企业内部会计控制规章制度研究报告

1、企业内部会计操纵制度研究摘 要 内部操纵制度是现代企业治理的重要手段，对其研究在国际上已日渐成熟，本文从对内部操纵的进展，作用，构成等方面动身，提出了对内部操纵制度内容的几个要素的看法和认识。一、内部操纵在商业运行中的位置与作用。1、国际、国内对内部操纵的探讨以及对其作用的认识。 内部操纵是随着生产的社会化程度空前提高，社会经济进展到一定时期的产物， 公司研究和制定内部操纵，起源于将其作为幸免可能的法律纠纷的工具，长期以来部操纵一直被视为企业内部事务，属企业治理当局责任范围之事，目的是为了爱护企业资产、检查会计信息的准确性，提高经营效率，推动企业执行既定的治理方针，以往对内部操纵的探讨研究也大

2、部分集中在制度的设计和审计方面，重在改进内部操纵的方法以与提高审计的质量及和效率，直到上世纪70年代，外国赌赂行为法案的通过，标志着建立和强化内部操纵已成为企业应履行的一种法律责任。1991年美国发表的联邦判决指南也指出，假如发觉公司即使有一个雇员犯罪，该公司也将受到强制性罚款，这一法规的出台，强化了治理者对遵守法规的重视，遵循适当的法规成为企业内部操纵的重要组成部分，而COSO委员会提出了内部操纵综合框架公告，对内部操纵作了新的扩展，另外，针对安稳，世通等财务欺诈事件，美国国会出台了2002年萨班斯一奥克斯利法案该法案对公司治理、内部操纵、财务审计等多个方面皆有详细而严格的规定，可见，建立一

3、套有关内部操纵的体系，加强对内部操纵的探讨与研究已成为一项国际惯例。 在我国为何探讨内部操纵，我认为直接动因是来自法律法规的要求，从99会计法明确提出：各单位应建立、健全本单位的内部会计监督制度，以及01年6月财政部公布内部会计操纵规范差不多规范和内部会计操纵规范货币资金试行稿和02年12月财政部公布采购与付款、销售与收款试行稿；担保、成本费用直到03年10月工程项目试行稿，还有05年上海证券交易所上市公司内部操纵指引等等一系列法律、法规、条例的出台，讲明我国的企业更应加强对内部操纵的探讨与研究。 2、内部操纵概念的进展尽管不同国家的研究机构和研究人员对内部操纵产生与进展的动因的考察角度不同、

4、看法不一，然而关于内部操纵的产生与进展历程的认识慢慢趋于一致，即认为内部操纵的进展能够划分为内部牵制时期、内部操纵制度时期、内部操纵结构时期和内部操纵整合框架时期。内部牵到是指规定有关经济业务或事项的处理不能由一个人或一个部门总揽全过程，以便相互牵制防止发生错误或弊端，这是内部操纵的雏形。内部操纵制度的形成，是传统的内部牵制思想与古典治理理论相结合的产物，尽管内部操纵进展动力源于企业组织进展的需要，然而在这一时期，审计模式的变革成为促进内部操纵制度进展完善的最为关键的现实力量，同时在1949年，美国注册会计师协会发表的内部操纵：系统协调的要素及其对治理部门和独立公共会计师的重要性的特不报告中首

5、次正式提出了内部操纵的定义：“内部操纵：包括一个企业内部为爱护资产，审核会计数据的正确性和可靠性，提高经营效率，坚持既定治理的方针而采纳的组织打算及各种协调方法和措施，在这一时期，开始有了内部会计操纵和内部治理操纵的划分，要紧通过和推行一整套内部操纵制度、方法和程序来实施操纵，内部操纵的目标除了爱护组织财产的安全之外，还包括增进会计信息的可靠性，提高经营效率和遵循现定的治理方针。内部操纵概念已实破了与财务会计部门直接有关的操纵的局限。”20世纪80年代至90年代，内部操纵的进展进入内部操纵结构时期，在这一时期，审计模式的进展与变革客观上照旧是推动内部操纵进展的决定性力量，同时在现在期，治理环境

