第二章 金融资产

1、第二章第二章 金融资产金融资产主要内容主要内容 第一节金融资产的定义和分类第一节金融资产的定义和分类 第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 第三节持有至到期投资第三节持有至到期投资 第四节贷款和第四节贷款和应收款项应收款项 第五节可供出售金融资产第五节可供出售金融资产 第六节金融资产减值第六节金融资产减值 第七节金融资产转移第七节金融资产转移第一节金融资产的定义和分类第一节金融资产的定义和分类 一、金融资产的概念一、金融资产的概念 金融资产主要包括库存现金、银行存款、应收账款、金融资产主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据

2、、其他应收款项、应收票据、其他应收款项、股权投资股权投资、债权投资和、债权投资和衍生衍生金融工具金融工具形成的资产等。形成的资产等。 【提示】虽然长期股权投资的确认和计量没有在金融【提示】虽然长期股权投资的确认和计量没有在金融工具确认与计量准则规范，但长期股权投资属于金融工具确认与计量准则规范，但长期股权投资属于金融资产。资产。二、金融资产的分类二、金融资产的分类 金融资产的分类与金融资产的计量密切相关。因此，企金融资产的分类与金融资产的计量密切相关。因此，企业应当在初始确认金融资产时，业应当在初始确认金融资产时，（按照投资意图）（按照投资意图）将其划分将其划分为下列四类：为下列四类： （1

3、1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；( (公允价值）公允价值） （2 2）持有至到期投资；（历史成本）持有至到期投资；（历史成本） （3 3）贷款和应收款项；（历史成本）贷款和应收款项；（历史成本） （4 4）可供出售金融资产。）可供出售金融资产。（公允价值）（公允价值）（排除法确认）（排除法确认） 金融资产的分类一旦确定，不得随意变更。金融资产的分类一旦确定，不得随意变更。金融资产的重分类如下图所示：金融资产的重分类如下图所示： 【例题【例题多选题】关于金融资产的重分类，下列说法中正确的有（）。多选题】关于金融资产的重分类，下列说

4、法中正确的有（）。 A.A.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不能重分类为可供出售金融资产可供出售金融资产 B.B.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可以重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可以重分类为持有至到期投资持有至到期投资 C.C.持有至到期投资不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期持有至到期投资不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产损益的金融资产 D.D.贷款和应收款项可以重分类为以公允价值计量且其变动计入当期贷款和应收款项可以重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的

5、金融资产损益的金融资产 E.E.可供出售金融资产可以重分类为交易性金融资产可供出售金融资产可以重分类为交易性金融资产 【答案】【答案】ACAC 【解析】企业在初始确认时将某金融资产划分为以公允价值计量且【解析】企业在初始确认时将某金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能重分类为其他类金融资产；其变动计入当期损益的金融资产后，不能重分类为其他类金融资产；其他类金融资产也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期其他类金融资产也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。损益的金融资产。第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产第二节以公允价值计量且

6、其变动计入当期损益的金融资产 一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述产概述 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债股票、债券、基金券、基金等。等。 可以进一步分为可以进一步分为交易性金融资产交易性金融资产和和指指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产产。 （一）交易性金融资产（一）交易性金融资产 金融资产满足以下条件之一的，应当划分为交易性金融

7、资金融资产满足以下条件之一的，应当划分为交易性金融资产：产： 1.1.取得该金融资产的取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售目的，主要是为了近期内出售。 2.2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合组合进行进行管理。管理。 3.3.属于属于衍生工具衍生工具。公允价值变动大于零。但是，。公允价值变动大于零。但是，套期套期有例有例外。外。（四类之中只有这里有衍生工具）（四类之中只有这里有衍生工具） （二）指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的（

8、二）指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产金融资产（目的不是为了赚差价）（目的不是为了赚差价） 1.1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关础不同所导致的相关利得或损失利得或损失在确认和计量方面在确认和计量方面不一不一致致的情况。的情况。 2.2.企业的企业的风险管理或投资策略的正式书面文件风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，已载明，该金融资产组合、或该金融资产和金融负债组合，以公该金融资产组合、或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。允价值为基础进行管理、评价并向

9、关键管理人员报告。二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理的会计处理1.“1.“交易性金融资产交易性金融资产成本成本”资产类科目，反映资产类科目，反映取得时取得时的公允价值的公允价值。明细科目借。明细科目借方反映取得交易性金融资方反映取得交易性金融资产的公允价值，贷方反映产的公允价值，贷方反映出售交易性金融资产冲减出售交易性金融资产冲减的成本。的成本。 取得交易性金融资取得交易性金融资产的公允价值产的公允价值出售交易性金融资出售交易性金融资产冲减的成本产冲减的成本余：交易性金融资余：交易性金融资产的结存成本产的结存成本交易性金融

