医院的财务报表审计指引

1、附件：熬医院财务报表审办计指引第一章 总 则柏一、制定目的与盎依据啊为了规范注册会斑计师执行医院财办务报表（也称会碍计报表）审计业坝务，明确工作要板求，保证执业质白量，根据中国注哎册会计师审计准暗则（以下简称审哎计准则）、事业拌单位会计准则、笆医院会计制度拔及国家其他有爱关法律法规，制瓣定本指引。二、相关定义败本指引中所称医爱院，是指中华人爱民共和国境内各澳级各类独立核算背的公立医院矮(板以下简称医院挨)般，包括综合医院扒、中医院、专科百医院、门诊部（碍所）、疗养院等碍，不包括城市社扳区卫生服务中心矮（站）、乡镇卫皑生院等基层医疗翱卫生机构。唉医院财务报表包办括资产负债表、半收入费用总表、芭现

2、金流量表、财懊政补助收支情况八表以及有关附表爱。医院财务报表疤附注是为便于财扳务报表使用者理搬解财务报表的内唉容而对财务报表背的编制基础、编懊制依据、编制原板则和方法及主要鞍项目等所作的解奥释。此外，财务拔情况说明书也是碍重要补充。财务蔼情况说明书主要跋说明医院业务开皑展、预算执行情敖况、资产利用与柏负债管理情况、把成本核算及内部吧控制情况、绩效傲考评情况以及需邦要说明的其他事扒项。三、合理保证稗注册会计师需要蔼按照审计准则和芭本指引的规定，柏对被审计医院财拔务报表整体是否叭不存在由于舞弊扮或错误导致的重佰大错报获取合理唉保证，以作为发拔表审计意见的基挨础。翱当注册会计师按啊照审计准则和本白指

3、引的规定执行背医院财务报表审颁计业务，并获取奥充分、适当的审伴计证据将审计风巴险降至可接受的挨低水平时，就对拔被审计医院财务佰报表不存在重大稗错报获取了合理翱保证。四、职业怀疑跋在计划和实施医班院财务报表审计挨工作时，注册会奥计师需要保持职案业怀疑态度，充板分考虑可能存在邦的导致被审计医碍院财务报表发生耙重大错报的情形瓣，并以质疑的思爸维方式评价所获奥取审计证据的有哎效性，对相互矛啊盾的审计证据、挨引起对作为审计胺证据的文件记录败和询问的答复的罢可靠性产生怀疑哎的信息、表明可绊能存在舞弊的情懊况、表明需要实昂施除审计准则规氨定外的其他审计凹程序的情形保持凹警觉。五、沟通拔按照审计准则和敖本指引

4、的相关规哀定，注册会计师癌还可能就审计中笆出现的事项，与疤被审计医院管理版层和治理层进行叭沟通。六、审计目标胺注册会计师执行疤医院财务报表审翱计的总体目标是爸：柏（一）对财务报般表整体是否不存安在由于舞弊或错叭误导致的重大错俺报获取合理保证矮，使得注册会计邦师能够对被审计巴医院财务报表是白否在所有重大方扒面按照事业单位坝会计准则、医癌院会计制度以唉及国家其他有关扒法律法规的规定岸编制发表审计意按见。瓣（二）按照审计佰准则和本指引的袄规定，根据审计案结果对财务报表瓣出具审计报告，皑并与管理层和治艾理层沟通。斑在任何情况下，隘如果不能获取合班理保证，并且在叭审计报告中发表扮保留意见也不足翱以实现向

5、财务报坝表预期使用者报矮告的目的，注册埃会计师需要按照熬审计准则和本指懊引的规定出具无爸法表示意见的审氨计报告，或者在霸法律法规允许的艾情况下终止审计叭业务或解除业务皑约定。蔼七、职业道德要疤求拔注册会计师执行袄医院财务报表审盎计业务，需要遵吧守中国注册会计版师职业道德守则按，遵循诚信、客芭观和公正原则，跋在审计工作中保懊持独立性，获取霸和保持专业胜任俺能力，保持应有版的关注，并对执阿业过程中获知的昂涉密信息保密，佰维护职业声誉、吧树立良好职业形阿象。八、总体要求绊注册会计师需要拜了解被审计医院矮的基本情况，考爱虑自身独立性和凹专业胜任能力，奥在初步评估风险百的基础上，确定胺是否接受业务委佰托

6、。在承接业务矮时，注册会计师拌需要确定审计的盎前提条件是否存氨在，并在此基础办上与被审计医院般就财务报表审计颁的目标和范围、癌被审计医院管理癌层的责任、注册把会计师的责任、矮审计收费、审计阿报告的预期形式胺和内容等达成一邦致意见并签订审办计业务约定书。盎执行医院财务报爸表审计业务时，皑注册会计师需要澳实施风险评估程胺序，识别和评估挨财务报表重大错碍报风险。风险评安估程序本身并不耙足以为发表审计拌意见提供充分、扮适当的审计证据皑，注册会计师还岸需要在实施风险班评估程序的基础安上设计和实施进安一步审计程序，癌包括实施控制测疤试（必要时或决版定测试时）和实拜质性程序，获取版充分、适当的审巴计证据，得

7、出合稗理的审计结论，啊作为形成审计意阿见的基础。九、适用范围伴本指引适用于注斑册会计师执行医跋院财务报表审计叭业务。安本指引着重规范疤医院财务报表审扳计业务的特殊方矮面，对于医院财背务报表审计业务肮涉及的事项而本安指引未予规范的扳，注册会计师需袄要遵守相关审计挨准则的规定。捌注册会计师在对昂企业事业单位、白社会团体及其他蔼社会组织举办的癌非营利性医院进袄行审计时，可根办据实际需要参照皑本指引。吧第二章扳 隘初步业务活动办一、初步业务活百动的目的百（一）初步业务绊活动的基本要求爱开展初步业务活熬动的目的是帮助俺注册会计师制定癌审计计划，确保伴在计划审计工作拔时达到下列要求白：翱1扳注册会计师具哎

8、备执行业务所需坝的独立性和专业哀胜任能力。背2哀不存在因被审唉计医院管理层诚败信问题而可能影癌响注册会计师承办接该项业务意愿拔的情况。邦3凹注册会计师与版被审计医院之间哀不存在对业务约哎定条款的误解。埃（二）开展初步啊业务活动需要考背虑的特殊事项傲1耙与被审计医院吧管理层和治理层板讨论有关财务报懊表审计的重大问昂题，包括这些重袄大问题对总体审绊计策略和具体审袄计计划的影响。案2胺分派了解医院挨行业特点、熟悉拜相关政策、具有版专业胜任能力的瓣人员；针对预见般到的特别风险，肮分派具有适当经摆验、专业胜任能安力较强的人员。绊3坝根据会计师事澳务所接受医院财唉务报表审计委托哀的质量控制制度笆实施的其他

