没有有很好解决。 第二由于人人力资源的确确认与计量不不是以实际成成本为基础，其其中涉及到许许多主观因素素和假定条件件，不同学者者从不同角度度提出的模型型大相径庭且且过于繁琐。因因此，至今未未与传统财务务会计融合，只只能作为管理理会计的一个个组成部分来来提供信息。 第三劳动者者的权益未能能明确界定。企企业因取得，开开发和使用人人力资源付出出一些代价特特别是将人力力资源上的支支出资本化为为一项单独的的资产，从投投资者立场看看似应属于企企业所有者，但但人力资产上上的那部分支支出恐怕并不不足以说明所所有权的归属属。劳动者权权益和确定

19、是是人力资源会会计的核心和和本质所在，不不解决好这一一问题就无法法激发劳动者者的劳动热情情，无法激发发企业活力。这这是知识经济济的内在要求求，也是人力力资源会计必必须面对的问问题人力资源会会计的基本假假设 人力资源会会计是把人作作为有价值的的组织资源，而而对它的价值值进行计量和和报告和程序序。它的目的的在于用人力力资源创造能能力来反映组组织现有人力力资源的质量量状况，为企企业管理当局局和外部利害害关系集团提提供完整的决决策信息。人人力资源会计计的基本内容容包括人力资资源成本会计计和人力资源源价值会计两两个方面。人人力资源成本本会计是指：为取得、开开发和重置作作为组织的资资源所引起的的成本的计量

20、量和报告。人人力资源价值值会计主要是是研究人力资资源对企业的的经济价值如如何计量以及及人力资源经经济价值的决决定因素问题题，目的在于于用人力资源源的创造能力力来反映组织织现有人力资资源的质量状状况，为管理理当局和外部部利害关系集集团提供完整整的决策信息息。 同传统会计计一样，作为为鉴别和计量量人力资源数数据的人力资资源会计理论论体系，也应应建立在一系系列会计假设设的基础上，这这是建立人力力资源会计体体系所必须依依据的先决条条件。 目前，人力力资源会计假假设在我国会会计界有着不不同的看法，综综合各种观点点，可以提出出五个人力资资源会计的基基本假设： 1、人力资资源会计的信信息是不可缺缺少数据假设

21、设 这是指人力力资源的数据据信息对现在在的和潜在的的信息使用者者作出的评价价都是有用的的，无论是管管理当局还是是外部投资者者都必须依靠靠人力资源会会计提供有价价值的信息，以以人力资源作作出正确的决决策。满足会会计信息使用用者的信息需需要是会计存存在和发展的的灵魂。人力力资源会计信信息是不可缺缺少的数据信信息假设，正正是人力资源源会计存在和和发展的的前前提条件。 2、人力资资源是会计资资产的假设 这是指人力力资源可能为为会计确认、计计量、报告、管管理。这一假假设是人力资资源会计能否否成立的关键键所在。如果果人力资源不不是会计意义义上资产，那那么也就无法法进行会计核核算，无法对对使用者提供供人力资

22、源会会计信息。人人力资源会计计资产假设是是建立人力资资源会计原则则，决定人力力资源会计核核算程序和方方法的理论基基础。由这一一假设还可以以派生出其他他假设： 人力资资源是会计主主体可以控制制的； 人力资资源具有未来来服务的能力力； 人力资资源是可以计计量的，包括括用货币计量量和非货币计计量。 3、持续经经营假设 企业界在大大多数情况下下都能持续经经营下去，破破产清算毕竟竟是少数。即即使可能发生生破产，也是是难以预计发发生的时间。因因此，在人力力资源会计上上除非有证据据表明企业将将要破产、关关闭，否则都都假定企业在在可以预见将将来持续经营营下去，持续续经营假设可可能派生出人人力资源会计计分期假设

23、。按按人力资源会会计分期假设设，可以把企企业持续不断断的人力资源源经营活动人人为地划分为为一定期间，以以便分阶段考考核企业的账账务状况和经经营成果。持持续经营假设设是人力资源源会计的一个个重要基础前前提，即在确确定人力资源源支出的会计计处理时，如如果支出影响响是短期的，则则就费用化，否否则应资历本本化。在进行行人力资源投投资时，也应应合理确定短短期投资和长长期投资的关关系。在确定定人力资源价价值的时，应应考虑到其未未来收益。 4、劳动力力资源对象假假设 这是指人力力资源会计的的研究对象可可以表述为一一个会计实体体中作为生产产要素的人力力资源，既劳劳动力资源。它它说明了人力力资源会计价价值所指向