10、资产交易性金融资产成本成本 2.“ 2.“交易性金融资产交易性金融资产公允公允价值变动价值变动”资产类科目，资产类科目，反反映持有期间公允价值变动映持有期间公允价值变动，明细科目借方反映在明细科目借方反映在资产负资产负债表日债表日，交易性金融资产的，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的公允价值高于其账面余额的差额，贷方反映交易性金融差额，贷方反映交易性金融资产的公允价值低于其账面资产的公允价值低于其账面余额的差额。余额的差额。在资产负债表日，在资产负债表日，交易性金融资产交易性金融资产的公允价值的公允价值高于高于其账面余额的差其账面余额的差额额交易性金融资产的交易性金融资产的公允价值公允价

11、值低于低于其账其账面余额的差额面余额的差额余：余：公允价值公允价值高高于于其账面余额的其账面余额的差额差额余：余：公允价值公允价值低于低于其账面余额的差额其账面余额的差额交易性金融资产交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 3.“3.“应收股利应收股利”科目，资产科目，资产类科目，反映类科目，反映已宣告但尚未已宣告但尚未发放的现金股利发放的现金股利。借方反映。借方反映应领取的现金股利，贷方反应领取的现金股利，贷方反映实际收到的现金股利，期映实际收到的现金股利，期末借方余额表示尚未领取的末借方余额表示尚未领取的现金股利。现金股利。应收而未收的现金股应收而未收的现金股利利实际取得的现金股利实际取得

12、的现金股利余：尚未收取的现金余：尚未收取的现金股利股利应收股利应收股利 4.“4.“应收利息应收利息”科目，资产科目，资产类科目，类科目，反映已到期但尚未反映已到期但尚未领取的债券利息领取的债券利息。借方反映。借方反映已到付息期但尚未领取的债已到付息期但尚未领取的债券利息，贷方反映实际收到券利息，贷方反映实际收到的债券利息，期末借方余额的债券利息，期末借方余额表示尚未领取的债券利息。表示尚未领取的债券利息。应收而未收的现金利应收而未收的现金利息息实际收取的现金利实际收取的现金利息息余：尚未收取的现金余：尚未收取的现金利息利息应收利息应收利息 5“ 5“投资收益投资收益”科目，损益科目，损益类别

13、科目，利润表列报项目，类别科目，利润表列报项目，反映取得时的交易费用，及反映取得时的交易费用，及因投资而发生的收益因投资而发生的收益。贷方。贷方反映因投资而发生的收益，反映因投资而发生的收益，借方反映因投资而发生的损借方反映因投资而发生的损失，期末借贷方差额结转到失，期末借贷方差额结转到“本年利润本年利润”的科目借方或的科目借方或贷方。贷方。（1 1）因投资而发生的）因投资而发生的投资损失投资损失（2 2）月末，全数结转）月末，全数结转投资收益到投资收益到“本年利润本年利润”账户的贷方账户的贷方（1 1）因投资而获得的）因投资而获得的投资收益投资收益（2 2）月末，全数结转）月末，全数结转投资

14、损失到投资损失到“本年利润本年利润”账户的借方账户的借方投资收益投资收益 6.“6.“公允价值变动损益公允价值变动损益”科科目，损益类别科目，利润表目，损益类别科目，利润表列报项目，反映后续采用公列报项目，反映后续采用公允价值计量模式时，允价值计量模式时，期末资期末资产账面价值与其公允价值之产账面价值与其公允价值之间的差额间的差额。其借方核算因公。其借方核算因公允价值变动而形成的损失金允价值变动而形成的损失金额和贷方发生额的转出额；额和贷方发生额的转出额；贷方核算因公允价值变动而贷方核算因公允价值变动而形成的收益金额和借方发生形成的收益金额和借方发生额的转出额，期末借贷方差额的转出额，期末借贷

15、方差额结转到额结转到“本年利润本年利润”的科的科目借方或贷方。目借方或贷方。（1 1）资产负债表日）资产负债表日交易性金融资产等公交易性金融资产等公允价值变动形成的允价值变动形成的损损失失（2 2）期末，公允价）期末，公允价值变动收益转入值变动收益转入“本本年利润年利润”贷方贷方（1 1）资产负债表日）资产负债表日交易性金融资产等公交易性金融资产等公允价值变动形成的允价值变动形成的利利得得（2 2）期末，公允价）期末，公允价值变动损失转入值变动损失转入“本本年利润年利润”借方借方公允价值变动损益公允价值变动损益投资收益与公允价值变动损益的投资收益与公允价值变动损益的区别？区别？ 四个步骤：四个

