第五章债务重组

1、 第五章第五章 债务重组债务重组2021-11-252021-11-252一、债务重组概述一、债务重组概述二、债务重组的会计处理二、债务重组的会计处理三、债务重组的披露三、债务重组的披露2021-11-252021-11-253学习目标：学习目标：1.1.了解债务重组的概念；了解债务重组的概念；2.2.了解债务重组的方式及披露要求；了解债务重组的方式及披露要求；3.3.掌握掌握债务重组的会计处理方法。债务重组的会计处理方法。能力目标：能力目标：1 1、能正确判定债务重组交易；、能正确判定债务重组交易；2 2、能正确编制债务重组的会计分录。、能正确编制债务重组的会计分录。2021-11-2520

2、21-11-255第一节、债务重组概述第一节、债务重组概述（一）债务重组的概念（一）债务重组的概念v债务重组，是指在债务人发生财务债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事项。出让步的事项。2021-11-252021-11-256特征：特征： 1 1、债务人发生财务困难为前提；、债务人发生财务困难为前提；v是指因债务人出现资金周转困难、经营是指因债务人出现资金周转困难、经营陷入困境或者其他方面的原因等，导致陷入困境或者其他方面的原因等，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债其

3、无法或者没有能力按原定条件偿还债务的情况。务的情况。2021-11-252021-11-257特征：特征： 2 2、以债权人做出让步为标志。、以债权人做出让步为标志。v是指债权人同意发生财务困难的债务人现是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以在或者将来以低于重组债务账面价值低于重组债务账面价值的金的金额或者价值偿还债务。额或者价值偿还债务。v“债权人作出让步债权人作出让步”的情形主要包括：债的情形主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息、权人减免债务人部分债务本金或者利息、降低债务人应付债务的利率等。降低债务人应付债务的利率等。 请思考：请思考：v债务重组是不是只对债务人有利？

4、债务重组是不是只对债务人有利？判断下列事项是否属于债务重组，并说明理由。判断下列事项是否属于债务重组，并说明理由。v1 1、A A公司应收甲公司货款公司应收甲公司货款1 0001 000万元于万元于6 6月月1 1日到期，由于甲公司正在为日到期，由于甲公司正在为A A公司公司代购一种市场紧缺的原材料，代购一种市场紧缺的原材料，A A公司为公司为尽快得到这批材料，主动要求豁免甲公尽快得到这批材料，主动要求豁免甲公司到期债务司到期债务100100万元，其余万元，其余900900万元债务万元债务于于20122012年年1212月月3131日前偿还即可，甲公司日前偿还即可，甲公司同意，并与同意，并与A

5、 A公司就此事项签订了相关公司就此事项签订了相关协议。协议。v2 2、A A公司应收乙公司带息票据一张，票公司应收乙公司带息票据一张，票面金额面金额5 0005 000万元，票面利率万元，票面利率5%5%，7 7月月1 1日日票据到期。由于乙公司资金周转不畅，导票据到期。由于乙公司资金周转不畅，导致无法按时偿还。经双方协商，致无法按时偿还。经双方协商，A A公司同公司同意乙公司于意乙公司于20122012年年1212月月3131日进行偿还，债日进行偿还，债务延期期间按务延期期间按5%5%收取利息。收取利息。判断下列事项是否属于债务重组，并说明理由判断下列事项是否属于债务重组，并说明理由v3 3

6、、A A公司应收丙公司带息票据一张，票面公司应收丙公司带息票据一张，票面金额为金额为5 6005 600万元，万元，5 5月月1 1日到期，本息合日到期，本息合计计5 8505 850万元，由于丙公司资金周转不畅万元，由于丙公司资金周转不畅，导致无法按时偿还。经双方协商，导致无法按时偿还。经双方协商，A A公公司同意丙公司用一批公允价值为司同意丙公司用一批公允价值为5 0005 000万万元的商品抵偿债务。双方于元的商品抵偿债务。双方于5 5月月5 5日签订了日签订了相关协议，相关协议，5 5月月1010日收到该批商品及丙公日收到该批商品及丙公司开具的增值税专用发票。司开具的增值税专用发票。v

7、4 4、A A公司应收丁公司带息票据一张，票公司应收丁公司带息票据一张，票面金额面金额5 0005 000万元，票面利率万元，票面利率5%5%，7 7月月1 1日票据到期。由于丁公司资金周转不畅日票据到期。由于丁公司资金周转不畅，导致无法按时偿还。经双方协商，导致无法按时偿还。经双方协商，A A公司同意丁公司于公司同意丁公司于20122012年年1212月月3131日进行日进行偿还，债务按偿还，债务按4%4%收取利息，延期期间不收取利息，延期期间不收取利息。收取利息。【答案答案】v1 1、不是因为财务困难才豁免了、不是因为财务困难才豁免了100100万元的债务。万元的债务。v2 2、仅同意延期

