新会计准则下“应付职工薪酬”科目会计处理

1、新会计准则下“应付职工薪酬”科目会计处理（作者 :单位: 邮编 : ）摘要：财政部日前颁布了新的企业会计准则， 此准则的制 定旨在规范企业为获取职工提供服务而给予各种形式的报酬以及其 他相关支出的会计处理和信息披露， 职工薪酬包括工资奖金津贴、 职 工福利费、各类社会保险费用、住房公积金、工会经费、职工教育经 费、未参加社会统筹的退休人员退休金和医疗费用以及辞退福利、 带 薪休假等其他与薪酬相关的支出。 但此准则不涉及对于以股份为基础 的薪酬和企业年金的规范。对企业人工成本的核算不完整、不准确， 比较分散。 新会计准则站在报表使用者角度， 使会计信息核算内容更 好地满足报表使用者的需要， 而不

2、只是站在会计人员的角度只是 要求会计人员好算、简单。新准则职工薪酬中属于非货币性福利 的内容，满足了报表使用者的需要。 本文从职工薪酬与以往相比的区 别和特点、确认和计量、范围、会计处理、信息披露来阐述。关键词：新企业会计准则 职工薪酬 范围 确认和计量 信 息披露职工薪酬：是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形 式的报酬以及其他相关支出。 职工薪酬不仅包括企业一定时期支付给 全体职工的劳动报酬总额， 也包括按照工资的一定比例计算并计入成 本费用的其他相关支出。2006年 2 月 15日，财政部颁布了新的企业会计准则，其 中包括 39 项企业会计准则和 48 项注册会计师审计准则，并宣布于

3、2007 年在上市公司中正式实施。对比当前正在施行的企业会计准则， 新企业会计准则发生了较大的变化， 其中职工薪酬的应用成为一大亮 点。此次准则体系中规范了企业发展中的人工成本。一、新准则的制定与以往相比有以下几点区别和特点：1、首次系统规范：此准则是相关规范内容的首次制定、 归纳和颁布，即是首次在一个准则中系统的规范了企业和职工建立在 雇用关系上的各种支付关系， 而以往则是分散在其他准则中零星的涉 及规范。2、明确定义：此准则明确定义了职工薪酬的内容，即是 包括工资奖金津贴、 职工福利费、 各类社会保险费用以及辞退福利等 其他与薪酬相关的支出， 共计八项内容， 同时明确不包括以股份为基 础的

4、薪酬和企业年金， 这也是会计准则中首次如此明确定义了职工薪酬的内容3、增加内涵： 此准则所规范的职工薪酬较以往相比内涵 大为增加，既有传统意义上的工资、奖金、津贴和补贴，也包括以往 包含在福利费和期间费用中的职工福利费、 工会经费、职工教育经费、 各类社会保险（包括养老、医疗、失业、工伤、生育保险等） ，更是 增加了诸如辞退福利、 带薪休假等新增的职工薪酬形式， 以适应我国 社会主义市场经济的发展和变化。4、会计处理：此准则规范和明确了职工薪酬的会计处理 原则。（1）首先统一了各类职工薪酬的会计处理原则：在职工 提供服务的会计期间确认为负债， 根据受益对象计入资产成本或当期 费用。应由生产产品

5、负担的职工薪酬，计入存货成本；应由在建工程 负担的职工薪酬， 计入建造固定资产成本； 应由产品和在建工程负担 以外的其他职工薪酬， 计入当期费用。 而以往则是除了工资津贴和福 利费按受益对象计入资产、 成本或当期费用外， 其他职工薪酬则全部 计入当期费用。（ 2）福利费的会计处理方法：企业提取的职工福利费， 应按工资总额的一定比例，根据职工提供服务的受益对象进行计算，确认为应付职工福利的负债， 并计入相关资产、 成本或确认为当期费 用，企业为职工缴纳的基本医疗保险和补充医疗保险费用冲减企业职 工福利费负债的余额。 而以往则是各类企业不尽相同， 有的按工资总 额的 14%计提并保留余额，有的则按

6、实列支不留余额，此准则统一了 对于职工福利费的会计处理方法。(3)导入了新增职工薪酬的会计处理方法：辞退福利： 对于企业在正常退休之前解除与职工的劳动关系， 以及为鼓励职工自 愿接受裁减而提出给予的补偿， 在符合企业已制定正式的解除劳动关 系计划和企业不能单方面撤回解除劳动关系计划这两个条件时应确 认为负债并列入当期费用。 带薪休假等新型职工薪酬： 对于非累积 的带薪休假，诸如产假等， 由于权利和义务不能结转下期，故会计上 不作处理；对于可累积的带薪休假，由于权利和义务可以结转下期， 根据下一年度预期休假数超过带薪休假数对应的工资金额确认为负 债，计入资产成本或当期费用； 以现金补偿未行使的职

