合作建房涉及的税收问题浅析

1、合作建房涉及的税收问题浅析摘要：随着房地产调控越来越紧，实务中合作建房开发模式逐渐增多。本文试就合作建房中涉及的税收问题进行分析，供大家参考。关键词：房地产调控 合作建房 税收分析近年来随着高房价成为社会关注的焦点，政府从土地、金融、税收三大方面对房地产行业采取了一系列调控措施。在此背景下，许多公司以一方出地，一方出资金的方式进行房地产开发，以减轻资金压力，降低经营风险。本文试就合作建房中涉及的税收问题进行浅析，供大家参考。一、什么是合作建房合作建房，是指由一方提供土地使用权，另一方提供资金，合作建房。合作建房首先应明确建成房产的初始产权归属，以确定税收主体关系。房产初始产权是以立项文书上记载

2、的权利主体为准，即：谁立项，谁报建，初始产权登记给谁。以立项单位的不同，可以分为三类：（1）由出地方立项，房产初始产权归属出地方。出资方分得的房屋，视为出地方将部分房屋与土地转让给出资方。此种情况，国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复（国税函20051003号）明确规定不属于合作建房。（2）由出资方立项，房产初始产权归属出资方。由于出资方不拥有土地使用权，其在申请房屋产权登记前，应先办理土地使用权转移手续。税法上对此种情况是否属于合作建房没有明确规定。但笔者认为，此种情况的实质是出资方先从出地方手中收购土地，再将建成的房屋转让给出地方，不属于合作建房的范畴。（3）出地方与出资方联合立项。房

3、屋建成后，按照约定分配房屋，出地方与出资方各自将分得的房屋办理权属。此种情形属于税法规定的合作建房形式。二、合作建房的合作方式通常来说，合作建房有以下两种模式：（1）一方出地，一方出资金，不成立合营公司。房屋建成后，可按约定比例分配房屋；也可由出资方使用若干年，然后房屋土地全部归属出地方。（2）一方出地，一方出资金，成立合营的房地产开发公司。房屋建成后，或按约定比例分配房屋，或按销售收入一定比例提成的方式参与分配，或采用“风险共担、利润共享”的方式参与分配。三、不同合作方式涉及的税收问题及举例1、一方出地，一方出资金，不成立合营的开发公司，按前述分析，应由出地方与出资方共同立项，分别计缴各项税

4、收。例1：甲公司提供10000土地，成本价为1000万，评估价为1800万，2011年8月与乙房地产公司合作建房。乙公司提供2000万元资金。协议约定，房屋建成后，双方各按50%分配房屋。甲方分得房屋后，将一半房屋销售，取得销售收入1500万，另一半自用。乙开发公司将分得的房屋全部对外销售，取得销售收入3000万元。分析：甲公司以转让部分土地使用权为代价，换取部分房屋的所有权，发生了转让土地使用权的行为；乙公司则以转让部分房屋的所有权为代价，换取部分土地的使用权，发生了销售不动产的行为。由于双方没有进行货币结算，属于典型的非货币交易。根据企业会计准则第7号非货币性资产交换的规定，交易价格应以公

5、允价值计价。根据财税200316号规定：单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。因此，本例中甲公司转让土地的价格应以评估值减去土地账面成本的差额计算土地转让营业税。（1）转让土地的营业税：（18001000）50%5%=20万元（2）转让土地的土地增值税：根据财税1995048号规定：对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。故暂不计算土地增值税。（3）销售房屋的营业税：15005%=75万元（4）销售房屋的土地增值税：甲公司将分得的一半房屋

6、进行销售，此部分房屋需要计算两个环节的土地增值税，一个是此部分房屋对应的土地转让环节的土地增值税，一个是房屋销售环节应缴纳的土地增值税，故：A、土地转让环节土地增值税增值额180050%/2100050%/22050%/2=195万增值率195/250=78%土地增值税=19540%2505%=65.5万B、销售环节土地增值税增值额=1500（土地成本180050%/2 +开发成本200050%/2+开发费用（2000+1800）10%50%/2+营业税75）=380万增值率=380/1120=34%增值税=38030%=114万（5）契税：甲企业出让土地使用权，销售房屋，不交契税（6）所得税

