高级财务会计购买法

1、第一章 企业合并购买法股权结合法 1、购买、购买二、合并形式按合并的性质1、购买、购买 确定购买方取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方。 取得决定财务和经济政策的权力；取得决定财务和经济政策的权力； 取得任命或解除董事会多数成员的权力；取得任命或解除董事会多数成员的权力； 取得董事会会议的多数表决权。取得董事会会议的多数表决权。 横向合并 指生产、产品、劳务相同或相近的企业间合并。 纵向合并 指生产、产品、劳务虽不相同或相近，但具有前后联系的企业间合并。 混合合并二、合并形式按合并所涉及的行业 换股合并公司的行业分布和合并类型换股合并公司的行业分布和合并类型序号合并方主业被合并方主业合并

2、类型1高科技产业电子元器件生产纵向合并2毛棉麻生产、海陆货运建筑安装，铸铁件等混和合并3饲料生产与销售房地产开发、饲料仓储等贸易横向合并4陶瓷生产与销售机制纸及纸板生产混和合并5出租车出租车横向合并6鞋业生产机械制造、橡胶制品纵向合并7农业印染、农副食品、饲料纵向合并8烟、酒药等包装产品 卷烟材料生产纵向合并参与合并方称谓的比较参与合并方称谓的比较 同一控制下：合并方、被合并方 非同一控制下：购买方、被购买方合并日或购买日的确定合并日或购买日的确定 合并日：同一控制下，合并方实际取得被合并方净资产或生产经营决策的控制权日期。 购买日：非同一控制下，购买方实际取得被购买方净资产或生产经营决策的控

3、制权日期。 控制权转移的确定： 合并协议已获股东大会通过。 合并事项需要经过国家有关部门实质性审批的，已取得有关主管部门的批准。 参与合并各方已支付了合并价款的大部分，且有能力支付剩余款项。 合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购买方的财务和经营政策，并享有相应的利益及承担风险。第二节 企业合并会计处理方法概要 合并过程的会计处理 购买法：非同一控制下的合并 权益结合法：同一控制下的合并 合并以后的会计处理注：不同的合并形式有不同的会计处理。第三节 企业合并的购买法一、购买法的特点一、购买法的特点 购买法假定，企业合并是一家企业取得被并企业净资产的一项交易，这一交易与企业直接从外界购入机

4、器设备、存货等资产并无区别。 特点：特点： 购买企业要按公允价值公允价值记录所收到的资产和承担的债务。 购买成本超过所取得净资产的公允价值的差额，记为商誉商誉。 合并时发生的相关费用： 直接费用（注册费用、发行权益性证券的费用、聘请会计师和资产评估师及法律顾问等费用）；记为当期损益。其他分情况处理。 需要解决的三个问题： 付出了多少？购买成本付出了多少？购买成本 获得了多少？被购方可辨认净资产公允获得了多少？被购方可辨认净资产公允价值价值 二者的差异商誉二者的差异商誉二、购买成本的确定 现金支付方式： 实际支付的款项相关直接费用 发行债权方式： 债券未来应付金额相关直接费用 发行股票方式： 股

5、票的公允价值与所取得资产公允价值更为客观者为基础相关直接费用 相关直接费用：包括聘请会计师、律师、评估师和其他咨询人员的业务费用。 购买成本购买成本买价买价直接费用直接费用支付现金：支付的款项支付现金：支付的款项发生的审计、评估和法律等费用发生的审计、评估和法律等费用发行债券：债券的现值发行债券：债券的现值发行股票发行股票: :交易日的公允价值交易日的公允价值n付出资产公允价值与账面价值的差额计入合并当期损益非货币性资产：公允价值非货币性资产：公允价值确定合并成本确定合并成本 合并成本按以下方法予以计量： 付出的资产、发生的负债以及发行的权益性证券的公允价值计入合并成本。 付出资产公允价值与账

6、面价值的差额作为当期损益。 发生的相关费用计入企业合并成本，以下情况除外： 与发行债券或承担其他债务相关的手续费计入发行债务的初始计量金额； 与发行权益性证券相关的费用抵减发行收入。 多次交易分布实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本（不包括权益法核算确认的损益部分）之和。 例：例：甲企业以所持有的部分非流动资产为对价，自乙企甲企业以所持有的部分非流动资产为对价，自乙企业的控股股东处购入乙企业业的控股股东处购入乙企业7070的股权，作为合并对的股权，作为合并对价的非流动资产的账面价值为价的非流动资产的账面价值为7 8007 800万元，其目前市场万元，其目前市场价格为价格为12 00012