8、，而且还收取延期利息，没有做、仅同意延期，而且还收取延期利息，没有做出让步。出让步。v3 3、A A公司收到公司收到5 0005 000万元的商品及相关的可抵扣万元的商品及相关的可抵扣进项税额合计进项税额合计5 8505 850万元，并没有做出让步。万元，并没有做出让步。v4 4、由于丁公司的财务困难，、由于丁公司的财务困难，A A公司同意延期，并公司同意延期，并降低了债务利率，做出了让步，属于债务重组。降低了债务利率，做出了让步，属于债务重组。2021-11-252021-11-2514（二）债务重组的方式（二）债务重组的方式v债务重组的方式主要包括：债务重组的方式主要包括：以资产清偿债务（

9、包括现金和非现金资以资产清偿债务（包括现金和非现金资产）；产）；将债务转为资本；将债务转为资本；？修改其他债务条件，如减少债务本金或利修改其他债务条件，如减少债务本金或利息、展期并减少债务或利息等，不包括上息、展期并减少债务或利息等，不包括上述两种方式；述两种方式；以上三种方式的组合（混合债务重组）。以上三种方式的组合（混合债务重组）。2021-11-252021-11-2515（三）债务重组日的确定（三）债务重组日的确定v债务重组可能发生在债务到期前、到期日或债务重组可能发生在债务到期前、到期日或到期后。到期后。v债务重组日即为债务重组完成日。即债务人债务重组日即为债务重组完成日。即债务人履

10、行协议或法院裁定，将相关资产转让给债履行协议或法院裁定，将相关资产转让给债权人、将债务转为资本或修改后的偿债条件权人、将债务转为资本或修改后的偿债条件开始执行的日期。是债务重组会计处理的开始执行的日期。是债务重组会计处理的入入账时间。账时间。v思考：债务重组日就是债务到期日吗？思考：债务重组日就是债务到期日吗？2021-11-252021-11-2516第二节第二节 债务重组的会计处理债务重组的会计处理 一一 以资产清偿债务以资产清偿债务 二二 债务转为资本债务转为资本 三三 修改其他债务条件修改其他债务条件 四四 混合债务重组混合债务重组2021-11-252021-11-2517一、以资产

11、清偿债务一、以资产清偿债务（一）以现金清偿债务（一）以现金清偿债务v债务人债务人以现金清偿债务的，债务人应当以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，确认为债务重组利得，计入当间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。期损益。借：应付账款借：应付账款 贷：银行存款贷：银行存款 营业外收入债务重组利得营业外收入债务重组利得2021-11-252021-11-2519v债权人债权人收到债务人清偿债务的款项小于收到债务人清偿债务的款项小于该项应收账款该项应收账款账面价值账面价值的，差额计入营的，差额计入营业外支出。业外支出。v借：

12、银行存款借：银行存款 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失v 贷：应收账款贷：应收账款2021-11-252021-11-2520v若债权人若债权人为应收账款计提了坏账准备，为应收账款计提了坏账准备，则首先冲减坏账准备，不足部分计入当则首先冲减坏账准备，不足部分计入当期损益。期损益。v借：银行存款借：银行存款v 坏账准备坏账准备v 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失v 贷：应收账款贷：应收账款【例题例题】v甲公司于甲公司于20112011年年1 1月月1010日向乙公司赊销日向乙公司赊销材料一批，价税合计材料一批，价税合计500500万元，双方预万元，双方预定于定于7 7月月

13、1010日偿还。由于种种原因到期日偿还。由于种种原因到期乙公司无力偿还，甲、乙公司欲进行债乙公司无力偿还，甲、乙公司欲进行债务重组：务重组：v甲同意豁免乙公司甲同意豁免乙公司5050万元的债务，其余万元的债务，其余以以450450万元的银行存款偿还，重组日甲万元的银行存款偿还，重组日甲公司已对该项债权计提了公司已对该项债权计提了4040万元的坏账万元的坏账准备。准备。2021-11-252021-11-2522v借：银行存款借：银行存款 450450v 坏账准备坏账准备 4040v 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 1010v 贷：应收账款贷：应收账款 500500v请思考请思考：

14、如果计提的坏账准备为：如果计提的坏账准备为7070万元万元呢？呢？2021-11-252021-11-2523v收到债务人清偿债务的款项收到债务人清偿债务的款项小于债务账小于债务账面余额，但大于该项应收账款账面价值面余额，但大于该项应收账款账面价值的：的：借：银行存款借：银行存款 450 坏账准备坏账准备 70 贷：应收账款贷：应收账款 500 资产减值损失资产减值损失 20坏账准备弥补坏账准备弥补债务重组损失债务重组损失后的余额后的余额2021-11-252021-11-2524v20112011年年1 1月月8 8日，甲企业因购买原材料而日，甲企业因购买原材料而欠乙企业购货款及税款合计欠乙

