第三章审计职业道德规范

1、 第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范本章学习重点：本章学习重点：中国注册会计师职业道德基本原则中国注册会计师职业道德基本原则难点：难点：注册会计师的专业胜任能力注册会计师的专业胜任能力 注册会计师的法律责任注册会计师的法律责任注册会计师审计规范体系注册会计师审计规范体系注册会计师注册会计师审计规范审计规范注册会计师注册会计师业务准则业务准则会会计师事务所计师事务所质量控制准则质量控制准则职业职业道德准则道德准则职业后续职业后续教育准则教育准则本节所讲内容本节所讲内容n第一节第一节 职业道德职业道德n一、职业道德与职业道德原则一、职业道德与职业道德原则n职业道德职业道德是

2、某一职业组织以公约、守则等形式公布的，其是某一职业组织以公约、守则等形式公布的，其会员自愿接受的职业行为标准。所谓会员自愿接受的职业行为标准。所谓注册会计师的职业道注册会计师的职业道德，德，是指注册会计师的职业品德、职业纪律、执业能力及是指注册会计师的职业品德、职业纪律、执业能力及职业责任等的总称。职业责任等的总称。n为使注册会计师切实担负起神圣的职责，为社会公众提供为使注册会计师切实担负起神圣的职责，为社会公众提供高质量的、可信赖的专业服务，在社会公众中树立良好的高质量的、可信赖的专业服务，在社会公众中树立良好的职业形象和职业信誉，就必须大力加强对注册会计师的职职业形象和职业信誉，就必须大力

3、加强对注册会计师的职业道德教育、强化道德意识、提高道德水准业道德教育、强化道德意识、提高道德水准。在我国，注。在我国，注册会计师事业恢复与重建的历史只有册会计师事业恢复与重建的历史只有2020多年，注册会计师多年，注册会计师尚未普遍树立起强烈的风险意识、责任意识和道德意识。尚未普遍树立起强烈的风险意识、责任意识和道德意识。在推进社会主义市场经济建设中，强调注册会计师的职业在推进社会主义市场经济建设中，强调注册会计师的职业道德，更有其深刻的现实意义和深远的历史意义。道德，更有其深刻的现实意义和深远的历史意义。 职业道德原则职业道德原则是对注册会计师应当具备的品质做出的是对注册会计师应当具备的品质

4、做出的一般性规定，包括责任、公众利益、正直、客观和独一般性规定，包括责任、公众利益、正直、客观和独立、应有的谨慎、服务的范围和性质等。立、应有的谨慎、服务的范围和性质等。 二、中国注册会计师协会职业道德规范二、中国注册会计师协会职业道德规范 中国注册会计师协会自中国注册会计师协会自19881988年成立以来，一直非年成立以来，一直非常重视注册会计师职业道德规范建设。常重视注册会计师职业道德规范建设。19921992年发布了年发布了中国注册会计师职业道德守则（试行）中国注册会计师职业道德守则（试行）；19961996年年1212月月2626日，经财政部批准，发布了日，经财政部批准，发布了中国注册

5、会计师中国注册会计师职业道德基本准则职业道德基本准则；20022002年年6 6月月2525日，为解决注册会日，为解决注册会计师职业中违反职业道德的现象，发布了计师职业中违反职业道德的现象，发布了中国注册中国注册会计师职业道德规范指导意见会计师职业道德规范指导意见，于，于20022002年年7 7月月1 1日起日起施行。施行。 20062006年年2 2月月1616日颁布日颁布会计准则会计准则20062006年年2 2月月1515年颁布年颁布审计准则审计准则，均均20072007年年1 1月月1 1日实施。日实施。中国注册会计师职业道德规范指导意见中国注册会计师职业道德规范指导意见分为分为两个

6、层次：两个层次：一是基本原则，二是具体要求。一是基本原则，二是具体要求。基本原则基本原则包括注册会计师履行社会责任，恪守独包括注册会计师履行社会责任，恪守独立、客观、公正的原则，保持应有的职业谨慎，立、客观、公正的原则，保持应有的职业谨慎，保持和提高专业胜任能力，遵守审计准则等职业保持和提高专业胜任能力，遵守审计准则等职业规范，履行对客户的责任以及对同行的责任等。规范，履行对客户的责任以及对同行的责任等。具体要求具体要求包括包括独立性独立性、专业胜任能力专业胜任能力、保密保密、收收费与佣金费与佣金、与执行鉴证业务不相容的工作与执行鉴证业务不相容的工作、接任接任前任注册会计师的审计业务前任注册会

