推行责任会计 实行分权管理在医院财务管理中的应用

1、【摘要】笔者就如何在医院建立有效的责任会计组织体系、设置责任中心、论文发表建立责任中心标准成本制度，以提高医院财务管理水平提出了初步构想，以使责任会计在医院管理中发挥重要作用。 责任会计制度是一种工作情况报告制度，将医院划分为各种不同组织形式的责任中心，并建立相应的责、权、利统一的内部控制系统，涉及到如何针对责任中心进行业绩评价。业绩综合评价包括财务层面的业绩计量与评价和非财务业绩的计量与评价两个方面。“业绩的财务计量在传统上占主导地位”。基于医院的责任中心，如何对其经济效益、服务质量、设备利用等方面进行综合分析评价是值得探讨的。 一、推行责任会计，实行分权管理 （一）推行责任会计的成因 众所

2、周知，会计的基本职能是反映和监督，当内外部会计环境发生变化时，会计必然应有反映和变化。“不同发展阶段的会计有着不同的客观条件，如政治、经济、法律、文化等，还包括会计内在本身的条件，即会计理论水平和会计人员素质”。对于规模较大的医院，医院高层管理者难以了解各部门的经营情况，也难以为中层管理者给出科学明细地具体要求。因此，需要实行分权管理制度，即决策权随同相应的责任下放给中层管理人员，许多关键性的决策由接近这些问题的中层管理人员做出。然而，分权的结果是各分权单位为了其自身利益还会采取一些有损于其他分权单位经营业绩甚至有损于医院整体利益的行为。所以在实行分权管理的条件下，如何协调各分权单位的关系，使

3、各分权单位之间以及医院与分权单位之间在工作和目标上达成一致，防止各个部门之间为了片面地追求局部利益，致使医院整体利益受到损害等行为的发生，就必须加强医院内部经济责任制，而责任会计正是适应这种管理要求而不断发展和完善的一种行之有效的控制制度。 （二）责任会计的主要内容1.责任会计的内容 责任预算体系涉及医院内部的机构设置。按责任单位所承担的责任，不外乎成本（或费用）、利润、资金。相应地，这些责任单位分别叫做成本中心、利润中心、投资中心。成本中心仅对成本负责，并且根据它的预算可控成本来进行业绩评价。利润中心既要对成本负责也要对收入负责，也就是说要获取一定的利润。利润中心可分为自然利润中心和人为利润

4、中心。自然利润中心的收入是按市场价格计算的，人为利润中心的收入是按内部转移价格确定的，所以利润中心所产生的利润可能是内部结算的利润，它本身不仅反映其可控利润，还要反映其他利润和贡献毛益（边际贡献）。关于可控利润的计算，一般是由医院收入减去变动成本，求得贡献毛益，再由贡献毛益减去可控的固定成本而得。投资中心并不获取利润，但它有权力投资固定资产、设备等资产，因此需根据投资回报率评价投资中心。由于投资中心要对投资的利用效果负责，因此它必须拥有充分的自主权，包括一定的投资决策权。因而投资中心只适用于医院内规模和经营权较大的部门，如医院总部、分院、院区等。投资中心的预算要反映资金的利用效果。医院对投资中

5、心用什么指标考核，就应在预算中以这些指标为核心。在国外，使用最普遍的是投资报酬率，其次是剩余收益。 2.合理划分责任中心，明确规定权责范围 实施责任会计制度，首先要按照分工明确、责任易辨、成绩考核的原则，合理划分责任中心，只有确定责任中心，才能明确划分职责，做到分工协作、职责分明。其次必须依据各个责任中心的具体特点，明确规定其权、责范围，使其能在权限范围内，独立自主地履行职责。 （1）责任中心的设置及业绩考核。按照“目标管理”的原则，将经营的整体目标分解为不同层次的子目标，落实到有关单位去完成而形成的内部责任单位，这个单位能够对其目标责任负责。这些单位可分为利润中心、成本（费用）中心和投资中心

6、3大类。利润中心：经营中有较大的独立性或权力，论文发表不仅要考核成本，还要考核其工作成果以货币计量的收入，并进一步将收入与成本对比，考核其利润。成本（费用）中心：着重考核其所发生的成本或费用，而不考核（或不会形成）可以用货币计量的收入。投资中心：不仅在经营上有较大的自主权，而且能相对独立地运用其所掌握的资金，并有权购建或处理固定资产、扩大或缩小经营规模，并将其获得的利润和所占用的资金进行对比，考核资金的利用效果。 （2）利润中心的设置及业绩考核。这是指那些直接创造医疗收入，既要对成本负责，又要对收入负责的科室。可以根据其利润情况来评价其成本控制业绩。有两种类型，分为自然利润中心和人为利润中心。