16、步骤： 1.1.初始计量初始计量 2.2.后续计量后续计量 3.3.处置计量处置计量 4.4.期末减值期末减值（一）企业（一）企业取得取得交易性金融资产交易性金融资产 借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本（公允价值）成本（公允价值） 投资收益（发生的交易费用）投资收益（发生的交易费用） 应收股利（实际支付的款项中含有已宣告但尚未发放的应收股利（实际支付的款项中含有已宣告但尚未发放的现金股利）现金股利） 应收利息（实际支付的款项中含有已到付息期尚未领取应收利息（实际支付的款项中含有已到付息期尚未领取的利息）的利息） 贷：银行存款等贷：银行存款等 为什么交易费用不计入成本？为什么交易费用不计入

17、成本？ 思考题：思考题： 1.1.购买存货时发生的运输费用是否计入成本？购买存货时发生的运输费用是否计入成本？ 2.2.经营租赁租入固定资产发生的手续费是否计入成本？经营租赁租入固定资产发生的手续费是否计入成本？ （二）持有期间的股利或利息（二）持有期间的股利或利息 借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利投资持股比例）借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利投资持股比例） 应收利息（资产负债表日计算的应收利息）应收利息（资产负债表日计算的应收利息） 贷：投资收益贷：投资收益 （三）资产负债表日公允价值变动（三）资产负债表日公允价值变动 1. 1.公允价值上升公允价值上升 借：交易性金融资

18、产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：贷：公允价值变动损益（影响营业利润）公允价值变动损益（影响营业利润） 2. 2.公允价值下降公允价值下降 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动（四）出售交易性金融资产（四）出售交易性金融资产 借：银行存款（价款扣除手续费）借：银行存款（价款扣除手续费） 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产-成本成本 - -公允价值变动损益（也可能在借方）公允价值变动损益（也可能在借方） 投资收益（差额，也可能在借方）投资收益（差额，也可能在借方） 同时：同时： 借：公允价值变动损益（原计入该金融

19、资产的公允价值变动）借：公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变动） 贷：投资收益贷：投资收益 或：或： 借：投资收益借：投资收益 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 为了保证为了保证“投资收益投资收益”的数字正确，出售交易性金融资的数字正确，出售交易性金融资产时，要将交易性金融资产持有期间形成的产时，要将交易性金融资产持有期间形成的“公允价值公允价值变动损益变动损益”转入转入“投资收益投资收益”。 【例题】【例题】A A公司于公司于20132013年年1212月月5 5日从证券市场上购入日从证券市场上购入B B公司公司发行在外的股票发行在外的股票2020万股作为交易性金融资产，每

20、股支付万股作为交易性金融资产，每股支付价款价款5 5元；元；20132013年年1212月月3131日，该股票公允价值为日，该股票公允价值为110110万元；万元；20142014年年1 1月月1010日，日，A A公司将上述股票对外出售，收到款项公司将上述股票对外出售，收到款项115115万元存入银行。这项投资从购买到售出共赚多少钱？万元存入银行。这项投资从购买到售出共赚多少钱？ 【答案】投资收益【答案】投资收益=115-100=15=115-100=15（万元）。（万元）。 P23P23【教材例【教材例2-12-1】20207 7年年5 5月月1313日日, ,甲公司支付价款甲公司支付价款

21、1 060 0001 060 000元元从二级市场购入乙公司发行的股票从二级市场购入乙公司发行的股票100 000100 000股股, ,每股价格每股价格10.6010.60元元（含已宣告但尚未发放的现金股利（含已宣告但尚未发放的现金股利0.600.60元）元）, ,另支付交易费用另支付交易费用1 1 000000元元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。持有乙公司股权后对其无重大影响。 甲公司其他相关资料如下：甲公司其他相关资料如下： （1 1）5 5月月2323日，收到乙公司发放的现金股利；日，收

22、到乙公司发放的现金股利； （2 2）6 6月月3030日，乙公司股票价格涨到每股日，乙公司股票价格涨到每股1313元；元； （3 3）8 8月月1515日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价1515元。元。 假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下： （1 1）5 5月月1313日，购入乙公司股票：日，购入乙公司股票： 借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 1 000 000 1 000 000 应收股利应收股利60 00060 000 投资收益投资收益 1 000 1 000 贷：银行存款贷：银行存款

