中级会计实务重要知识点预习211

1、中级会计实务重要知识点预习 211-240目录. 2. 2权益结算的支付的确认和计量原则2现金结算的支付的确认和计量原则3. 4可行权条件和条款的修改4权益工具公允价值的确定5. 7长期借款8一般公司债券9可转换公司债券9长期应付款10借款费用的确认13借款费用的计量15. 16. 16. 16将转为资本17修改其他条件18或有负债19或有资产19或有事项的特征20或有事项的计量21或有事项的确认22产品质量保证24亏损合同24未决或未决仲裁25. 25重组义务26销售商品收入的确认条件27报名时间汇总：cjks/bm/201403/146665.shtml学习资料初级2013 初级汇总：ht

2、t/thread-3854646-1-1.html常见问题汇总：zjzcgl/fxzd/201402/143382.shtmlcjks/hgz/201402/140297.shtml合格证办理汇总：考友区：htt/forum-10-1.html【占山为王】答题：zt/zhanshanweiwang/1 / 28担保以资产清偿重组的方式重组的定义支付的处理支付条件的种类支付工具的主要类型支付的四个主要环节支付的四个主要环节支付工具的主要类型(一)以权益结算的支付以权益结算的支付，是指企业为获取服务而以或其他权益工具作为对价进行结算的交易。以权益结算的支付最常用的工具有两类：限制性和。(二)以现金

3、结算的支付以现金结算的支付，是指企业为获取服务而承担的以股以现金结算的支付最常用的工具有两类：模拟和现金增值权。权益结算的支付的确认和计量原则2 / 28授予日除了立即可行权的支付外，无论权益结算的支付还是现金结算的支付，企业在授予日均不做会计处理。在等待期的每个资产负债表日需要作处理： 授予日至可行权日属于等待期。份或其他权益工具为基础计算的交付现金或其他资产的义务的交易。简言之，以现金支付，但与权益工具挂钩。以薪酬性为例，典型的支付通常涉及四个主要环节：授予(grant)，可行权(vest)，行权(exercise)和出售(sa1e)。四个环节可如下图所示。授予日是指支付协议获得批准的日期

4、。可行权日是指可行权条件得到满足、职工或其他方具有从企业取得权益工具或现金权利的日期。行权日是指职工和其他方行使权利、获取现金或权益工具的日期。出售日是反映的持有人将行使所取得的出售日期。现金结算的支付的确认和计量原则3 / 281.在等待期的每个资产负债表日：借：用/生产成本等贷：应付职工薪酬 2.行权日：借：应付职工薪酬贷：存款3.对于现金结算的支付，企业在可行权日之后不再确认成本费用，负债(应付职工薪酬)公允价值的变动应当计入当期损益(公允价值变动损益)。借：公允价值变动损益贷：应付职工薪酬或相反。注意：(1)按结算前每个资产负债表日的公允价值计量，即除了估计行权人数在变外，公允价值也在

5、变;企业应当在等待期内的每个资产负债表日，将取得职工或其他方提供的服务计入成本费用，同时确认所有者权益。在具体金额上，应当按照授予日权益工具的公允价值计入成本费用和资本公积(其他资本公积)，不确认其后续公允价值变动。借：用/生产成本等(谁受益谁负担) 贷：资本公积其他资本公积因为是以权益工具结算，所以行权人最终会成为企业的所有者，所以要计入所有者权益 (资本公积其他资本公积)。3.行权日：借：存款(收到的款项)资本公积其他资本公积贷：股本资本公积股本溢价注意：(1)始终按授予日的公允价值计量，即公允价值不变，但估计的行权人数在变。 (2)对于换取其他方服务的支付，企业应当首先选择所换取的服务的

6、公允价值计量。如果其他方服务的公允价值不能可靠计量，但权益工具的公允价值能够可靠计量，企业应当按照权益工具在服务取得日的公允价值，将取得的服务计入相关资产成本或费用。授予后可立即行权的，授予日即需要作处理。权益工具的公允价值也不能够可靠计量时的处理：以内在价值计量。支付条件的种类可行权条件和条款的修改4 / 28通常情况下，支付协议生效后，不应对其条款和条件随意修改。但在某些情况下，可能需要修改授予权益工具的支付协议中的条款和条件。如除权、除息或其他原因需要调整行权价格或数量。在会计核算上，无论已授予的权益工具的条款和条件如何修改，甚至取消权益工具的授予或结算该权益工具，企业都应至少确认按照所

7、授予的权益工具在授予日的公允价值来计量获取的相应服务，除非因不能满足权益工具的可行权条件(除市场条件外)而无法可行权。1.条款和条件的有利修改企业应当分别以下情况，确认导致 支付公允价值总额升高以及其他对职工有利的修改的影响：如果修改增加了所授予的权益工具的公允价值，企业应按照权益工具公允价值的增加相应地确认取得服务的增 益工具公允价值的增加，是指修改前后的权益工具在修改日的公允价值之间的差额。如果修改增加了所授予的权益工具的数量，企业应将增加的权益工具的公允价值相应地确认为取得服务的增加。如果企业按照有利于职工的方式修改可行权条件，如缩短等待期、变更或取绩条件(非市场条件)，企业在处理可行权

