新税法下增值税的纳税筹划

新税法下增值税的纳税筹划新税法下增值税的纳税筹划 2009 年 03 月 10 日 17 48 我来说两句 1 字号 大 中 小 来源 来源 企业管理杂志企业管理杂志 新税法下增值税的纳税筹划新税法下增值税的纳税筹划 文 梁文涛 增值税是对从事销售货物或提供加工 修理修配劳务以及进口货物的单位和个人取得 的增值额为课税对象征收的一种税 为进一步完善税制 积极应对国际金融危机对我国经济的影响 国务院决定自 2009 年 1 月 1 日起全面实施增值税转型改革 并修订了 中华人民共和国增值税暂行条例 此暂行条例于 2008 年 11 月 5 日 经国务院第 34 次常务会议审议 通过 于 11 月 10 日以国务院令 第 538 号公布 自 2009 年 1 月 1 日起施行 2008 年 12 月 15 日 财政部 国家税务总局以财政部 和国家税务总局令第 50 号公布 了修订后的 中华人民共和国增 值税暂行条例实施细则 新修 订的实施细则也自 2009 年 1 月 1 日起施行 增值税改革的主要内容 一 是允许企业抵扣新购入设备所含的增值税 二是取消进口设备免征增值税和外商投资企业 采购国产设备增值税退税政策 三是将现行工业和商业小规模纳税人销售额标准分别从 100 万元和 180 万元降为 50 万元和 80 万元 同时 将小规模纳税人的增值税征收率统一 调低至 3 等等 四是将矿产品增值税税率恢复到 17 五是与营业税实施细则衔接 明 确混合销售行为和兼营行为的销售额划分问题 六是根据现行税收政策和征管需要 对部 分条款进行补充或修订 改革后的增值税仍具有普遍征收 价外计税 使用专用发票 税率简化的特点 反映 出公平 中性 透明 普遍 便利的原则精神 对于规范税收制度 抑制偷税行为发挥了 积极有效的作用 然而 税法中关于增值税税制要素的多种选择依然为纳税人进行纳税筹 划提供了空间 下面就增值税的纳税筹划做简单的探讨 一 纳税身份可选择 税收待遇有差别一 纳税身份可选择 税收待遇有差别 筹划思路 增值税对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇 为小规模纳税人与一般纳 税人进行纳税筹划提供了可能性 通常认为 由于一般纳税人可抵扣进项税额 因而小规 模纳税人的税负重于一般纳税人 但实际并不尽然 我们知道 纳税人进行纳税筹划的目 的 在于通过减少税负支出 来降低现金流出量 若小规模纳税人转化为一般纳税人反而 交税更多的话就适得其反了 案例分析 某工业企业 现为小规模纳税人 年应税销售额 60 万元 不含税 会计 核算制度也比较健全 符合作为一般纳税人条件 适用 17 增值税率 但该企业可抵扣的 购进项目金额只有 20 万元 不含税 请对其进行纳税筹划 方案一 若企业申请作为一般纳税人 则应纳增值税额为 60 17 20 17 6 8 万元 方案二 若企业仍作为小规模纳税人 则应纳增值税额为 60 3 1 8 万元 可见 方案二比方案一少缴增值税 5 万元 6 8 1 8 因此 企业应当选择方案二 二 代销方式各不同 选择恰当可节税二 代销方式各不同 选择恰当可节税 筹划思路 代销通常有两种方式 一是收取手续费 即受托方根据所代销的商品数量向 委托方收取手续费 这对受托方来说是一种劳务收入 应交纳营业税 二是视同买断 即 由委托方和受托方签订协议 委托方按协议价收取所代销的货款 实际售价可由双方在协 议中明确规定 也可受托方自定 实际售价与协议价之间的差额归受托方所有 委托方不 再支付代销手续费 两种代销方式对双方的税务处理及总体税负水平是不相同的 合理选 择代销方式可达到节税的目的 案例分析 A 公司和 B 公司签订了一项代销协议 由 B 公司代销 A 公司的产品 不论采 取何种代销方式 A 公司的产品在市场上以 l000 元 件的价格销售 下面有两种代销方式 可以选择 一是收取手续费方式 即 B 公司以 l000 元 件的价格对外销售 A 公司的产品 根据代销数量 向 A 公司收取 20 