23、 1 061 000 1 061 000 （2 2）5 5月月2323日，日， 收到乙公司发放的现金股利：收到乙公司发放的现金股利： 借：银行存款借：银行存款60 00060 000 贷：应收股利贷：应收股利60 00060 000 ( (思考：持有期间发放股利怎么做？）思考：持有期间发放股利怎么做？） （3 3）6 6月月3030日，确认股票价格变动：日，确认股票价格变动： 借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 300 000 300 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 300 000 300 000 （4 4）8 8月月1515日，乙公司股票全部售出：

24、日，乙公司股票全部售出： 借：银行存款借：银行存款 1 500 000 1 500 000 公允价值变动损益公允价值变动损益 300 000 300 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 1 000 000 1 000 000 公允价值变动公允价值变动 300 000 300 000 投资收益投资收益 500 000 500 000 （可以分两步来做）（可以分两步来做）注意：关于几个收益计算的区分：注意：关于几个收益计算的区分： （1 1）出售时投资收益出售时投资收益= =出售净价出售净价- -取得时的成本取得时的成本 （2 2）出售时处置损益出售时处置损益（影响利润总额的金额

25、影响利润总额的金额）= =出售净价出售净价- -出售出售时账面价值时账面价值 ( (公允价值变动转投资收益不影响利润总额公允价值变动转投资收益不影响利润总额) ) （3 3）累计投资收益累计投资收益（从取得到出售的投资收益从取得到出售的投资收益） = =取得时支付的交易费用取得时支付的交易费用+ +持有期间确认的股利或利息收入持有期间确认的股利或利息收入+ +出出售时确认的投资收益售时确认的投资收益 【例题【例题单选题】甲公司单选题】甲公司20207 7年年l0l0月月1010日自证券市场购入乙公司发日自证券市场购入乙公司发行的股票行的股票l00l00万股，共支付价款万股，共支付价款86086

26、0万元，万元，其中其中包括包括交易费用交易费用4 4万元万元。购入时，购入时，乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股0.160.16元元。甲公。甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。20207 7年年1212月月2 2日，日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款甲公司出售该交易性金融资产，收到价款960960万元。甲公司万元。甲公司20207 7年年利润表中利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益因该交易性金融资产应确认的投资收益为（）。为（）。（20072007年）年） A.100A.100万元万元

27、 B.116 B.116万元万元 C.120C.120万元万元 D.132 D.132万元万元 【答案】【答案】B B 【解析】从三个方面考虑【解析】从三个方面考虑 应确认的投资收益应确认的投资收益= =960-960-（860-4-100860-4-1000.160.16）-4-4+0+0=116=116（万（万元）。元）。 【例题【例题单选题】甲公司单选题】甲公司20132013年年1212月月2020日自证券市场购入乙公司发行的日自证券市场购入乙公司发行的股票股票100100万股，万股，共支付价款共支付价款860860万元万元，其中包括交易费用其中包括交易费用4 4万元，万元，甲公司甲公

28、司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。20132013年年1212月月3131日，每日，每股股收盘价为收盘价为9 9元元。20142014年年3 3月月1010日收到被投资单位日收到被投资单位宣告发放的现金股利宣告发放的现金股利每股每股1 1元元， 2014 2014年年3 3月月2020日，甲公司出售该项交易性金融资产，日，甲公司出售该项交易性金融资产，收到价收到价款款950950万元。万元。 要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1 1）题至第（）题至第（3 3）题。题。（1 1）甲公

29、司）甲公司20132013年年1212月月2020日取得该交易性金融资产的入账价值为（）日取得该交易性金融资产的入账价值为（）万元。万元。 A.860 B.856 C.900 D.864 A.860 B.856 C.900 D.864 【答案】【答案】B B 【解析】【解析】20132013年年1212月月2020日取得交易性金融资产的入账价值日取得交易性金融资产的入账价值=860-4=856=860-4=856（万元）。（万元）。 （2 2）甲公司从取得至出售该项交易性金融资产）甲公司从取得至出售该项交易性金融资产累计应确认的投资收累计应确认的投资收益益为（）万元。为（）万元。 A.19 B

