会计毕业论文---企业商誉的会计核算方法.doc

中南财经政法大学（武汉）高等教育自学考试本科生毕业论文（设计）题目：企业商誉的会计核算方法姓名：潘倩云 准考证号：院（系）：经济贸易系 专业：会计电算化指导老师： 职称：评阅人： 职称：2013年3月论文原创性声明本人郑重声明：本人所呈交的本科毕业论文（），是本人在导师的指导下独立进行研究工作所取得的成果。论文中引用他人的文献、资料均以明确注出，论文中的结论和结果为本人独立完成，不包含他人成果及使用过的材料。对论文的完成提供过帮助的有关人员已在文中说明并致以谢意。本人所呈交的本科毕业论文没有违反学术道德和学术规范，没有侵权行为，并愿意承担由此而产生的法律责任和法律后果。 论文作者（签字）：潘倩云 日期：2013年3月27日 摘 要在未来期间为企业经营带来超额利润的潜在经济价值，或一家企业预期的获利能力超过可辨认资产正常获利能力的资本化价值。理论上讲,只要企业有获得超额收益的能力,即可确认商誉的存在,并且可将其创立过程所发生的一切支出作为成本入账。然而这种确定商誉存在的方法及对它作出的会计计量实施起来是相当困难的。因为商誉是由各种因素相互影响、相互作用而产生的。没有任何一笔支出能够确认是专为创造商誉而支出的,因此,也难决定该笔支出创造了多少商誉,这些支出的受益期是多少。因而在会计实务中,一般只对企业外购商誉即合并商誉加以确认入账,自行创造的商誉不予入账。当一个企业购入另一个企业时,其购入成本超过被购企业净资产的公允价值之部分,就是商誉的价值。可见,商誉的价值无法脱离企业的整体而单独确认,并且只有当发生企业整体产权有偿转让时,才能确认商誉的价值。新经济时代，商誉在企业中的地位越来越重要，因此受到越来越多的重视，但商誉的确认与计量则成为会计核算中的一大难题，尤其是自创商誉是否予以确认成为争论的焦点。无形资产特别是商誉在企业资产总额中所占的比例日趋增大，商誉在会计领域中的重要性也显而易见。关键词：1、商誉 2、会计核算 3、会计核算建议 3、会计核算的不足目 录一、商誉的概念5二、 商誉的特点5三、常用的商誉会计核算方法6（一）永久性保留法6（二）立刻注销法6（三）逐年性重估法6（四）系统性摊销法6四、商誉的计量6（一）、商誉的会计处理6（二）商誉减值处理问题7五、目前商誉会计核算方法的不足之处7（一）不符合责权发生制的原则7（二）不符合重要性的原则8（三）不符合全面反映企业盈利能力的原则8六、改善商誉会计核算方法的建议8（一）建立新的商誉会计核算方法8（二）制定独立商誉的标准8（三）制定企业商誉会计核算的标准8（四）制定商誉会计核算的原则9七、调整商誉核算制度的基本思路9(一)借鉴评估方法，确认自创商誉，完善外购商誉核算9八、结 论10致谢11参考文献12正 文商誉的会计核算与企业的发展是密切相关的。商誉的会计核算的不确定度非常高，往往需要考虑多方面的因素。商誉的会计核算一般是按自创与并购两种情况来分开处理的。企业自创的商誉属于无形资产，是各类因素共同作用的结果,不能判定哪项支出是为了发展企业的无形资产,且支出所得到的回报也无法判定，因此很难对之加以量化确认。并购商誉一般是在支付结算时当作当期的支出来处理的。当一个企业并购另外的企业时,商誉由其所付的价款超出获得净资产的公允价值差额来决定。一、商誉的概念商誉英文是goodwill, 20世纪70年代，美国的著名会计学家亨德里克森在其所著的会计理论一书中，从会计的角度对商誉的性质作了以下三种解释，称作商誉的“三元理论”。第一，好感价值论。第二，超额收益论。第三，总计价账户论。