7、计师的审计业务，以及，以及广告广告、业务招业务招揽揽和和宣传宣传等。等。 注册会计师职业道德基本原则注册会计师职业道德基本原则一、独立、客观、公正原则一、独立、客观、公正原则 （1 1）独立原则）独立原则是指审计人员在执业中应在形式上和实是指审计人员在执业中应在形式上和实质上独立于其所服务的对象和其他组织机构及人员。质上独立于其所服务的对象和其他组织机构及人员。形式上独立形式上独立就是在社会公众看来，审计人员完全是一种独立就是在社会公众看来，审计人员完全是一种独立的的”第三者第三者“身份。身份。实质上独立实质上独立就是审计人员除按规定向委托人收取业务费外，就是审计人员除按规定向委托人收取业务费

8、外，与委托和被审计单位无其他任何利害关系。与委托和被审计单位无其他任何利害关系。（2 2）客观原则）客观原则是指审计人员要站在客观立场上，对有关事是指审计人员要站在客观立场上，对有关事项进行调查、取证、分析判断，并提出审计意见。要项进行调查、取证、分析判断，并提出审计意见。要做到实事求是，不主观臆断。做到实事求是，不主观臆断。（3 3）公正原则）公正原则是指审计人员应具有正直、诚实的品德，办是指审计人员应具有正直、诚实的品德，办事公平合理、不偏不倚。事公平合理、不偏不倚。二、专业胜任能力与技术规范二、专业胜任能力与技术规范（1 1）注册会计师应当保持和提高专业胜任能力，遵守注册会）注册会计师应

9、当保持和提高专业胜任能力，遵守注册会计师审计准则等职业规范，计师审计准则等职业规范，合理运用会计准则合理运用会计准则和其他国家相和其他国家相关技术规范。关技术规范。（2 2）会计师事务所和注册会计师）会计师事务所和注册会计师不得承办不能胜任的业务不得承办不能胜任的业务。（3 3）注册会计师执行业务时应当）注册会计师执行业务时应当保持应有的职业谨慎保持应有的职业谨慎。（4 4）注册会计师执行业务时，应当妥善规划，并）注册会计师执行业务时，应当妥善规划，并对业务助理对业务助理人员的工作进行指导、监督和检查。人员的工作进行指导、监督和检查。（5 5）注册会计师对有关业务）注册会计师对有关业务形成结论

10、或提出意见时，应当以形成结论或提出意见时，应当以充分、适当的审计证据为依据充分、适当的审计证据为依据，不得以其职业身份对未审计，不得以其职业身份对未审计或其他未鉴证事项发表意见。或其他未鉴证事项发表意见。（6 6）注册会计师）注册会计师不得对未来事项的可实现程度作出保证不得对未来事项的可实现程度作出保证。（7 7）注册会计师在审计过程中发现的）注册会计师在审计过程中发现的违反会计准则违反会计准则及国家其及国家其他相关技术规范的事项，应当按照注册会计师审计准则的要他相关技术规范的事项，应当按照注册会计师审计准则的要求进行适当处理。求进行适当处理。三、专业胜任能力和应有关注（审计职业责任）三、专业

11、胜任能力和应有关注（审计职业责任）要求注册会计师履行对社会要求注册会计师履行对社会公众、客户和同行责任公众、客户和同行责任。（一）对社会公众的责任（一）对社会公众的责任注册会计师应当遵守职业道德准则，履行相应的社注册会计师应当遵守职业道德准则，履行相应的社会责任，维护社会公众利益。会责任，维护社会公众利益。注册会计师行业注册会计师行业的一个显著标志是对社会公众承担责任。的一个显著标志是对社会公众承担责任。社会社会公众利益公众利益是指注册会计师为之服务的人士和机是指注册会计师为之服务的人士和机构组成的整体的共同利益。构组成的整体的共同利益。（二）对客户的责任（二）对客户的责任注册会计师对社会公众

12、履行责任的同时，也对客户承注册会计师对社会公众履行责任的同时，也对客户承担着特殊的责任，包括：担着特殊的责任，包括：1. 1. 注册会计师应当在维护社会公众利益的前提下，注册会计师应当在维护社会公众利益的前提下，竭诚为客户服务竭诚为客户服务 。2. 2. 注册会计师应当注册会计师应当按照业务约定履行对客户的责任按照业务约定履行对客户的责任。3. 3. 注册会计师应当对执行业务过程中知悉的注册会计师应当对执行业务过程中知悉的商业秘商业秘密保密密保密，并不得利用其为自己或他人谋取利益。，并不得利用其为自己或他人谋取利益。4. 4. 除有关法规允许的情形外，会计师事务所除有关法规允许的情形外，会计师