24、的的对象是具有有一定范围和和条件的，具具体包括： 人力资资源会计的研研究对象仅限限于一个会计计实体所能控控制、支配运运用的人力资资源。人力资资源投资成本本和价值的计计量应以一个个会计实体为为限，不能超超过这个范围围。 人力资资源会计所要要计量人力资资源是作为生生产要素的过过去资源。劳劳动力资源对对象假设为正正确确定人力力资源会计核核算的内容，科科学划分权责责关系奠定了了理论基础。 5、人力资资源的价值是是管理方式的的函数假设 这是指人力力资源价值除除了来自本身身的技能、性性质、健康等等状况外，还还受到管理方方式的影响。人人力资源价值值在不同管理理方式下会产产生不同的经经济效应。具具体来说，包包

25、括两个方面面：其一，不不同管理活动动，可以使单单项人力资源源价值增长、耗耗竭或保持不不变。其二，不不同的管理活活动，可以使使人力资源的的协作力或集集体力增强、不不变或减弱。人人力资源的价价值是管理方方式的函数假假设为人力资资源科学管理理提供了理论论依据。 人力资源会会计的内容 目前，随着着会计学界对对人力资源会会计的研究日日趋深入，普普遍认为，完完善人力资源源会计应包括括以下几项内内容： 1、人力资资源成本会计计 人力资源成成本会计是较较早提出来的的，比较成熟熟的人力资源源会计模式。早早在70年代代美国会计学学者弗兰霍尔尔茨就将人力力资源成本会会计定义为：“为取得、开开发和重置作作为组织的资资

26、源的人所引引起的成本的的计量和报告告。”这种开开始意义的人人力资源成本本会计模式所所做的探索为为人力资源会会计和财务会会计的相融合合创造了条件件。通过增设设一些相应的的会计科目，使使人力资源成成本的会计信信息能够在遵遵循公认会计计原则的前提提下通过传统统会计程序变变通取得。对对人力资源投投资形成人力力资源成本，这这部分内容已已经论证得较较为全面，并并且理论界基基本达成共识识。 2、人力资资源价值会计计 人力资源价价值是蕴含于于人体内的能能带来经济利利益的潜在劳劳动能力，人人在运用这种种劳动能力的的过程中可以以创造出新的的价值。人内内在劳动能力力的价值只能能推测、判断断而无法准确确计量，但它它创

27、造出的外外在价值却是是可以计量。对对人力资源价价值的计量可可以以过去创创造出的价值值为计量基础础，人力资源源会计是对人人力资源本身身具有的价值值进行计量和和报告。它所所能反映的人人力资源价值值既可以是人人力资源过去去创造的价值值，也可以是是人力资源将将来能够创造造的价值。 3、劳动者者权益会计 劳动者权益益会计是在继继承人力资源源成本会计，并并对人力资源源价值会计进进行改造的基基础上提出的的。劳动者权权益会计通过过对传统会计计等式的重构构，实现了人人力资源价值值会计与传统统财务会计的的相融合。它它在承认人力力资源是有价价值的经济资资源的基础上上，更进一步步提出人以劳劳动者的身份份参与企业的的生

28、产经营，人人对企业的贡贡献高于其他他任何物质资资源，所以他他们应该同物物质资源的所所有者一样享享有对企业新新出价值的分分配权。研究二所谓人力资源会会计是对组织织的人力资源源成本与价值值进行计量和和报告的一种种会计程序和和方法。它是是会计学科发发展的一个新新领域，是人人力资源管理理学会计学相相互渗透形成成的新型会计计理论，自从从1964年年，美国密西西根大学的郝郝曼森首次提提出人力资源源会计这个概概念之后，通通过一大批会会计学者的坚坚持不懈的研研究，到今天天，人力资源源会计已逐步步建立起一套套较完善的理理论体系，特特别是知识经经济时代的到到来，更为人人力资源会计计的推广创造造了历史性的的契机。本