9、审计佰程序。半4俺被审计医院最班近一个会计年度耙接受审计的情况拌。俺二、初步业务活癌动的内容拜（一）实施相应凹的质量控制程序暗无论是首次接受柏审计委托还是连白续审计，注册会案计师都需要在审蔼计业务开始时实氨施相应的质量控矮制程序。在首次艾接受审计委托时稗，注册会计师需盎要执行针对建立八客户关系和承接白具体审计业务的昂质量控制程序；唉而在连续审计时笆，注册会计师需翱要执行针对保持佰客户关系和承接俺具体审计业务的癌质量控制程序。白在首次接受审计半委托或连续审计拌时，注册会计师昂需要考虑下列事叭项：扳1版被审计医院关办键管理人员和治芭理层是否诚信。翱注册会计师需要氨与被审计医院管爸理层和治理层直拜接

10、沟通。必要时扮，与被审计医院肮的行业主管部门笆（或举办单位）稗或其他有关部门爱的人员进行沟通叭，或查阅相关资哀料，分析判断被耙审计医院关键管岸理人员和治理层隘的诚信情况。扒注册会计师对被鞍审计医院管理层拔和治理层诚信的伴考虑可能需要贯挨穿审计业务的全胺过程。例如，在氨现场审计过程中澳，如果注册会计般师发现财务报表绊存在舞弊，因而傲对管理层、治理按层的诚信产生了半重大疑虑，则需爸要针对这一新情奥况，考虑在必要稗时重新实施相应搬的质量控制程序板，以决定是否继蔼续保持该项业务笆及客户关系。霸2白项目组是否具柏备专业胜任能力暗及必要的时间和吧资源。暗医院财务报表审俺计要求注册会计巴师除了需要具备百财务

11、、会计、审霸计方面的知识与癌经验外，还需要安熟悉我国医疗卫埃生行业的相关政按策、发展状况以碍及医院的运营与澳管理特征等。在爱评价专业胜任能霸力时，注册会计搬师需要考虑是否扳已具备这些专业熬知识与经验。在半考虑建立或保持案客户关系并接受跋业务委托时，注瓣册会计师还需要斑考虑能否提供必邦要的时间和资源靶，以满足执行该奥项审计业务的需办要。捌（二）评价遵守鞍相关职业道德要绊求的情况芭评价遵守相关职扳业道德要求的情叭况也是一项非常疤重要的初步业务翱活动。职业道德捌守则和质量控制芭准则对包括诚信办、独立性、客观哀和公正、专业胜背任能力和应有的搬关注、保密、良爱好职业行为在内爱的有关职业道德傲问题提出了要

12、求暗，注册会计师需版要按照其规定执百行。佰（三）就业务约袄定条款与被审计岸医院达成一致意安见跋在作出接受或保癌持客户关系及接佰受业务委托的决搬策后，注册会计百师需要按照审计敖准则和本指引的板规定，在审计业俺务开始前与被审啊计医院就审计业跋务约定条款达成扒一致意见，以避俺免双方对审计业暗务的理解产生分盎歧。癌三、审计业务约唉定书霸（一）审计的前奥提条件白被审计医院管理埃层和治理层认可稗与财务报表相关佰的责任，是注册安会计师执行审计皑工作的前提，构百成注册会计师按败照审计准则和本巴指引的规定执行案审计工作的基础唉。为了确定审计芭的前提条件是否凹存在，注册会计捌师需要：碍1跋确定管理层是伴否按照事业

13、单位埃会计准则、医把院会计制度以翱及国家其他有关佰法律法规的规定斑编制财务报表。坝2俺就管理层认可摆并理解其责任与矮管理层达成一致拔意见。埃如果审计的前提百条件不存在，注懊册会计师需要就绊此与管理层沟通胺，并采取妥善措摆施加以处理。班（二）审计业务拔约定书的内容板1佰审计业务约定罢书的具体内容可绊能因被审计医院暗的不同而存在差胺异，但需要包括挨下列主要方面：拔（蔼1阿）财务报表审计拌的目标和范围。熬（办2蔼）被审计医院管爸理层的责任。叭（哀3澳）注册会计师的鞍责任。昂（拜4肮）财务报表的编唉制基础。芭（败5阿）拟出具的审计稗报告的预期形式矮和内容，以及在懊特定情况下对出阿具的审计报告可瓣能不同

14、于预期形哎式和内容的说明凹。坝2蔼注册会计师可芭以考虑在审计业佰务约定书中增加扮下列条款：稗（吧1巴）详细说明审计艾工作的范围，包啊括提及适用的法巴律法规、审计准暗则，以及中国注百册会计师协会发隘布的职业道德守敖则和其他公告。笆（坝2背）对审计业务结拜果的其他沟通形伴式。癌（按3稗）说明由于审计懊和内部控制的固百有限制，即使审佰计工作按照审计伴准则和本指引的拌规定得到恰当的办计划和执行，仍胺不可避免地存在扒某些重大错报未叭被发现的风险。哀（拌4氨）计划和执行审俺计工作的安排，安包括审计项目组扳的构成。敖（昂5摆）管理层确认将班提供书面声明。斑（熬6笆）管理层同意向按注册会计师及时傲提供财务报表

15、草扒稿和其他所有附鞍带信息，以使注肮册会计师能够按氨照预定的时间表哎完成审计工作。把（摆7安）管理层同意告叭知注册会计师在芭审计报告日至财袄务报表报出日之办间注意到的可能安影响财务报表的翱事实。肮（扒8胺）收费的计算基芭础和收费安排。啊（巴9胺）管理层确认收凹到审计业务约定昂书并同意其中的拌条款。艾3氨如果情况需要拌，审计业务约定隘书也可列明下列白内容：盎（奥1柏）在某些方面对霸利用其他注册会唉计师和专家工作懊的安排。暗（靶2摆）对审计涉及的澳内部审计人员和傲被审计医院其他伴员工工作的安排捌。颁（癌3哀）在首次审计的颁情况下，与前任傲注册会计师（如败适用）沟通的安扳排。版（傲4拌）说明对注册会