15、企业购货款及税款合计2020万元。由万元。由于甲企业现金流量不足，短期内不能按于甲企业现金流量不足，短期内不能按照合同规定支付货款，于照合同规定支付货款，于20122012年年2 2月月2323日日经协商，乙企业同意甲企业支付经协商，乙企业同意甲企业支付1212万元万元货款，余款不再偿还。乙公司已对该债货款，余款不再偿还。乙公司已对该债权计提了权计提了5 5万元的坏账准备，甲企业随即万元的坏账准备，甲企业随即支付了支付了1212万元。万元。2021-11-252021-11-2525v甲企业（债务人）甲企业（债务人）借：应付账款借：应付账款 2020 贷：银行存款贷：银行存款 1212 营业外

16、收入债务重组利得营业外收入债务重组利得 8 8v乙企业（债权人）乙企业（债权人）借：银行存款借：银行存款 1212 坏账准备坏账准备 5 5 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 3 3 贷：应收账款贷：应收账款 20202021-11-252021-11-2527v如果乙企业的坏账准备为如果乙企业的坏账准备为9 9万元呢？万元呢？v乙企业（债权人）乙企业（债权人）借：银行存款借：银行存款 1212 坏账准备坏账准备 9 9 贷：应收账款贷：应收账款 2020 资产减值损失资产减值损失 1 12021-11-252021-11-2528（二）以非现金资产清偿债务（二）以非现金资产清偿债

17、务 非现金资产清偿债务是指：以存货、固定非现金资产清偿债务是指：以存货、固定资产、无形资产以及股票、债权等金融资资产、无形资产以及股票、债权等金融资产清偿债务。产清偿债务。2021-11-252021-11-25291.1.非现金资产清偿的处理原则非现金资产清偿的处理原则v债务人债务人以非现金资产清偿债务的，以非现金资产清偿债务的，债务人债务人应当将应当将重组债务的重组债务的账面价值账面价值与转让的非现金资产与转让的非现金资产公允价公允价值值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益（营业外收入）。损益（营业外收入）。v转让的非现金资产转让的非现金资产

18、公允价值与其账面价值公允价值与其账面价值之间的之间的差额，确认为资产转让损益，计入当期损益（通差额，确认为资产转让损益，计入当期损益（通过主营业务收支、营业外收支、投资收益等科目过主营业务收支、营业外收支、投资收益等科目处理）。处理）。可能是收益也可能是损失可能是收益也可能是损失2021-11-252021-11-2530债务人处理原则图解债务人处理原则图解差额计入当期损益差额计入当期损益（通过主营业务收（通过主营业务收入、主营业务成本、入、主营业务成本、营业外收支、投资营业外收支、投资收益等科目）收益等科目）偿债资产偿债资产差额确认为债务差额确认为债务重组利得，计入重组利得，计入当期损益（营

19、业当期损益（营业外收入）外收入）偿债资产的偿债资产的账面价值账面价值偿债资产的偿债资产的公允价值公允价值2021-11-252021-11-2531v以非现金资产清偿债务的，以非现金资产清偿债务的，债权人债权人应当对接受的应当对接受的非现金资产按其非现金资产按其公允价值入账公允价值入账，重组债权的账面，重组债权的账面余额与接受的非现金资产的公允价值之间的差额，余额与接受的非现金资产的公允价值之间的差额，确认为债务重组损失，计入当期损益。确认为债务重组损失，计入当期损益。v债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分

20、，额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入当期损益（营业外支确认为债务重组损失，计入当期损益（营业外支出）；计提的减值准备超过债务重组损失的部分，出）；计提的减值准备超过债务重组损失的部分，作为资产减值损失的转回。作为资产减值损失的转回。2021-11-252021-11-2532债权人处理原则图解债权人处理原则图解偿债资产公允偿债资产公允价值和债权余价值和债权余额的差额额的差额先用坏账先用坏账准备弥补准备弥补剩余的部分剩余的部分计入当期损计入当期损益（营业外益（营业外支出）支出）冲减后坏账准备冲减后坏账准备仍有余额的，应仍有余额的，应抵减当期资产减抵减当期资产减值损

21、失值损失2021-11-252021-11-25332.2.以存货清偿债务以存货清偿债务v债务人以存货清偿债务时，应当债务人以存货清偿债务时，应当视同销售视同销售处理，处理，根据根据企业会计准则第企业会计准则第1414号号收入收入按其公允价按其公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本，值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本，对应的减值准备同时结转。对应的减值准备同时结转。v债权人收到债务重组取得的存货，应当按照其债权人收到债务重组取得的存货，应当按照其公公允价值入账。允价值入账。2021-11-252021-11-2534（1 1）债务人的账务处理）债务人的账务处理借：应付账款借：应付