29、文文拟就人力资资源会计在我我国建立的必必要性、其基基本内容、建建立的条件等等方面内容加加以讨论。 一我国建建立人力资源源会计的必要要性。 1财务信信息使用者的的需求。知识识经济时代的的到来，使得得人力资源的的因素对企业业经营成败的的响越来越大大，投资者对对人力资源信信息的需求也也越来越大，这这是人力资源源会计得以存存在与发展的的最根本的动动因。 2.内部管管理的需要。现现行会计将人人力资源投资资支出计入当当期费用，不不单独提供有有关人力资源源投资及其变变动的情况、人人力资源投资资的经济效果果以及人力资资源的经济价价值等方面的的信息，因而而也就无法满满足人力资源源的管理和控控制对信息的的需求。

30、3国家宏宏观调控的需需要。通过人人力资源会计计所提供的信信息，政府可可以了解整个个社会的人力力资源维护与与开发情况；同时，政府府还可以运用用税收等手段段鼓励企业加加大人力资源源投资的力度度，以保持社社会经济发展展的后劲。 4财务会会计核算原则则的要求。事事实上，单从从会计核算原原则来考虑，现现行会计对人人力资源的处处理也有诸多多不妥，一方方面，将人力力资源投资计计入当期费用用，违背了权权责发生制的的原则。企业业在人力资源源投资上的投投资支出，其其收益期往往往超过一个会会计期间以上上，属于资本本性支出，按按照权责发生生制的原则，应应先予以资本本化，然后在在各收益期内内分期摊销，而而现行会计的的做

31、法却是将将其全部费用用化，作为当当期费用入帐帐。这样的做做法在工业经经济时代还是是可以理解的的，因为在工工业经济时代代一方面人力力资源会计投投资在数额上上占总投资的的比重太小，人人力资源的重重要性难以体体现；另一方方面，人力资资源投资支出出的受益期不不一辨别，其其受益程度更更是难以计量量。但在知识识经济时代即即将到来，人人力资源投资资比重日益增增大的今天，再再将人力资源源支出全部计计入当期费用用，势必导致致会计信息严严重失真。另另一方面，将将人力资源投投资支出费用用化，必然使使各期盈亏报报告不实，导导致决策失误误。将人力资资源支出全部部作为当期费费用，必然导导致低估当期期盈利，造成成决策失误；

32、同时，当企企业大量裁员员时，尚未摊摊销的人力资资源投资支出出应作为人力力资源流动的的损失，计入入当期费用，但但现行会计并并不能反映出出这种损失，不不利于经营者者进行正确决决策。所以，从从遵循会计原原则的角度而而言，实行人人力资源会计计也很有必要要。 由此可见，无无论从满足信信息需求者的的要求而言，还还是从维护会会计核算原则则而言，人力力资源会计的的实施都势在在必行。 二人力资资源会计的内内容。 （一）人力力资源会计的的确认 所谓企业的的人力资源，就就是指能够推推动整个企业业发展的劳动动者的能力的的总称。人力力资源会计与与传统会计最最本质的区别别就在于人力力资源会计将将人力资源投投资视作了资资产

33、。所以要要谈论人力资资源会计，首首先就要涉及及到人力资源源投资能否予予以资本化！这一点历来来是会计学者者争论的焦点点。尽管有关关这一问题的的论述已经相相当的多，但但在其论述上上，却是仁者者见仁，智者者见智，因为为这一问题是是关系到人力力资源会计能能否存在的关关键，所以，笔笔者认为仍有有加以论述的的必要。 所谓资产是是企业拥有或或控制的，能能以货币计量量的，可以带带来未来经济济收益的经济济资源，包括括各种财产、债债权和其他权权利。下面我我们根据资产产的定义的要要点，逐个分分析人力资源源投资是否可可以资本化：首先，人力力资源是可以以为企业带来来未来经济收收益的经济资资源。人力资资源是指人的的劳动能