16、拔计师责任可能存哀在的限制。把（爸5吧）注册会计师与爸被审计医院之间蔼需要达成进一步艾协议的事项。袄（绊6班）向其他机构或阿人员提供审计工捌作底稿的义务。案第三章吧 颁计划审计工作颁计划审计工作包唉括针对审计业务敖制定总体审计策背略和具体审计计胺划。百一、总体审计策爱略班注册会计师需要癌制定总体审计策扳略，以确定审计靶工作的范围、时搬间安排和方向，芭并指导具体审计哀计划的制定。（一）审计范围澳注册会计师需要跋根据被审计医院暗采用的事业单位般会计准则、医摆院会计制度及袄国家其他有关法斑律法规、医疗卫氨生行业的报告要胺求以及被审计医扳院组成部分的分俺布等情况，确定爱审计范围。在确颁定审计范围时，唉

17、注册会计师需要凹考虑下列事项：百1颁被审计医院财扳务报表是否按照稗事业单位会计准凹则、医院会计疤制度及国家其敖他有关法律法规颁的规定编制。伴2颁医疗卫生行业罢的报告要求。如哎医疗卫生行业的碍主管部门（或举按办单位）和财政挨部门提出的报告叭要求。癌3摆预期的审计工罢作涵盖范围，包爸括被审计医院组吧成部分的数量及般所在地点。阿4白由组成部分注耙册会计师审计组安成部分的范围。阿5凹拟审计的运营绊分部的性质，包鞍括是否需要具备哀专门知识。坝6蔼外币交易的会伴计处理。绊7昂内部审计工作扒的可获得性及注挨册会计师拟信赖芭内部审计工作的靶程度。半8八被审计医院使安用服务机构的情罢况，以及注册会背计师如何取得

18、有矮关服务机构内部敖控制设计和运行敖有效性的审计证叭据。矮9佰对利用以前审百计工作中获取的瓣审计证据的预期跋，如获取的与风盎险评估程序和控版制测试相关的审捌计证据。碍10佰信息技术对审霸计程序的影响，佰包括数据的可获败得性和对使用计霸算机辅助审计技瓣术的预期。隘11敖将审计工作与版中期财务信息审翱阅的预期涵盖范哎围和时间安排进奥行协调，并考虑埃中期审阅所获取盎的信息对审计工埃作的影响。皑12败与被审计医院熬人员的时间协调碍和相关数据的可柏获得性。（二）审计时间伴总体审计策略的鞍制定需要明确审昂计业务的报告目爸标，以计划审计芭的时间安排，包扒括审计工作的时暗间、提交审计报八告的时间以及预斑期与管

19、理层和治埃理层沟通的重要耙日期等。拔为计划报告目标扳、时间安排和沟癌通性质，注册会盎计师需要考虑下颁列事项：癌1氨被审计医院对把外报告的时间表般，包括中间阶段安和最终阶段。靶2疤与管理层和治扒理层、被审计医班院行业主管部门耙（或举办单位）罢、拜财政部门举行会版谈，讨论审计工碍作的性质、时间笆安排和范围。鞍3吧与管理层和治般理层、被审计医啊院行业主管部门凹（或举办单位）白、财政部门讨论暗注册会计师拟出袄具的报告的类型氨和时间安排以及办沟通的其他事项耙（口头或书面沟肮通），包括审计埃报告、管理建议背书和向治理层通凹报的其他事项。昂4捌与管理层讨论把就整个审计业务笆中对审计工作的拜进展需要进行的哎沟

20、通。柏5哎与组成部分注背册会计师沟通拟袄出具的报告的类绊型和时间安排，背以及与组成部分疤审计相关的其他败事项。班6案项目组成员之板间沟通的性质和巴时间安排，包括奥项目组会议的性澳质和时间安排，笆以及复核已执行半工作的时间安排扮。吧7敖是否需要和第澳三方进行其他沟阿通，包括与审计把相关的法定或约氨定的报告责任。（三）审计方向半总体审计策略的奥制定需要考虑影巴响审计业务的重搬要因素以及从初败步业务活动和从熬其他业务获得的白经验，以确定项碍目组工作方向，绊包括确定适当的安重要性水平，初盎步识别可能存在挨较高的重大错报澳风险的领域，初靶步识别重要的组澳成部分和账户余傲额，评价是否需八要针对内部控制背的

21、有效性获取审扳计证据，识别被叭审计医院、医疗胺卫生行业、财务案报表要求及其他稗相关方面最近发罢生的重大变化等败。肮在确定审计方向绊时，注册会计师败需要考虑下列事盎项：1重要性。板在制定总体审计霸策略时，注册会背计师需要确定财芭务报表整体的重暗要性。根据被审傲计医院的特定情绊况，如果存在一绊个或多个特定类埃别的交易、账户背余额或披露，其半发生的错报金额哎虽然低于财务报氨表整体的重要性拜，但合理预期可柏能影响财务报表耙使用者依据财务肮报表作出的经济俺决策，注册会计埃师还需要确定适翱用于这类交易、版账户余额或披露芭的一个或多个重啊要性水平。半在确定重要性时败，注册会计师可背能还需要考虑下败列事项：靶

22、（埃1班）按照中国注傲册会计师审计准氨则第拔1401办号八白对集团财务报表板审计的特殊考虑败的规定，为组办成部分确定重要凹性并就此与组成敖部分注册会计师癌进行沟通。扳（搬2肮）初步识别重要扒组成部分和重要翱的交易、账户余暗额和披露。凹考虑到医院属于昂非营利性组织，叭注册会计师可以扒使用费用总额、伴收入总额或资产绊总额作为重要性澳水平确定的基准笆。案2胺初步识别的可袄能存在较高重大蔼错报风险的领域靶。隘3芭评估的财务报搬表层次的重大错凹报风险对指导、暗监督和复核的影氨响。翱4懊就项目组成员芭在收集和评价审啊计证据过程中保拜持质疑的思维方袄式和职业怀疑的哀必要性，向项目澳组成员强调所采按用的方式。

23、拔5癌以前审计中对瓣内部控制运行有爸效性评价的结果岸，包括识别出的捌缺陷的性质和应翱对措施。隘6敖与会计师事务熬所内部向被审计暗医院提供其他服埃务的人员讨论可熬能对审计产生影拌响的事项。伴7盎有关管理层对搬设计、执行和维叭护内部控制重视蔼程度的证据，包班括有关这些内部澳控制得以适当记敖录的证据。懊8熬交易量规模，巴以确定注册会计蔼师信赖内部控制阿是否使审计工作巴更有效率。半9哎被审计医院全埃体人员对内部控伴制对于业务有效氨运行的重要性的挨认识。凹10. 耙影响被审计医院隘业务的重大发展敖变化，包括信息百技术和业务流程般的变化，关键管蔼理人员变化以及绊医院的重组。扮11搬重大的行业发鞍展情况，如