8、条件时，应当考虑修改后的可行权条件。注意：对职工有利的修改均予以考虑。 2.条款和条件的不利修改如果企业以减少支付公允价值总额的方式或其他不利于职工的方式修改条款和条件，企业仍应继续对取得的服务进行会计处理，如同该变更从未发生，除非企业取消了部分或全部已授予的权益工具。具体包括如下几种情况：(1)如果修改减少了授予的权益工具的公允价值，企业应当继续以权益工具在授予日的公允价值为基础，确认取得服务的金额，而不应考虑权益工具公允价值的减少。可行权条件，是指能够确定企业是否得到职工或其他方提供的服务、且该服务使职工或其他方具有获取 支付协议规定的权益工具或现金等权利的条件。反之，为非可行权条件。简言

9、之，可行权条件是指在满足这些条件之前，职工无法获得 。例如，甲公司授予其管理层的一份 支付协议规定，今后 5 年中，公司股价每年提高 8%以上，则可获得一定数量的该公司 。到第 5 年年末，该目标未实现。则甲公司在第 5年的年末已经确认了收到的管理层提供的服务，因为股价增长是一个市场条件，因此这些费用不应再转回。(2)授予后可立即行权的，授予日即需要作处理。权益工具公允价值的确定支付中权益工具的公允价值的确定，应当以市场价格为基础。一些和并没有一个活跃的交易市场，在这种情况下，应当考虑估值技术。定权益工具的公允价值，并根据支付协议的条款的条件进行调整。(一)对于授予职工的，企业应按照其的市场价

10、格计量。如果其未公开交易，则应考虑其条款和条件估计其市场价格。例如，如果支付协议规定了的禁售期，则会对可行权日后市场参与者愿意为该支付的价格产生影响，并进而影响该的5 / 28公允价值。(二)通常情况下，企业应当按照企业会计准则第 22 号-金融工具确认和计量的有关规定确如果修改减少了授予的权益工具的数量，企业应当将减少部分作为已授予的权益工具的取消来进行处理。如果企业以不利于职工的方式修改了可行权条件，如延长等待期、增加或变更业绩条件(非市场条件)，企业在处理可行权条件时，不应考虑修改后的可行权条件。注意：对职工不利的修改均不予以考虑。 3.取消或结算如果企业在等待期内取消了所授予的权益工具

11、或结算了所授予的权益工具(因未满足可行权条件而被取消的除外)，企业应当：(1)将取消或结算作为加速可行权处理，立即确认原本应在剩余等待期内确认的金额。 (2)在取消或结算时支付给职工的所有款项均应作为权益的回购处理，回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允价值的部分，计入当期费用。(3)如果向职工授予新的权益工具，并在新权益工具授予日认定所授予的新权益工具是用于替代被取消的权益工具的，企业应以与处理原权益工具条款和条件修改相同的方式，对所授予的替代权益工具进行处理。权益工具公允价值的增加，是指在替代权益工具的授予日，替代权益工具公允价值与被取消的权益工具净公允价值之间的差额。被取消的权益工具的

12、净公允价值，是指其在取消前立即计量的公允价值减去因取消原权益工具而作为权益回购支付给职工的款项。如果企业未将新授予的权益工具认定为替代权益工具，则应将其作为一项新授予的支付进行处理。企业如果回购其职工已可行权的权益工具，应当借记所有者权益，回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允价值的部分，计入当期费用。6 / 28对于授予职工的 ，因其通常受到一些不同于交易 的条款和条件的限制，因而在许多情况下难以获得其市场价格。如果不存在条款和条件相似的交易 ，就应通过期权定价模型来估计所授予的 的公允价值。定价方法主要有二项式模型定价、风险中性概率定价、 - 模型(简称 B-S 模型)定价。(了解即可)

13、在选择适用的定价模型时，企业应考虑熟悉情况和自愿的市场参与者将会考虑的因素。所有适用于估计授予职工的定价模型至少应考虑以下：(1)的行权价格;(2)期限;(3)基础的现行价格;(4)股价的预计波动率;(5)的预计股利;(6)期限内的无风险利率。此外，企业选择的 定价模型还应考虑熟悉情况和自愿的市场参与者在确定 价格时会考虑的其他 ，但不包括那些在确定 公允价值时不考虑的可行权条件和再授予特征 。确定授予职工的 的公允价值，还需要考虑提早行权的可能性。定价模型的输入变量的估计在估计基础 的预计波动率和股利时，目标是尽可能接近当前市场或协议交换价格所反映的价格预期。在通常情况下，对于未来波动率、股

14、利和行权行为的预期存在一个合理的区间。这时应将区间内的每项可能数额乘以其发生概率， 计算上述输入变量的期望值。预计提早行权出于，职工经常在失效日之前提早行使。考虑预计提早行权对期权公允价值的影响的具体方法，取决于所采用的定价模型的类型。但无论采用何种方法，估计提早行权时都要考虑以下：(1)等待期的长度;(2)以往在外的类似的平均存续时间;(3)基础的价格(有时根据历史经验，职工在股价超过行权价格达到特定水平 时倾向于行使);(4)职工在企业中所处的层级(有时根据历史经验职工倾向于较晚行权);(5)基础的预计波动率(一般而言，职工倾向于更早地行使高波动率的的期 权)。预计波动率预计波动率是对预期