商誉可以自创，也可以外购是指可以在未来的发展中为企业带来超额的利润的经济潜在价值，也可以指一家企业的预期获利能力超出可判定的正常化获利能力的经济价值。商誉是一个企业的整体价值的重要组成部分。商誉本身具有独特的不确定性，且商誉的形成非常复杂，有关企业商誉的会计核算问题一直是经济学家研究的重点。商誉也经常被定义为一个企业有可能获得超额利润的资本化估算价值，也就是超过了其他企业投资相同资本的盈利水平所剩余的价值。每个学者看问题的角度不同，所以关于商誉概念的说法不一。但共同的是所有学者都一致认为商誉的会计核算与企业的发展息息相关。二、 商誉的特点 （一）没有实物形态。（二）商誉融入企业整体，因而它不能单独存在，也不能与企业其他各种可辨认资产分开来单独出售。（三）有助于形成商誉的个别因素，难以用一定的方法或公式进行单独的计价。商誉的价值，只有在把企业作为一个整体来看待时才能按总额加以确定。（四）在企业合并时，可确认商誉的实际价值，但它与建立商誉过程中所发生的成本没有直接的联系。按国际会计惯例，只有外购的商誉才能确认入账，即在企业合并时才可能予以入账。自创商誉不能入账，即使有费用的发生与商誉的形成有某种关系，但也应确认为费用，其理由在于，无法确定哪笔支出是专为创立商誉而支出，无法确定发生的出生地同多少商誉以及发生支出的受益期有多长，根据会计的稳健性原则，将这些支出均作为费用处理。三、常用的商誉会计核算方法（一）永久性保留法永久性保留法要求将并购的成本进行资本化，但并不摊销，而是将其作为一项永久性的资产保留于账本。当商誉所依赖的企业被出售或者有足够的证据可以证明商誉确实发生了永久性的贬值时，才能将其注销。商誉属于一项无形资产，必须对其资本化，商誉与企业整体密切联系，只要企业仍在经营，则其商誉是永续存在的。商誉的价值在企业经营过程中可能会有所增加，不摊销可以有效避免双重计量。（二）立刻注销法立刻注销法要求在购买的当日将并购的商誉进行立刻注销，以冲减股东所持权益。商誉属于一项具有特殊性的无形资产，不能脱离企业而单独存在，也不能够兑现，其价值具有很大的不确定性。此外，商誉是由企业所付的价款超出所得净资产公允价值差额来决定的，是企业资本损失的一部分，应当立刻冲减资本公积或者类似的资本准备金，相应地对会计报表中股东权益进行调减，按照谨慎原则，不应该将并购时所支付金额的差额的资本化作为一项独立的资产，应该用股东权益来弥补合并造成的损失。（三）逐年性重估法逐年性重估法要求将并购的商誉进行资本化，然后逐年性地对其总的投资金额的净值进行评估，在相应地调整了资产与负债之后，将剩余部分应归类于随投资而并购的商誉范围。当进行会计核算后的商誉小于其账面的价值时，要对其进行摊销，反之则不摊销。（四）系统性摊销法系统性摊销法要求将商誉当作一项单独的资产进行入账，并在核算的有效期限之前进行系统性摊销。对商誉的成本进行系统性摊销非常必要。商誉的成本是指预测的超额盈利能力的真实值和预期的净收益所超出有形资产而正常获得收益的价值差额。把并购的商誉作为预期收益的一部分来进行提前核算，应在核算商誉并购支付的有效期限内，进行系统性摊销，在收益中抵减这一部分差额，有利于正确地估算预期收益。 四、商誉的计量（一）、商誉的会计处理对商誉如何进行会计处理,各国会计界有不同的看法,一般有如下三种处理方法: 1.将商誉单独确认为一项资产,并在其预计的有效年限内以摊销列作费用。此种观点认为实施合并的企业为了取得以后若干年度的超额利润,发生了超额耗费,这一超额的代价表明被并企业有商誉存在。