13、事务所不得以不得以或有收费形式为客户提供鉴证服务。或有收费形式为客户提供鉴证服务。n（三）对同行的责任（三）对同行的责任n 对同行的责任是指会计师事务所、注册会计师在处理与其对同行的责任是指会计师事务所、注册会计师在处理与其他会计师事务所、注册会计师相互关系中所应遵循的道德他会计师事务所、注册会计师相互关系中所应遵循的道德标准，标准，包括：包括：n1. 1. 注册会计师应当与同行注册会计师应当与同行保持良好的工作关系保持良好的工作关系，配合同行，配合同行工作。工作。 n2. 2. 注册会计师注册会计师不得诋毁同行，不得损害同行利益不得诋毁同行，不得损害同行利益。n3. 3. 会计师事务所会计师

14、事务所不得雇用正在其他会计师事务所执业的注不得雇用正在其他会计师事务所执业的注册会计师册会计师。注册会计师注册会计师不得以个人名义同时在两家或两家不得以个人名义同时在两家或两家以上的会计师事务所执业。以上的会计师事务所执业。n4. 4. 会计师事务所会计师事务所不得以不正当手段与同行争揽业务不得以不正当手段与同行争揽业务。n（四）其他责任（四）其他责任n1. 1. 注册会计师应当维护职业形象，注册会计师应当维护职业形象，不得有可能损害职业形象不得有可能损害职业形象的行为。的行为。n2. 2. 注册会计师及其所在会计师事务所注册会计师及其所在会计师事务所不得采用强迫、欺诈、不得采用强迫、欺诈、利

15、诱等方式招揽业务。利诱等方式招揽业务。n3.3. 注册会计师及其所在会计师事务所注册会计师及其所在会计师事务所不得对其能力进行广告不得对其能力进行广告宣传以招揽业务。宣传以招揽业务。n4. 4. 注册会计师及其所在会计师事务所注册会计师及其所在会计师事务所不得以向他人支付佣金不得以向他人支付佣金等不正当方式招揽业务等不正当方式招揽业务，也，也不得向客户或通过客户获取服务不得向客户或通过客户获取服务费之外的任何利益。费之外的任何利益。n5. 5. 会计师事务所、注册会计师会计师事务所、注册会计师不得允许他人以本所或本人的不得允许他人以本所或本人的名义承办业务。名义承办业务。n( (以下内容可合并

16、以下内容可合并) )四、保密四、保密 注册会计师应当对在执业过程中获知的客户信息保密，注册会计师应当对在执业过程中获知的客户信息保密，不得利用在执业过程中获知的客户信息为自己或不得利用在执业过程中获知的客户信息为自己或他人谋取不正当的利益。这一保密责任他人谋取不正当的利益。这一保密责任不因业务不因业务的终止而终止的终止而终止。五、收费与佣金五、收费与佣金会计师事务所会计师事务所不得以服务成果的大小或实现特定目的不得以服务成果的大小或实现特定目的来决定收取费用的高低来决定收取费用的高低；不；不得降低收费得降低收费而以牺牲审计而以牺牲审计质量为代价来应对业务竞争；质量为代价来应对业务竞争；不得为招

17、揽客户而向推不得为招揽客户而向推荐方支付佣金荐方支付佣金，也，也不得因向第三方推荐客户而收取佣不得因向第三方推荐客户而收取佣金，不得因宣传他人的产品或服务而收取佣金。金，不得因宣传他人的产品或服务而收取佣金。n六、技术准则六、技术准则n注册会计师有责任在执业时保持应有的关注注册会计师有责任在执业时保持应有的关注和专业胜任能力，并在遵守公正性、客观性和专业胜任能力，并在遵守公正性、客观性要求的范围内提供优质服务；在执行审计时，要求的范围内提供优质服务；在执行审计时，还应当遵守独立性要求。注册会计师应当遵还应当遵守独立性要求。注册会计师应当遵守以下技术准则：守以下技术准则：n（1 1）中国注册会计

