《纳税会计》教学辅导(四)

纳税会计教学辅导（四） 第七章 企业所得税会计 一.所得额课税概述 所得额与收益额 所得额是收益额的一种。收益额可分为纯收益额和总收益额。纯收益额亦称所得额， 是指自然人；法人或其他经济组织从是生产经营活动获得的收入，减去相应的成本之后的 余额；总收益额是指纳税人的全部收入。 与流转课税相比，所得课税有哪些特点（区别） 1.计税依据不同。流转税是对纳税人的销售（营业、劳务）收入额课税，即对总收益额 课税；而所得税是对纳税人的利润额（所得额）课税，即对纯收益额课税。这种纯收益额 是依据国家税法规定计算的所得额。 2.计税依据受成本影响程度不同。流转额只与销售收入有关，不受成本高低的影响，所 得额直接受成本高低的影响。对所得额的课税能使税收收入比较准确的反映国民收入的增 减变化情况。 3.采用税率形式不同。流转税一般采用比例税率和定额税率，所得税一般采用比例税率 和累进税率。所得税更能体现量力负担的原则，有利于促进企业间的合理竞争。 4.税收的增减变动对物价的影响不同。流转税属于间接税，大部分是价内税，税收的增 减变动直接影响物价水平；所得税属于直接税，税负不易转嫁，税收的增减变动对物价不 会产生直接影响，有利于更好的发挥税收的调节作用。 此外，所得额的课税，稽征技术比较复杂，相对来讲，流转税的课税稽征技术比较简 便。无论是流转额的课税还是所得额的课税都会受到经济波动和企业管理水平的影响，都 会影响财政收入。 分类税制与综合税制 分类税制是将各类所得分别不同的来源，采取不同的税率课以不同的所得税。 综合税制是对纳税人的各项各种来源所得采用累进税率，对其所得总额征税。 实报实销法与标准扣除法 应纳税所得额允许扣除为取得所得而支付的必要成本和纳税人及受其抚养的直系亲属 的生活费用。我国扣除费用的方法主要有实报实销法与标准扣除法两种。 实报实销法是根据纳税人的实际开销来确定扣除额的一种方法。计算比较复杂。 标准扣除法是对纳税人的必要费用和基本生活费用确定一个或多个标准，作为固定扣 除数额，计算较简便，但不符合实际。 源泉课征法与申报法 源泉课征法也叫源课法，是在所得额的发生地课征的一种方法。这种方法能控制税源， 防止偷漏税，但只适用于分类征税制度，采用比例税率，不能体现合理负担原则。 申报法又叫综合课税法，是纳税人按税法规定自行申报所得额，由税务机关调查审核， 然后根据申报的所得依率计算税额，由纳税人一次或分次缴纳。这种方法容易造成偷漏税， 一般适用于综合征税制度，采用累进税率，符合按能力负担原则。 二.企业所得税 企业所得税的涵义 企业所得税是对我国境内企业（外商投资企业和外国企业除外）的生产经营所得和其他 所得征收的一种税。 征收制度 1.纳税人：凡在我国境内，除外商投资企业和外国企业外，一切有生产、经营所得和其 他所得，并实行独立经济核算的企业和其他组织，都属于企业所得税的纳税人。独立经济 核算应具备的条件是：在银行开设结算账户；独立建立账簿编制财务会计报表；独 立计算盈亏。包括：国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业，以及经国 家有关部门批准，依法注册、登记的事业单位、社会团体等组织。对特殊行业、部门企业 的纳税人作了特殊规定： 企业集团分别以核心企业、独立经济核算的其他成员企业为纳税人。 铁道部直属的运输企业（含所属工业企业） ，邮电部直属邮电通讯企业（含所属工业、 供销等企业） ，民航总局直属运输企业（包括直属航空公司、机场） 、分别由铁道部、邮电 部和民航总局集中缴纳。 国家政策性银行、商业性银行和人民保险公司系统，分别以独立核算的总行（总公司） 、分行（分公司）为纳税人。 2.征税对象和征税范围 征税对象 企业所得税以纳税人（不包括外商投资企业和外国企业）来源于中国境内、境外的生 产、经营所得和其他所得为征税对象。 生产、经营所得是指从事物质生产、交通运输、商品流通、劳务服务以及经国务院财 政主管部门确认的其他盈利事业取得的所得。 