34、力，而而非劳动者本本身，而劳动动者的这种劳劳动能力显然然是可以带来来未来受益的的，这一点毋毋庸置疑。有有些学者认为为人力资源对对企业所提供供的未来利益益难以像固定定资产那样加加以合理的预预计与确定，所所以人力资源源不是资产。我我们认为，“提提供的未来利利益的确定性性”并非是一一项经济资源源被确定为资资产的必要条条件，事实上上无形资产所所带来的经济济利益就无法法事先准确的的确定，但我我们仍将其视视作资产，那那么对人力资资源为何就不不能同等对待待呢？其次，人人力资源是可可以用货币加加以计量的。这这是因为企业业花费在人力力资源上的投投资如招聘费费、培训费保保险费、工资资及福利费等等各项支出本本身都是

35、以货货币形式反映映的，这就使使得以货币来来相对客观的的计量人力资资源的价值成成为可能。最最后，人力资资源也是企业业可以实际控控制的。对人人力资源资本本化持反对意意见的学者认认为：人力资资源是劳动者者的劳动能力力，其所有权权归劳动者所所有，而企业业无法拥有对对劳动者的所所有权，从而而也就无法拥拥有和控制人人力资源。这这种观点是错错误的，事实实上，有关这这一点，马克克思在资本本论中早有有论述，马克克思认为资本本家用货币从从市场上雇佣佣了劳动者之之后，在事实实上获得了对对未来劳动者者一段时间内内劳动力的使使用权，而且且这种权力是是以契约的形形式固定下来来的，资本家家购买的是劳劳动力而非劳劳动者，所以

36、以从这个意义义上而言，一一旦劳动者被被资本家所雇雇佣，他的劳劳动力就已经经事实上为资资本家所控制制（因为在劳劳动契约解除除以前，劳动动者是不能再再自由的向他他人出售劳动动力的），而而同时资本家家并不需要拥拥有对劳动者者人身的所有有权。所以，人人力资源是可可以为企业所所拥有和控制制的。 综上所述，企企业在人力资资源的载体人身上的的投资是企业业付出的可以以用货币计量量的投资，是是可以取得预预期收益的权权力，是企业业能够控制和和利用的，因因而可以定义义为会计资产产。 特别应该指指出的是，笔笔者认为人力力资产是一种种无形资产。这这是因为，我我们知道所谓谓无形资产是是指不具有实实物形态的非非货币资产，其

37、其具有以下特特征： （1）不具具有实物形态态 （2）用于于生产商品或或提供劳务、出出租给他人或或为了行政管管理而拥有的的资产 （3）可以以在一个以上上的会计期间间为企业提供供经济效益 （4）所提提供的未来经经济效益具有有极大的不确确定性。 对应无形资资产的定义与与特征，我们们可以发现人人力资产的特特征与无形资资产的定义和和特征是相当当吻合的： 首先，人力力资产不具备备实物形态，企企业员工虽具具有实物形态态，但人力资资产是指员工工的服务潜力力，这种潜力力是没有实物物形态的，切切不可把人力力资产的的载载体人与与人力资产本本身混为一谈谈； 其次，人力力资产是能用用于生产商品品、提供劳务务、出租或用用

38、于行政管理理的资产，人人力资产能带带来未来经济济效益这一点点是毫无疑问问的； 再次，人力力资产的受益益期通常是一一个会计期间间以上，服务务期低于一个个会计期间的的员工的工资资等支出一般般直接计入当当期损益，而而不予资本化化； 最后，人力力资产所提供供的经济效益益具有极大的的不确定性，这这是因为：一一方面，人力力资产到底能能带来多大的的效益是很难难估计的；另另一方面，由由于人才的流流动性很大，使使人力资产的的受益期事实实上也很难确确定，所以人人力资产所提提供的经济效效益带有极大大的不确定性性。 基于上述原原因，我认为为人力资产应应属于无形资资产。 （二）人力力资源会计的的核算 人力资源会会计的核