的代销手续费 二是视同买断方式 B 公司每售出一件 产品 A 公司按 800 元的协议价收取货款 B 公司在市场上仍要以 l000 元的价格销售 A 公 司的产品 实际售价与协议价之差 200 元 件归 B 公司所有 假定到年末 B 公司共售出 该产品 1 万件 假设对应这 1 万件产品 A 公司可抵扣的进项税为 70 万元 请进行纳税筹划 其中 城建税税率为 7 教育费附加征收率为 3 方案一 采取收取手续费方式 A 公司 应交增值税 1000 17 70 100 万元 应交城建税及教育费附加 100 7 3 10 万元 A 公司应交流转税合计 100 10 110 万元 B 公司 增值税销项税额与进项税额相等 相抵后 该项业务的应交增值税为零 但 B 公司采取收取手续费代销方式 属于营业税范围的代理业务 应交纳营业税 200 5 10 万元 应交城建税及教育费附加 10 7 3 1 万元 B 公司应 交流转税合计 10 1 11 万元 A 公司与 B 公司应交流转税合计 100 10 10 1 121 万元 方案二 采取视同买断方式 A 公司 应交增值税 800 17 70 66 万元 应交城建税及教育费附加 66 7 3 6 6 万元 A 公司应交流转税合计 66 6 6 72 6 万元 B 公司 应交增值税 1000 17 800 17 34 万元 应交城建税及教育费附加 34 7 3 3 4 万元 B 公司应交流转税合计 34 3 4 37 4 万元 A 公司与 B 公司应交流转税合计 66 6 6 34 3 4 110 万元 可见 A 公司与 B 公司合计应交税金减少 11 万元 121 110 因此 从双方的共同利 益出发 应选择第二种合作方式 即视同买断的代销方式 但在实际运用时 第二种代销方式会受到限制 在视同买断方式下 双方虽然共节约 税款 11 万元 但 A 公司节约 37 4 万元 110 72 6 B 公司要多交 26 4 万元 37 4 11 A 公司可以考虑首先要全额弥补 B 公司多交的 26 4 万元 剩余的 11 万元也要让利 给 B 公司一部分 这样才可以鼓励受托方接受视同买断的代销方式 三 购货运输选哪种 税负测算不能松三 购货运输选哪种 税负测算不能松 筹划思路 一般纳税人外购货物和销售货物所支付的运输费用 准予按运费结算单据所 列运费 7 的扣除率计算抵扣进项税额 运输公司从事运输业需缴纳营业税 企业一般都有 自己的运输部门 可按车辆可抵扣物耗金额 汽油 维修费以及其他费用等等 的 17 作 为可以抵扣的进项税 若车辆可抵扣物耗金额比较小的话 其可以抵扣的进项税就更小了 此时我们可以考虑把运输部门分立出来设立运输子公司 这样虽然需按运费的 3 缴纳营业 税 但也可按运费的 7 作为可抵扣的进项税 两者一抵即相当于可按运费的 4 来抵税 若 运费 4 可抵扣物耗金额 17 则把运输部门分立出来设立运输子公司可节税 具体测 算如下 假定自备车队运输中的可抵扣物耗金额占运费的比重为 r 运费总额为 M 则 外购自己独立运输公司运输劳务的方式可抵扣税额 M 7 M 3 M 4 自备车队运输方式的可抵扣税额 M r 17 当两种方式的抵扣税额相等时 则 M 4 M r 17 得 r 23 53 当运费结构中可抵扣物耗金额占运费的比重 r 23 53 时 自备车队运输与外购自己 独立运输公司运输劳务方式的税负相同 当 r 23 53 时 自备车队运输方式可抵扣税额 较大 税负较轻 当 r 23 53 时 购货企业可以考虑将自备车队单独出来设立运输子公 司 外购自己独立运输公司运输劳务 以降低企业整体税负 案例分析 甲公司为工业企业 属于增值税一般纳税人 预计全年采购原材料共产生运 费 800 万元 假设采购原材料时 甲公司负责货物的运输 其中可抵扣物耗金额 100 万 元 现只有两种运输方式可供选择 一是自备车辆运输 二是将自备车辆设立为独立的运 输公司 购买自己独立运输公司的运输劳务 请对其进行纳税筹划 运费结构中可抵扣物耗金额占运费的比重 r 100 