7、=（转让土地所得额 （18001000） 50%2065.5）+（销售房屋所得额1500180050%/2200050%/275114）25%=168.375万。乙公司：房屋建成后，分配一半房屋给甲企业，其实质是将房屋销售给甲方，换回土地使用权，故房屋建成后，将房屋分配给甲企业，乙开发公司应按公允价值确认销售收入，同时按公允价值确认取得土地的成本，其应交的税金如下：（1）分配房屋取得土地的营业税=180050%5%=45万（2）契税（假定当地契税税率为4%）财政部国家税务总局的批复（财税200014号）文件规定：“供地方拥有土地，出资方提供资金，共建住房。出资方获得了供地方的部分土地使用权，属

8、于土地使用权权属转移，根据中华人民共和国契税暂行条例的规定，出资方应征收契税，其计税依据为出资方取得土地使用权的成交价格。上述双方合建并各自分得的房屋，不发生权属转移，不征收契税。故应交契税=180050%4%=36万（3）销售房屋的营业税=30005%=150万（4）销售房屋的土地增值税增值额=3000（土地成本（180050%+45+36）+开发成本200050%+开发费用（2000+1962）10%50%+加计扣除200050%20%+营业税150） =470.9万增值率=470.9/2529.1=19%如修建的是普通住宅，因增值率低于20%，不需交土地增值税。（5）所得税=（30009

9、811000150） 25%=217.25万2、一方出地，一方出资金，成立合营的开发公司合作建房。因成立了合营公司，则以合营公司立项，由合营公司进行初始产权登记。由于出地方以土地投入合营公司，税法对投资行为的相关税收有明确规定，下面分税种进行说明：（1）营业税财政部国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知（财税2002191号）规定：以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。（2）契税中华人民共和国契税暂行条例细则规定：以土地、房屋权属作价投资、入股的，视同土地使用权转让征税。（3）土地增值税财税1995048号规定：对于以房地产进行投资、联

10、营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。财税200621号规定：对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用财税1995048号第一条暂免征收土地增值税的规定。（4）所得税国税发2000118号规定：企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产

11、转让所得或损失。从上述政策可知，以土地投资入股，不论以哪种方式合作，企业所得税与契税都是应该交纳的，税收差异主要体现在营业税与土地增值税上，如果合作建房采用“利润分配、共担风险”方式的，不征收营业税。以土地投资入股，如果被投资企业进行房地产开发的，需交纳土地增值税。例2：甲公司提供10000平方米土地，成本价为1000万，评估价为1800万，乙公司提供2000万元资金，双方成立丙合营公司用于合作建房。协议约定，房屋建成后，甲、乙公司各取得一半房屋。分析：组成合营公司后，房屋建成按比例分配，此种合作方式不属于“共担风险、共享利润”的合作方式，以土地出资，需计缴营业税。合营公司分配房屋按“销售不动

12、产”交税。甲公司：（1）土地转让营业税：（18001000）5%=40万（2）土地转让给合营企业丙公司，丙公司需交纳契税（3）土地增值税，土地增值800万，增值率80%，应交土地增值税=80040%10005%=270万（4）转让土地所得税=（1800100040270）50%25%=61.25万乙企业：以货币投资，不涉及相关税收。丙企业：（1）契税：18004%=72万（2）营业税：根据国税函发1995156号，对合营企业的房屋，在分配给甲乙方后，如果各自销售，则再按“销售不动产”征税。如果甲乙自用不需交营业税。（3）土地增值税：根据国税发2006187号规定，房地产开发企业将开发产品用于职

13、工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产。因此，本例中，丙将住房分配给甲乙企业，应视同销售，计缴土地增值税。假定：一半房屋的销售价格为3000万，则应缴土地增值税为：增值额=3000（土地成本（180050%+72）+开发成本200050%+开发费用（2000+972）10%50%+加计扣除200050%20%）2320.6=679.4万增值率=679.4/2320.6=29%土地增值税=679.430%=203.82万元对于成立合营公司，房屋建成后，如果出地方按收入一定比例提取或收取固定金额参与分配，其实质是将土地使用权转让给合营企业，应按转让无形资产计征营业税。对于出资方，其实质是将资金借于丙合营公司，应按借款合同计征营业税。