39、算主主要涉及人力力投资的核算算，人力资源源成本的汇集集分配、人力力资产的摊销销、人力资产产损失的确认认等几部分。按按照上述要求求，应设立以以下几个基本本账户： （1）“人人力资产”账账户，总括反反映人力资产产的增减变动动情况。其借借方反映人力力资产的增加加，贷方反映映人力资产的的减少，余额额一般在借方方，反映现有有人力资产的的历史成本和和重置成本，本本账户按职工工类别设置明明细账户。 （2）“人人力资产累计计摊销”账户户，其贷方反反映按一定的的摊销率计算算的人力资产产摊销额，借借方反映因退退休、离职等等原因退出企企业的职工之之累计摊销额额，余额表示示现有人力资资产的累计摊摊销额，本账账户应按照

40、对对应的人力资资产明细账户户设立相应的的明细账户。 （3）“人人力资产取得得成本”账户户和“人力资资产开发成本本”账户，这这两个账户是是成本计算性性质的过渡账账户，用以分分类汇集企业业在人力资产产上的投资，借借方反映投资资支出的实际际数额，贷方方反映转入“人人力资产”账账户的金额，期期末余额在借借方，表明对对尚处于取得得和培训阶段段的职工的投投资。 （4）“人人力资本”账账户，该账户户用来反映当当从有关方面面无偿调入职职工时，作为为“人力资本本”的对应账账户，反映投投资来源。当当职工离开企企业是，应将将“人力资本本”账户相应应的数额转入入“营业外收收入”账户。 特别应指出出的是，“人人力资本”

41、账账户应属所有有者权益类账账户，可用“资资本公积”账账户代替。有有一种看法认认为该账户既既非所有者权权益类账户，又又非负债类账账户，在资产产负债表上列列示于负债与与所有者权益益之间，这一一部分权益应应属职工所有有，当职工离离开企业时，要要同时转出。这这种看法是错错误的，他其其实是股份制制改革初期“企企业股”的翻翻板，事实上上，企业内部部除了所有者者权益和债权权人权益之外外不存在第三三种权益。 （三）人力力资源会计的的计量 将人力资源源资本化，就就涉及到人力力资产的计价价问题，而对对人力资产的的计价主要有有下面两种流流行的观点：第一种观点点认为，对人人力资产应按按照其获得、维维持、开发过过程中的

42、全部部实际耗费人人力资源投资资支出作为人人力资产的价价值入帐，因因为这些支出出是实实在在在存在的，籍籍此入帐，既既客观又方便便，这种方法法称为成本法法，成本法又又分为按历史史成本入账、按按重置成本入入账及按机会会成本入账三三种方法；另另一种方法认认为对人力资资产应按照其其实际价值入入账，而不应应按其耗费支支出入账，因因为企业获得得、维持、开开发人力资源源的过程中的的支出往往与与人力资产的的实际价值不不符，这是由由于对人力资资源的支出相相当的一部分分往往由政府府以公共支出出的形式负担担，企业并不不负担这一部部分成本，所所以这一观点点的支持者认认为，成本法法反映的会计计信息是不真真实、不全面面的，

43、对人力力资产应按照照其实际价值值入账，故该该方法称为价价值法，价值值法按照不同同的计量模式式又可分为群群体价值模式式和个人价值值模式。上述述两种观点都都有各自的道道理，经过多多年发展逐步步形成了人力力资源会计的的两大分支人力资源源成本会计和和人力资源价价值会计，下下面对这两大大分支分别加加以介绍： 1人力资资源成本会计计 人力资源投投资支出是一一个会计实体体为了取得、维维持和开发人人力资源所发发生的全部支支出，主要包包括以下三个个部分： （1）取得得人力资源支支出。指会计计实体为了获获取某一项人人力资源所发发生的各项支支出，具体包包括：招工支支出，指为了了网罗吸引求求职人员所发发生的费用，如如

44、招工广告费费，中介机构构手续费，因因招工而发生生的差旅费、接接待费、材料料费等；选拔拔支出，指从从应招人员中中挑选理想员员工过程中发发生的各项费费用，如面试试时支出的费费用，体验费费，从事招聘聘工作的人员员的工资、奖奖金等；定岗岗支出，将录录用的职工安安排到适当的的工作岗位所所发生的各项项一次性的支支出，如搬迁迁费、注册费费、接待费等等，特别应指指出的是，还还应包括特定定职工工作所所需的特殊设设备支出，这这是因为这些些特殊设备往往往是应个人人的要求，量量体裁衣所定定购的，一旦旦这一员工离离开企业，其其他人可能将将根本不能利利用该设备，故故应计入人力力资源取得支支出。 （2）维护护人力资源支支出