18、师执业准则；）中国注册会计师执业准则；n（2 2）企业会计准则；）企业会计准则；n（3 3）与执业相关的其他法律、法规和规章。）与执业相关的其他法律、法规和规章。案例分析：案例分析：n某会计师事务所助理审计人员王某，在得知同学某会计师事务所助理审计人员王某，在得知同学李某是某电站集团（上市公司）财务部工作人员李某是某电站集团（上市公司）财务部工作人员之后，找到李某请求其帮忙争揽该单位年度会计之后，找到李某请求其帮忙争揽该单位年度会计报表的审计业务。当李某指出，王某所在的事务报表的审计业务。当李某指出，王某所在的事务所，在规格和资格等方面不存在承办此类业务的所，在规格和资格等方面不存在承办此类业

19、务的条件时，王某讲条件时，王某讲：“没有资格好办。人手少也好没有资格好办。人手少也好办，我在某某会计师事务所实习时，结识了许多办，我在某某会计师事务所实习时，结识了许多朋友，我出面雇几个有这方面资格的高手，跟着朋友，我出面雇几个有这方面资格的高手，跟着一起审。另外，请你和财务主管说明，在收费上一起审。另外，请你和财务主管说明，在收费上我们所一定低于其他会计师事务所，包你们满意，我们所一定低于其他会计师事务所，包你们满意，不满意不收费。不满意不收费。”n要求：请指出助理人员王某的哪些言行违反了注要求：请指出助理人员王某的哪些言行违反了注册会计师的册会计师的职业道德准则职业道德准则中的什么条款？中

20、的什么条款？解答：（）王某违反了：王某违反了：“专业胜任能力与技术规范专业胜任能力与技术规范”这一条这一条款，因为王某所在的事务所没有审计上市公司报表的资款，因为王某所在的事务所没有审计上市公司报表的资格，所以不能承办不胜任的业务。格，所以不能承办不胜任的业务。（）王某打算雇有执业资格的高手来帮忙这一行为，违（）王某打算雇有执业资格的高手来帮忙这一行为，违反了反了“不得雇佣正在其他会计师事务所执业的注册会计不得雇佣正在其他会计师事务所执业的注册会计师师”这一条款。这一条款。（）王某许诺审计结论包电站集团公司满意，违反了（）王某许诺审计结论包电站集团公司满意，违反了“不得对未来事项的可实现程度作

21、出保证不得对未来事项的可实现程度作出保证”的条款。的条款。（）王某还以降低收费和以（）王某还以降低收费和以“或有收费或有收费”的形式等不正的形式等不正当手段与同行争揽业务，违反了当手段与同行争揽业务，违反了“对客户的责任对客户的责任”和和“对同行的责任对同行的责任”的条款。的条款。职业道德概念框架n定义：是指解决职业道德问题的思路和方法。n目的：用以指导注册会计师n（一）识别对职业道德基本原则的不利影响； n（二）评价不利影响的严重程度； n（三）必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。 产生不利影响的因素n自身利益n自我评价n过度推介n密切关系n外在压力 自身利益导致不利影响

22、的情形n鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直接经济利益；n会计师事务所的收入过分依赖某一客户；n鉴证业务项目组成员与鉴证客户存在重要且密切的商业关系；n会计师事务所担心可能失去某一重要客户；n鉴证业务项目组成员正在与鉴证客户协商受雇于该客户；n会计师事务所与客户就鉴证业务达成或有收费的协议；n注册会计师在评价所在会计师事务所以往提供的专业服务时，发现了重大错误。自我评价导致不利影响的情形n会计师事务所在对客户提供财务系统的设计或操作服务后，又对系统的运行有效性出具鉴证报告；n会计师事务所为客户编制原始数据，这些数据构成鉴证业务的对象；n鉴证业务项目组成员担任或最近曾经担任客户的董事或高级管理人

23、员；n鉴证业务项目组成员目前或最近曾受雇于客户，并且所处职位能够对鉴证对象施加重大影响；n会计师事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证对象信息的其他服务。 过度推介导致不利影响的情形n会计师事务所推介审计客户的股份；n在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册会计师担任该客户的辩护人。密切关系导致不利影响的情形n项目组成员的近亲属担任客户的董事或高级管理人员；n项目组成员的近亲属是客户的员工，其所处职位能够对业务对象施加重大影响；n客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业务对象施加重大影响的员工，最近曾担任会计师事务所的项目合伙人；n注册会计师接受客户的礼品或款待；n会计师事务所的合伙人或高级员工与