22、账款 贷：主营业务收入（其他业务收入）贷：主营业务收入（其他业务收入） 应交税费应交增值税（销项税额）应交税费应交增值税（销项税额） 营业外收入债务重组利得营业外收入债务重组利得借：主营业务成本（其他业务成本）借：主营业务成本（其他业务成本） 存货跌价准备存货跌价准备 贷：库存商品（原材料）贷：库存商品（原材料）2021-11-252021-11-2535（2 2）债权人的会计处理）债权人的会计处理借：库存商品（原材料）借：库存商品（原材料）公允价值公允价值 应交税费应交增值税（进项税额）应交税费应交增值税（进项税额） 坏账准备坏账准备 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 贷：应收账

23、款贷：应收账款 2021-11-252021-11-2536举例举例v20112011年年3 3月月5 5日，甲企业因购买商品而欠乙企业购日，甲企业因购买商品而欠乙企业购货款及税款合计货款及税款合计140140万元。由于甲企业财务发生万元。由于甲企业财务发生因难，不能按照合同规定支付货款。因难，不能按照合同规定支付货款。v20112011年年6 6月月5 5日，双方经协商，甲企业以其生产的日，双方经协商，甲企业以其生产的产品偿还债务，该产品的销售价格产品偿还债务，该产品的销售价格110110万元，实万元，实际成本际成本8888万元。乙企业接受甲企业以产品偿还债万元。乙企业接受甲企业以产品偿还债

24、务时，将该产品作为原材料入库，并不再单独支务时，将该产品作为原材料入库，并不再单独支付给甲企业增值税额；乙企业对该项应收账款计付给甲企业增值税额；乙企业对该项应收账款计提了提了1010万元的坏账准备。万元的坏账准备。2021-11-252021-11-2537存货清偿债务存货清偿债务v甲企业的会计处理甲企业的会计处理 借：应付账款借：应付账款 140140 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 110110 应交增值税应交增值税（销）应交增值税应交增值税（销） 18.718.7 营业外收入债务重组利得营业外收入债务重组利得 11.311.3v同时同时 借：主营业务成本借：主营业务成本 8888 贷

25、：库存商品贷：库存商品 88882021-11-252021-11-2538存货清偿债务存货清偿债务v乙企业的会计处理乙企业的会计处理借：原材料借：原材料 110110 应交税费应交增值税（进）应交税费应交增值税（进） 18.718.7 坏账准备坏账准备 1010 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 1.31.3 贷：应收账款贷：应收账款 140 140 【练习练习1 1】20112011年年1 1月月1 1日，甲公司销售一批产品日，甲公司销售一批产品给丙公司，含税价为给丙公司，含税价为150150万元。万元。20112011年年7 7月月1010日日，丙公司发生财务困难，无法按合同

26、规定偿还，丙公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，甲公司同意丙公司用产品债务，经双方协议，甲公司同意丙公司用产品抵偿该应收账款。该产品市价为抵偿该应收账款。该产品市价为100100万元，增万元，增值税税率为值税税率为17%17%，产品成本为，产品成本为8080万元。甲公司万元。甲公司为债权计提了坏账准备为债权计提了坏账准备3030万元。假定不考虑其万元。假定不考虑其他税费。他税费。（1 1）丙公司会计处理如下：）丙公司会计处理如下：借：应付账款借：应付账款150150贷：主营业务收入贷：主营业务收入100100应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）1717

27、 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 3333 借：主营业务成本借：主营业务成本8080 贷：库存商品贷：库存商品8080（2 2）甲公司的会计处理如下：）甲公司的会计处理如下：借：库存商品借：库存商品 100100应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）1717 坏账准备坏账准备 3030营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 3 3 贷：应收账款贷：应收账款150150【练习练习2 2】20102010年年1 1月月1 1日，日，A A公司销售一批材料公司销售一批材料给给B B公司，含税价为公司，含税价为105 000105 000元。元。2010201

28、0年年7 7月月1 1日，日，B B公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，务，经双方协议，A A公司同意公司同意B B公司用产品抵偿公司用产品抵偿该应收账款。该产品市价为该应收账款。该产品市价为80 00080 000元，增值税元，增值税税率为税率为1717，产品成本为，产品成本为90 00090 000元，已计提跌元，已计提跌价准备价准备50005000元。元。 B B公司（债务人）：公司（债务人）：借：应付账款借：应付账款 105 000105 000贷：主营业务收入贷：主营业务收入 80 00080 000应交税费应交税费应交增值税（

