基于审计意见视角的审计师舞弊识别能力研究

1、基于审计意见视角的审计师舞弊识别才能研究基于审计意见视角的审计师舞弊识别才能研究一、引言在审计开展史上，会计舞弊始终是困扰审计职业界的重大社会问题。20世纪90年代以来，企业会计舞弊行为猖獗，导致对会计师事务所及相关审计人员的诉讼不断上升。也引发了注册会计师的诚信危机。许多人对注册会计师行业的经济警察作用产生了很大的质疑。Eli，Ferdinand和Judy1998将盈余管理与审计意见联络起来。他们首先检验了不同的盈余管理检测模型的效率，然后将其与审计意见类型联络起来。其潜在逻辑是：在有效的审计市场上，注册会计师应能审计出企业的盈余操纵情况。Baker等1998研究发现审计限制盈余管理的作用是

2、随审计质量的变动而变动的，较高审计质量更易发现和报告会计错误和违规。Vander等2022比照利时非上市公司和上市公司盈余管理进展研究，发如今存在调低利润盈余管理行为的审计中，原六大会计师事务所的审计质量高于其他会计师事务所，说明会计师事务所的规模对审计质量的影响，但是，该结论在对调高利润行为的审计中却没有得到验证。夏立军等学者2002的研究说明：财务状况较差的公司容易被出具非标准无保存审计意见，但RE处在保配和保牌区间的公司被出具非标准无保存审计意见的可能性并不比其他公司大。从整体上看，注册会计师并没有提醒出上市公司的这种盈余管理行为。何红渠等2022得出结论：两年期间的审计意见具有一定的信

3、息含量，能在一定程度上提醒出上市公司的盈余管理现象；与2000年相比，2001年期间的审计质量得到了进步。本文以上市公司2001年至2022年报舞弊样本为研究对象，对上市公司会计舞弊与非标审计意见的关系进展进一步的研究。二、研究设计一研究假设鉴于审计师可以接触到上市公司等第一手资料，而且，其所处的独立第三方的特殊地位。可以认为注册会计师出具的审计意见对投资者乃至整个资本市场具有一定的使用价值。审计报告中所反映的审计本文由论文联盟搜集整理意见类别可以反映会计报表是否存在错弊以及错弊的程度，当然，由于外部审计的局限性和注册会计师难以超然独立，注册会计师在出具审计意见的时候可能有避重就轻的情况，如理

4、应发表保存意见却发表带强调事项段的无保存意见，因此提出假设：假设1-1：会计舞弊和除标准无保存审计意见之外的其他审计意见是有正相关性的假设1-2：审计师更有可能利用保存、否认和回绝表示意见来提醒企业的会计舞弊行为我国的独立审计起步较晚，但开展较快。1995年、1996年和1999年分别公布了三批独立审计准那么，1998年和1999年完成了会计师事务所的脱钩改制，进步了注册会计师的独立性。2000年出现的一系列会计造假事件后证监会、财政部、注册会计师协会等部门机构加强了对独立审计的监管。随着进一步的市场化，注册会计师的风险责任与风险意识均得到了进步。因此，有理由相信：进入21世纪我国注册会计师审

5、计意见的信息含量将不断进步。据此，提出第二个假设：假设2：随着时间的推移，会计舞弊与审计意见之间应该具有更强的相关性。二样本选取与数据来源本文选取了在沪深股市发行A股的2001年至2022年因年报舞弊而被公开处分的上市公司为研究样本。考虑到大局部舞弊公司连续几年都施行了舞弊，因此将舞弊公司的每一舞弊年度作为研究对象。因为行业经济特征决定行业内公司的根本业绩表现，因此将控制样本所在行业与对应的舞弊样本保持一致。公司规模上的差异也会影响分析的进展。所以选择了规模相当的对照公司逐个与舞弊公司相配，来控制规模对分析结果的影响。另外，还考虑了上市地点的影响，研究样本和控制样本选在同一上市地，这样为每家舞

6、弊公司选取了一个控制样本。经过挑选，最终获得个舞弊样本124家，另外选取了124个非舞弊样本作为控制样本。本研究关于舞弊样本的情况和资料来自中国证监会网站的2001年至2022年的处分公告，上海证券交易所、深圳证券交易所和财政部对上市公司的处分决定。上市公司的净资产收益率等财务数据、审计意见类型、主审上市公司的事务所、审计费用数据来源于国泰安数据库查询系统?SAR。三模型建立与变量定义本文被解释变量审计意见类型是一个虚拟变量。其取值只有两类情况，即标准与非标，对于被解释变量为二分变量的分析，逻辑斯特Lgisti回归模型具有不可替代的作用，故本文采用逻辑斯特Lgisti回归模型进展实证研究。对于

7、前面提出的假设1-1、假设1-2和假设2，本文采用以下Lgisti回归模型来检验假设。有关控制变量的经济含义、计算方法和预期符号见表1。三、实证检验分析一描绘性统计在前面的样本选取中已经严格控制了舞弊年份、上市地点，另外对资产规模也加以控制，下面就资产规模的匹配效果进展比拟分析。由表2可见，不管是均值t检验还是中位数的符号检验，结果都不显著，说明舞弊公司和非舞弊公司舞弊前一年末总资产自然对数LNLAT的均值和中位数不具有显著差异，说明两类样本在规模上是匹配的。表3列示了描绘性统计结果，其中Part1是对所有数值变量均值差异性的T检验结果，Part2是对虚拟变量的2检验的结果。从表中可以看出特征