24、鉴证客户存在长期业务关系。 外在压力导致不利影响的情形n会计师事务所受到客户解除业务关系的威胁；n审计客户表示，如果会计师事务所不同意对某项交易的会计处理，则不再委托其承办拟议中的非鉴证业务；n客户威胁将起诉会计师事务所；n会计师事务所受到降低收费的影响而不恰当地缩小工作范围；n由于客户员工对所讨论的事项更具有专长，注册会计师面临服从其判断的压力；n会计师事务所合伙人告知注册会计师，除非同意审计客户不恰当的会计处理，否则将影响晋升。n二、后续教育准则二、后续教育准则n n 注册会计师职业后续教育注册会计师职业后续教育是指注册会计师为保持和提是指注册会计师为保持和提高其专业胜任能力与执业水平，掌

25、握和运用相关新知识、高其专业胜任能力与执业水平，掌握和运用相关新知识、新技能、新法规所进行的学习与研究。新技能、新法规所进行的学习与研究。 n 众所周知，注册会计师职业环境（包括法律、社会、众所周知，注册会计师职业环境（包括法律、社会、经济等因素）是不断发展变化的，社会对注册会计师的专经济等因素）是不断发展变化的，社会对注册会计师的专业胜任能力和职业水平的要求也在不断变化。注册会计师业胜任能力和职业水平的要求也在不断变化。注册会计师只有不断接受职业后续教育，掌握和运用相关的新知识、只有不断接受职业后续教育，掌握和运用相关的新知识、新技能和新法规，才能满足执业的要求，保证执业质量。新技能和新法规

26、，才能满足执业的要求，保证执业质量。因此，因此，注册会计师职业后续教育注册会计师职业后续教育 应当贯穿于注册会计师的应当贯穿于注册会计师的整个执业生涯。整个执业生涯。n n 国际会计师联合会以及世界上许多国家都非常重视注国际会计师联合会以及世界上许多国家都非常重视注册会计师职业后续教育，为此，国际及各国都制定了职业册会计师职业后续教育，为此，国际及各国都制定了职业后续教育准后续教育准 则。中国注册会计师协会拟定的则。中国注册会计师协会拟定的 中国注册中国注册会计师继续教育制度会计师继续教育制度 ，经财政部批准后，于，经财政部批准后，于2007 2007 年年1 1 月月1 1 日起实施。其主要

27、内容有：日起实施。其主要内容有：n（一）职业后续教育的内容（一）职业后续教育的内容n( l ( l ）会计准则及国家其他财务会计法规）会计准则及国家其他财务会计法规( 2 ( 2 ）注册会计师审计准则及其他职业规范）注册会计师审计准则及其他职业规范( 3 ( 3 ）与职业相关的其他法规）与职业相关的其他法规 如如 公司法公司法 、 会计法会计法 、 注册会计师注册会计师法法 、 破产法破产法 、 证券法证券法 等。等。( 4 ( 4 ）职业所需要的其他知识与技能）职业所需要的其他知识与技能n（二）职业后续教育的组织实施与形式（二）职业后续教育的组织实施与形式1 1 职业后续教育的组织职业后续教

28、育的组织 中国注册会计师协会和地方协会可以自行举办继续教中国注册会计师协会和地方协会可以自行举办继续教育培训班，也可以委托专业培训机构举办继续教育培训班。育培训班，也可以委托专业培训机构举办继续教育培训班。具备规定条件的事务所或者事务所分所也可在每个考核周具备规定条件的事务所或者事务所分所也可在每个考核周期起始年度的年初向所在地地方协会申请内部培训资格。期起始年度的年初向所在地地方协会申请内部培训资格。n2 2 职业后续教育的形式职业后续教育的形式 中国注册会计师继续教育制度中国注册会计师继续教育制度 规定的后续教育的形式有两规定的后续教育的形式有两种，即种，即有组织形式有组织形式及及其他形式

29、其他形式。n有组织形式的继续教育有组织形式的继续教育包括：包括： 中国注册会计师协会或各省、自治中国注册会计师协会或各省、自治区、直辖市注册会计师协会举办，或者委托专业培训机构举办的各区、直辖市注册会计师协会举办，或者委托专业培训机构举办的各种类型的培训班、专业论坛、研讨会、学术报告会等；种类型的培训班、专业论坛、研讨会、学术报告会等； 经所在地经所在地地方协会认可的会计师事务所内部培训；地方协会认可的会计师事务所内部培训； 中注协或地方协会通过中注协或地方协会通过远程教育直播系统提供的注册会计师培训；远程教育直播系统提供的注册会计师培训； 中注协或地方协会认中注协或地方协会认可的其他方式。可的其他方式。n其他形式的继续教育包括其他形式的继续教育包括： 完成专业著作或专业论文，并公开出完成专业著