30、.190 C.100 D.94 A.19 B.190 C.100 D.94 【答案】【答案】B B 【解析】【解析】取得时取得时确认确认-4-4万元；万元；收到现金股利收到现金股利确认确认=100=1001=1001=100（万（万元）；元）；出售时出售时确认确认=950-=950-（860-4860-4）=94=94（万元），累计应确认的投资（万元），累计应确认的投资收益收益=-4+100+94=190=-4+100+94=190（万元）。（万元）。 （3 3）甲公司）甲公司出售出售交易性金融资产交易性金融资产时时影响的利润总额为（）万元。影响的利润总额为（）万元。 A.150 A.150

31、B.94 C.194 B.94 C.194 D.50 D.50 【答案】【答案】D D 【解析】甲公司出售交易性金融资产时影响的利润总额【解析】甲公司出售交易性金融资产时影响的利润总额=950-=950-1001009 9（出售时交易性及融资产的账面价值）（出售时交易性及融资产的账面价值）=50=50（万元）。（万元）。 【例题【例题单选题】甲公司单选题】甲公司20201 1年年7 7月月1010日购入某上市公司股票日购入某上市公司股票100100万股，每股价格万股，每股价格2424元，实际支付购买价款元，实际支付购买价款2 4002 400万元，其中包括已万元，其中包括已宣告但尚未支付的现金

32、股利宣告但尚未支付的现金股利120120万元；另支付手续费等万元；另支付手续费等5050万元。甲万元。甲公司将其作为交易性金融资产核算。公司将其作为交易性金融资产核算。20201 1年年1212月月3131日该股票每股日该股票每股价格价格2626元。甲公司元。甲公司20201 1年对该交易性金融资产应确认的年对该交易性金融资产应确认的公允价值公允价值变动收益变动收益为（）。为（）。 A.150A.150万元万元 B.200 B.200万元万元 C.270C.270万元万元 D.320 D.320万元万元 【答案】【答案】D D 【解析】应确认的公允价值变动收益【解析】应确认的公允价值变动收益=

33、100=10026-26-（2400-1202400-120）=320=320（万元）。（万元）。总结总结第三节持有至到期投资第三节持有至到期投资 一、持有至到期投资概述一、持有至到期投资概述 持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。债券、金融债券等，可以划分为持有至到期

34、投资。 （一）到期日固定、回收金额固定或可确定（一）到期日固定、回收金额固定或可确定 （二）有明确意图持有至到期（二）有明确意图持有至到期 （三）有能力持有至到期（三）有能力持有至到期 “有能力持有至到期有能力持有至到期”是指企业有足够的是指企业有足够的财务资源财务资源，并不受外，并不受外部因素影响将投资持有至到期。部因素影响将投资持有至到期。 （四）到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响（四）到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响 企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有至到期的最初意图

35、。如果处置或重分类为其他类背了将投资持有至到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在在出售或重分类前的总额较大时出售或重分类前的总额较大时，则企业在处置或重分类后应立，则企业在处置或重分类后应立即将其即将其剩余的剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分）置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产重分类为可供出售金融资产，且在，且在本年度及本年度及以后两个完整的会计年度内不得再将金融资产划分为持有至到期以后两个完整的

36、会计年度内不得再将金融资产划分为持有至到期投资。投资。 例如，某企业在例如，某企业在20132013年年1010月月将某项持有至到期投资重分将某项持有至到期投资重分类为可供出售金融资产或出售了一部分，且重分类或出类为可供出售金融资产或出售了一部分，且重分类或出售部分的金额相对于该企业没有重分类或出售之前全部售部分的金额相对于该企业没有重分类或出售之前全部持有至到期投资总额比例较大，那么该企业应当将剩余持有至到期投资总额比例较大，那么该企业应当将剩余的其他持有至到期投资划分为可供出售金融资产，而且的其他持有至到期投资划分为可供出售金融资产，而且在在20142014年和年和20152015年两个完

37、整的会计年度内不能将任何金年两个完整的会计年度内不能将任何金融资产划分为持有至到期投资。融资产划分为持有至到期投资。 但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外：但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外： 1.1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前（如到期前三个月内三个月内），且市场利率变化对该项投资的），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响；公允价值没有显著影响； 2.2.根据合同约定的偿付方式，企业根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始已收回几乎所有初始本金本金； 3.3.出售或重分类是由于出售或重分类