7、工累积带薪休 假时，冲减已计提的负债，差额计入当期损益。5、信息披露：此准则统一了关于职工薪酬的披露原则， 首次明确规范了披露的范围和内容， 即因在财务报表附注中披露支付 给职工的工资奖金津贴、各类社会保险福利费、住房公积金、支付因 解除劳动关系所给予的补偿以及其他职工薪酬等项目的金额。 同时规 范了对于因接受企业解除劳动关系补偿计划建议的职工数量不确定而产生的或有负债，应根据或有事项准则规定进行披露。二、账户设置1、“应付工资”账户主要用于核算企业应当支付给职工的工资、 奖金、津贴和 补贴的负债类账户。借方登记支付数额，贷方登记发生数额，余额在 贷方，表示应付未付金额。2、“应付保险费”账户

8、主要用于核算企业为职工缴纳的医疗保险费、养老保险 费、失业保险费、 工伤保险费和生育保险费等社会保险费的负债类账 户。借方登记支付数额，贷方登记发生数额，余额在贷方，表示应付 未付金额。3、“应付住房公积金”账户主要用于核算企业为职工缴存的住房公积金的负债类账 户。借方登记支付数额，贷方登记发生数额，余额在贷方，表示应付 未付金额。三、账务处理企业应当在职工在职的会计期间，将应付的职工薪酬确认 为负债，除因解除与职工的劳动关系给予的补偿外， 应当根据职工提 供服务的受益对象分配。职工薪酬是按照其发生地点进行归集，按照用途进行分配 的。生产产品的工人工资薪酬借记“生产成本”账户，提供劳务的工 人

9、工资薪酬借记“劳务成本”账户，车间管理人员的工资薪酬借记“制 造费用”账户，进行基本建设工程的人员工资薪酬借记“在建工程” 账户，自创无形资产人员的工资薪酬借记“无形资产”账户，行政管 理人员工资薪酬借记“管理费用”账户等，贷记“应付工资”账户。 这种会计处理办法与原应付工资的核算制度相比， 职工薪酬分配渠道 扩大到无形资产成本。企业为职工缴纳的“五险一金”，应当按照职工所在岗位 进行分配。分别借记“生产成本”账户、“制造费用”账户、“在建工 程”账户、“无形资产”账户、“管理费用”账户等，贷记“应付保险 费”账户（或“应付住房公积金”账户）。缴纳各种社会保险费用或 住房公积金时，借记“应付工

10、资”账户（职工负担部分），借记“应 付保险费”账户（或“应付住房公积金”账户），贷记“银行存款”账户四、信息披露对于报告期应当支付给职工的职工薪酬， 及其期末应付未付金额，企业期末应在报表附注中进行披露：1、应当支付给职工的工资、奖金、津贴和补贴，及其期末应付未付金额。2、应当为职工缴纳的医疗、养老、失业、工伤和生育等社会保险费，及其期末应付未付金额。3、应当为职工缴存的住房公积金，及其期末应付未付金额。4、为职工提供的非货币性福利，及其计算依据。5、应当支付的因解除劳动关系给予的补偿，及其期末应 付未付金额。6、其他职工薪酬等。五、职工薪酬的范围本准则将企业因获得职工提供服务而给予职工的各种

11、形式的报酬或对价，全部纳入职工薪酬的范围。由企业会计准则第11 号股份支付规范的对职工的股份支付，也属于职工薪酬。（一）职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工； 也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式 任命的人员，如董事会成员、监事会成员等。在企业的计划和控制下， 虽未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但为其提供与职工类似服务的人员，也纳入职工范畴， 如劳务用工合同人员。（二）职工薪酬，包括企业为职工在职期间和离职后提供 的全部货币性薪酬和非货币性福利。 提供给职工配偶、 子女或其他被 赡养人的福利等，也属于职工薪酬。（三）养老保险费，包括根据国家规定的标准向社会保

12、险 经办机构缴纳的基本养老保险费， 以及根据企业年金计划向企业年金 基金相关管理人缴纳的补充养老保险费。以购买商业保险形式提供给职工的各种保险待遇， 也属于职工薪酬。（四）非货币性福利，包括企业以自产产品发放给职工作 为福利、将企业拥有的资产无偿提供给职工使用、 为职工无偿提供医 疗保健服务等。（五）、辞退福利（一）辞退福利包括：（1）职工劳动合同到期前，不论职工本人是否愿意，企 业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿；（2）职工劳动合同到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而 给予的补偿，职工有权选择继续在职或接受补偿离职。辞退福利通常采取在解除劳动关系时一次性支付补偿的 方式，也有通过提高退休后养