6、被纳入内部操纵的视线，并引起内部操纵各要素的重新划分与结构整合，其标志是AICAP于1988年5月公布的审计准则公告第55号，在公告中，以“内部操纵结构”概念取代了“内部操纵制度”，并指出“企业内部操纵结构包括为提供达到企业特定目标的合理保证而建立的各种政策和程序”。公告认为，内部操纵结构由下列三个要素构成：（1）操纵环境（2）会计制度（3）操纵程序，并把操纵环境置于重要位置。随着企业组织形式与经营业务的进展，人们对内部操纵的认识不继深化，内部操纵被分为操纵机制与操纵方法两个层次，操纵机制是内部操纵的前提与条件，因此 深化对操纵机制的研究，并把它内化整合为一个有机的框架，因此内部操纵的进展进入

7、第四个时期，也是当前的最高进展时期，1992年，美国公布了指导内部操纵实践的纲领性文件COSO研究报告内部操纵整体框架，提出了内部操纵的三项目标和五大要素，标志着内部操纵进入了一个新的进展时期，堪称内部操纵进展史上的又一里程碑。二、内部操纵的构成从内部操纵主体动身，企业内部操纵分几个层次，它们是：以股东为主体的内部操纵，以经营者为主体的内部操纵，以治理者为主体的内部操纵和职员为主的内部操纵，若从“企业自我”为隔离线的话，主体只能是企业内部人员，在内部人员中所有职员构成了这一层的主体，而以各层治理者为主，在治理层中其分工又有所不同，高层治理者履行例外，非程序性的操纵，中、低层执行常规性、程序性的

8、内部操纵活动。要确认内部操纵的客体，首先分析一下企业内部差不多要素，人、财、物及其生产经营过程中所形成的一系列组合关系和组合形式，那么组织内的人、财、物、时刻、信息等各种资源差不多上操纵对象，而另一方面，组织中的各个层次也差不多上操纵对象，从操纵的时期和过程来看，组织内不同的业务时期和业务内容也都可成为操纵的对象，因此讲，内部操纵的客体最终表现为企业的资金运动，物资运动和各业务活动信息处理过程。三、我国企业内部操纵制度的现状由于受益主体和产权关系不明确以及监督机制不健全、法律执行环境不行等多方面的缘故，现有的专门多企业尽管有了一定的进展历程，积存了一定的内部治理经验，也有一定程度、一定范围的内

9、部操纵制度，或者讲差不多业务内部治理都有章可循，但由于存在着有章不循、违章不究的现象，内部操纵制度执行有效性就相对较差，有点几乎形同虚设。总之，从现实看，我国企业经营效益普遍较差;会计造假行为严峻，财务报告严峻失真;企业违法违规现象愈演愈烈，进而成为普遍现象。造成这些现象的缘故是多方面的，但内部操纵的缺失与缺陷难逃其咎。问题还在于，我国专门多企业还未意识到内部操纵的重要性，对内部操纵还存有专门多误解，以为内部操纵确实是十堆堆的手册、文件和制度，或者认为内部操纵确实是内部成本操纵、内部资产安全性操纵等，甚至对企业内部操纵全然没有概念。再加上企业治理结构构、组织机构不足和人员素养低下等方面的缘故，

10、致使我国企业内部操纵制度普遍薄弱。目前，我国会计理论与实务界对企业内部操纵的认识还停留在内部牵制制度、内部操纵制度或内部操纵结构时期，认识还专门不统一，甚至还有许多错误认识。而且，企业界、司法界、会计界等不同行业与部门对内部操纵的理解不一，彼此就此进行沟通时，缺乏共同语言。即使在注册会计师职业界，对内部操纵的理解也多局限于其对审计工作的阻碍。因此，如何设计建立内部操纵标准体系，完善企业内部操纵制度是阻碍内部操纵效果的重要组成部分。四、设计内部操纵制度的要点、从宏观方面应注意以下几个要点：完善企业的操纵环境 企业的操纵活动都存在于一定的操纵环境之中，操纵环境的好坏直接阻碍到企业内部操纵的贯彻和执