29、销）应交增值税（销）13 60013 600 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 11 40011 400 同时：借：主营业务成本同时：借：主营业务成本 85 00085 000 存货跌价准备存货跌价准备 5 0005 000 贷：库存商品贷：库存商品 90 00090 000借：库存商品借：库存商品 80 00080 000 应交税费应交税费应交增值税（进）应交增值税（进）13 600 13 600 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 11 40011 400 贷贷: : 应收账款应收账款 105 000105 000A公司（债权人）公司（债权人）2021-11-2520

30、21-11-25453.3.以固定资产清偿债务以固定资产清偿债务v债务人债务人用固定资产抵偿债务的，其公允价用固定资产抵偿债务的，其公允价值和债务账面价值的差额，计入营业外收值和债务账面价值的差额，计入营业外收入（债务重组利得）；对于固定资产的公入（债务重组利得）；对于固定资产的公允价值和账面价值的差额计入营业外收支允价值和账面价值的差额计入营业外收支（处置非流动资产利得或损失）。（处置非流动资产利得或损失）。v债权人债权人收到抵偿债务的固定资产，以公允收到抵偿债务的固定资产，以公允价值入账。价值入账。2021-11-252021-11-2546（1 1）债务人的会计处理）债务人的会计处理v先

31、将固定资产转入固定资产清理科目先将固定资产转入固定资产清理科目借：固定资产清理借：固定资产清理 固定资产减值准备固定资产减值准备 累计折旧累计折旧 贷：固定资产贷：固定资产v清理过程中发生的清理费用、税金清理过程中发生的清理费用、税金借：固定资产清理借：固定资产清理 贷：银行存款贷：银行存款 应交税费应交营业税应交税费应交营业税2021-11-252021-11-2548（1 1）债务人的会计处理）债务人的会计处理v抵偿债务时抵偿债务时 借：应付账款借：应付账款 贷：固定资产清理贷：固定资产清理（公允价值）（公允价值） 营业外收入债务重组利得营业外收入债务重组利得v结转固定资产清理损益结转固定

32、资产清理损益 借：固定资产清理借：固定资产清理 贷：营业外收入处置非流动资产利得贷：营业外收入处置非流动资产利得v或将损失计入营业外支出处置非流动资产损失。或将损失计入营业外支出处置非流动资产损失。2021-11-252021-11-2549（2 2）债权人的会计处理）债权人的会计处理v债权人债权人收到固定资产按照公允价值入账，对收到固定资产按照公允价值入账，对于固定资产公允价值和债权账面价值的差额，于固定资产公允价值和债权账面价值的差额，用坏账准备弥补后仍存在的差额，计入当期用坏账准备弥补后仍存在的差额，计入当期损益。损益。 借：固定资产（公允价值）借：固定资产（公允价值） 坏账准备坏账准备

33、 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 贷：应收账款贷：应收账款2021-11-252021-11-2550举例举例vA A企业因购买企业因购买B B企业材料形成应付账款企业材料形成应付账款200200万万元，元，B B企业计提坏账准备企业计提坏账准备1515万元。由于万元。由于A A企业企业发生财务困难，双方协议发生财务困难，双方协议A A企业用一台不需企业用一台不需安装设备抵偿债务，该设备原值安装设备抵偿债务，该设备原值300300万元，万元，已计提折旧已计提折旧100100万元，减值准备万元，减值准备1212万元，公万元，公允价值允价值180180万元，假定不考虑相关税费和清万元

34、，假定不考虑相关税费和清理费用。理费用。vA A企业的会计处理企业的会计处理 借：固定资产清理借：固定资产清理 188 188 累计折旧累计折旧 100100 固定资产减值准备固定资产减值准备 1212 贷：固定资产贷：固定资产 300300借：应付账款借：应付账款 200200 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 180180 营业外收入债务重组利得营业外收入债务重组利得 2020借：营业外支出处置非流动资产损失借：营业外支出处置非流动资产损失 8 8 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 8 82021-11-252021-11-2553vB B企业的会计处理企业的会计处理借：固定资产借：固定资

35、产 （公允价值）（公允价值） 180180 坏账准备坏账准备 1515 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 5 5 贷：应收账款贷：应收账款 200200单选题单选题5 5、8 82021-11-252021-11-2554请思考：请思考：v债务人以非现金资产抵偿债务的，其损益包债务人以非现金资产抵偿债务的，其损益包括哪两部分？如何计算？括哪两部分？如何计算？v转让非现金资产的损益：转让非现金资产的损益：非现金资产的公允非现金资产的公允价值价值与与账面价值账面价值的差额的差额v债务重组利得：债务重组利得：非现金资产的公允价值非现金资产的公允价值与重与重组组债务的账面价值债务的账面价值