7、 000万元。万元。 企业合并成本为企业合并成本为12 00012 000万元，万元，42004200万元（万元（12 000-12 000-7 8007 800万元）计入合并万元）计入合并当期营业外收入当期营业外收入。三、被购企业可辨认净资产公允价值的确定上市的有价证券应收账款将来可望收取的数额存货存货库存商品：估计售价变现费用毛利库存商品：估计售价变现费用毛利在产品：估计售价生产成本变现费用毛利在产品：估计售价生产成本变现费用毛利原材料：现行重置成本原材料：现行重置成本固定资产固定资产已使用的：重置成本已使用的：重置成本将要出售：可变现净值将要出售：可变现净值短期使用：可变现净值折旧费用短

8、期使用：可变现净值折旧费用可辨认的无形资产评估价值应付账款等负债将来应付数额贴现率预提项目预计支付数额贴现率或有事项和约定义务预计支付数额贴现率 不同合并类型商誉的处理： 新设合并和吸收合并：在购买日的处理中就能单独确认商誉，在合并后的资产负债表中单独列示。 控股合并：长期股权投资的入账成本中就包含了商誉价值，因此在购买日的报表中商誉不能单独列示，在合并报表的编制中才需要单独列报商誉。 负商誉 购买时所支付的价款小于被购企业可辨认净资产公允价值的差额。 会计处理： 冲减非流动资产价值 直接计入资本公积 全部作为递延收益处理我国的处理办法：作为当期损益。 合并成本小于购买方确认的被收购方可辨认资

9、产、负合并成本小于购买方确认的被收购方可辨认资产、负债和或有负债公允价值净额（净资产公允价值）中的债和或有负债公允价值净额（净资产公允价值）中的份额的部分份额的部分，不应在资产负债表中确认负商誉。不应在资产负债表中确认负商誉。第一步第一步 再次复核对于被收购方可辨认资产、负再次复核对于被收购方可辨认资产、负债、或有负债的确认和计量，以及合并成本的计量。债、或有负债的确认和计量，以及合并成本的计量。第二步第二步 再复核后，差额部分计入当期损益。再复核后，差额部分计入当期损益。（在合并资产负债表中调整在合并资产负债表中调整盈余公积和未分配利润盈余公积和未分配利润）确认方法如下：确认方法如下：购买法

10、购买法非同一控制下的吸收合并非同一控制下的吸收合并B公司有关项目账面价值公允价值流动资产180 000200 000建筑物160 000190 000机器设备100 000120 000资产总额440 000510 000负债100 000100 000股本200 000留存收益140 000所有者权益合计340 000410 000例1：A公司支付现金460 000元对B公司进行吸收合并吸收合并。购买法购买法非同一控制下的合并非同一控制下的合并购买成本460 000取得B公司净资产公允价值410 000差额作为商誉处理购买法购买法非同一控制下的合并非同一控制下的合并 借：流动资产借：流动资产

11、 200 000 固定资产固定资产 310 000 商誉商誉 50 000 贷：银行存款贷：银行存款 460 000 负债负债 100 000以公允价值入账 例2：A公司用一项无形资产对B公司进行吸收合并，吸收合并，资产公允价值460 000元，账面净值400 000元。购买成本460 000取得B公司净资产公允价值410 000差额作为商誉处理账面成本400 000营业外收入 借：流动资产借：流动资产 200 000 固定资产固定资产 310 000 商誉商誉 50 000 贷：无形资产贷：无形资产 400 000 营业外收入营业外收入 60 000 负债负债 100 000以公允价值入账购

12、买法购买法控股控股合并合并项目账面价值公允价值流动资产30 00030 000建筑物（净值）60 00090 000土地18 00030 000资产总额108 000150 000负债 12 000 12 000股本54 000留存收益42 000所有者权益合计108 000例3：A公司支付180 000元现金购买B公司全部净资产实现100控股权。B公司有关资料如下：购买法购买法控股合并控股合并 1.购买日的会计处理：借：长期股权投资 180 000 贷：银行存款 180 000购买法购买法控股合并控股合并 购买成本180 000取得B公司净资产公允价值138 000差额作为商誉2.在资产负债