800 12 5 23 53 此时应当将 自备车队单独出来设立运输子公司 外购自己独立运输公司运输劳务 以降低企业整体税 负 具体验证如下 方案一 若采取自备车辆运输的方式 则可抵扣税额 100 17 17 万元 方案二 若将自备车辆设立为独立的运输公司 采取购买自己独立运输公司运输劳务的 运输方式 则可抵扣税额 800 7 800 3 32 万元 可见 方案二比方案一多抵扣税额 15 万元 32 17 因此购货企业应当采取方案二 四 采购货物渠道多 盈利比较是关键四 采购货物渠道多 盈利比较是关键 筹划思路 税收负担是企业购货成本的重要组成部分 从不同的供货方购买原材料等货 物 企业的负担是不一样的 一方面 企业所需的物资既可以从一般纳税人采购 也可以 从小规模纳税人处采购 但由于取得的发票不同 导致了可以扣除的进项税额的不同 如 果从一般纳税人购入 取得增值税专用发票 可以按买价的 17 抵扣进项税 而如果从小规 模纳税人处购入 则不能抵扣进项税 即便能够经税务机关开票 也只能扣税按买价的 3 抵扣进项税 不同的扣税额度 会影响企业的税负 最终会影响到企业的净利润及现金净 流量 另一方面 若小规模纳税人的货物比一般纳税人的货物便宜 企业从小规模纳税人 处采购也可能更划算 因此 采购时要从供货方纳税人身份 货物的价格等方面进行考虑 最终选择使得企 业净利润或现金净流量最大的方案 案例分析 甲公司为增值税一般纳税人 适用增值税税率为 17 购买原材料时 有几 种方案可供选择 一是从一般纳税人 A 公司购买 每吨含税价格为 11000 元 A 公司适用 增值税税率为 17 二是从小规模纳税人 B 公司购买 则可取得由税务所代开的征收率为 3 的 专用发票 每吨含税价格为 10000 元 三是从小规模纳税人 C 公司购买 只能取得普通发 票 每吨含税价格为 9000 元 甲公司用此原材料生产的产品每吨不含税销售额为 20000 元 其他相关费用 3000 元 假设甲企业以利润最大化为目标 请对甲公司购货对象选择进行纳 税筹划 方案一 从一般纳税人 A 公司购买 净利润 20000 11000 1 17 3000 20000 17 11000 1 17 17 7 3 1 25 5563 189 元 方案二 从小规模纳税人 B 公司购买 净利润 20000 10000 1 3 3000 20000 17 10000 1 3 3 7 3 1 25 5312 337 元 方案三 从小规模纳税人 C 公司购买 净利润 20000 9000 3000 20000 17 7 3 1 25 5745 元 可见 方案三的净利润最大 所以方案三为最优方案 其次是方案一 最后是方案二 五 混合销售税负重 分立经营好处多五 混合销售税负重 分立经营好处多 筹划思路 混合销售行为是指一项销售行为既涉及增值税应税货物或劳务 简称 货物 销售额 又涉及非应税劳务 即应征营业税的劳务 混合销售行为原则上依据纳税人 的 经营主业 判断是征增值税 还是征营业税 在纳税人年货物销售额与非应税劳务营 业额的合计数中 若年货物销售额超过 50 则征增值税 若年非应税劳务营业额超过 50 征营业税 根据修订后的 中华人民共和国增值税暂行条例实施细则 销售自产货 物并同时提供建筑业劳务的行为以及财政部 国家税务总局规定的其他情形除外 由于 增值税一般纳税人增值税税率一般为 17 而营业税税率为 5 或 3 所以若能使混合销售 行为中的非应税劳务不缴纳增值税而缴纳营业税便达到目的了 若年非应税劳务营业额超过 50 征营业税 我们自然能够降低税负 而若年货物销 售额超过 50 则征增值税 但为了降低税负 可以把一项销售行为涉及的增值税应税货 物以及涉及的营业税应税劳务分给两个核算主体 其中一核算主体是由原核算主体分立出 去的 则可使非应税劳务不缴纳增值税而缴纳营业税 案例分析 甲公司生产高科技产品 2009 年 1 月取得不含税销售额 500 万元 当月可 抵扣进项税额为 50 万元 同时公司下设的技术指导部门为客户提供上门技术指导服