36、的差额的差额2021-11-252021-11-25554.4.以无形资产清偿债务以无形资产清偿债务v债务人债务人用无形资产抵偿债务的，应将无形资用无形资产抵偿债务的，应将无形资产的公允价值与账面价值的差额作为转让无产的公允价值与账面价值的差额作为转让无形资产的损益处理，无形资产的公允价值与形资产的损益处理，无形资产的公允价值与重组债务的账面价值的差额，作为债务重组重组债务的账面价值的差额，作为债务重组利得，均计入营业外收入。利得，均计入营业外收入。v债权人债权人收到抵偿债务的无形资产，以公允价收到抵偿债务的无形资产，以公允价值入账。值入账。v例：甲公司于例：甲公司于20122012年年9 9

37、月月1010日从乙公司购得日从乙公司购得一批产品，价税合计一批产品，价税合计1212万元尚未支付。经协万元尚未支付。经协商，甲公司同乙公司以一项专利技术偿还债商，甲公司同乙公司以一项专利技术偿还债务。该项专利技术的账面价值为务。该项专利技术的账面价值为 1515万元，万元，累计摊销累计摊销4 4万元，公允价值万元，公允价值8 8万元，不考虑其万元，不考虑其他税费，甲公司未对转让的专利技术计提减他税费，甲公司未对转让的专利技术计提减值准备。值准备。v思考：思考： 债务人的债务重组利得是多少？债务人的债务重组利得是多少？ 资产转让损益是多少？资产转让损益是多少？58（1 1）债务人的会计处理）债务

38、人的会计处理借：应付账款借：应付账款 1212 累计摊销累计摊销 4 4 营业外支出处置非流动资产损失营业外支出处置非流动资产损失 3 3 贷：无形资产贷：无形资产 1515 营业外收入债务重组利得营业外收入债务重组利得 4 42021-11-252021-11-2559（2 2）债权人的会计处理）债权人的会计处理借：无形资产借：无形资产 8 8 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 4 4 贷：应收账款贷：应收账款 1212 2021-11-252021-11-2560（1 1）债务人的会计处理）债务人的会计处理v借：应付账款借：应付账款v 累计摊销累计摊销v 无形资产减值准备无形资

39、产减值准备v 营业外支出处置非流动资产损失营业外支出处置非流动资产损失v 贷：无形资产贷：无形资产v 应交税费应交营业税应交税费应交营业税v 营业外收入处置非流动资产利得营业外收入处置非流动资产利得v 营业外收入债务重组利得营业外收入债务重组利得抵债无形资产的公允抵债无形资产的公允价值与账面价值的差价值与账面价值的差额再扣除税费额再扣除税费抵债无形资产的公允价值与抵债无形资产的公允价值与应付账款账面价值的差额应付账款账面价值的差额2021-11-252021-11-2561（2 2）债权人的会计处理）债权人的会计处理v借：无形资产（公允价值）借：无形资产（公允价值）v 坏账准备坏账准备v 营业

40、外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失v 贷：应收账款贷：应收账款抵债无形资抵债无形资产的公允价产的公允价值与应收账值与应收账款账面价值款账面价值的差额用坏的差额用坏账准备弥补账准备弥补后的差额后的差额v例：广源公司于例：广源公司于20122012年年7 7月月1010日从汉大公司购日从汉大公司购得一批产品，价值得一批产品，价值140 000140 000元元( (含增值税含增值税) )，至，至20132013年年1 1月尚未支付货款。经协商，汉大公司月尚未支付货款。经协商，汉大公司同意广源公司以一项专利技术偿还债务。该项同意广源公司以一项专利技术偿还债务。该项专利技术的账面价值为专利技术的

41、账面价值为 195 000195 000元，累计摊销元，累计摊销58 00058 000元，公允价值元，公允价值120 000120 000元，应交的营业元，应交的营业税为税为 6 0006 000元。广源公司未对转让的专利技术元。广源公司未对转让的专利技术计提减值准备。计提减值准备。v请问：请问： 广源公司的债务重组利得是多少？广源公司的债务重组利得是多少？ 无形资产转让损益是多少？无形资产转让损益是多少？ 汉大公司的债务重组损失是多少？汉大公司的债务重组损失是多少？则广源公司应作会计处理如下：则广源公司应作会计处理如下：借：应付账款借：应付账款 140 O00140 O00 累计摊销累计摊

42、销 58 000 58 000 营业外支出营业外支出非流动资产处置损失非流动资产处置损失23 00023 000贷：无形资产贷：无形资产 195 000195 000 应交税金应交税金应交营业税应交营业税 6 0006 000 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 20 00020 000v则汉大公司应作会计处理如下：则汉大公司应作会计处理如下： 借：无形资产借：无形资产 120 O00120 O00 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失20 00020 000贷：应收账款贷：应收账款 140 000140 0002021-11-252021-11-25665 5、以持有的金融