7、 自然利润中心：直接向病人服务并创造医疗收入的临床科室或医技科室。其考核可以采用计算利润指标来进行。如： 科室边际贡献=科室收入-科室变动成本 科室收益=科室收入-科室变动成本-科室固定成本 科室利润=科室收益-科室应分摊的管理费用 人为利润中心：主要是那些按内部转移价格为医院内部其它单位提供服务的单位。主要包括医疗技术保障单位和后勤技术保障单位，如维修中心、消毒供应室等等科室。上图为我院的利润中心结构图。 业绩评价：通过利润指标的测算进行。但其利润计算的基础是制定内部服务的转移价格标准。内部转移价格对于提供服务的单位来说表示收入，对于使用服务的单位来说，则表示成本，因此利润中心的利润是通过确

8、定内部转移价格而形成的。内部转移价格的制定方法很多，一般多采用市场价格法（按同类服务的市场价格确定内部服务定价）、协商价格法（有关单位进行协商后确定的价格）、全部成本转移价格法（以全部成本或以全部成本加一定利润作为内部转移价格）。我院对各种内部服务自身的特点采取不同的定价方法。如水电等费采用标准价格加上一定的管理费用；被服洗涤费按全部成本转移法制定。 （3）成本（费用）中心的设置及业绩考核。对那些不直接创造医疗收入，在评价其成本控制业绩时，不考核其收入，而着重考核其所发生的成本和费用的单位。分两种类型，标准成本中心和费用中心。标准成本中心包括药品库、器材库等提供医疗实物保障的单位以及物资保障中

9、心等提供后勤实物保障的单位。这些科室的投入和产出都和实物有关，通过实物的价格和数量来衡量他们的投入和产出情况以及成本控制业绩。另外，由于这些单位负有实物采购的职能，所以应对某些变动成本的价格差异负责。费用中心是那些产出物不能用财务指标衡量，或者投入和产出之间没有密切关系的科室，如行政科室、研究开发单位等。这类单位采用费用预算来评价成本控制业绩。采取零基预算法，通过详尽分析支出的必要性及其取得的效果确定预算标准。通过考核其预算执行情况来进行其成本控制的业绩评价。 3.编制责任预算，确定各责任中心业绩考核标准 编制责任预算，使医院经营总体目标按责任中心进行分解、落实和具体化，作为它们开展日常经营活

10、动的准绳和评价其工作成果的基本标准。业绩考核标准应具有可控性、可计量性和协调性。 4.建立健全严密的记录、报告系统 建立一套完整的日常记录，以便为计量和考核各责任中心和实际经营业绩提供可靠依据，并能对责任中心的实际工作业绩起反馈作用。一个良好的报告系统，应当具有相关性、适当性和准确性等特性。 5.制定合理而有效的奖惩制度 要制定一套完整、合理又有效的奖惩制度，根据责任单位的实际工作成果的好坏进行奖惩。做到功过分明、奖惩有据，该制度应做到权、责、利的统一。 6.评价和考核实际工作业绩 根据原定的业绩考核标准对各责任中心的实际工作成绩进行比较，据以找出差异，分析原因，判明责任，采取有效措施，巩固成

11、绩，改正不足，及时通过信息反馈来保证经营活动能沿着预定目标进行。 二、责任会计的方法 （一）纵向组织结构下的责任会计制度 纵向组织结构是指医院的最高管理层独揽大权，对医院内部的生产经营活动实施总体的调控，对成本、费用、收入、利润和资金的运用承担全面的责任。纵向组织结构下，建立责任会计制度，首先要按照责任中心的层次，从最高层的成本中心起；然后定期由最基层把责任成本的实际数逐级向上汇总，直到最高层次的利润中心和投资中心。 （二）横向组织结构下的责任会计制度 横向组织结构是根据分权管理原则建立起来的，在这种组织结构下，医院最高管理层将经营运作的大权适当分散，使其下属的各部门也有控制成本、费用、收入、

12、利润和资金的权力，也要为资源的合理使用负责。在横向组织结构下，建立责任会计制度也要按责任中心的层次，先将全面预算层层分解，形成责任预算；然后建立责任预算的跟踪系统，记录预算执行的实际情况，以及医院发生收入的实际数，通过编制“业绩报告”的形式逐级向上汇总，一直达到最高层的投资中心。 三、建立标准成本制度，实现科学的成本控制 （一）标准成本制度的内容包括制定标准成本、计算和分析成本差异以及处理成本差异三个环节的完整系统 1.标准成本 标准成本是经过仔细调查、分析和技术测定后制定的，是在正常业务运营条件下应该实现的，因而可以作为控制开支、评价实际成本、衡量工作效率的依据和尺度的一种目标成本。 2.成本差异及分析 成本差异分析是标准制度中最重要的环节，只有通过成本差异分析，查明其具体原因才能为实现成本控制开辟道路。 3.差异处理 差异处理是指在期末把标准成本和成本差异重新结合，最终确定实际成本的过程。 （二）标准成本制度的作用 1.有利于进行成本的事前控制 预先制定应该发生的各项成本即标准成本，作为员工努力工作的目标，以及用作衡量实际成本节约或超支的尺度。 2.有利于加强成本的事中控制 在经营过程中将成本核算的实际消耗与标准消耗进行比较，及时揭示和分析脱离成本标准的差异，并迅速采取措施加以改进。 3.有利于实现成本核算的事后控制 每月终了将求