24、行业斑法规和报告要求绊的变化。挨12把财务报表编制办基础的重大变化版，如被审计医院办采用新的事业单半位会计准则和摆医院会计制度暗。敖13疤其他相关重大暗变化，如影响被拌审计医院的法律捌环境的变化。矮（四）审计资源摆调配肮1拜项目组成员（皑在必要时包括项把目质量控制复核俺人员）的选择以安及对项目组成员奥审计工作的分派肮，包括向可能存俺在较高重大错报蔼风险的领域分派爱具备适当经验的板人员。肮2搬项目预算，包稗括为可能存在较半高重大错报风险背的领域预留适当鞍的工作时间。蔼二、具体审计计爸划扒注册会计师需要挨为审计工作制定捌具体审计计划。吧具体审计计划比绊总体审计策略更罢加详细，其内容班包括为获取充分

25、扒、适当的审计证扒据以将审计风险芭降至可接受的低背水平，项目组成碍员拟实施的审计跋程序的性质、时氨间安排和范围。扒具体审计计划包扮括计划实施的风懊险评估程序、在唉认定层次计划实埃施的进一步审计暗程序和计划实施癌的其他审计程序百。颁（一）计划实施盎的风险评估程序板注册会计师需要碍根据中国注册哀会计师审计准则拌第拜1211奥号把白通过了解被审计按单位及其环境识懊别和评估重大错蔼报风险和其他笆审计准则的规定哎，计划实施的风奥险评估程序的性坝质、时间安排和癌范围。阿（二）计划实施摆的进一步审计程笆序拜注册会计师需要安根据中国注册唉会计师审计准则氨第斑 1231 颁号蔼艾针对评估的重大叭错报风险采取的柏

26、应对措施的规颁定，计划实施的拜进一步审计程序瓣的性质、时间安阿排和范围。瓣（三）计划实施袄的其他审计程序肮注册会计师需要芭根据审计准则的肮规定，针对审计半业务计划需要实坝施的其他审计程搬序。计划实施的跋其他审计程序可扮以包括上述计划摆进一步审计程序唉中没有涵盖的、般根据审计准则的肮要求注册会计师拌需要执行的既定碍审计程序（如阅皑读含有已审计财办务报表的文件中扳的其他信息，与阿被审计医院律师奥直接沟通）。芭需要提醒的是，阿随着审计工作的板推进，对审计程瓣序的计划会逐步拜深入，并贯穿于柏整个审计过程。般例如，计划风险摆评估程序在审计碍过程的较早阶段吧进行，而计划进背一步审计程序的鞍性质、时间安排八

27、和范围，取决于扒风险评估程序的芭结果。此外，注跋册会计师可能先啊执行与某些类别翱的交易、账户余巴额和披露相关的百进一步审计程序稗，再计划其他所盎有的进一步审计瓣程序。拜第四章坝 阿风险评估拌了解被审计医院澳及其环境（包括八内部控制），评八估重大错报风险俺是注册会计师实班施进一步审计程哀序的基础。注册懊会计师需要有针翱对性地实施询问佰被审计医院管理板层以及内部其他案人员、分析程序扳、观察和检查等澳风险评估程序，拔为识别和评估财哀务报表层次和认拔定层次的重大错岸报风险提供基础肮。但是，风险评霸估程序本身并不跋能为形成审计意捌见提供充分、适澳当的审计证据。拜本章重点规范了拜解被审计医院及暗其环境和评

28、估重艾大错报风险，第埃五章规范了解被笆审计医院内部控按制。拜一、了解被审计版医院及其环境扒（一）行业状况矮、法律环境和监斑管环境以及其他唉外部因素1行业状况。八（懊1稗）市场与竞争，安包括市场需求、肮服务能力和价格疤竞争。阿了解被审计医院凹周边医疗市场的半资源配置状况（皑如医院的数量、板布局、等级），埃地区经济发展趋稗势，以及市民医摆疗消费需求发展坝情况，明确周边巴医疗卫生资源分胺布是否合理，被颁审计医院的医疗鞍服务关键指标值懊与行业指标值相八比是否存在较大哀差异，并影响被拔审计医院的医疗挨服务水平。白医疗卫生行业的盎关键指标和统计班数据主要包括，暗卫生资源总量（啊如卫生机构总数板、医疗机构床

29、位盎数、卫生人力总鞍量、卫生总费用懊等）、医疗服务吧状况（如门诊服靶务、住院服务、艾病床使用等）、阿病人医药费用（靶如门诊和住院病懊人人均医药费用捌）、疾病控制与俺公共卫生（如传版染病报告发病和柏死亡）以及卫生巴监督（如医疗服背务、采供血和传安染病防治监督）安等。挨（俺2盎）医疗服务的季爱节性和周期性。办了解被审计医院靶医疗服务的种类袄，以及相关病种岸的暴发是否具有败一定的季节性和案周期性等特点。八（氨3疤）医疗服务的技鞍术水平。盎了解被审计医院氨医疗服务的总体埃技术状况，以及奥医疗科研成果的岸应用、先进诊疗按技术的实施和专拜业技术人才的引办进对总体技术水案平的影响。同时鞍了解同行业其他板医院

30、的相关信息捌。瓣（俺4笆）能源供应与成般本。八了解被审计医院扮开展日常医疗服安务时所需能源的皑供应及其成本。拌在了解被审计医懊院的行业状况时拔，注册会计师还般需要注意医院的办行业性质及其监搬管环境所导致的背特定重大错报风板险。例如，由于霸所处行业的特殊安性，医院是不以绊营利为目的的公袄益性事业单位，隘国家对其有较为傲严格的预决算规氨范和监督，注册爱会计师需要考虑摆被审计医院是否半存在虚列支出、般隐瞒或错误列报芭人员薪酬福利等安特定重大错报风扳险。扳2氨法律环境及监伴管环境。罢（碍1佰）会计原则和国伴家法律法规的规办定。袄了解被审计医院暗是否遵循事业单柏位会计准则和爸医院会计制度罢，以及国家其他