其他所得是指股息、利息、租金、转让各类资产、特许权使用费以及营业外收益等所 得。 征税范围：除了外商企业和外国企业以外，凡是来源于我国境内和境外的生产经营所 得，都属于我国税收管辖权之内。都属于我国企业所得税的征税范围。 税收管辖权、地域管辖权与居民管辖权。 税收管辖权是一国政府在征税方面所行使的管辖权力、是国家主权的重要组成部分。 一个国家的税收管辖权在其国家政治权利所涉及的范围内行使，这个范围，从地域上说， 是一个主权国家所属领土的全部空间；从人员上说，是一个国家的全部公民和居民。 地域管辖权是指按照属地原则确定的税收管辖权，或称“收入来源地管辖权”它只对 纳税人发生或来源于本国领土范围内（境内）的应税流转额和所得额，以及存在于本国领 土范围的一般财产价值征税，而不论其属于哪国人。对纳税人来讲，对发生、来源和存在 于本国领土范围外（境外）的收入则不征税。也就是说只向所在国承担有限纳税义务，即 境内纳税义务。 居民管辖权是指按照属人原则确定的税收管辖权，或称居住国管辖权，它对凡属本国 的公民和居民的一切应税收入、所得或财产都可以行使征税权力，对纳税人来讲，它对居 住国承担无限纳税义务，即不论其应税收入，所得和财产是来源于境内还是境外。而对于 非本国居民和公民的应税收入、所得和财产、则不在本国征税范围内。 目前世界上大多数国家，包括我国都同时行使居民管辖权和地域管辖权。对我国企业 来说，凡在我国注册登记、总机构设在我国境内的，即为我国的法人居民企业，可对其行 使居民管辖权和地域管辖权，因此也就可以对法人居民企业来源于境内、境外的所得一并 征税。 3.税率 企业所得税实行比例税率，法定税率为 33%，同时对规模较小、利润较少的企业实行 两档照顾税率，具体规定如下：年应纳税所得额在 3 万元（含 3 万元）以下的企业，暂减 按 18%的税率计征；年应纳税所得额在 10 万元（含 10 万元）以下至 3 万元的企业，暂减 按 27%的税率计征。 如果企业上一年度发生亏损，可用当年应纳税所得予以弥补，而企业的适用税率应按 弥补亏损后的所得额来确定。此外深圳、珠海、汕头、厦门等经济特区内的内联企业，在 上海浦东新区新办的内联企业以及外地向浦东投资的独资企业在一定期限内暂减按 15%的 税率征收所得税。 4、税收减免与优惠 依法实行民族区域自治的，根据民族自治的实际情况，实行定期减税或免税。 经税务机关审核，符合下列条件的企业，可按下述规定给予减税或免税优惠： 国务院批准的高新技术产业开发区内企业，被认定为高新技术企业的： A 可减按 15%税率征收所得税； B 新办的企业，自投产年度起免征两年所得税。 第三产业企业，在一定期限内减征或免征所得税，具体为： A 对农村为农业生产的产前、产中、产后服务的行业，如农村推广站、水产站、种子 站、气象站、农机站等开展的各项技术服务或劳务收入暂免征所得税； B 科研单位和大专院校服务于各行业的技术成果转让，技术培训、咨询、服务等技术 性服务收入暂免征所得税； C 新办的独立核算的从事咨询业（包括科教、法律、会计、审计、税务）信息业、 （包 括统计、科技、经济信息、广告业、计算机应用服务）技术服务业的企业或经营单位，自 开业之日起，免征两年所得税。 D 新办的独立核算的从事交通运输业、邮电通讯业的企业或经营单位，自开业之日起， 第一年免征所得税，第二年减半征收所得税。 E 新办的独立核算的从事公用事业、商业、饮食、教育文化、卫生旅游、仓储、居民 服务、对外贸易的企业或经营单位自开业之日起报经主管税务机关批准，可减征或免征一 年所得税。 企业在原设计规定的产品以外，综合利用本企业生产过程中产生的“三废”做主要原 料生产的产品所得以及用煤矸石、粉煤炭等做主原料生产的产品所得，自生产经营之日起, 免征 5 年所得税。 利用其他企业的“三废”资源生产产品的新办企业,经主管税务机关批准后，可减征或 免征一年所得税。 在国家确定的老、少、边、特困地区新办企业，经主管税务机关批准，可减征或免征 所得税 3 年。 企事业单位进行技术转让以及在转让过程中的技术咨询、服务、培训所得年净收入在 30 万元以下的暂免征所得税，超过 30 万元的部分依法纳税。 