13、表日确定商誉： 例4：A公司支付一项无形资产作为对价购买B公司全部净资产实现100控股权，其公允价值180 000元，账面价值160 000元。B公司有关资料如前例，则购买日的账务处理如下：借：长期股权投资 180 000 贷：无形资产 160 000 营业外收入 20 000 【案例5】：207年12月31日，天地公司被华兴公司吸收合并，丧失法人资格，华兴公司继续存在。两家公司在资产、负债、收入、费用等方面的会计处理均采用相同的原则，会计年度均采用日历年度。当时华兴公司发行了200000股每股面值￥1的股票（每股市价￥2），换取天地公司股东持有的每股面值￥1的120 000股股票： 非同一非

14、同一控制控制在合并前，天地公司经确认的资产负债表如表1所示 207年12月31日 资产负债及所有者权益银行存款16000短期借款32000应收账款(净)42000应付账款45400存货72000长期应付款128000长期股权投资60000股本120000固定资产(净)300000增收资本150000无形资产20000留存收益34600资产合计510000负债及权益合计510000天地公司聘请了独立的资产评估机构，对上述净资产加以评估，经评估确认的各项资产、负债的公允价值如下表所示 ： 资产负债及所有者权益银行存款16000短期借款32000应收账款(净)40000应付账款45400存货8250

15、0长期应付款109600长期股权投资70500净 资 产360000固定资产(净)320000 无形资产18000 根据上述资料，华兴公司的应做的分录如下： （1）该购买法记录这一吸收合并业务，确定购买成本200 0002400 000（2）确认商誉价值购买成本被合并方可辨认净资产公允价值400000360 000400000（3）将投资成本分摊到可辨认的资产和负债，余额记为商誉，借：银行存款（被合并方） 16000应收账款(净) 40000存货 82500长期股权投资 70500固定资产320000无形资产 18000商誉 400 000 贷：短期借款32000应付账款45400长期应付款

16、109600股本 200 000 资本公积 200 000 初始计量原则 非同一控制下控股合并的，长期股权投资入账价值要按照实际的合并成本入账，与被合并方的可辨认净资产公允价值的份额没有关系。 非同一控制下吸收合并的，不确认长期股权投资，取得的各项资产、负债、所有者权益等按照公允价值入账，对于各项资产、负债的公允价值和计税基础的差额要一次性确认递延所得税，然后按照调整后的可辨认净资产公允价值和实际的合并成本比较：差额确认商誉或者是营业外收入。 例题1、正保公司06年初投资非同一控制下A公司1000万，取得100股权。 （1）控股合并。如果本题是非同一控制下控股合并，A公司成为子公司。长期股权投

17、资入账价值就是实际的合并成本，和公允价值没有任何关系： 当日乙公司可辨认净资产公允价值为1200万： 借：长期股权投资 1000 贷：银行存款 1000 若当日乙公司可辨认净资产公允价值为800万： 借：长期股权投资 1000 贷：银行存款 1000 （2）吸收合并。如果乙公司存续的，形成的分公司，不确认长期股权投资： 当日乙公司可辨认净资产公允价值为1200万。 借：可辨认净资产 1200 贷：银行存款 1000 营业外收入 若当日乙公司可辨认净资产公允价值为800万: 借：可辨认净资产 800 商誉200 贷：银行存款 1000 例题例题例题2、正保公司正保公司07年初投资非同一控制下乙公

18、司年初投资非同一控制下乙公司，取得，取得80股权。当日乙公司可辨认净资产公股权。当日乙公司可辨认净资产公允价值为允价值为2000万。正保公司支付银行存款万。正保公司支付银行存款600万，为企业合并付出固定资产公允价值万，为企业合并付出固定资产公允价值500万万，账面原值，账面原值800万，计提折旧万，计提折旧200万，计提减值万，计提减值300万；付出持有的其他公司长期股权投资公万；付出持有的其他公司长期股权投资公允价值允价值200万，账面价值万，账面价值150万；付出产成品公万；付出产成品公允价值允价值300万，实际成本万，实际成本200万，增值税率万，增值税率17，消费税率，消费税率10。