15、价格在一个期间内可能发生的波动金额的度量定价模型中所用的波动率的量度，是一段时间内的连续复利回报率的年度标准差。波动率通常以年度表示，而不管计算时使用的是何种时间跨度基础上的价格，如 、每周或每月的价格。一个期间的回报率(可能是正值也可能是负值)衡量了股东从的股利和价格涨跌中受益的多少。注意：预计波动率越大，价值越高。 4.预计股利计量所授予的或的公允价值时是否应当考虑预计股利，取决于被授予方是否有权取得股利或股利等价物。如果职工被授予，并在授予日和行权日之间取得基础的股利或股利等价物(可现金支付，也可抵减行权价格)，所授予的应当像不支付基础的股利那样进行估价，即预计股利的输入变量应为零。相反

16、，如果职工对等待期内或行权前的股利或股利等价物没有要求权，对或在授予日公允价值的估计就应考虑预计股利。注意：职工取得时，不考虑;无要求权但有预计股利时，要考虑。5.无风险利率无风险利率一般是指行权价格以该货币表示的、剩余期限等于被估价的预计期限(基于的剩余合同期限，并考虑预计提早行权的影响)的零息国债当前可获得的内含收益率。如果没有此类国债，或环境表明零息国债的内含收益率不能代表无风险利率，应使用适当的替代利率。6.资本结构的影响没有稀释效应：通常情况下，交易是由第而不是企业签出的。当这些是从现有股东手中取得的。因此，交易行权时，签出人将交付给持有者。这些的行权不会有稀释效应。有稀释效应：如果

17、是从企业签出的，在行权时需要增加已在外的数量(要么正式增发，要么使用先前回购的库存股)。假定将按行权价格而不是行权日的市场价格，这种现实或潜在的稀释效应可能会降低股价，因此持有者行权时，无法获得像行使其他方面类似但不稀释股价的交易一样多的利益。这一问题能否对企业授予股票的价值产生显著影响，取决于各种，包括行权时增加的数量(相对于已在外数量)。如果市场已预期企业将会授予，则可能已将潜在稀释效应体现在了授予日的股价中。企业应考虑所授予的未来行权的潜在稀释效应，是否可能对股票在授予日的公允价值影响。企业可修改定价模型，以将潜在稀释效应纳入考虑范围。注意：对于有再授予特征的，确定其公允价值时，不考虑再

18、授予特征。支付的处理7 / 28支付的会计处理必须以完整、有效的支付协议为基础。 (一)授予日除了立即可行权的支付外，无论是权益结算的支付还是现金结算的支付，企业在授予日均不做会计处理。(二)等待期内每个资产负债表日企业应当在等待期内的每个资产负债表日，将取得职工或其他方提供的服务计入成本费用，同时确认所有者权益或负债。对于附有市场条件的 支付，只要职工满足了其他所有非市场条件，企业就应当确认已取得的服务。在等待期内，业绩条件为非市场条件的，如果后续信息表明需要调整对可行权情况的估计的，应对前期估计进行修改。在等待期内每个资产负债表日，企业应将取得的职工提供的服务计入成本费用，计入成本费用的金

19、额应当按照权益工具的公允价值计量。，长期借款8 / 28长期借款，是指企业从或其他金融机构借入的期限在 1 年以上(不含 1 年)的各项借款。(一)企业借入长期借款借：存款长期借款利息调整贷：长期借款本金(二)资产负债表日借：在建工程、制造费用、财务费用、研发支出等对于权益结算的涉及职工的 支付，应当按照授予日权益工具的公允价值计入成本费用和资本公积(其他资本公积)，不确认其后续公允价值变动;对于现金结算的涉及职工的股份支付，应当按照每个资产负债表日权益工具的公允价值重新计量，确定成本费用和应付职工薪酬。对于授予的存在活跃市场的 等权益工具，应当按照活跃市场中的报价确定其公允价值。对于授予的不

20、存在活跃市场的 等权益工具，应当采用 定价模型等估值技术确定其公允价值。在等待期内每个资产负债表日，企业应当根据 取得的可行权职工人数变动等后续信息作出最佳估计，修正预计可行权的权益工具数量。在可行权日，最终预计可行权权益工具的数量应当与实际可行权工具的数量一致。根据上述权益工具的公允价值和预计可行权的权益工具数量，计算截至当期累计应确认的成本费用金额，再减去前期累计已确认金额，作为当期应确认的成本费用金额。(三)可行权日之后对于权益结算的 支付，在可行权日之后不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整。企业应在行权日根据行权情况，确认股本和股本溢价，同时结转等待期内确认的资本公积(其他资