45、。指企业业为将职工留留在企业工作作所发生的各各种经常性支支出，包括工工薪及奖金支支出、劳动保保健支出，医医疗保健支出出、社会保险险支出、人事事管理部门的的支出。 （3）开发发人力资源支支出。指企业业为提高员工工素质而发生生的各项支出出，包括上岗岗前培训支出出，是指为了了使职工具备备完成特定工工作所需要的的技能，适应应特定工作岗岗位的要求而而发生的各项项支出，如见见习费用、培培训费用等；在职培训支支出，是指职职工达到熟练练程度以前发发生的各项支支出；脱产培培训支出，是是指脱产学习习，以提高员员工素质，使使之能适应新新工作的要求求而发生的支支出，如教员员工资，学员员培训期间应应发的工资，材材料费、

46、差旅旅费、住宿费费、学费等。 上述的各项项支出，并非非要全部计入入人力资源的的成本予以资资本化的，只只有那些受益益期超过一年年以上的费用用才能予以资资本化。一般般说来，我们们通常将人力力资源取得支支出和开发支支出予以资本本化，而维护护支出则按照照传统财务会会计的做法计计入当期损益益，但对数额额较大的一次次性维护支出出，也可计入入待摊费用，分分期计入损益益。 如上所述，现现行会计不问问支出的性质质，将人力资资源支出一律律计入当期损损益的做法，显显然是不合理理的，人力资资源会计正是是要改变这一一做法，是会会计信息更具具真实性、相相关性。 尽管人力资资源投资支出出资本化就是是将上述支出出予以资本化化

47、即可，但是是实务中依据据计价标准的的不同，又可可分为三类，历历史成本法、重重置成本法和和机会成本法法。历史成本本法是将上述述的获得、维维护、开发费费用按其实际际发生额资本本化，较为客客观和方便；重置成本法法，是指在现现时重新获得得与原来相同同的人力资产产所要花费的的成本，该方方法提供的信信息更具决策策上的相关性性，但由于对对什么是相同同的人力资产产、重置成本本到底有多大大等问题的确确定标准，主主观性过强，从从而限制了其其应用范围；机会成本法法，是以企业业职工离职时时使企业所蒙蒙受的经济损损失，作为企企业人力资产产计价的依据据，优点是机机会成本较接接近人力资产产的实际经济济价值，但该该方法使用面

48、面太窄主要适适用于一些拥拥有专业技术术能力的重要要员工，对于于一般员工不不适用（因一一般员工的离离职往往不会会带来太大的的经济损失，即即使有，也与与员工的实际际价值严重不不符，不能籍籍此入账）。 此外，人力力资源既然是是一种资产，自自然涉及到摊摊销的问题，我我认为人力资资产的摊销应应采用加速法法摊销，摊销销期可以按劳劳动合同期摊摊销，期末无无残值。之所所以采用加速速法，主要是是因为人力资资产流动性较较大，未来收收益不确定性性大，从稳健健原则角度出出发，采用加加速法摊销（即即前期多摊，后后期少摊）应应比较可取。其其具体的摊销销方法类似固固定资产加速速折旧法，采采用年数总和和法，双倍余余额递减法等

49、等均可。 2人力资资源价值会计计 有关人力资资源价值的计计量模型大体体分为两类：群体价值计计量模型和个个人价值计量量模型，下面面分述之： （1）群体体价值计量模模型。主张该该模型的人认认为人力资源源的价值是指指人力资源会会计在组织中中的价值，作作为组织中的的一员，人力力资源会计离离开了组织就就无法衡量其其价值，而且且，个人价值值的总计不一一定等于组织织的价值，所所以，他们认认为人力资源源价值会计所所计量的应是是群体的价值值，而非个人人的价值，为为此他们提出出了用非购入入商誉法和经经济价值法测测定群体价值值的方法：非非购入商誉法法，该方法认认为企业获得得的超过行业业平均水平的的超额利润，应应一部