19、分录如下：分录如下： 长期股权投资入账价值长期股权投资入账价值600500200300（117）1651 借：长期股权投资借：长期股权投资1651 贷：银行存款贷：银行存款600 固定资产清理固定资产清理300 营业外收入处置非流动资产损益营业外收入处置非流动资产损益200 长期股权投资长期股权投资150 投资收益投资收益50 主营业务收入主营业务收入300 应交税费应交增值税应交税费应交增值税51 借：营业税金及附加借：营业税金及附加3001030 贷：应交税费应交消费税贷：应交税费应交消费税30 丁公司与丁公司与A公司属于不同的企业集团，两者之间不存在关联关系。公司属于不同的企业集团，两者

20、之间不存在关联关系。2007年年12月月31日，丁公司发行日，丁公司发行1000万股股万股股票票(每股面值每股面值l元元)作为对价取得作为对价取得A公司的全部股权，该股票的公允价值为公司的全部股权，该股票的公允价值为4000万元。购买日，万元。购买日，A公司有关资产公司有关资产、负债情况如下：、负债情况如下： 单位：万元单位：万元 要求：要求：(1)假设该合并为吸收合并，对丁公司进行账务处理。假设该合并为吸收合并，对丁公司进行账务处理。(2)假设该合并为控股合并，对丁公司进行账务处理。假设该合并为控股合并，对丁公司进行账务处理。（1）吸收合并下的丁公司会计处理：）吸收合并下的丁公司会计处理：借

21、：银行存款借：银行存款 1000固定资产固定资产 3300商誉商誉 200贷：长期应付款贷：长期应付款 500 股本股本 1000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 3000（2）控股合并下的丁公司会计处理）控股合并下的丁公司会计处理借：长期股权投资借：长期股权投资 4000 贷：贷： 股本股本 1000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 3000五、分步合并要注意的问题 合并成本：每一项单项交易之和。 购买日确定：在多次交易后实现控制权转移之日。 会计处理： 将原持有的对被购买方的投资账面价值恢复调整至最初取得成本。 每一单项交易均需确认商誉。 被购买方在期间可辨认净资产公允价值变动相对于原

22、持股比例部分，属于交易日至购买日之间实现的留存收益，调整留存收益，差额调整资本公积。 甲公司和乙公司同为甲公司和乙公司同为A集团的子公司，集团的子公司，2010年年1月月1日，甲公司以银行存款日，甲公司以银行存款760万元取得乙公司万元取得乙公司所有者权益的所有者权益的80%，同日乙公司所有者权益的，同日乙公司所有者权益的账面价值为账面价值为1000万元，可辨认净资产公允价值万元，可辨认净资产公允价值为为1100万元。万元。 2010年年1月月1日，甲公司应确认的日，甲公司应确认的资本公积为（资本公积为（ ） A.40(借方）借方） B.40(贷方）贷方） C.0 D.120（贷（贷方方 甲公

23、司和乙公司同为甲公司和乙公司同为A集团的子公司，集团的子公司，2010年年1月月1日，甲公司以银行存款日，甲公司以银行存款900万元取得乙公司万元取得乙公司所有者权益的所有者权益的80%，同日乙公司所有者权益的，同日乙公司所有者权益的账面价值为账面价值为1000万元，可辨认净资产公允价值万元，可辨认净资产公允价值为为1100万元。万元。 2010年年1月月1日，甲公司日，甲公司“资本公资本公积积-资本溢价资本溢价”科目余额为科目余额为90万元，万元，2010年年1月月1日，甲公司应确认的资本公积为（日，甲公司应确认的资本公积为（ ） A.100(借方）借方） B.100(贷方）贷方） C.90

24、 (借方）借方） D. 20(借方）借方） 甲公司和乙公司不属于同一控制下的子公司，甲公司和乙公司不属于同一控制下的子公司，2010年年1月月1日，甲公司以一栋厂房投资取得乙日，甲公司以一栋厂房投资取得乙公司所有者权益的公司所有者权益的60%,该厂房的公允价值为该厂房的公允价值为2000万元，账面价值为万元，账面价值为1800万元，同日乙公司万元，同日乙公司所有者权益的账面价值为所有者权益的账面价值为3100万元，可辨认净万元，可辨认净资产公允价值为资产公允价值为3500万元。万元。 2010年年1月月1日，甲日，甲公司应确认的合并成本为（公司应确认的合并成本为（ ）万元。）万元。 A.186