21、本公积)。对于现金结算的 支付，企业在可行权日之后不再确认成本费用，负债(应付职工薪酬)公允价值的变动应当计入当期损益(公允价值变动损益)。(四)回购 进行职工 激励注意：企业以回购 形式 本企业职工的，属于权益结算的 支付。企业回购 时，应按回购 的全部支出作为库存股处理，同时进行备查登记。按照企业会计准则第 11 号 支付对职工权益结算 支付的规定，企业应当在等待期内每个资产负债表日按照权益工具在授予日的公允价值，将取得的职工服务计入成本费用同时增加资本公积(其他资本公积)。在职工行权 本企业 时，企业应转销交付职工的库存股成本和等待期内资本公积(其他资本公积)累计金额，同时，按照其差额调

22、整资本公积(股本溢价)。一般公司债券可转换公司债券9 / 28企业 的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成份和权益成份进行分拆，将负债成份确认为应付债券，将权益成份确认为资本公积。在进行分拆时，应当先对负债成份的未来现金流量进行折现以此来确定负债成份的初始确认金额，再按 价格总额扣除负债成份初始确认金额后的金额确定权益成份的初始确认金额 可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成份和权益成份之间按照各自的相对公允价值进行分摊。企业的可转换公司债券，应按实际收到的金额，借记“存款”等科目，按该项可转换公司债券包含的负债成份的面值，贷记“应付债券可转换公司债券(面值)”科目，债券 借：

23、存款贷：应付债券面值(债券面值)利息调整(差额)“应付债券利息调整”科目的发生额也可能在借方。债券的费用应计入发行债券的初始成本，反映在“应付债券利息调整”明细科目中。期末计提利息每期计入“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”等科目的利息费用=期初摊余成本实际利率;每期确认的“应付利息”或“应付债券应息”=债券面值票面利率。借：在建工程、制造费用、财务费用等科目应付债券利息调整贷：应付利息(分期付息债券利息)应付债券应息(到期一次还本付息债券利息)【提示】“应付债券利息调整”科目的发生额也可能在贷方。 3.到期归还本金和利息借：应付债券面值应息(到期一次还本付息债券利息)应付利息(分期付息债

24、券的最后一次利息)贷：存款贷：应付利息长期借款利息调整 (三)归还长期借款本金借：长期借款本金贷：存款长期应付款10 / 28包括应付融资租入固定资产的租赁费、具有融资性质的延期付款资产发生的应付款项等。(一)应付融资租入固定资产的租赁费 1.租赁及其分类租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取的协议。租赁的主要特征是转移资产的使用权，而不是转移资产的所，并且这种转移是有偿的。承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。融资租赁：与租赁资产所相关的风险和转移给承租人的租赁;经营租赁：融资租赁之外的租赁。满足下列标准之一的，应认定为融资租赁。在租赁期届满时，

25、资产的所转移给承租人。承租人有 租赁资产的选择权，所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权。25%租赁期占租赁资产使用 的大部分。75%就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值;(就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。)90%按权益成份的公允价值，贷记“资本公积其他资本公积”科目，按其差额，借记或贷记 “应付债券可转换公司债券(利息调整)”科目。对于可转换公司债券的负债成份，在转换为前，其会计处理与一般公司债券相同，即按照实际利率和摊余成本确认

26、利息费用，按照面值和票面利率确认“应付债券应息”或应付利息，差额作为“应付债券利息调整”。企业 的可转换公司债券，应按实际收到的金额，借记“ 存款”等科目，按该项可转换公司债券包含的负债成份的面值，贷记“应付债券可转换公司债券(面值)”科目，按权益成份的公允价值，贷记“资本公积其他资本公积”科目，按其差额，借记或贷记 “应付债券可转换公司债券(利息调整)”科目。对于可转换公司债券的负债成份，在转换为 前，其会计处理与一般公司债券相同，即按照实际利率和摊余成本确认利息费用，按照面值和票面利率确认“应付债券应息”或应付利息，差额作为“应付债券利息调整”。可转换公司债券持有人行使转换权利，将其持有的

27、债券转换为 ，按可转换公司债券的余额，借记“应付债券可转换公司债券(面值、利息调整)”科目，按其权益成份的金额，借记“资本公积其他资本公积”科目，按 面值和转换的股数计算的 面值总额，贷记“股本”科目，按其差额，贷记“资本公积股本溢价”科目。如用现金支付不可转换 的部分，还应贷记“库存现金”、“ 存款”等科目。11 / 28注意：最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项(不包括或有和履约成本)，加上由承租人或与其有关的第担保的资产余值。租赁中的担保余值： 1.承租人的担保;与承租人有关的第担保独立的第的担保。未担保余值=到期的公允价值-担保余值最低租赁付款额的内容：承

28、租人或与其有关的第担保的余值承租人到期行使选择权时支付的款项(需满足前面25%的要求)最低租赁收款额=最低租赁付款额+独立的第担保的余值(5)租赁资产性质特殊，如果不作较大修整，只有承租能使用。 2.承租人对融资租赁的会计处理(1)租赁期开始日的会计处理 在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。折现率选择：承租人在计算最低租赁付款额的现值时，(1)如果知悉出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的租赁内含利率作为折现率。租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁

29、收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。(2)否则，应当采用租赁协议规定的利率作为折现率。(3)如果出租人的租赁内含利率和租赁协议规定的利率均无法知悉，应当采用同期利率作为折现率一般分录为：借：固定资产(租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者加初始直接费用)未确认融资费用贷：长期应付款(最低租赁付款额)存款(初始直接费用)注意：融资租赁中承租人初始直接费用(如果有)应计入租入资产的价值。 (2)未确认融资费用的分摊“未确认融资费用”属于长期应付款的抵减项目，资产负债表中“长期应付款”项目应根据“长期应付款”科目的期末余额，减去相应的“

30、未确认融资费用”科目期末余额后的金额填列。承租人应当采用实际利率法分摊未确认的融资费用。在采用实际利率法的情况下，根据租赁开始日租赁资产和负债的入账价值基础不同，融资费用分摊率的选择也不同。未确认融资费用的分摊率的确定具体分为下列几种情况：以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。12 / 28以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。以同期利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将同期利率作

31、为未确认融资费用的分摊率。以租赁资产公允价值为入账价值，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。在融资租赁下，承租人向出租人支付的中，包含了本金和利息两部分。承租人支付时，一方面应减少长期应付款，另一方面应同时将未确认的融资费用按一定的方法确认为当期融资费用。(3)租赁资产折旧的计提：比照自有固定资产折旧处理，参见第 3 章固定资产。应计折旧总额一般为固定资产的入账价值扣除承租人或与其有关的第担保余值后的余额。一般是以租赁期与租赁资产两者中较短者作为折旧期间。 (4)履约成本的会计处理履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术 和服务费、

32、 培训费、维修费、保险费等。承租人发生的履约成本通常应计入当期损益。或有 的会计处理或有 是指金额不固定，以时间长短以外的其他 (如销售量、使用量、物价指数等)为依据计算的 。由于或有 的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其进行分摊，因此在或有 实际发生时，计入当期损益。租赁期届满时的会计处理租赁期届满时，承租人通常对租赁资产的处理有三种情况：返还、续租和留购。返还租赁资产租赁期届满，承租人向出租人返还租赁资产时，分录通常为：借：长期应付款应付融资租赁款(承租人或与其有关的第担保余值)累计折旧贷：固定资产融资租入固定资产续租租赁资产如果承租人行使续租选择权，则应视同该项租赁一直存在而作出相应

33、的账务处理。如果租赁期届满时没有续租，根据租赁协议规定须向出租人支付违约金时，借记“营业外支出”科目，贷记“存款”等科目。留购租赁资产在承租人享有 选择权的情况下，支付 价款时，借记“长期应付款应付融资租赁款”科目，贷记“ 存款”等科目;同时，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。借：长期应付款应付融资租赁款贷：存款借款费用的确认13 / 28(一)确认原则企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本。其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为财务费用，计入当期损益。符合资本化条件的资产，是指需要经过相

34、当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。其中，“相当长时间”指 1 年或以上。 (二)借款费用应予资本化的借款范围借款费用应予资本化的借款范围既包括专门借款，也包括一般借款。其中，对于一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才应将与一般借款相关的借款费用资本化;否则，所发生的借款费用应当计入当期损益。(三)借款费用资本化期间的确定借款费用资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但借款费用暂停资本化的期间不包括在内。只有发生在资本化期间内的借款费用，才允许资本化，它是借款费用确认和计量的重要

35、前提。1.借款费用开始资本化时点的确定借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：资产支出已经发生; “资产支出”包括支付现金、转移非现金资产和承担带息形式所发生的支出。借款费用已经发生;为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。 它不包括仅仅持有资产，但没有发生为改变资产形态而进行的实质上的建造或者生产活动。注意：必须三个条件同时满足。 2.借款费用暂停资本化时间的确定符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生中断、且中断时间连续超过 3个月的，应当暂停借款费用的资本化。借：固定资产自有固定资产贷：固定资产融资租入固定资产 (二)具有融资性质的延期付款资产企业资

36、产有可能延期支付有关价款。如果延期支付的价款超过正常信用条件 (通常指超过三年)，实质上具有融资性质的，所购资产的成本应当以延期支付价款的现值为基础确定。实际支付的价款与价款的现值之间的差额，作为“未确认融资费用”核算， 应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入相关资产成本或当期损益。14 / 28在中断期间所发生的借款费用，应当计入当期损益，直至购建或者生产活动重新开始。中断，通常是由于企业管理决策上的原因或者其他不可预见的原因等所导致的中断。例如，企业因与施工方发生了质量纠纷，或者工程、生产用料没有及时供应，或者周转发生了，或者施工、生产发生了安全事故，或者发生了与资产购建、生产有关的

37、劳动纠纷等原因，导致资产购建或者生产活动发生的中断，均属于中断。正常中断：如某些工程建造到一定阶段必须暂停下来进行质量或者安全检查，检查通过后才可继续下一阶段的建造工作，这类中断是在施工前可以预见的，而且是工程建造必须经过的程序，属于正常中断。某些地区的工程在建造过程中，由于可预见的不可抗力 (如雨季或冰冻季节等原因)导致施工出现停顿，也属于正常中断。3.借款费用停止资本化时间的确定购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。之后所发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。 注意：资产达到预定可使用或者可销售状态的判断。企业在