商誉同样符合资产的定义,它和其他资产一样,在合并主体产生未来收入的过程中发挥着效应,其本身也会损耗,就像开办费等递延资产一样,应定期予以摊销,与所获取的超额收益相配比,这符合权责发生制原则,也符合稳健性原则,否则就会在未来虚增利润。 2.把商誉看成一项权益抵消项目,在合并时立即注销(written off),直接冲减合并企业的当期收益或留存收益。此观点认为,商誉的价值很不确定,不能单独存在和变现,而且形成商誉的因素难以为企业所控制,在合并之后,商誉不一定能继续存在。如原来优越的地理位置,由于城市的发展和开发,现在或将来不一定仍然还处于优势的位置;由于主要管理人员人事变动,现在或未来的经营水平不一定还有原来那么高,等等。若将其列作商誉不摊销或分期摊销,不符合稳健性原则。因此,合并商誉应在其会计处理上直接同合并企业的股东权益,即留存收益进行冲销,或直接冲销合并企业的当期收益(把合并企业多付的一部分款项看成是与合并业务相关的费用)。 3.将商誉作为一项永久性资产,不予摊销。此观点认为,外购商誉是企业并购交易时获得的能为购买企业带来超过正常盈利水平以上的超额利润,因而是一项资产。作为资产,商誉应予以资本化。成功的企业拥有的商誉将得到永久保持,价值不会下降。此外,在被并企业以往的生产经营过程中发生的各项费用已形成了未入账的自创商誉。这些费用以前均已计入费用,抵减了过去的收益,现在通过并购后由并购企业将确认的商誉进行摊销,造成重复计算商誉费用。 从以上介绍的三种方法看,本人认为第一种方法为最佳,第二种方法和第三种方法恰好对立。第二种方法一次性冲减当期收益,确实不符合权责发生制与收入费用配比原则,冲减当期收益可能造成因合并而使企业股东权益急剧减少,财务报表数据失真,影响企业的资信状况。第三种方法认为外购商誉价值将得到长久保持,价值不会下降,这显然不符合实际,是一种空想的商誉。如果是这样,一个企业并购一个商誉较好的企业,无论未来经营好坏,都将永远保持良好的状况吗?如果是这样,那么企业之间就无所谓竞争,更不会有倒闭了的现象存在了。因此,第一种方法较佳。外购商誉应该作为一项资产入账,并应在不到10年时间内摊销,列入未来各期费用。这样处理既符合权责发生制和收入费用相配比的会计原则,也满足稳健性的要求。（二）商誉减值处理问题对于确认的商誉，新准则规定，无论是否存在减值迹象，企业都至少应当在每年年度终了进行减值测试，一经确认的资产减值损失，不得在以后会计期间转回。初始确认后的商誉，应当以其成本扣除累计减值准备后的金额计量。其合理性体现在：每年年度终了进行的减值测试可以较好地反映商誉的实际情况，为报表使用者提供了现存商誉价值和企业资产价值的真实信息；已确认的资产减值损失不得转回，可防止企业利用减值准备的计提进行利润操控。 五、目前商誉会计核算方法的不足之处（一）不符合责权发生制的原则责权发生制原则规定要以应计制来对企业当期支出与收入的情况合理地进行核算。在创业初期，企业用在形象宣传方面的支出会非常大,收入往往很少,企业盈利的能力也比较差。通过不断的创新,企业的知名度逐渐打响,在同等的条件下企业盈利能力大大提高。而目前的商誉会计核算方法并没有切实地反映出二者之间的区别,忽视了商誉在企业生产经营的过程中的促进作用,并没有把企业后期收入变化纳入核算范围。（二）不符合重要性的原则对企业做决策时有重要影响的经济事项，如企业投资的重大决策、企业的经营方针转变等，应该对其进行分项反映和分别核算，并要在会计的最终报表中明显标记。但是目前会计核算的一般做法是：在企业没有进行转让或者清算前,既没有对商誉资产进行特别反映,也没有在会计的单体报表中加以标记。