50、分或全全部看作人力力资源的贡献献，人力资源源的价值就是是这部分超额额利润资本化化的结果，（人人力资源的价价值超额利利润全社会会平均投资报报酬率）；经经济价值法，该该法认为人力力资源的价值值应是将企业业未来盈余折折现后，按人人力资源投资资占总投资数数额的比例，将将盈余现值总总额的相应部部分资本化的的结果。 （2）个人人价值计量模模型。主张该该模型的人认认为，组织的的人力资源是是个人价值的的总和，只有有先求出个人人的价值，才才有可能求得得组织的价值值，而且企业业的许多决策策都是以个人人为中心的，取取得个人价值值的信息对企企业的决策更更具相关性。该该模型常用的的方法有未来来工资报酬折折现调整法，该该

51、方法认为，人人力资源价值值未来工资资支付额的现现值平均效效率比率，未未来工资支付付额现值si（11r）i，平均均效率比率（irfirrei）i，以上上两式中，ssi代表第ii年的工资额额，rfi为为第i年的企企业投资报酬酬率，reii为第i年的的本行业平均均投资报酬率率；指数法，是是根据基期人人力资源的价价值，按照某某一指数，推推算以后年度度的企业的人人力资产价值值。应该指出出的是，群体体价值计量模模型和个人价价值计量模型型是相互补充充的，群体价价值计量模型型主要是用于于对群体人力力资源价值的的评价，如班班组、车间等等；而个人价价值模型则适适用于单个员员工的价值评评价，各有侧侧重而已。 上面分

52、别介介绍了人力资资源成本会计计和人力资源源价值的基本本内容，那么么他们在会计计实务中的相相互关系到底底是怎样的呢呢？我个人认认为，通常情情况下对人力力资源的资本本化应采用人人力资源成本本会计的方法法，这是因为为，一方面，市市场经济条件件下，遵循等等价交换的原原则，所以通通过公平市场场竞争所形成成的人资源的的价格能最大大程度的贴近近反映人力资资源的价值，所所以将实际支支出成本化的的方法不会造造成人力资产产的账面价值值与其实际价价值的严重背背离；另一方方面，成本法法数据的获取取较为方便，获获取的数据也也较为客观，能能防止经营人人员利用处理理方法的主观观性篡改数据据，粉饰报表表；再者，尽尽管成本法未

53、未能涵盖全部部成本，如政政府支出等，但但其未涵盖的的部分主要是是一些公共产产品，对任何何一个企业来来说，这一部部分成本均不不需支出，换换言之，这一一部分对企业业来说是无成成本资源，如如同阳光、空空气一样，企企业人力资源源会计对此没没有反映的必必要。所以，人人力资源成本本会计应是人人力资源会计计帐务处理的的主流。但人人力资源价值值会计也并非非一无用处，在在一些特殊情情况下，如无无偿转入人力力资源时，这这时若选用成成本法，人力力资源的实际际支出成本与与人力资产的的实际价值差差别过大，而而采用价值法法则更具客观观性、真实性性，此时的分分录为： 借：人力资资产 贷：人力资资源取得成本本（记录人力力资源

54、的实际际支出） 人力资本（记记录人力资产产与人力成本本之间的差额额） 另外，人力力资源价值会会计在财务评评价、企业经经营决策中的的用途，较之之人力资源成成本会计也更更为广泛。 （四）人力力资源会计的的报告 对于人力资资产的报告，我我们认为应当当分两部分：对内报告与与对外报告，下下面分述之。 1对外报报告。一方面面，在资产负负债表中，应应于无形资产产项下单独列列示人力资产产有关情况，包包括人力资产产原值、摊销销值、净值等等数据。另一一方面，应在在附注中，从从动态和静态态两个方面详详细揭示人力力资源的状况况，从动态方方面，应揭示示报告期内追追加的人力资资源投资总额额、投资方向向、占本期总总投资的比

55、重重等数据；从从静态方面，应应报告人力资资源占企业总总资产的比率率，企业员工工的学历构成成，职称等情情况，以展现现企业人力资资源的全貌。 2对内报报告。内部报报告的内容应应分两部分，一一部分是非货货币信息，主主要是企业现现在的人力资资源组成，分分配及利用情情况，特别对对于一些高成成本引入的重重要人才，应应重点揭示。另另一部分是货货币信息，主主要是企业各各责任中心人人力资源的现现值；人力资资源投入产出出比；对于一一些高成本引引入的重要人人才，应单独独分析其成本本与其创造的的效益，以确确定其投资收收益率。 三人力资资源会计在我我国建立的条条件 中国人力资资源会计的全全面实施除了了要进一步加加强理论