38、是由于企业无法控制、预期不会重复发企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件生且难以合理预计的独立事件所引起。所引起。 【例题【例题多选题】下列各项中，某一项金融资产划分为多选题】下列各项中，某一项金融资产划分为持有至到期投资必须具有的特征有（）。持有至到期投资必须具有的特征有（）。 A.A.该金融资产到期日固定该金融资产到期日固定 B.B.该金融资产回收金额固定或可确定该金融资产回收金额固定或可确定 C.C.企业有能力将该金融资产持有至到期企业有能力将该金融资产持有至到期 D.D.企业有明确意图将该金融资产持有至到期企业有明确意图将该金融资产持有至到期 【答案】【答案】ABCDA

39、BCD二、持有至到期投资的会计处理二、持有至到期投资的会计处理（一）持有至到期投资的初始计量（一）持有至到期投资的初始计量 借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本（成本（面值面值） 利息调整（利息调整（包括交易费用包括交易费用）（差）（差额，也可能在贷方）额，也可能在贷方） 应收利息（实际支付的款项中包含的利息）应收利息（实际支付的款项中包含的利息） 贷：银行存款等贷：银行存款等 【提示】到期一次还本付息债券的票面利息在【提示】到期一次还本付息债券的票面利息在“持有至持有至到期投资到期投资应计利息应计利息”中核算。中核算。（二）持有至到期投资的后续计量（二）持有至到期投资的后续计量 借：应收

40、利息（借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的分期付息债券按票面利率计算的利息利息） 贷：投资收益（贷：投资收益（持有至到期投资摊余成本和持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入实际利率计算确定的利息收入） 持有至到期投资持有至到期投资利息调整（利息调整（差额，也可差额，也可能在借方能在借方） 如何理解“加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额”，见下图。 金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：后的结果： （1 1）扣除已偿还的本金；）扣除已偿还的本金；

41、 （2 2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额； （3 3）扣除已发生的减值损失）扣除已发生的减值损失 期末摊余成本期末摊余成本= =期初摊余成本期初摊余成本+ +本期计提的利息本期计提的利息- -本期收回的利息本期收回的利息和本金和本金- -本期计提的减值准备本期计提的减值准备 本期计提的利息本期计提的利息= =期初摊余成本实际利率期初摊余成本实际利率 本期期初摊余成本即为上期期末摊余成本本期期初摊余成本即为上期期末摊余成本 【提示】【提示】 （1 1

42、）就持有至到期投资来说，）就持有至到期投资来说，摊余成本即为其账面价值摊余成本即为其账面价值； （2 2）实际利率实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，适用的更短期间内的未来现金流量，折现折现为该金融资产或金融为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的负债当前账面价值所使用的利率利率； （3 3）企业在初始确认划分为摊余成本计量的金融资产或金融负）企业在初始确认划分为摊余成本计量的金融资产或金融负债时，就应当计算确定实际利率，并在相关金融资产或金融负债时，就应当计算确定实际利率，并在相关金融资产或金融负债预期

43、存续期间或适用的更短期间内保持不变。债预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。 【例题【例题单选题】单选题】20201 1年年1 1月月1 1日，甲公司购入乙公司当日发行的日，甲公司购入乙公司当日发行的4 4年期分期付息（于次年初支付上年度利息）、到期还本债券，年期分期付息（于次年初支付上年度利息）、到期还本债券，面值为面值为1 0001 000万元，票面年利率为万元，票面年利率为5%5%，实际支付价款为，实际支付价款为1 0501 050万万元，另发生交易费用元，另发生交易费用2 2万元。甲公司将该债券划分为持有至到期万元。甲公司将该债券划分为持有至到期投资，每年年末确认投资收益，投资，每年

44、年末确认投资收益，20201 1年年1212月月3131日确认投资收益日确认投资收益3535万元。万元。20201 1年年1212月月3131日，甲公司该债券的摊余成本为（日，甲公司该债券的摊余成本为（）。（）。（20122012年）年） A.1 035 A.1 035万元万元 B.1 037 B.1 037万元万元 C.1 065 C.1 065万元万元 D.1 067 D.1 067万元万元 【答案】【答案】B B 【解析】【解析】20201 1年年1212月月3131日，甲公司该债券的摊余成本日，甲公司该债券的摊余成本=1 =1 050+2-1 000050+2-1 0005%+35=1

45、 0375%+35=1 037（万元）。（万元）。 【例题【例题单选题】单选题】20132013年年1 1月月1 1日，甲公司自证券市场购入面值总额为日，甲公司自证券市场购入面值总额为2 0002 000万元万元的债券。购入时实际支付价款的债券。购入时实际支付价款2 078.982 078.98万元，另外支付交易费用万元，另外支付交易费用1010万元。该债万元。该债券发行日为券发行日为20132013年年1 1月月1 1日，系分期付息、到期还本债券，期限为日，系分期付息、到期还本债券，期限为5 5年，票面年年，票面年利率为利率为5%5%，实际年利率为，实际年利率为4%4%，每年，每年1212月