这样非常不利于企业的投资者全面了解企业经济的具体信息,导致不能及时做出正确决策。（三）不符合全面反映企业盈利能力的原则会计核算是以会计报表形式向投资者提供有价值的经济信息，投资者则通过分析会计报表以决定是否对该企业进行投资。而无形资产所占企业的比重越来越高,其对于企业盈利的影响也不断增大,使得会计报表所反映的经济信息具有很大的局限性,投资者不能单从会计报表上全面了解企业，其投资的方向容易受到影响,有可能因此遭到损失。六、改善商誉会计核算方法的建议（一）建立新的商誉会计核算方法要建立新的商誉会计核算方法必须要先突破传统思维模式, 只有突破了传统商誉会计核算的理论体系，才能建立起真正的商誉会计核算方法。对于自创商誉进行会计核算已经逐渐地成为了业内的主流,随着资产的概念不断发展，会计核算标准的不断突破，解决好商誉的会计核算问题指日可待。会计核算应该加入经济学和管理学的先进的理论知识,不断改善其理论体系, 以适应由工业经济到知识经济的转型需要。（二）制定独立商誉的标准商誉要比无形资产产生得更早,无形资产都是基于商誉而逐渐地被认可的。随着时代的发展，商标权、专利权、著作权等无形资产逐渐得到确认并从商誉中分离出来。而两者重要区别在于商誉的不确定性,商誉的会计核算有着自身的特殊性, 远比无形资产复杂。由此看来，制定独立商誉的标准显得非常必要。并购商誉的价值变得越来越大, 应按重要性的原则, 将商誉与无形资产严格区别开来, 制定独立的商誉会计核算标准, 并在最终会计报表上对其进行单项披露。（三）制定企业商誉会计核算的标准商誉可以在未来的发展中给企业带来超额的利润。判断商誉的标准应是企业是否具备获得超额利润的能力, 并且将企业的获利能力大小定做商誉大小的标准。企业超额的利润不是凭空产生的,商誉在企业中肯定有其积极的促进作用。如果等量的投资资本产生低于市场的平均水平的利润, 则是负商誉，反之就产生正商誉。（四）制定商誉会计核算的原则商誉的会计核算应当遵循可实现的原则, 要以会计报表上反映的资产及负债作为依据来进行核算, 而不是仅以主观的判断来将企业未来盈利的水平当作商誉会计核算的数据。商誉的价值不宜在短时间内频繁地调整，为了简化会计核算, 可将商誉会计核算的时间定为一年。七、调整商誉核算制度的基本思路(一)借鉴评估方法，确认自创商誉，完善外购商誉核算一是割差法。它是按照被并购企业总体资产的公允价值与其各单项可辨认资产的公允价值之和的差额来确定合并商誉。显然，这种计量方法是一种较接近“超额收益论”量化商誉的方法，问题关键是如何正确地确定有关可辨认资产的公允价值，以及这些公允价值与估计的企业整体公允价值是否能真正代表企业的未来价值。二是超额收益本金化价格法。其理论依据是：商誉是企业为获取未来超额收益而在现在发生的一次性支出。这里的“超额收益”是指比同行业的平均利润更高的利润。三是超额收益折现法。其理论依据是，商誉是可以带来收益的经济资源，因此，未来超额收益的折现值应是获取的商誉当时的实际价值既然在资产评估领域已经有了一些评估商誉的方法，那么会计学界可以与之接轨，将其借鉴过来，变成自创商誉计量方法。由于为开发自创商誉而发生的成本支出带有很大的不确定性且影响不易计量，所以自创商誉计价的依据只能是超额收益。目前计算超额收益的依据有两种，即以未来一定时期的预计超额收益为依据或以以前年度一定时期内超额收益为依据。由于自创商誉是以过去若干年“超额收益”或未来的“超额收益”为基础计算的，随着时间的推移，其计算基础会随之变化，所以只需要逐年对其价值进行调整而无需摊销八、结 论随着商誉会计核算理论的不断发展和对于商誉研究的逐渐深入, 商誉