56、研究究，完善人力力资源会计的的理论体系以以外，还应具具备下列条件件： 1人力资资源法制化。对对企业拥有的的人力资源，要要用法律法规规加以确认，对对其交换也应应有一定的法法律规范，确确保企业对所所雇佣的职工工的劳动力的的所有权；对对中途违约离离职的职工也也应有相应的的处罚，以保保证企业人力力资源的相对对的稳定性。 2大力发发展完善人力力资源市场。人人力资源市场场对人力资源源会计的发展展，有两方面面的意义：一一方面，一个个完善的人力力资源市场才才能提供一个个合理的人才才的市场价格格，从而为会会计核算提供供依据；另一一方面，一个个完善的人力力资源市场的的存在，使人人才能自由流流动，企业可可自由获取其

57、其所需的人才才，只用在这这时，社会才才可能产生对对人力资源信信息的真正的的现实的需求求，人力资源源会计也才有有了其存在的的社会基础。目目前，我国的的人才市场、劳劳务市场虽有有了一定的发发展，但仍很很不完善，而而企业家市场场几乎不存在在，尽快建立立并完善人力力资源市场是是当务之急。 3开展试试点工作，为为人力资源会会计的大面积积铺开做准备备。试点可以以选择学校、医医院、会计师师事务所、律律师事务所、科科研单位、高高科技类型的的企业等人力力资源密集的的单位，积累累经验，既推推动理论的。研究三本课题研究的现现状、意义，拟拟研究的主要要问题、重点点和难点，研研究方法和步步骤、预期结结果：人力资资源会计

58、:所所谓人力资源源会计是指对对组织的人力力资源成本与与价值进行计计量和报告的的一种会计程程序和方法，它它是会计学科科发展的一个个新领域，是是在运用经济济学、组织行行为学原理的的基础上，由由人力资源管管理学与传统统会计学相互互结合、相互互渗透所形成成的专门会计计知识.人力资源会计的的发展及现状状：从二十世世纪八十年代代初开始，人人力资源成为为会计学科中中一个新兴的的研究领域，并并且产生了会会计领域的一一个新兴分支支人力资资源会计。严严格意义上的的人力资源会会计产生于220世纪600年代的美国国，迄今为止止，其发展过过程可以被划划分为4个阶阶段。1、 初创阶段（1196411970年）。22、 发

59、展阶阶段（1977119776年）。33、短暂的停停滞阶段（1197711980年）。44、恢复活力力阶段（19981年至今今）。人力资源会计研研究的意义：（一）建立立和发展人力力资源会计是是知识经济发发展和我国宏宏观经济管理理的需要。11.21世纪纪是知识经济济的时代，经经济的增长、财财富的创造将将不再主要依依靠物质资料料的投入和消消耗，而主要要依靠知识。22.推行人力力资源会计是是国家有关部部门进行宏观观经济管理的的需要。3.推行人力资资源会计是我我国对外经济济交往的需要要。（二）推推行人力资源源会计是加强强企业内部经经营管理的需需要。1、提提高人才使用用效率，促进进人才合理消消费。2、有

60、有利于健全对对经营者的激激励机制。33、促进人事事管理科学化化。研究方法和步骤骤：结合当前形势进进行理论分析析人力资源会计的的前景：当前前，人们对人人力资源会计计在企业生产产经营中的重重要作用已经经没有异议，但但是对人力资资源会计的应应用还没有完完全取得共识识。理论学术术界对人力资资源会计的反反对意见主要要有两种：第第一种观点是是从伦理角度度出发，认为为资产是为人人服务的，将将人当作资产产和财富是对对人格的贬低低，因此反对对将人作为资资产对待。第第二种观点是是从会计学角角度出发，认认为将人作为为资源无法满满足现行的资资产定义要求求，同时也因因为还没有一一个有效计量量人力资源的的核算体系。因因此