43、资产、长期股权投资清偿债务、以持有的金融资产、长期股权投资清偿债务v债务人用持有的金融资产、长期股权投债务人用持有的金融资产、长期股权投资抵偿债务的，其公允价值和债务账面资抵偿债务的，其公允价值和债务账面价值的差额，计入营业外收入。价值的差额，计入营业外收入。v债权人收到抵偿债务的金融资产、长期债权人收到抵偿债务的金融资产、长期股权投资，以公允价值入账。股权投资，以公允价值入账。2021-11-252021-11-2567（1 1）债务人的会计处理）债务人的会计处理v借：应付账款借：应付账款v 长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备v 贷：长期股权投资（金融资产）贷：长期股权投资（金融资产）

44、v 营业外收入债务重组利得营业外收入债务重组利得v 投资收益投资收益抵债资产的公允抵债资产的公允价值与债务的账价值与债务的账面价值的差额面价值的差额抵债资产的公允抵债资产的公允价值与账面价值价值与账面价值的差额（或借方）的差额（或借方）2021-11-252021-11-2568（2 2）债权人的会计处理）债权人的会计处理v借：长期股权投资（金融资产）借：长期股权投资（金融资产）v 坏账准备坏账准备v 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失v 贷：应收账款贷：应收账款v见书见书P71P71例题例题 抵债资产的公允价抵债资产的公允价值与应收账款账面值与应收账款账面价值的差额用坏账价值的差额

45、用坏账准备弥补后的差额准备弥补后的差额2021-11-252021-11-2569（二）债务转为资本（二）债务转为资本v债务转为资本的业务实质是债务人以牺牲所债务转为资本的业务实质是债务人以牺牲所有者权益为代价清偿债务，其结果是债权债有者权益为代价清偿债务，其结果是债权债务关系转变成为所有者关系，即债权人成为务关系转变成为所有者关系，即债权人成为债务人的股东，拥有债务人的所有者权益。债务人的股东，拥有债务人的所有者权益。2021-11-252021-11-25701.1.债务人的处理原则债务人的处理原则v将债务转为资本的，债务人应当将债将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有权人放弃

46、债权而享有股份的面值股份的面值总额确总额确认为认为股本股本( (或实收资本或实收资本) )，股份的公允价，股份的公允价值总额与股本值总额与股本( (或实收资本或实收资本) )之间的差额之间的差额确认为确认为资本公积资本公积。v重组债务的账面价值与股份的公允价值总额重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。之间的差额，计入当期损益。 借：应付账款借：应付账款 贷：实收资本（股本）贷：实收资本（股本） 资本公积资本（股本）溢价资本公积资本（股本）溢价 营业外收入债务重组利得营业外收入债务重组利得2021-11-252021-11-2572债务人会计处理原则图解债务人会计处理原

47、则图解债务债务债权人在债债权人在债务人所有者务人所有者权益中占有权益中占有的份额（或的份额（或股份的面值股份的面值总额）总额）债权人在债债权人在债务人所有者务人所有者权益中占有权益中占有的份额（或的份额（或股份的面值股份的面值总额）与股总额）与股份公允价值份公允价值的差额，计的差额，计入资本公积入资本公积债权人享债权人享有股份的有股份的公允价值公允价值当期损益当期损益2021-11-252021-11-25732.2.债权人的处理原则债权人的处理原则v债务转为资本的，债权人应当将享有股份的债务转为资本的，债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权公允价值确认为对债务人的投资，

48、重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，的账面余额与股份的公允价值之间的差额，先用坏账准备弥补，剩余的部分或未计提坏先用坏账准备弥补，剩余的部分或未计提坏账准备的，计入营业外支出；账准备的，计入营业外支出；v如果弥补债务重组损失后，坏账准备有剩余如果弥补债务重组损失后，坏账准备有剩余的，冲减资产减值损失。的，冲减资产减值损失。2021-11-252021-11-25742.2.债权人的处理原则债权人的处理原则 借：长期股权投资等借：长期股权投资等 坏账准备坏账准备 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 贷：应收账款贷：应收账款 银行存款银行存款税费税费2021-11-252021

49、-11-2575举例举例v20112011年年4 4月月3 3日，甲股份有限公司购买材料而欠乙日，甲股份有限公司购买材料而欠乙企业购货款及税款合计为企业购货款及税款合计为41.641.6万元。万元。v由于甲公司无法偿付应付账款，经双方协商同意，由于甲公司无法偿付应付账款，经双方协商同意，甲公司以普通股偿还债务，假设普通股每股面值甲公司以普通股偿还债务，假设普通股每股面值为为1 1元，甲公司以元，甲公司以1616万股抵偿该项债务（不考虑万股抵偿该项债务（不考虑相关税费），债务重组日甲公司的股票市价为相关税费），债务重组日甲公司的股票市价为2.42.4元。元。v乙企业对应收账款提取坏账准备乙企业对