11、行以及整体战略目标的实现。从我国一些企业的现状分析，这些企业不是没有内部操纵，而是没有专门好地执行，其中往往是企业负责人带头不执行，破坏既定的内部操纵制度和程序，导致内部操纵形同虚设或只对下不对上。另外，操纵环境中的要素专门多，有价值观、组织结构、操纵目标、职员能力、激励考评机制、治理与经营风格、规章制度和人事政策等等，这些要素关于企业来讲，不是短时刻内就能改变或形成的。要改善企业内部环境，要作好以下工作：加快现代企业产权制度改革，真正实现产权明晰，权责清晰，治理科学，政企分开的现代企业制度，从产权制度上保证内部操纵制度有效建立。要有明确的内部操纵主体和操纵目标。操纵主体解决了由谁进行内部操纵

12、问题，而操纵目标则解决了什么缘故要进行操纵的问题。要有先进的治理操纵方法和高素养的治理人才。进行全面的风险评估企业内外环境的日益复杂化以及企业间竞争的日益激烈，企业经营风险不断提高，因此需要对那些会阻碍有关操纵目标实现的要素的风险程度进行合理的评估，对那些风险水平较高的可控因素实施操纵，以工作目标为风险评估的起点，找出操纵环境中可能导致工作目标不能如期实现的关键操纵点，通过对其风险程度的评估，并采取科学操纵风险的措施，积极有效地加以操纵，从而保证其工作目标的实现。总之，企业的风险治理必须贯穿并渗透于企业内部操纵的全过程。建立良好、有效的操纵活动操纵活动是确保治理层的指令得以实现的政策和程序。操

13、纵活动出现在整个企业的各个职能部门，涉及的操纵对象包括人、财、物和产、供、销等各方面，操纵活动是针对关键操纵点而指定的，因此，企业在制定操纵活动时关键确实是要查找关键操纵点。严谨的内部操纵，不仅要对企业经营治理的各个方面实行全方位的有效操纵，把企业的各项经济活动全面置于经济监控之中，而且要对企业经营治理的重要方面、重要环节实行重点操纵。面的操纵与点的操纵要有机结合，内部操纵才能发挥良好的效益。在实施企业内部操纵时如何找到操纵点，通过点的操纵起到牵一发而动全身的作用是需要认真对待的问题。企业内部操纵的点应该设在三个位置上：一是资金，对企业资金的筹集、调度、使用、分配等实行严格操纵，防止资金体外回

14、圈。二是成本费用，对企业的各项成本费用支出实施严格的监督，防止出现舞弊行为。三是权利使用，对企业各经营环节、经济活动操作者的权利实施有效监控，防止权利乱用，造成经济损失。建立信息与交流系统信息与交流，确实是向企业内各级主观部门或人员、其他相关部门或人员以及企业外有关部门或人员及时提供信息，通过信息交流使企业内部的职员能够清晰地了解企业的内部操纵制度，明白其所承担的责任并及时取得和交换他们在执行、治理和操纵企业经营过程中所需的信息。一个良好的信息交流系统应有助于提高内部操纵的效果与效率，即有助于操纵标准的建立和修正、操纵活动成效的评定、操纵报告的拟订以及改进建议的及时传达，包括向上的、向下的和横

15、向的沟通传递给企业内相关人员，使他们能够顺利履行其职责。加强内部操纵的监督与评审监督与评审是经营治理部门对内部操纵的治理监督和内审部门对内部操纵的再监督与再评价的活动。要确保内部操纵制度被切实地执行且执行的效果良好，对内部操纵过程就必须施以恰当的监督。监督评审能够是持续性的或分不单独的，也能够是两者结合起来进行的，要紧应关注监督评审程序的合理性、对内部操纵缺陷的报告和对政策程序的调整等等。、从微观而具体的方面来讲，要建立设计建立一套内部操纵制度，首先应明确内部操纵是一个动态过程，那么在这一过程中要考虑到这套制度的执行成本，也确实是内部操纵制度设计受制于成本效益原则，以便于日常维护与监控，尽管内