13、老金或其他离职后福利的标准， 或者将 职工工资支付至辞退后未来某一期间的方式。（二）满足本准则第六条确认条件的解除劳动关系计划或 自愿裁减建议的辞退福利应当计入当期管理费用， 并确认应付职工薪 酬。正式的辞退计划或建议应当经过批准。 辞退工作一般应当在一年内实施完毕， 但因付款程序等原因使部分款项推迟至一年后支 付的，视为符合应付职工薪酬的确认条件。（三）企业应当根据本准则和企业会计准则第 13 号 或有事项的规定，严格按照辞退计划条款的规定，合理预计并确 认辞退福利产生的应付职工薪酬。对于职工没有选择权的辞退计划， 应当根据辞退计划条款规定的拟解除劳动关系的职工数量、 每一职位 的辞退补偿标

14、准等，计提应付职工薪酬。企业对于自愿接受裁减的建议， 应当预计将会接受裁减建 议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿标准等， 按照企业会计准则第 13 号或有事项规定，计提应付职工薪 酬。符合本准则规定的应付职工薪酬确认条件、 实质性辞退工作在一年内完成、 但付款时间超过一年的辞退福利， 企业应当选择恰当的折现率，以折现后的金额计量应付职工薪酬六、职工薪酬的确认和计量在职工为企业提供服务的会计期间，企业应根据职工提供 服务的受益对象，将应确认的职工薪酬（包括货币性薪酬和非货币性 福利）计入相关资产成本或当期损益，同时确认为应付职工薪酬，但 解除劳动关系补偿（下称“辞退福利”）除外

15、。（一）计量应付职工薪酬时，国家规定了计提基础和计提 比例的，应当按照国家规定的标准计提。比如，应向社会保险经办机 构等缴纳的医疗保险费、养老保险费（包括根据企业年金计划向企业 年金基金相关管理人缴纳的补充养老保险费）、失业保险费、工伤保 险费、生育保险费等社会保险费，应向住房公积金管理机构缴存的住 房公积金，以及工会经费和职工教育经费等。没有规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经验 数据和实际情况，合理预计当期应付职工薪酬。当期实际发生金额大 于预计金额的，应当补提应付职工薪酬；当期实际发生金额小于预计 金额的，应当冲回多提的应付职工薪酬。对于在职工提供服务的会计期末以后一年以上到期的

16、应 付职工薪酬，企业应当选择恰当的折现率， 以应付职工薪酬折现后 的金额计入相关资产成本或当期损益； 应付职工薪酬金额与其折现后 金额相差不大的，也可按照未折现金额计入相关资产成本或当期损、人益。（二）企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的， 应当根据受益对象，按照该产品的公允价值， 计入相关资产成本或 当期损益，同时确认应付职工薪酬。将企业拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的， 应当根 据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损 益，同时确认应付职工薪酬。租赁住房等资产供职工无偿使用的，应 当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益， 并确认应付职工薪

17、酬。 难以认定受益对象的非货币性福利， 直接计入 当期损益和应付职工薪酬。企业计提职工薪酬， 税收允许扣除的职工薪酬标准与企业 预计金额不一致的，应当按照企业会计准则第 18 号所得税 处理。七、建议 此项准则的制定是结合和规纳了我国现行的职工薪酬方面的有关政策和实际情况结合具体会计实务操作， 现提供以下几点建 议和意见：1、建议设置“应付职工薪酬”一级科目，下设各明细科 目进行统一核算，如工资薪酬、福利费、各类社会保险费用、辞退补 偿、带薪休假费用等，取消原先的“应付工资” 、“应付福利费”、“其 他应付款”等科目。2、建议对于职工薪酬 准则的实施采用 “未来适应法”， 不予以追溯调整。3、

18、建议进一步明确和统一对于福利费的使用范围定义和 会计处理方法， 将医疗保险费用单独列示而非在此项中列示， 对于非 独立法人和非对外盈利性的职工医院、 浴室和食堂餐饮 （包括自制餐 饮和外包餐饮） 等后勤单元的收支净额在此项列支， 会计处理中福利 费按实列支，年末清算结零（需与税务协调允许所得税税前列支） 。4、建议对于可累积带薪休假费用作为预计负债的使用加 以严格定义和限制， 除非有确凿证据证明企业很有可能将因职工放弃 带薪休假而产生现金流出，否则不能作为预计负债并计入当期损益， 确凿证据可定义为职工已书面向企业表达将放弃可累积带薪休假的意愿。5、建议对于辞退补偿作为预计负债的使用加以严格定义 和限制，除非有确凿证据证明企业很有可能将为可能发生的解除与职 工劳动关系而产生现金流出，否则不