46、月3131日支付当年利息。甲公司将该债券作日支付当年利息。甲公司将该债券作为持有至到期投资核算。为持有至到期投资核算。 要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1 1）题至第（）题至第（2 2）题。）题。 （1 1）该持有至到期投资）该持有至到期投资20142014年年1212月月3131日的账面价值为（）万元。日的账面价值为（）万元。 A.2 062.14 B.2 068.98 C.2 072.54 D.2 055.44 A.2 062.14 B.2 068.98 C.2 072.54 D.2 055.44 【答案】【答案】D D 【解

47、析】持有至到期投资【解析】持有至到期投资20132013年年1212月月3131日的账面价值日的账面价值= =（2 078.98+102 078.98+10）（1+4%1+4%）-2 000-2 0005%=2 072.545%=2 072.54（万元）；（万元）；20142014年年1212月月3131日的账面价值日的账面价值=2 =2 072.54072.54（1+4%1+4%）-2 000-2 0005%=2 055.445%=2 055.44（万元）。（万元）。 （2 2）20152015年应确认的投资收益为（）万元。年应确认的投资收益为（）万元。 A.83.56 B.82.90 C.

48、82.22 D.100 A.83.56 B.82.90 C.82.22 D.100 【答案】【答案】C C 【解析】【解析】20152015年甲公司应确认投资收益年甲公司应确认投资收益=2 055.44=2 055.444%=82.224%=82.22（万元）。（万元）。 （三）持有至到期投资转换（三）持有至到期投资转换 借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）借：可供出售金融资产（重分类日公允价值） 持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资 资本公积资本公积其他资本公积（差额，也可能在借方）其他资本公积（差额，也可能在借方） （四）出售持有至到期投资

49、（四）出售持有至到期投资 借：银行存款等借：银行存款等 持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资 投资收益（差额，也可能在借方）投资收益（差额，也可能在借方） 【提示】持有至到期投资账面价值【提示】持有至到期投资账面价值= =持有至到期投资余额持有至到期投资余额- -持有持有至到期投资减值准备余额。至到期投资减值准备余额。 【教材例【教材例2-32-3】20200 0年年1 1月月1 1日，日，XYZXYZ公司支付价款公司支付价款1 0001 000元（含交易费用），元（含交易费用），从活跃市场上购入某公司从活跃市场上购入某公司5 5年期债券，面值年期

50、债券，面值1 2501 250元，票面年利率元，票面年利率4.72%4.72%，按，按年支付利息（即每年支付年支付利息（即每年支付5959元），本金最后一次支付。合同约定，该债券的元），本金最后一次支付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。项。XYZXYZ公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。 XYZXYZ公司将购入的该公司债券划分为持有至到期投资，且不考虑所得税、减公司将购入的该公司债券划分为持有至到期投资，且不考虑所得税、减

51、值损失等因素。为此，值损失等因素。为此，XYZXYZ公司在初始确认时先计算确定该债券的实际利率：公司在初始确认时先计算确定该债券的实际利率： 设该债券的实际利率为设该债券的实际利率为r r，则可列出如下等式：，则可列出如下等式： 5959（1+r1+r）-1+59-1+59（1+r1+r）-2+59-2+59（1+r1+r）-3+59-3+59（1+r1+r）-4+-4+（59+1 25059+1 250）（1+r1+r）-5=1 000-5=1 000（元）（元） 采用插值法，可以计算得出采用插值法，可以计算得出r=10%r=10%。 （6）204年12月31日 持有至到期投资利息调整=25

52、0-41-45-50-55=59（元） 投资收益=59+59=118（元） *数字四舍五入取整； *数字考虑了计算过程中出现的尾差。 （1 1）20200 0年年1 1月月1 1日，购入债券：日，购入债券： 借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本 1 250 1 250 贷：银行存款贷：银行存款 1 000 1 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 250 250 （2 2）20200 0年年1212月月3131日，确认实际利息收入、收到票面利息等：日，确认实际利息收入、收到票面利息等： 借：应收利息借：应收利息5959 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整4l4