16、部操纵是企业整体治理的有机结合，但要考虑到制度的制订者与业各部门一定要分离，也确实是讲考核监督的与实施执行不能为同一业务部门，而内部操纵效果最终还取决于治理层的执行力度。1、内部操纵的差不多框架清晰了设计内部操纵制度的要点后，我们能够得出一个内部操纵制度的差不多框架，它包括：人员操纵制度、组织操纵制度，财务操纵制度和实物操纵制度，人员操纵制度可细分为：人员招聘培训制度、人员考核制度、人员岗位轮换与休假制度等方面；组织操纵可细分为：不相容职务分离制度，岗位责任制，业务流程等方面，财务操纵制度可细分为：预算操纵制度、审批权限操纵制度、会计操纵制度、内部审计操纵制度以及风险财务治理操纵制度；实物操纵

17、、采购操纵制度可细分为：采购制度、保管制度、盘点制度等等。2、内部操纵的重要内容财务操纵制度作为内部操纵的重要内部财务操纵制度，要紧应包括：以下几个方面。预算操纵制度，预算操纵治理是企业对以后某一特定期间如何取得资源和使用资源的详细打算，是企业对以后整体 规划的总体安排，在整个财务操纵过程中起着承上启下的作用，作为一种重要治理方式，它能够防止白费在事前，使高层治理摆脱烦琐的复核工作并使企业资源有效配置，便于资金的调配以及业绩考核，提高治理水平的竞争力。那么，在设计预算操纵制度时应从以下两个方面加以考虑：A按照预算操纵的目标不同，设计预算操纵制度的方法有以下几种：以资本为起点的预算治理模式以出资

18、者利润目标为基础，制定相应的预算目标，以实现预算目标为动身点，确定公司的投资酬劳率、资本净利润或每股收益等相关指标，以进行预算操纵；以销售为起点的预算治理模式已市场预测为基础，制定销售目标和销售价格，以实现扩大市场占有率并在此基础上理顺内部组织的治理关系；以现金流量为起点的预算治理模式是确定企业在一定时期内全部货币资金流入量和流出量并加以平衡的预测，现金流量预确实是企业操纵货币资金收支、组织财务活动、平衡调度资金的直接依据，理想的现金流量治理能够减少企业经营风险，扩大企业经营利润；以成本费用为起点的预算治理模式企业要达到期望的目标利润，专门大程度取决于市场占有率，而企业利润实现程度的高低，不完

19、全取决于销售及价格，在更大程度上取决于成本操纵。成本涉及到生产经营的方方面面，通过成本操纵，对企业经营活动中阻碍成本的各种因素加以治理，发觉与预定目标成本之间的差异，采取一定的措施加以纠正，以企业成本预算为起点的预算操纵治理，通过规划企业的目标利润和目标成本，将其分解到涉及成本发生的所有治理部门和生产单位，形成约束各预算单位行为和成本的操纵，最终实现企业的目标利润。B.内部操纵是一个连续不断的过程，预算操纵可分为下述几个步骤：预算目标拟订与预算编制，预算目标拟定应强调其可操纵性并通过预算的编制体现出来；其次是责任落实与推动落实过程；再其次是预算执行结果的评估与考核；最后是信息反馈与调整；上述确

20、实是预算操纵的循环过程。审批操纵制度，财务审批操纵制度的目的在于通过这种操纵，可提高会计记录和会计报表的可靠性，保证组织机构经济活动的正常运转，爱护资产的安全、完整与有效运用，提高经济核算的正确性，推动与考核企业各项政策的贯彻执行以提高经济治理水平。审批操纵制度设计的原则：.全面操纵与重点操纵相结合的原则。全面是指三个方面，一是全过程的操纵，这确实是讲不仅包括经济活动各个环节中涉及支出类业务的审批，还包括如销售、供货合同等收入类业务的审批；二是全员的操纵，包括企业领导在内的所有职员，三是全要素的操纵，包括投资以及各费用项目。另一方面，在全面操纵的基础上，对诸如基建投标、兼并等重要的财务收支项目

21、应实施重点操纵，严格审批。.事前审批与事后审批相结合的原则：审批操纵制度作为财务操纵的一种重要途径，不仅包括事后的审批操纵，还应包括事前的预算审批，特不是关于一些发生金额较大或者重要的财务支出，必须进行事前操纵。.不相容职责划分原则：审批操纵制度作为财务操纵制度的重要内容，必须遵循不相容职务分离的原则，这也是内部操纵制度的差不多要求。会计法明确规定“记帐人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财务保管人员的职责权限应当明确，并相互分离、相互制约”。B.审批操纵制度设计的内容，依据内部操纵的原则，财务审批操纵制度应包括以下内容：.审批人员与审批权限。明确审批人对业务的授权批准方式、权限