31、邦有关法律法规的板相关规定。挨（跋2俺）医疗卫生行业敖的法规框架与监凹管。肮了解被审计医院熬所处的医疗卫生矮行业的法律法规蔼框架。了解行业俺主管部门（或举罢办单位）所制订隘的相关监管制度蔼，包括行业主管俺部门（或举办单坝位）直接开展的俺定期和不定期的颁监管活动。肮（瓣3皑）税收政策。佰了解作为不以盈挨利为目的的公益懊性事业单位所处班的税收环境，特邦别是了解适用的啊税种及相关税率暗情况。把（办4八）对被审计医院案开展医疗服务产奥生影响的政府相肮关政策。佰了解目前国家开疤展的医疗卫生体瓣制改革动因、方唉式、步骤、政策佰等具体情况以及般对被审计医院开靶展医疗服务产生巴的影响。如初步爸建立国家基本药挨

32、品制度将改变以翱往以药养医的格背局，对被审计医把院药品采用、选跋择、核算、考核芭、监督产生的重跋大影响。办（拜5跋）影响行业和被敖审计医院医疗服靶务的环保要求。霸了解国家对医院哎提出的环保要求俺。如对医疗垃圾拔的处理是否遵循瓣中华人民共和氨国固体废物污染伴环境防治法、癌医疗废物管理啊条例和国家环碍保总局的相关规懊定，是否存在因翱环保未达标而影凹响提供正常医疗艾服务的情况。八（二）被审计医罢院的性质1组织结构。艾（傲1白）部门设置与分耙布。例如，被审扮计医院是否在多柏个地区拥有分院昂或拥有多个科室拜等。鞍（癌2敖）各部门职能及唉其业务流程。罢（敖3败）管理组织机构半设置是否合理，翱是否建立院、科

33、扳两级管理责任制隘，是否能够满足氨管理工作需要，癌三级医院是否按澳规定设置总会计罢师。一般来说，隘较为复杂的组织办结构通常较有可半能产生导致重大搬错报风险的问题拔。版（胺4阿）是否有完整的吧规章制度和岗位暗职责。翱（凹5拌）是否建立了科扮学的决策机制，斑“敖三重一大按”瓣（即重大问题决澳策、重要干部任昂免、重大项目投版资决策、大额资版金使用）事项是埃否经集体决策并般按规定程序报批氨。耙2背所有权结构。板了解被审计医院半的所有权结构与昂主要所有者，识扒别被审计医院吸跋收社会资本的情昂况，分析他们之疤间的关系是否会鞍对财务报表的合袄法性、公允性产挨生影响。3业务活动。熬（昂1扳）被审计医院各凹项收

34、入的来源，疤提供的所有医疗版服务项目的名称败、收费标准以及盎价格水平。背（盎2案）被审计医院临哀床检查、诊断和拌治疗的开展情况邦。傲（挨3扒）联盟、合营与挨外包情况。如是搬否存在加盟、合绊营分院，科室对爱外承包等情况。疤（疤4暗）被审计医院的版地区分布与行业昂细分情况。如是哀否在全国、全省把范围内设有分支芭机构，是否为专坝科医院或由不同爸分院提供不同的绊医疗服务。傲（绊5拔）被审计医院是唉否存在自制药品懊的情况，其主要搬生产设施、仓库敖和办公室的地理隘位置；医院科室蔼楼层分布情况以芭及药品等存货存半放地点和数量。板（板6敖）了解被审计医笆院的关键客户及敖货物和服务的重百要供应商，劳动叭用工安排

35、（包括啊是否存在工会合败同、退休金和其摆他退休福利或激皑励性奖金安排以按及与劳动用工事唉项相关的政府法敖规）。如部队医澳院可能只对某些拌军种或人员提供扳医疗服务，这些澳特定人员可能是拜其关键客户；被敖审计医院的某些翱化验可能交由外氨部专业化验机构哎开展，该外部专败业化验机构有可八能是医院的重要哀供应商。奥（靶7啊）承担医疗卫生靶科研与教学的有邦关情况。疤（懊8芭）关联方交易。扒（吧9半）药品使用、大板型医疗设备的配疤置和使用、卫生百材料及植（介）皑入类医疗器械等靶的控制和管理。捌（拔10肮）是否能够承担百突发事件紧急医百疗救援任务，是蔼否有突发事件（蔼突发公共卫生事拜件、灾害事故等啊）应急预案

36、并组埃织演练，是否能摆够及时、妥善处皑理突发事件。拜（袄11凹）国家重大公共鞍卫生服务项目的翱开展情况。如为阿15百岁以下人群补种柏乙肝疫苗。碍（捌12班）医疗事故发生阿件数、等级、责澳任程度，以及重袄大医疗过失行为颁和医疗事故报告拜率。唉（版13隘）医患关系及医翱疗纠纷情况。颁在了解上述内容昂时，注册会计师班需要考虑是否利暗用医疗卫生及信安息技术等行业有邦关专家的工作。扒4板投资与投资活癌动。绊（版1癌）近期拟实施或扮已实施的并购活胺动或资产处置。昂（哀2版）证券投资与委颁托贷款的处置。跋（昂3按）资本性投资活百动。如固定资产败（尤其是大型医八疗设备的购置）笆和无形资产的采敖购等。坝（办4背

37、）其他投资。盎注册会计师还需唉要关注被审计医安院的投资活动是澳否符合医院财捌务制度的相关扒规定，是否仅限吧于以货币资金购懊买国家债券或以八实物、无形资产盎等开展投资活动绊。岸5笆筹资与筹资活按动。办（哎1巴）主要子公司和案联营企业（无论绊是否处于合并范扒围内）。笆（敖2搬）债务结构和相哎关条款，包括资唉产负债表外融资跋和租赁安排。捌（阿3吧）实际受益方及俺关联方。板6摆信息化建设。颁（懊1翱）是否以医院管捌理为重点，大力敖推进医院信息化爸建设，构建信息敖网络平台。是否半能够利用网络信吧息技术，开展与俺其他医疗卫生机艾构的合作。百（岸2扮）信息系统是否哎符合医院信息啊系统基本功能规半范，并满足医

38、阿院管理和临床工埃作需要。其中，胺对固定资产是否俺采取了电子信息捌化管理，定期与阿财务部门核对，胺做到账账相符、埃账卡相符、账实按相符。鞍（把3靶）信息系统运行八是否稳定、安全败和高效，是否可案连续、系统、准皑确收集、整理、芭分析和反馈医院盎管理和医疗质量佰控制等需要的信奥息，是否能够与办其他医疗机构、暗卫生行政部门及背相关部门实现信唉息共享。叭（哀4稗）是否严格执行班保密制度，实行安信息系统操作权碍限分级管理，保巴障网络安全，保拔护患者隐私。7财务报表。爱（矮1伴）会计政策和行柏业特定惯例，包澳括特定行业的重佰要活动（如医院胺的研究与开发活败动）。靶（坝2爸）收入确认的特耙殊性及其惯例。啊（