企业遇到严重自然灾害，经主管税务机关核准，减征或免征一年所得税。 新办城镇就业服务企业，当年安置待业人员超过企业从业人员总数 60%的，经主管税 务机关审查批准，可免征 3 年所得税。 劳动就业服务企业免税期满后，当年新安置待业人员占企业原从业人员总数 30%以上 的，经主管税务机关审核批准，可减半征收 2 年所得税。 高等学校和中小学出资自办、负责经营的校办工厂、农场自身从事生产经营所得,举 办各类进修班、培训班的所得,暂免征所得税。 （仅限于教育部门所办的普教性学校，不包 括成教学校，职工学校和私立学校） 。 民政部门举办的福利工厂和街道办的社会福利生产单位，凡安置“四残”人员占生产 人员总数的 35%以上，暂免征所得税；凡安置“四残”人员占生产人员总数的比例超过 10% 未达到 35%，减半征收所得税。 乡镇企业可按应缴税款减征 10%，用于补助社会性开支的费用。 国务院 1993 年批准到香港发行股票的九家股份制企业，暂按 15%的税率征收企业 所得税。他们是：上海石化、青岛啤酒、昆明机床、北人印刷、马鞍山钢铁、广船 国际、仪征化纤、东方电机、渤海化工。 对纳入财政预算管理的 12 项政府基金（收费）免征企业所得税。主要包括：养路 费、铁路建设基金、电力建设基金、三峡工程建设基金、新菜地开发基金、公路建 设基金、民航基础设施建设基金、农村教育事业附加费、邮电附加费、港口建设费、 市话初装基金、民航机场管理建设费。 对国有农场企事业单位从事种植业、养殖业和农村产品初加工业取得所得，暂免征 税。 对事业单位、社会团体一部分收入项目免征企业所得税。纳入预算管理或预算外管 理的收入、事业发展收入、政府赞助、会费收入、捐赠收入，对外经济合作企业承 揽的中国政府援外项目、援建项目和当地政府减免的，经税务审核，视同已缴所得 税;对学校后勤实体所得，暂免企业所得税。 中央直属科研机构以及省（地）市所属的科研机构转制后（不包括 1999 年 10 月 1 日以前已转制，已实行企业化管理和已并入企业的科研机构，也不包括所有从事社 会科学研究的科研机构）凡符合纳税条件的自 1999 年 10 月 1 日起至 2003 年的暂 免征收所得税。 5、所得税款的纳税地点、纳税期限与缴纳办法。 企业所得税的纳税地点为企业实际生产经营管理所在地。 企业所得税按年计算，分月或分季预缴，年终汇算清缴，多退少补。纳税人在纳税年 度内，无论盈利或亏损，都要按规定的期限，向当地主管税务机关报送所得税申报表和会 计报表，月份或季度终了后 15 日内，报送会计报表和预缴所得税申报表，并预缴所得税； 年度终了后 45 日内，报送会计决算报表和所得税申报表，年终后 4 个月内进行所得税汇算 清缴，多退少补。纳税人在年度中间合并、分离、终止时，在停止生产经营之日起 60 日内 办理当期所得税汇算清缴。纳税人进行清算时，在办理工商注销登记之前办理所得税申报。 实行汇总（合并）缴纳企业所得税的企业一律执行“统一计算、分级管理、就地预缴、 集中清算”的汇总纳税方法。不包括由铁道部汇总纳税的铁路运输企业、由国家邮政总局 汇总纳税的邮政企业、由中国工商银行、中国农业银行、中国建设银行、中国银行汇总纳 税的各级分行、支行、由中国人民财产保险公司、中国人寿保险公司汇总纳税的各级分公 司。 汇总纳税的成员企业就地预交企业所得税一般为年度应纳税所得额的 60%，在经济特 区、上海浦东新区以及西部地区可按年度应纳所得税额的 15%就地预交。 预缴所得税时，按纳税期限的实际数预缴（包括第四季度）税款；按实际数预缴税款 有困难的，可按上一年应纳税所得额的 1/2 或 1/4，或经当地税务机关认可的其他方法分 期预缴。未按规定期限预缴所得税的视同滞纳行为处理。 年终汇算清缴时，纳税人少缴的税款，在下一年度内缴纳；多预缴的所得税款，在下 一年度内抵缴；抵扣后仍有节余，或下一年度发生亏损的，须及时办理退库。 