22、、程序、责任和相关操纵措施。审批人应当依照授权规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限；在确定审批人员与审批权限时，必须坚持可控性原则，即审批人员必须能够对其审批权限内的经济业务具有操纵权，只有如此才能保证审批人员能够正确审批财务活动的真实性、合法性和合理性，提高审批质量。.审批程序，企业发生的各项财务活动都应按照规定的程序进行审批和批准。在实际工作中，许多企业一般先由经办人员取得或填制的原始凭证上签字，然后再据以向规定的审批人员审批，审批通过后交会计部门审核入帐或报帐。这种审批模式有许多不足之处，因为一般情况下审批人员的职位高于会计人员，先审批后审核，即使会计人员发觉疑问已是“既成事实”

23、，会计人员往往可不能或不敢有异议，这显然不利于发挥会计的审核监督作用，因此，在设计审批程序时假如审批人员的职位高于审核人员，应实行先审核、后审批的程序。.财务审批的内容。财务审批的内容要紧是财务收支的真实性、合法性和合理性，具体包括：财务收支是否符合财务打算、预算或合同规定；财务收支是否符合会计法、有关法规和内部操纵治理制度；财务收支的内容和数据是否真实；财务收支是否符合效益性原则；财务收支的原始凭证是否符合国家统一会计制度规定等等。.财务审批人员的责任。财务审批制度必须坚持权责对等原则，在审批制度中必须规定审批人员应该承担的义务和责任，具体包括：审批人员应该定期向授权领导或职工代表汇报其审批

24、情况；审批人员失职应该承担的责任等。C. 审批操纵制度的差不多模式“一支笔”审批模式。这是指一切财务收支全部由单位负责人或其授权人员一人审批，符合会计法中“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责”的原则。.分级审批模式。这种审批模式依照业务范围和金额大小，分级确定审批人员。.多重审批模式。着是指所有财务收支均需两个或两个以上的审批人员共同审批。.混合审批模式。混合审批模式实际上是上述三种模式的结合运用。它规定在一定的业务范围和金额范围内由一人审批，超过一定范围和金额的财务收支必须由两个或两个以上的审批人员共同审批。这种模式针对不同的业务采取不同的审批制度，既能够在一定程度上

25、简化审批程序，也加强了对重要财务项目的操纵。内部会计操纵制度按照企业内部操纵制度建立的原则、目标、要点的要求，企业应完备本单位的内部会计操纵制度，其体系框架可分为以下五个方面：原则性的内部会计操纵制度：.会计核算制度：会计核算的体制；要紧会计政策；会计科目名称和编号；会计科目使用讲明；会计报表种类及格式；会计报表编制讲明或附注。.财务治理制度企业内部财务治理体制；货币资金治理；往来结算治理；存货治理；短期、长期投资治理；固定资产治理；在建工程治理；无形资产、递延资产治理；其他资产治理；销售收入治理；成本费用治理；盈利及分配治理；财务会计报告与财务评价治理。综合性治理制度：.账务处理程序制度即对

26、会计核算差不多流程，有关会计事项处理的必须手续以及具体操作规范作出规定；.会计稽核制度；.内部牵制制度即依照需要对会计核算中需要强调的内部牵制、制约程序作出集中的规定；.财产清查制度；.财务分析制度；.会计档案治理制度；.会计电算化治理方法；财务机构与人员治理制度:.财务治理分级负责制；.会计核算组织形式；.会计人员岗位责任制；.内部会计人员治理方法含会计工作岗位轮换治理方法、会计人员委派治理方法等；.对违反财经纪律及财会规章制度事项的处罚规定。成本费用治理制度:.费用报销治理方法；.成本核算治理方法；.成本操纵治理方法；.成本分析治理方法；.成本费用考核治理方法。.内部审计操纵制度内部审计是内部操纵的一种专门形式，它可评价一个企业内部经济活动和治理制度是否合规、合理和有效的独立评价机制，从某种意义上讲是对其他内部操纵的再操纵。A. 要使内部审计发挥作用，首先必须让内部审计