50、应收账款提取坏账准备2 2万元。假定乙万元。假定乙企业将债权转为股权后，长期股权投资按照成本企业将债权转为股权后，长期股权投资按照成本法核算。法核算。思考：思考：v1 1、股票的市价是多少？、股票的市价是多少？v2 2、债务重组利得是多少？、债务重组利得是多少？v3 3、债务重组损失呢？、债务重组损失呢？2021-11-252021-11-2577v甲（债务人）的会计处理：甲（债务人）的会计处理： 借：应付账款借：应付账款 41.641.6 贷：股本贷：股本 1616 资本公积股本溢价资本公积股本溢价 22.422.4 营业外收入债务重组利得营业外收入债务重组利得 3.23.2v乙（债权人）的

51、会计处理：乙（债权人）的会计处理： 借：长期股权投资借：长期股权投资 38.438.4 坏账准备坏账准备 2 2 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 1.21.2 贷：应收账款贷：应收账款 41.641.6v计算分析题计算分析题4 42021-11-252021-11-2579（三）修改其他债务条件（三）修改其他债务条件v修改其他债务条件包括修改债务偿还期限，修改其他债务条件包括修改债务偿还期限，修改期限并修改金额等。修改期限并修改金额等。 1. 1.不附或有条件的债务重组不附或有条件的债务重组 2. 2.附或有条件的债务重组附或有条件的债务重组2021-11-252021-11-2

52、5801 1、不附或有条件的债务重组、不附或有条件的债务重组v债务人债务人应当将修改其他债务条件后债务的公应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益。的差额，计入当期损益。 借：应付账款借：应付账款 贷：应付账款贷：应付账款债务重组债务重组 营业外收入债务重组利得营业外收入债务重组利得2021-11-252021-11-25811 1、不附或有条件的债务重组、不附或有条件的债务重组v债权人债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允应当

53、将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，先面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，先用坏账准备弥补，坏账准备不足弥补的部分计入用坏账准备弥补，坏账准备不足弥补的部分计入营业外支出。营业外支出。 借：应收账款债务重组借：应收账款债务重组 坏账准备坏账准备 营业外支出债务重组损失营业外支出债务重组损失 贷：应收账款贷：应收账款v见书见书7373页例题页例题2021-11-252021-11-25822 2、附或有条件的债务重组、附或有条件的债务重组v修改后的债务条款如果涉及或有应付金

54、额，修改后的债务条款如果涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合预计负债确认条件时，且该或有应付金额符合预计负债确认条件时，应当将该或有应付金额确认为预计负债。应当将该或有应付金额确认为预计负债。v重组债务账面价值与重组后债务的入账价值重组债务账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债的金额之和的差额，作为债务重和预计负债的金额之和的差额，作为债务重组利得，记入营业外收入。组利得，记入营业外收入。借：应付账款等借：应付账款等 贷：应付账款债务重组贷：应付账款债务重组 预计负债预计负债 营业外收入债务重组利得营业外收入债务重组利得2021-11-252021-11-2584债务人的会计处理债务人的会

55、计处理v上述或有应付金额在随后会计期间没有发生上述或有应付金额在随后会计期间没有发生的，企业应当的，企业应当冲销已确认的预计负债冲销已确认的预计负债，同时，同时确认营业外收入。确认营业外收入。 借：预计负债借：预计负债 贷：营业外收入贷：营业外收入债务重组利得债务重组利得2021-11-252021-11-2585债权人的会计处理债权人的会计处理v对于对于债权人债权人，修改后的债务条款中涉及或有，修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人应收金额的，债权人不应当确认或有应收金不应当确认或有应收金额额，不得将其计入重组后债权的账面价值。，不得将其计入重组后债权的账面价值。v为什么对或有应收金额

56、与或有应付金额处理为什么对或有应收金额与或有应付金额处理不同呢？不同呢？v等实际收到这部分款项时等实际收到这部分款项时 借：银行存款借：银行存款 贷：贷：营业外收入营业外收入v见书见书7474页例题页例题8 82021-11-252021-11-2587（四）混合债务重组（四）混合债务重组v债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的：方式的组合进行的： 债务人应当依次以支付的现金、转让的非债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，再按照允价值冲减重组债务的账面价值，再按照修改其他债务条件的规定处理。修改其他债务条件的规定处理。 债权人应当依次以收到的现金、接受的非现债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额，按照修改其他值冲减重组债权的账面余额，按照修改其他债务条件的规定处理。债务条件的规定处理。 见书见书75页例题页例题9、10、