39、奥3氨）公允价值会计熬核算。隘（巴4拌）外币资产、负蔼债与交易。敖（扳5傲）异常或复杂交爸易（包括在有争白议或新兴领域的百交易）的会计处摆理。扒注册会计师在了背解被审计医院的瓣性质时，还需要芭注意其以前期间爸发生的重大变化扮可能导致或改变懊重大错报风险。爸（三）对会计政吧策的选择与运用安注册会计师需要拌了解被审计医院皑对会计政策的选碍择和运用是否符艾合事业单位会计熬准则、医院会扳计制度以及国阿家其他有关法律绊法规的规定，是板否符合被审计医矮院的具体情况。蔼在了解被审计医绊院对会计政策的疤选择和运用是否坝适当时，注册会胺计师需要关注下白列事项：埃1稗医院会计制度拌的总体特点。盎医院是公益性事扮业

40、单位，其会计扮核算反映了国库案集中支付和财政哎收支分类等财政邦内容，与我国现懊行财政体制紧密爱相关。从会计科傲目的设置上看，拜“瓣零余额账户用款阿额度笆”靶、爸“霸财政应返还额度氨”爱、吧“邦应缴款项坝”熬，主要用于核算疤实行国库集中支袄付的医院收到或巴需上缴的款项，版并且设置了霸“敖财政直接支付拜”懊和隘“白财政授权支付鞍”耙两个明细科目，按以反映这两种支般付方式下的医院袄财政收支情况。白“半事业基金傲”岸核算医院拥有的霸非限定用途的净隘资产，主要包括扳滚存的结余资金岸和科教项目结余背解除限定后转入败的金额等；俺“耙专用基金皑”捌核算医院按规定百设置、提取的具皑有专门用途的净百资产；巴“跋待

41、冲基金佰”案核算医院使用财邦政补助、科教项背目收入购建固定翱资产、无形资产柏或购买药品、卫扳生材料等物资所跋形成的，留待计靶提资产折旧、摊氨销或领用发出库阿存物资时予以冲岸减的基金般;肮“佰财政补助收入白”版核算按部门预算靶隶属关系从同级柏财政部门取得的氨各类财政补助；办“胺科教项目收入白”疤核算医院取得的版除财政补助收入挨外专门用于科研哎、教学项目的补跋助收入。笆2袄重要项目的会笆计政策和行业惯半例。挨医院会计制度中霸某些交易和事项叭的会计处理具有暗一定特点，例如扳,爸药品采用实际采伴购价格确定，医跋院购进库存物资埃单独发生的运杂傲费，能够直接计败入医疗业务成本隘的，计入医疗业皑务成本，不能

42、直霸接计入医疗业务爱成本的，计入管败理费用；低值易捌耗品领用实行一拜次性摊销，个别拌价值较高或领用胺报废相对集中的阿可采用五五摊销班法；对长期股权胺投资只采用成本版法核算；在发生奥固定资产、无形板资产出售、转让拔、报废、毁损等岸情况时，如果按昂规定上缴时，应埃贷记应缴款项。碍除会计政策以外靶，可能还存在一捌些行业惯例，注哎册会计师需要熟跋悉这些行业惯例霸。当医院采用与阿行业惯例不同的傲会计处理方法时昂，注册会计师需爱要了解其原因，坝并考虑采用与行癌业惯例不同的会芭计处理方法是否柏适当。胺3哀会计政策的变碍更。挨注册会计师需要拌了解被审计医院敖本期会计政策的佰选用与前期相比啊是否发生重大变蔼化，

43、包括对本期霸新发生的交易或盎事项选用的会计般政策，对前期不爸重大而本期重大摆的交易或事项选艾用的会计政策等扳。靶如果被审计医院拜变更了重要的会懊计政策，注册会奥计师需要考虑变瓣更的原因及其适柏当性，即考虑：跋会计政策的变更澳是否是法律法规耙或者事业单位会拜计准则、医院奥会计制度要求案的变更；会计政蔼策变更是否能够斑提供更可靠、更扳相关的会计信息昂。除此之外，注拜册会计师还需要耙关注会计政策的翱变更是否得到充碍分披露。凹（四）目标、战懊略以及相关业务八风险把1蔼被审计医院是挨否准确把握国家跋的宏观政策取向爱，并结合最新医笆药卫生体制改革芭的总体要求，制蔼订了相应的总体颁规划；被审计医敖院近期的工

44、作思瓣路和工作目标。盎2扳医院是否了解般自身的核心竞争般力，是否有一套罢与发展战略相适奥应的战略规划。跋3哀被审计医院的埃外部环境（机遇碍与风险）和内部扳情况（优势和劣叭势）。注册会计百师可以对有关人般员、设备、技术矮力量、服务能力靶、工作量等方面盎的历年数据进行柏加工、分析，了捌解被审计医院面傲临的业务风险。柏例如，是否存在埃研究开发新式医摆疗手段失败的风叭险，是否存在业肮务扩大导致内部靶管理欠缺的风险案，是否存在会计拔人员未能正确理隘解新医院会计办制度的风险，败是否存在行业监袄管机构进一步加哎强监管的风险，绊是否存在现金流百量及融资方面的笆风险，是否存在碍信息系统瘫痪的胺风险等。肮（五）被

45、审计医奥院财务业绩的衡靶量和评价艾被审计医院内部坝或外部的业绩衡柏量和评价可能对蔼管理层产生压力搬，促使其采取措澳施改善财务业绩胺或歪曲财务报表跋。注册会计师需凹要了解被审计医叭院财务业绩的衡敖量和评价情况，澳考虑这种压力是案否可能导致管理绊层采取行动，以坝至于增加财务报伴表发生重大错报熬的风险。巴在了解被审计医办院财务业绩衡量耙和评价情况时，敖注册会计师需要奥关注下列信息：伴1跋是否有专门的拔机构（如薪酬与疤绩效管理委员会暗）和人员负责财板务业绩的衡量与翱评价。翱2搬是否建立了完蔼善的财务业绩的啊衡量和评价体系爱，衡量和评价体白系包含的财务分背析指标是否全面皑、完整。癌医院财务分析指佰标一般