38、确定借款费用停止资本化的时点时需要运用职业判断，应当遵循实质重于形式的原则。具体可从以下几个方面进行判断：符合资本化条件的资产的实体建造(包括安装)或者生产活动已经全部完成或者实质上已经完成。所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售。继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。需要试生产或者试运行的，在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品，或者试运行结果表明资产能够正常运转或者营业时，认为该资产已经达到预定可使用或者可销售状态。如果所购

39、建或者生产的资产分别建造、分别完工，企业也应当遵循实质重于形式的原则，区别下列情况，界定借款费用停止资本化的时点：各部分分别完工，每部分在其他部分继续建造或者生产过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化。各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用或者对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。借款费用的计量15 / 28(一)借款利息资本化金额的确定注意：区分专门借款和一般借款在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息(包括折价或溢价的摊销)资本化金额，应当按照下列

40、方法确定：为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款 存入 取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。专门借款资本化金额=资本化期间内专门借款总的利息-资本化期间内的闲置 的投资收益或利息收入假定不考虑非资本化期间的借款费用和闲置 利息收入/投资收益，则一般分录为：借：在建工程(第三步)存款/应收利息(第二步)贷：应付利息(第一步)占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。第一步，算出总的应付利息;第二步，根据公

41、式算出资本化金额;第挤财务费用。资本化率应当根据一般借款平均利率计算确定。有关计算公式如下：一般借款利息费用资本化金额=累计资产支出超过专门借款部分的资产支出平均数所占用一般借款的资本化率累计资产支出平均数=(每笔资产支出金额每笔资产支出在当期所占用的天数/当期天数)所占用一般借款的资本化率=所占用一般借款平均利率=所占用一般借款当期实际发生的利息之和所占用一般借款本金平均数在资本化期间，每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。借款存在折价或者溢价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。(二)借款辅助费用资本化金额的确定

42、专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本;在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。一般借款发生的辅助费用，也应当按照上述原则确定其发生额并进行处理。(三)因外币借款而发生的汇兑差额资本化金额的确定重组的定义重组，是指在人发生财务的情况下，债权人按照其与人达成的协议或者的裁定作出让步的事项。强调两个关键条件：(1)人发生财务是重组的前提;(2)债权人作出让步是重组的实质。 债权人一定

43、会发生重组损失，而人一定会得到重组收益。重组的方式以资产清偿16 / 28(一)以现金清偿(一)以资产清偿 1.现金资产包括库存现金、存款和其他货币。 2.非现金资产非现金资产抵债包括人用存货、固定资产、无形资产、投资等来抵债。其会计处理相对复杂一些。(1)人角度涉及到各类抵债资产的具体结转处理。 (2)债权人角度涉及到收到的各类偿债资产的入账价值确定问题。 (二)将转为资本1.从人角度理解将应付账款等转为资本，减少应付账款等，增加股本(或实收资本)、资本公积。 2.从债权人角度理解将应收账款等转为对人的股权投资。 (三)修改其他条件如减少本金、降低利率、免去应付未付的利息、延长偿还期限等。(

44、四)以上三种方式的组合，是指采用以上三种方式共同清偿的重组形式。在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。一般外币借款发生的汇兑差额，计入当期损益。将转为资本17 / 28总体思路：1.人角度1.人处理角度：基本处理分录：借：应付账款等 贷：存款营业外收入(倒挤) 2.债权人处理角度：基本分录： 借：存款营业外支出(倒挤)贷：应收账款等注意：债权人已对债权计提减值准备的，应当先将差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出( 重组损失);冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。(二)以非现金资产清偿处理思路：人：区

45、分重组收益和资产转让损益以非现金资产抵债，非现金资产公允价值和账面价值的差额作为重组收益;转让的非现金资产的公允价值与其自身账面价值的差额为资产转让损益。注：假定不考虑。以非现金资产清偿，非现金资产相当于被处置：抵债资产为存货的，应当作为销售处理，按其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。抵债资产为固定资产、无形资产的，抵债资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。抵债资产为投资性房地产的，相当于处置投资性房地产，通过其他业务收入、其他业务成本处理。抵债资产为长期股权投资的，抵债资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。注意：对于重组中问题的理解：以库存商品、原材料、生产

46、经营用动产抵债，均可能涉及。一般情况下没有特别说明时，对于金额是要列入抵债金额的。债权人债权人收到非现金资产时，应按受让的非现金资产的公允价值作为其入账价值。修改其他条件18 / 28具体形式：降低本金、免除利息、降低利率、延长期限等。重要特点：重组后与债权依然存在。因此，人重组时要借记一笔“应付账款”等，同时还要再贷记一笔“应付账款重组”;债权人重组时要贷记一笔“应收账款”等，同时还要再借记一笔“应收账款重组”。两种情况：分不附或有条件和附或有条件两种情况处理：或有条件，一般指的是降低利率 。比如原来利率是 5%，后来降到 3%，这时往往附加一个条件，比如 重组后一年 人获利了，则利率恢复到