纳税人缴纳的所得税款，以人民币为计算单位，所得为外国货币的分月或分季预缴 税款时，按月份（或季度）最后一日的国家外汇牌价（原则上为中间价）折合为人民币计 算应纳税所得额；年度终了汇算清缴时，对已按月份（季度）预缴税款的外国货币不再重 新折算，只就全年未纳税的外币所得部分，按年度最后一日的外汇牌价，折合人民币计算 应纳税所得额。 企业所得税的计算 1、企业所得税应纳税所得额的确定 应纳税所得额是指纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目金额后的余额。应 纳税所得额的计算以权责发生制为原则。用公式表示为： 应纳税所得额=收入总额准予扣除项目金额 收入总额的确定 收入总额指纳税人在生产经营活动中以及其他行为而取得的全部收入包括向买方收 取的各种价内外基金（资金、附加）和收费。另有规定者除外 。包括纳税人来源于中国境 内、境外的生产经营收入和其他收入具体包括：生产、经营收入、财产转让收入、利息收 入、租赁收入、特许权使用费收入，股息收入、其他收入。以及减免返还的国家没有规定 指定用途的流转税。 特殊情况的收入及其实现有具体规定： 纳税人经营收入分期确定：以分期收款方式销售商品的，按合同约定的付款日期确定 销售收入的实现；建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过一年的，可按完工 进度或完成的工作量确定收入的实现；为其他企业加工，制造大型机械设备、船舶等， 持续时间超过一年的，按完工进度或完成的工作量确定收入的实现。 企业将自产产品用于在建工程、管理部门、非生产机构，捐赠、赞助、集资、广告、样 品、职工福利、奖励等方面、应视同对外销售，其产品销售价格应参照同期同类产品的市 场销售价格，没有参照价格的，按成本加合理利润的方法组成计税价格。 纳税人对外进行来料加工装配业务节省的材料，如按合同规定留归企业所有的，应作为 本单位收入处理。 企业在建工程发生的试运行收入，并入总收入予以征税，不得直接冲减在建工程成本。 企业接受实物捐赠收入，计入企业资本公积，不计入企业的应纳税所得额。企业出售该 资产或进行清算时，若出售或清算价格低于接受捐赠时的实物价格应以接受捐赠时的实物 价格计入应纳税所得或清算所得；若出售或清算价格高于接受捐赠时的实物价格，应以出 售收入扣除清理费用后的余额计入应纳税所得或清算所得。 纳税人取得的收入为非货币资产或权益的，如取得原材料、设备、专有技术使用权等， 该收入额应参照当时市场价格计算或估定。 企业住房制度改革有关收入的确定： 取消住房基金和住房周转金制度前企业出售住房所得或损失的处理 在住房基金和住房周转金单独核算，未计入应纳税所得额的出售住房发生的损失也不 能作为扣除费用。取消住房基金和住房周转金制度后，企业现有住房周转金余额如为负数， 经批准，可依次冲减公益金、盈余公积金、资本公积金及以后年度未分配利润；如果负数 较大，在较长时期无法抵补，经报国家税务总局批准，可在一定期间内，在缴纳企业所得 税前扣除。如为正数，也不再计入应纳税收入，直接计入税后未分配利润，用于职工集体 福利。 取消住房基金和住房周转金制度后企业出售住房所得或损失的处理。 此时取得的出售收入减除按规定提取的住宅共同部位、共同设施维修基金以及住房帐 面净值和有关清理后的差额计入应纳税所得额。对于拥有部分产权的职工出售，出租住房 取得收入，在补缴土地出让金和按规定缴纳有关税费后，按企业与职工拥有产权比例分配 再出售后，收到相当于土地出让金的所得，应计入应纳税所得。 纳税人在产权转让过程中，发生的产权转让净收益和净损失，计入应纳税所得额。如 果全额上缴财政的，不计入应纳税所得额。 企业进行股份制改造发生的资产评估增值，应相应调整帐户，所发生的固定资产评估 增值可以计提折旧，但在计算应纳税所得额时不得扣除。 