46、包括：半（翱1芭）预算管理指标百。如预算执行率白、财政专项拨款暗执行率。（巴2疤）结余和风险管暗理指标。如业务扳收支结余率、资盎产负债率、流动阿比率。拜（笆3搬）资产运营指标凹。如总资产周转班率、应收医疗款俺周转天数、存货碍周转率。按（扮4背）成本管理指标搬。如每门诊人次胺收入、每门诊人跋次支出及门诊收跋入成本率，每出按院人次收入、每跋出院人次支出及拜住院收入成本率版，百元收入药品败、卫生材料消耗百。板（背5肮）收支结构指标般。如人员经费支肮出比率、公用经蔼费支出比率、管胺理费用率、药品凹、卫生材料支出昂率、药品收入占傲医疗收入比重。熬（芭6扳）发展能力指标碍。如总资产增长笆率、净资产增长矮率

47、、固定资产净板值率。埃3把本期财务分析胺指标与上期财务肮分析指标的比较霸分析。百4版是否制定了相邦应的年度预算，绊并将预算执行结办果、成本控制目啊标实现情况和业按务工作效率等一巴并作为内部业务艾综合考核的重要敖内容。爸5. 叭以服务质量及岗安位工作量为主的吧综合绩效考核和扮岗位绩效工资制般度的实施情况，八并与分配激励制艾度、人力资源管拔理制度相联系。扮6百与竞争对手的芭业绩比较。坝二、评估重大错啊报风险巴注册会计师需要碍在了解被审计医邦院及其环境的整啊个过程中，结合凹对财务报表中各版类交易、账户余案额和披露的考虑版，识别和评估财摆务报表的重大错鞍报风险，包括识绊别和评估财务报熬表层次和认定层耙

48、次的重大错报风靶险，确定需要特白别考虑的重大错碍报风险和仅通过拌实质性程序无法矮应对的重大错报败风险，以及对风哀险评估的结果作哎出修正。背（一）识别和评把估重大错报风险翱的程序瓣1矮在了解被审计捌医院及其环境（肮包括与风险相关碍的控制）的整个把过程中，结合对搬财务报表中各类奥交易、账户余额板和披露的考虑，巴识别风险。阿2百评估识别出的唉风险，并评价其扳是否更广泛地与鞍财务报表整体相伴关，进而潜在地鞍影响多项认定。凹3斑结合对拟测试白的相关控制的考版虑，将识别出的碍风险与认定层次吧可能发生错报的绊领域相联系。罢4唉考虑发生错报颁的可能性（包括拌发生多项错报的柏可能性），以及癌潜在错报的重大斑程度

49、是否足以导鞍致重大错报。挨（二）可能表明巴被审计医院存在拜重大错报风险的捌事项和情况扒1唉医药卫生体制芭改革使医院运营背所处的行业环境版、政策环境发生佰变化。白2熬受到相关法律白法规和主管卫生斑部门的严格监管唉。矮3岸医疗事故的发半生导致运营失败吧。蔼4芭开发新的医药板产品或提供新的跋医疗服务。哀5唉建立新的医院版分支机构。靶6挨发生重大重组搬、并购或其他非把经常性事项。笆7颁缺乏具备胜任胺能力的会计人员巴。岸8懊关键人员变动澳。挨9邦内部控制薄弱艾，内部控制制度邦不健全，执行不阿到位。耙10翱存在未决诉讼皑和预计负债。搬11霸违规使用财政背拨付资金。坝12拜会计政策和会靶计估计发生重大癌变化

50、。啊13斑以往存在重大捌错报或期末出现摆重大会计调整。隘14暗发生重大、异罢常或超出正常运绊营过程的交易（白如期末发生大量坝收入）。稗15伴会计计量、计芭算过程过于复杂奥。按16按事项或交易在瓣计量时存在重大碍不确定性（包括瓣会计估计）。佰17敖管理层过多地扳干预会计处理或把按其特定意图记邦录的交易（如债案务重组、资产出伴售）。澳18柏对数据的收集班和处理在采用信奥息系统的背景下哀仍进行很多人工暗干预。佰19熬采用新的与财巴务报表有关的重瓣大信息技术系统扳。跋20班其他事项和情懊况。板注册会计师需要扮充分关注可能表叭明被审计医院存哎在错报风险的上般述事项和情况，芭并考虑由于上述坝事项和情况导致

51、耙的风险是否重大班，以及该风险导版致财务报表发生肮重大错报的可能挨性。颁（三）识别与评敖估重大错报风险捌在对重大错报风芭险进行识别和评俺估后，注册会计扮师需要确定，识懊别的重大错报风拌险是与特定的某霸类交易、账户余绊额和披露的认定板相关，还是与财佰务报表整体广泛凹相关。安1背识别与评估的耙财务报表层次的绊重大错报风险。耙某些重大错报风芭险可能与财务报啊表整体广泛相关罢，进而影响多项昂认定。例如，医奥药卫生体制改革唉使被审计医院运碍营所处的行业环艾境发生变化。通拌过实行药品购销斑差别加价、设立稗药事服务费等多吧种方式逐步改革扳或取消药品加成拔政策，同时采取绊适当调整医疗服哀务价格、增加政扳府投入

52、、改革支拌付方式等措施完瓣善被审计医院补阿偿机制。这些改傲革会对被审计医岸院的药品采购、摆医疗收入、财政鞍补助等多个方面班产生影响，并可皑能导致重大错报邦的发生。又如，板管理层缺乏诚信罢或承受异常的压澳力可能引发舞弊扒风险，这些风险奥与财务报表整体疤广泛相关。挨财务报表层次的袄重大错报风险可傲能源于薄弱的控霸制环境。薄弱的扮控制环境带来的霸风险可能对财务疤报表产生广泛影肮响。例如，被审版计医院管理层对阿内部控制的重要耙性缺乏认识，没伴有建立完善的制拜度和程序；被审哎计医院信息系统坝的运行状况直接熬决定财务信息的背质量，但信息系柏统的运行缺乏有奥效的维护。注册袄会计师对此需要唉采取总体应对措叭施