8、：1非标准无保存意见样本在资产负债率DR、审计费用率RF上显著高于标准无保存意见样本公司，另外，每股收益GSY、每股净资产GJZ、总资产周转率TASL、现金负债比率XJBL显著低于标准无保存意见样本公司，说明注册会计师出具非标准无保存意见时可能受到这些因素的影响。标准意见公司的现金利润比率XJLRB要高于非标意见公司，非核心收益比率FHXBL要低于非标意见公司，但是结果并不显著；2卡方检验说明，上年的审计意见类型LAUDIT和是否舞弊FRAUD指标被出具非标准无保存意见的数量显著超出预期分布，说明上一年被出具非标准无保存意见的企业和发生会计舞弊的企业更容易被出具非标准无保存意见。事务所规模和事

9、务所变更被出具非标准无保存意见的数量也超出预期分布，但是结果并不显著。二相关性分析Lgisti模型要求自变量之间互相独立，所以在对自变量和因变量进展回归之前需要检验自变量之间的相关系数。自变量的相关系数矩阵略，模型中各变量之间的相关系数均处在-0.4-0.4之间，可以认为变量之间不存在较严重的多重共线性。三回归分析表4为检验假设1-1和假设1-2而建立的模型的Lgisti回归分析的结果，其中A列是对标准无保存意见和非标准无保存意见的分析结果，B列是剔除了被出具保存、否认和回绝表示意见的舞弊样本及其控制样本后对标准无保存意见和带强调事项段的无保存意见的分析结果，列是剔除了被出具带强调事项段无保存

10、意见的舞弊样本及其控制样本后对标准无保存意见和保存、否认和回绝表示意见的分析结果，表5为检验假设2而建立的模型的Lgisti回归分析的结果，表4给出了假设1-1和假设1-2的回归结果，表中的-2LL是将对数似然比值乘以-2来测量模型对数据的拟合度，好的模型的似然比值要高，其-2LL相对要小，最终模型中的-2LL分别为108.405、48.498以及92.840，说明模型拟合度较好。xSnellR2统计量是被用来估计因变量的方差比率，说明因变量的总变差由回归模型作出理解释的局部所占的比重大小，该比值的范围是01，当xSnellR21，说明模型对样本的拟和程度越高；反之，模型对样本的拟和程度越差。

11、NagelkerkeR2是xSnellR2的调整值。模型1的xSnellR2分别为0.331、0.254以及0.253，NagelkerkeR2分别为0.542、0.563以及0.454，均大于0.45，这说明模型对样本的拟合度较好。从模型的A列的回归结果可以发现，解释变量FRAUD参数的符号为正，且在1%的程度显著，这说明，企业发生会计舞弊的行为与注册会计师出具非标审计意见的概率呈正相关关系，即企业发生了会计舞弊行为，那么越有可能被出具非标审计意见。证实了假设1-1是成立的。变量XJLRB和XJBL的参数符号为负，与预期一样，XJBL在5%的程度上显著，但是XJLRB与审计意见的关系并不显著

12、，这说明，利用现金流量分析进展审计并没有得到注册会计师广泛的关注。另外发现，资产负债率DR、每股收益GSY、每股净资产GJZ、总资产周转率TASL和现金负债比率XJBL与审计意见类型显著相关，并且与本文的预期符号一致。说明注册会计师在审计过程中对企业的经营才能、经营成果和偿债才能予以了关注。B列和列考察了注册会计师对各种不同审计意见类型的运用。从中可以看出：在B列中会计舞弊与审计意见呈现负相关关系，并且不显著。但是在列中会计舞弊与审计意见具有显著正相关性，说明注册会计师利用保存、否认、回绝表示意见提醒了企业的会计舞弊行为，发生会计舞弊的企业被出具带强调事项段的无保存意见的可能性不大，证实了假设

13、1-2是成立的。同时，注意到在表3的3列中审计费用率与审计意见均呈现出正相关关系，虽然结论不显著，但是相关性系数都很大，尤其是在标准无保存意见与带强调事项段无保存意见一列的相关系数最大。可以预期，带强调事项段的无保存意见较其他非标准审计意见存在审计意见购置行为的几率要大。表5中A列的xSnellR2=0.315，NagelkerkeR2=0.5260.5，B列的xSnellR2=0.439，NagelkerkeR2=0.700.5，说明模型对样本的拟合度较好。回归结果中A列的解释变量FRUD的系数为1.638，在10%的程度上显著。而回归结果中B列的解释变量FRUD的系数为4.825，在1%的

14、程度上显著。说明与2022年前相比拟，2022年及以后的审计意见的不同类型更能反映出上市公司的会计舞弊行为，具有更高的信息含量，从而验证了本文的假设2。据此可以得出：第一、我国独立审计的整体程度和审计质量进步了，这是注册会计师自身职业素质、风险意识不断增强，国家的法规政策进一步完善的成果。第二，不能排除由于带强调事项段无保存意见的增加而引起的相关系数变大和显著性增强，即注册会计师在审计意见出具中为了到达既能引起信息使用者注意，降低审计责任，又不至于让管理当局反对的双赢场面，而利用说明段来代替保存段，在审计意见出具上避重就轻的行为。四、结论从本文的实证结果可以看出：是否舞弊FRAUD与审计意见类型DIFY显著正相关，说明发生会计舞弊的企业容易被出具非标意见，注册会计师主要是利用保存、否认、回绝表示意见提醒了企业的会计舞弊行为，发生会计舞弊的企业被出具带强调事项段的无保存意见的可能性不大。另外，发现资产负债率DR、每股净资产GJZ、总资产周转率TASL、每股收益GSY、和现金负债比率XJBL与审计意见显著相关，说明由于法律风险，以及相关政策监管的加强，审计师在出具审计意见时有所顾虑，并表现出明显的风险躲避特征。但现金利润比率XJLRB与审计意见的关系并不显著，这说明利用现金