47、 5%，不 则继续保持 3%。则在 重组日并不知道 人未来一年是否会获利，即附加的这个条件是不确定的条件，则这个条件就是或有条件。若是利率直接由 5%降到 3%，即为不附或有条件的 重组。不附或有条件的 重组(包括免除利息、降低本金、延长期限等)原则：此种情况下人和债权人在重组后会产生新的“应付账款重组”和“应收账款重组”。对于新的和债权，人和债权人都应以公允价值为基础计量。人应以重组后的公允价值作为新的入账价值。基本分录：借：应付账款重组前(重组前的账面价值)贷：应付账款重组后(重组后的公允价值)营业外收入重组利得债权人应以重组后债权的公允价值作为新的债权的入账价值。基本分录：借：应收账款重

48、组后(重组后债权的公允价值)营业外支出重组损失(或贷记资产减值损失)坏账准备贷：应收账款重组前(重组前的账面余额)人以自身(资本)来抵偿，重组的账面价值与的公允价值总额之间的差额作为重组利得，计入当期损益(营业外收入)。会计处理的贷方应增加股本(或实收资本)、资本公积。对于，股本的入账价值等于股数乘以每股面值，的市价和股本的差额计入资本公积。2.债权人角度债权人在重组日，应当将享有股权的公允价值确认为对人的投资，即会计处理的借方一般是增加长期股权投资或可供出售金融资产等。重组债权的账面余额与因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额，先冲减已提取的减值准备，减值准备冲减的部分，或未提取损失准备

49、的将该差额确认为重组损失(营业外支出)。或有负债，或有资产19 / 28或有资产，是指过去的交易或者事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。或有资产作为一种潜在资产，其结果具有较大的不确定性，只有随着经济情况的变化，通过某些未来不确定事项的发生或不发生才能证实其是否会形成企业真正的资产。正如或有负债不符合负债确认条件一样，或有资产也不符合资产确认条件，因而也不能在报表中确认。然而，需要的是，影响或有负债和或有资产的多种处于不断变化之中，企业应当持续地对这些予以关注。随着时间的推移和事态的进展，或有负债对应的潜在义务可能转化为现实义务，原来不是很可能导致经济利益流出

50、的现实义务也可能被证实将很可能导致企业流出经济利益，并且现实义务的金额也能够可靠计量。企业应当对或有负债相关义务进行评估、分析判断其是否符合预计负债确认条件。如符合预计负债确认条件，应将其确认为负债。类似地，或有资产对应的潜在权利也可能随着相关的改变而发生变化，如基本确定可以收到，应将其予以确认。或有负债，是指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实;或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。或有负债涉及两类义务：一类是潜在义务;另一类是现时义务。潜在义务，是指结果取决于不确定未来事项的可能义务

51、。也就是说，潜在义务最终是否转变为现时义务，由某些未来不确定事项的发生或不发生才能决定。现时义务，是指企业在现行条件下已承担的义务，该现时义务的履行不是很可能导致经济利益流出企业，或者该现时义务的金额不能可靠地计量。其中：(1) “不是很可能导致经济利益流出企业”，是指该现时义务导致经济利益流出企业的可能性不超过 50%(含 50%)例如，甲企业和乙企业签订担保合同，承诺为乙企业的某项 提供担保。由于担保合同的签订，甲企业承担了一项现实义务，但承担现实义务不意味着经济利益很可能流出企业。如果乙企业的财务状况良好，说明甲企业履行连带责任的可能性不大，那么这项担保合同不是很可能导致经济利益流出甲企

52、业。该现实义务属于甲企业的或有负债。(2) “金额不能可靠地计量”，是指该现时义务导致经济利益流出企业的“金额”难以合理预计，现时义务履行的结果具有较大的不确定性。例如，甲公司涉及一桩 案，根据以往的审判案例推断，甲公司很可能要败诉。但 尚未 ，甲公司无法根据经验判断未来将要承担多少赔偿金额，因此该现时义务的金额不能可靠地计量，该 即形成一项甲公司的或有负债。或有负债无论是潜在义务还是现实义务，均不符合负债的确认条件，因而不能在报表中予以确认，但应按相关规定在财务报表附注中披露。或有事项的特征，。20 / 28企业在经营活动中有时会、仲裁、担保、产品质量保证、重组等具有较大不确定性的经济事项，

53、这些不确定事项对企业的财务状况和经营成果可能会产生较大的影响其最终结果须由某些未来事项的发生或不发生加以决定。比如，企业对商品提供售后担保，承诺在商品发生质量问题时由企业无偿提供修理服务，从而会发生一些费用。至于这笔费用是否发生以及如果发生金额是多少，取决于未来是否发生修理请求以及修理工作量的大小等按照权责发生制的要求，企业不能等到客户提出修理请求时，才确认因提品质量保证而发生的义务，而应当在资产负债表日对这一不确定事项作出判断，以决定是否在当期确认可能承担的修理义务。会计上将这种不确定事项称为或有事项。或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确