53、。吧2疤识别与评估的白认定层次的重大霸错报风险。氨某些重大错报风爸险可能与特定的叭交易、账户余额俺和披露的认定相哎关。例如，医疗芭收入没有按照权敖责发生制的要求俺确认，住院医疗搬费在预收医疗款鞍科目挂账，在住俺院病人办理出院拔手续结算医疗费办时，才确认医疗芭收入，导致医疗胺收入的完整性存鞍在重大错报风险版。住院部护士站百在领用药品和卫奥生材料时，这些芭药品和卫生材料俺就被确认为医疗挨业务成本，然而凹这些药品和卫生稗材料的耗用期限爸并不确定，医疗板业务成本没有分拜期确认，甚至会胺存在多领药品和矮卫生材料，侵占岸被审计医院资产板的情况，导致医啊疗业务成本存在澳重大错报风险。隘固定资产管理不氨到位，

54、如固定资邦产入账不及时，翱或存在未入账的傲固定资产（如被叭审计医院在购置颁设备或药品时，吧供应商赠予的固稗定资产未入账，搬或者在执行科研摆项目时采购了科八研用固定资产而捌作为费用核销）爸，致使被审计医拌院存在账外资产柏。安错报还可能由舞败弊导致，注册会白计师在风险评估隘过程中还需关注八舞弊风险。例如斑，除自收自支的奥资金外，被审计哎医院还可获得财疤政资金补助，因拜此，被审计医院熬可能存在收入、拜支出舞弊和预算班舞弊的风险，以搬获取更多的财政矮补助；被审计医奥院还可能存在违熬规设立银行账号岸隐匿资金，下属扳部门、科室或人霸员违规收费，管跋理者违规侵占或氨挪用资金等。稗由于内部控制有艾助于防止或发

55、现昂并纠正认定层次颁的重大错报，在搬评估重大错报风把险时，注册会计扮师需要将所了解稗的内部控制与特板定认定相联系。埃在评估重大错报般发生的可能性时罢，除了考虑可能岸的风险外，还要懊考虑控制对风险搬的抵消和遏制作肮用。有效的内部伴控制会减少错报扮发生的可能性，芭而控制不当或缺爸乏控制，错报就拜会由可能变成现板实。柏例如，由于被审扒计医院缺乏必要敖的审批和稽核，啊相关控制存在缺扳，致使收入入账吧不完整，退费处扒理不规范；药品班和医疗器械采购艾环节的控制存在版缺陷，如采购的百授权与审批权限邦设置不合理，缺芭乏有效的制约，邦存在违规采购，肮收取供应商回扣柏的情况；固定资暗产管理权限不清埃，资产购置、使

56、肮用和处置的授权白与审批权限的设挨计不合理或执行搬无效，资产安全捌存在隐患。隘（四）需要特别笆考虑的重大错报伴风险办注册会计师需要佰运用职业判断，疤确定识别的风险岸哪些是需要特别把考虑的重大错报氨风险。在确定哪傲些风险是特别风颁险时，注册会计胺师需要在考虑识皑别出的控制对相哀关风险的抵消效奥果前，根据风险般的性质、潜在错熬报的重要程度和瓣发生的可能性，拌判断风险是否属霸于特别风险。艾在确定风险的性挨质时，注册会计翱师需要考虑下列白事项：班1佰风险是否属于扮舞弊风险。邦2奥风险是否与医艾药卫生体制改革叭、会计制度和其凹他方面的重大变盎化有关。爱3矮交易的复杂程癌度。稗4敖风险是否涉及翱重大的关联

57、方交蔼易。跋5耙财务信息计量扮的主观程度，特挨别是计量结果是艾否具有高度的不半确定性。疤6扮风险是否涉及胺异常或超出正常翱运营过程的重大案交易。胺对特别风险，注办册会计师需要评办价相关控制的设蔼计情况，并确定霸其是否已经得到拌执行。由于与重罢大非常规交易或鞍判断事项相关的耙风险很少受到日哀常控制的约束，白管理层可能采取靶其他措施应对此皑类风险，注册会懊计师需要了解被班审计医院是否针白对该特别风险设半计和实施了控制芭。例如，作出会哎计估计所依据的傲假设是否由管理澳层或专家进行复案核，是否建立作笆出会计估计的内艾部程序，重大会凹计估计结果是否疤经适当机构批准啊等；管理层在收办到重大诉讼事项隘的通知

58、时采取的扮措施，包括这类叭事项是否提交适挨当的专家处理、胺是否对该事项的败潜在影响作出评肮估、是否确定该罢事项在财务报表半中的披露问题以伴及如何确定等。扒如果管理层未能埃实施控制以恰当蔼应对特别风险，碍注册会计师应当败认为内部控制存埃在重大缺陷，并捌考虑其对风险评笆估的影响。在此阿情况下，注册会八计师需要就此类把事项与治理层沟澳通。袄（五）仅通过实按质性程序无法应皑对的重大错报风疤险邦作为风险评估的埃一部分，如果认邦为仅从实质性程柏序中无法获取充百分、适当的审计澳证据，将认定层吧次的重大错报风昂险降至可接受的隘低水平，注册会捌计师需要评价被笆审计医院针对这罢些风险设计的控岸制，并确定其执罢行情

59、况。皑在被审计医院对柏日常交易采用高艾度自动化处理的把情况下，审计证瓣据可能仅以电子办形式存在，其充捌分性和适当性通隘常取决于自动化巴信息系统相关控敖制的有效性，注奥册会计师需要考把虑仅通过实施实拌质性程序无法获艾取充分、适当审奥计证据的可能性岸。例如，被审计唉医院使用符合行班业主管部门要求昂的管理软件，医拌疗处方和诊疗服阿务以及患者缴费巴情况均通过该软鞍件管理，该信息俺系统的运行状况拌将直接决定财务皑信息的质量。在案这种情况下，如背果认为仅通过实暗施实质性程序不奥能获取充分、适凹当的审计证据，白注册会计师需要霸考虑依赖的相关板控制的有效性，板并对其进行了解按、评估和测试。扮（六）对风险评奥估

60、的修正捌注册会计师对认稗定层次重大错报艾风险的评估需要板以获取的审计证皑据为基础，并可伴能随着不断获取拌审计证据而作出啊相应的变化。例跋如，注册会计师芭对重大错报风险扒的评估可能基于皑预期控制运行有胺效这一判断，即爱相关控制可以防凹止或发现并纠正吧认定层次的重大哀错报。但在测试颁控制运行的有效邦性时，注册会计岸师获取的审计证埃据可能表明相关办控制在被审计期摆间并未有效运行扳。同样，在实施柏实质性程序后，绊注册会计师可能爱发现错报的金额翱和频率比在风险搬评估时预计的金懊额和频率要高。办因此，如果通过矮实施进一步审计半程序获取的审计拔证据与初始评估懊获取的审计证据敖相矛盾，注册会岸计师需要修正风傲