53、l 贷：投资收益贷：投资收益 l00 l00 借：银行存款借：银行存款5959 贷：应收利息贷：应收利息5959 （3 3）20201 1年年1212月月3131日，确认实际利息收入、收到票面利息等：日，确认实际利息收入、收到票面利息等： 借：应收利息借：应收利息5959 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整4545 贷：投资收益贷：投资收益 l04 l04 借：银行存款借：银行存款5959 贷：应收利息贷：应收利息5959 （4 4）20202 2年年1212月月3131日，确认实际利息收入、收到票面利息等：日，确认实际利息收入、收到票面利息等： 借：应收利息借：应收利息5959 持

54、有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整5050 贷：投资收益贷：投资收益 l09 l09 借：银行存款借：银行存款5959 贷：应收利息贷：应收利息5959 （5 5）20203 3年年l2l2月月3131日，确认实际利息收入、收到票面利息等：日，确认实际利息收入、收到票面利息等： 借：应收利息借：应收利息5959 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整5555 贷：投资收益贷：投资收益 ll4 ll4 借：银行存款借：银行存款5959 贷：应收利息贷：应收利息5959 （6 6）20204 4年年1212月月3131日，确认实际利息收入、收到票面利息和本金等：日，确认实际利息收入、

55、收到票面利息和本金等： 借：应收利息借：应收利息5959 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整5959（250-41-45-50-55250-41-45-50-55） 贷：投资收益贷：投资收益 ll8 ll8 借：银行存款借：银行存款5959 贷：应收利息贷：应收利息5959 借：银行存款等借：银行存款等 1 250 1 250 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本 l 250 l 250 假定XYZ公司购买的债券不是分次付息，而是到期一次还本付息，且利息不是以复利计算。此时，XYZ公司所购买债券的实际利率r，可以计算如下： （6 6）20204 4年年1212月月3131日日

56、 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整=250-31.5-39.69-48.62-=250-31.5-39.69-48.62-58.36=71.8358.36=71.83 投资收益投资收益=59+71.83=130.83=59+71.83=130.83 （59+59+59+59+59+1 25059+59+59+59+59+1 250）（）（1+r1+r）-5=1 000-5=1 000，由此，由此得出得出r9.05%r9.05%。 据此，调整上述表中相关数据后如表据此，调整上述表中相关数据后如表2-22-2所示。所示。 *数字考虑了计算过程中出现的尾差2.85元。 根据上述数据，XY

57、Z公司的有关账务处理如下： （1 1）20200 0年年1 1月月1 1日，购入债券：日，购入债券： 借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本 1 250 1 250 贷：银行存款贷：银行存款 1 000 1 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 250 250 （2 2）20200 0年年1212月月3131日，确认实际利息收入：日，确认实际利息收入： 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息5959 利息调整利息调整31.531.5 贷：投资收益贷：投资收益90.590.5 （3 3）20201 1年年1212月月3131日，确认实际利息收入：日，确认实际利

58、息收入： 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息5959 利息调整利息调整 39.69 39.69 贷：投资收益贷：投资收益 98.69 98.69 （4 4）20202 2年年1212月月3131日：日： 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息5959 利息调整利息调整 48.62 48.62 贷：投资收益贷：投资收益107.62107.62 （5 5）20203 3年年1212月月3131日，确认实际利息：日，确认实际利息： 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息5959 利息调整利息调整 58.36 58.36 贷：投资收益贷：投资收益117.3

59、6117.36 （6 6）20204 4年年1212月月3131日，确认实际利息收入、收到本金和名义利息等：日，确认实际利息收入、收到本金和名义利息等： 借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息5959 利息调整利息调整 71.83 71.83 贷：投资收益贷：投资收益130.83130.83 借：银行存款借：银行存款 1 545 1 545 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本 1 250 1 250 应计利息应计利息 295 295 【教材例【教材例2-42-4】20207 7年年3 3月，由于贷款基准利率的变动和其他市场月，由于贷款基准利率的变动和其他市场因素的影响，

60、乙公司持有的、原划分为持有至到期投资的某公司因素的影响，乙公司持有的、原划分为持有至到期投资的某公司债券价格持续下跌。为此，乙公司于债券价格持续下跌。为此，乙公司于4 4月月1 1日对外出售该持有至到日对外出售该持有至到期债券投资期债券投资10%10%，收取价款，收取价款1 200 0001 200 000元（即所出售债券的公允价元（即所出售债券的公允价值）。值）。 假定假定4 4月月1 1日该债券出售前的账面余额（成本）为日该债券出售前的账面余额（成本）为10 000 00010 000 000元，元，不考虑债券出售等其他相关因素的影响，则乙公司相关账务处理不考虑债券出售等其他相关因素的影响