25、0 B.1800 C.2100 D.2000 甲公司和乙公司同为甲公司和乙公司同为A集团的子公司，集团的子公司， 2010年年8月日，甲公司发行月日，甲公司发行600万股普通股（每股面值万股普通股（每股面值1元），作为对价取得乙公司元），作为对价取得乙公司60%的股权，该的股权，该股的市价为股的市价为1.5元，同日乙公司账面净资产总额元，同日乙公司账面净资产总额为为1300万元，公允价值为万元，公允价值为1500万元。万元。 2010年年8月月1日，甲公司取得的长期股权投资的入账价日，甲公司取得的长期股权投资的入账价值为（值为（ ）万元。）万元。 A.900 B.750 C.780 D.600

26、 .甲公司和乙公司同为非同一控制下的公司，甲公司和乙公司同为非同一控制下的公司， 2010年年8月日，甲公司发行月日，甲公司发行600万股普通股（每万股普通股（每股面值股面值1元），作为对价取得乙公司元），作为对价取得乙公司60%的股的股权，该股的市价为权，该股的市价为1.5元，同日乙公司账面净资元，同日乙公司账面净资产总额为产总额为1300万元，公允价值为万元，公允价值为1500万元。万元。 2010年年8月月1日，甲公司取得的长期股权投资的日，甲公司取得的长期股权投资的入账价值为（入账价值为（ ）万元。）万元。 A.900 B.750 C.780 D.600 购买法与购买法与权益结合法的比

27、较权益结合法的比较 购买法和权益结合法是处理企业合并业务的两种会计方法，采用不同的会计方法将对企业产生了一定的甚至是重大的经济影响。 在这里我们将归纳这些差异并分析其对企业合并当年及以后年度的影响，即对财务报表和会计指标（如净资产利润率、市盈率）的影响，这对进一步洞察当前盛行的企业合并之风有一定的帮助。 请看下表。 差异点购买法权益结合法1.并入资产的计价 公允价值账面价值2.是否确认商誉 是否3.损益从何时合并 合并日后合并年度4.留存收益是否合并 否是5.是否要重编合并以前年度的财务报表 否是购买法与权益结合法的比较购买法与权益结合法的比较1、合并过程是否产生新的计价基础购买法公允价值产生

28、新的计价基础权益结合法账面价值不产生新的计价基础购买法与权益结合法的比较购买法与权益结合法的比较 2、是否确认购买成本和商誉购买法公允价值确认商誉权益结合法账面价值不存在商誉购买法与权益结合法的比较购买法与权益结合法的比较 3、合并前留存收益的处理。购买法作为购买成本一部分不纳入购买企业权益结合法纳入合并企业并入合并后主体的会计报表中 （1）A、B公司同为C公司控制下的子公司，20X4年9月1日A公司以现金600万元的对价收购了B公司100的股权。20X4年8月31日，A、B两公司的资产负债表数据如下： （单位：万元） A公司 B公司 （公允价值） 现金 50 20 20 应收账款 450 1

29、80 150 存货 300 200 180 固定资产净值 1000 300 400 短期借款 500 200 200 所有者权益 1300 500 550则，9月1日A公司的会计处理： 借：长期投资长期股权投资 500 资本公积或留存收益 100 贷：银行存款 600同一控制下的企业合并（案例分析）同一控制下的企业合并（案例分析） （2）20X4年，B公司当年实现盈利100万元，其中9月1日至12月31日实现利润50万元。 12月31日A公司会计处理： 借：长期投资长期股权投资 100 贷：投资收益 100 同时：在A公司的损益表中还应对B公司1月1日至12月31日实现的利润50万元作单独列示。 例：D公司以公允价值为1500万元、账面价值为950万元的资产作为对价对E公司进行吸收合并，购买日E公司持有资产的情况如下： 账面价值 公允价值固定资产 600 850长期投资 550 650长期借款 350 350净资产 800 1150 则：D公司的账务处理如下：借：