54、定事项。常见的或有事项包括：未决 或未决仲裁、 担保、产品质量保证(含产品安全保证)、亏损合同、重组义务、承诺、环境污染整治等。或有事项具有以下特征：(一) 或有事项是由过去的交易或者事项形成的或有事项作为一种不确定事项，是由企业过去的交易或者事项形成的。由过去的交易或者事项形成，是指或有事项的现存状况是过去交易或者事项引起的客观存在。例如，未决 是企业因国务的经济行为导致 其他 或被其他 ，是现存的一种状况，而不是未来将要发生的事项。又如，产品质量保证是企业对已售商品或已提供劳务的质量提供的保证，不是为尚未出售商品或尚未提供劳务的质量提供的保证。基于这一特征，未来可能发生的自然 、交通事故、

55、经营亏损等事项，都不属于或有事项。(二) 或有事项的结果具有不确定性或有事项的结果具有不确定性，是指或有事项的结果是否发生具有不确定性或者或有事项的结果预计将会发生，但发生的具体时间或金额具有不确定性。首先，或有事项的结果是否发生具有不确定性。例如， 的担保方在 到期时是否承担和履行连带责任，需要根据被担保方能否按时还款决定，其结果在担保协议达成时具有不确定性。又 些未决 ，被 的一方是否会败诉，在 过程中是难以确定的，需要根据情况加以确定。其次，或有事项的结果预计将会发生，但发生的具体时间或金额具有不确定性。例如，某企业因生产过程中排污治理不力并对周围环境造成污染而被，如无特殊情况，该企业例

56、如，未决对于预期会胜诉的一方而言，因未决形成了一项或有资产;该或有资产最终是否转化为企业的资产，要根据的最终而定。最终胜诉的一方，这项或有资产就转化为企业真正的资产。对于预期会败诉的一方而言，因未决形成了一项或有负债或预计负债：如为或有负债，该或有负债最终是否转化为企业的预计负债，只能根据的进展而定。企业根据法律规定、建议等判断自己很可能败诉且赔偿金额能够合理估计的，这项或有负债就转化为企业的预计负债。或有事项的计量21 / 28或有事项的计量是指与或有事项相关义务的预计负债的计量，主要涉及两个方面：一是最佳估计数的确定;二是预期可获得补偿的处理。(一) 最佳估计数的确定预计负债应当按照履行相

57、关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。最佳估计数的确定应当分别两种情况处理：所需支出存在续范围，且该范围内各种结果发生的可能性相同，则最佳估计数应当按照该范围内的中间值，即上下限金额的平均数确定。所需支出不存在续范围，或者虽然存在续范围，但该范围内各种结果发生的可能性不相同。在这种情况下，最佳估计数按照如下方法确定：如果或有事项涉及单个项目，最佳估计数按照最可能发生金额确定。“涉及单的项目”指或有事项涉及的项目只有一个，如一项未决、一项未决仲裁或一项担保等。如果或有事项涉及多个项目，最佳估计数按照各种可能结果及相关概率 计算确定。“涉及多个项目”指或有事项涉及的项目不止一个，如产品质量保

58、证。在产品质量保证中，提出产品保修要求的可能有许多客户，相应地，企业对这些客户负有保修义务。(二) 预期可获得补偿的处理如果企业清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第 或其他偿，则此补偿金额只有在基本确定能收到时，才能作为资产单独确认，确认的补偿金额不能超过所确认负债的账面价值。预期可能获得补偿的情况通常有：发生交通事故等情况时，企业通常可从保险公司获得合理的赔偿;在某些索赔中，企业可对索赔人或第另行提出赔偿要求;在担保业务中，企业在履行担保义务的同时，通常可向被担保企业提出追偿要求。很可能败诉。但是，在成立时，该企业因败诉将支出多少金额，或者何时将发生这些支出，可能是难以确定的

59、。(三) 或有事项的结果须由未来事项决定由未来事项决定，是指或有事项的结果只能由未来不确定事项的发生或不发生才能决定或有事项的结果，由未来事项发生或不发生予以确定。例如，或有事项发生时，将会对企业产生有利影响还是不利影响，或虽已知是有利影响或不利影响，但影响有多大，在或有事项发生时是难以确定的。这种不确定性的 ，只能由未来不确定事项的发生或不发生才能证实。例如，未决 只能等到才能决定其结果。或有事项与不确定性联系在一起，但会计处理过程中存在不确定性的事项并不都是或有事项，企业应当按照或有事项的定义和特征进行判断。例如，对固定资产计提折旧虽然也涉及对固定资产预计净残值和使用 进行分析和判断，带有

60、一定的不确定性，但是，固定资产折旧是已经发生的损耗，固定资产的原值是确定的，其价值最终会转移到成本或费用中也是确定的，该事项的结果是确定的，因此，对固定资产计提折旧不属于或有事项。或有事项的确认22 / 28或有事项的确认是指与或有事项相关义务的确认。根据企业会计准则第 13 号或有事项的规定，与或有事项有关的义务应当在同时符合以下三个条件时，确认为预计负债(三) 预计负债的计量需要考虑的其他风险和不确定性企业在确定最佳估计数时应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性、货币时间价值和未来事项等 。风险是对交易或者事项结果的变化可能性的一种描述。风险的变动可能增加负债计量的金额。企业在不确定的