金融企业应收利息收入的确定： 金融企业发放贷款后,其贷款利息自结息日起,逾期未满 180 天(含) 的应收未收利息,应 按规定计入当期应纳税所得额;贷款利息逾期超过 180 天的应收未收利息,无论该贷款本金是 否逾期,发生的应收未收利息不再计入应纳税所得额,待实际收回时再计入应纳税所得额； 对已经计入应纳税所得额或已按规定交纳企业所得税的应收未收利息,在其贷款本金 或应收利息逾期超过 180 天（不含）以后，准予冲减当期的应纳税所得额； 对 2000 年 12 月 31 日以前已按规定交纳企业所得税的应收未收利息,金融企业应分 项逐笔及时按规定进行清理。对清理出来的符合税前扣除条件的应收未收利息,凡提取坏帐 准备金的金融企业，首先用提取的坏帐准备金冲抵,冲抵后坏帐准备金如有余额,则应计入 应纳税所得额；不足冲抵的应收未收利息和未提取坏帐准备金的金融企业,原则上 5 年内在 所得税前均匀扣除,由于情况特殊，需要延长扣除期限的,必须报国家税务总局批准。 金融企业按规定，应向借款人收取的应收未收利息的复利收入，暂不计入应纳税所 得额,待实际收回时再计入当期应纳税所得额。 贷款本金逾期超过 180 天(不含),其应收未收利息不计入当期应纳税所得额,待实际 收回时再计入应纳税所得额。 自 2001 年 1 月 1 日起，金融企业对贷款应收利息不再提取坏帐准备金，但对符合税 收规定的坏帐损失，可据实在税前扣除。 准予扣除项目 第一、准予扣除项目应遵循的原则 纳税人在经营生产活动中，所发生的费用支出必须严格区分经营性支出和资本兴支出。 经营性支出在税法规定的比例、标准、范围内准予在当期扣除。资本性支出不得在发生当 期直接扣除，必须按税法规定分期折旧、摊销或计入有关投资成本。纳税人申报扣除项目 要真实、合法。税前扣除确认一般应遵循以下原则：权责发生制原则、配比原则、相适应 原则、确定性原则、合理性原则。 第二、准予扣除项目的基本范围： 纳税人取得与收入有关的成本、费用和损失，以及所得税前允许列支的税金。包括纳 税人按规定缴纳的消费税、营业税、城乡维护建设税、关税、资源税、计入管理费的相关 税金，土地增值税和教育费附加。增值税属于价外税不在扣除之列。 （不允许抵扣的增值税 进项税除外） 第三、部分准予扣除项目的标准 借款利息支出的扣除。纳税人在生产、经营期间向各类经央行批准从事金融业务的金 融机构（包括保险公司）的利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构的各类借款利 息，不高于金融机构同类、同期贷款利率以内的利息支出，准予扣除。这里的利息支出不 包括在建、购置固定资产、开发房地产完工之前、对外投资而借入资金，从关联方借款超 过本企业注册资本 50%以上部分以及筹办期间发生的利息支出。 工资的扣除。是指在计税工资标准以内部分据实扣除，超标准的不予扣除。具体为： A 工效挂钩企业。工资总额增长幅度低于经济效益增长幅度，职工平均工资增长幅度低 于劳动生产率增长幅度以内的准予扣除； B 饮食服务业。按照规定提取的提成工资准予扣除； C 未实行上述办法的企业。计税工资标准为月扣除最高限额 800 元/ 人，个别经济发达 地区高于限额的需报财政部审定，但不得高于计税工资标准的 20% 。 12月 计 税 工 资 标 准当 地 政 府 确 定 的 人 均雇 佣 员 工 平 均 人 数该 企 业 年 任 职 及工 资 扣 除 标 准企 业 年 计 税 软件开发企业实际发放的工资总额，准予全额扣除，但必须具备软件开发企业所规定 的条件、出具相关证明文件。 “三项经费的扣除：工会经费、职工福利、职工教育经费分别按计税工资总额的 2%、14%、1.5%计算扣除。工会经费凭工会组织开具的工会经费拨款专用收据在税前 扣除。 捐赠的扣除：纳税人通过国内非盈利的社会团体、国家机关，向教育民政等公益事 业和遭受灾害、特困地区的公益救济性捐赠，在年度应纳税所得额 3%（金融保险 企业为 1.5%）以内部分准予扣除。向红十字事业的捐赠（包括中国红十字会）向 福利性、非盈利性的老年服务机构的捐赠、向农村义务教育的捐赠、对公益性青少 年活动场所的捐赠，在缴纳企业所得税前准予全额扣除。 接受捐赠或办理转赠的非盈利的社会团体和国家机关应按照财务隶属关系分别使用 由中央或省级财政部统一印（监）制的捐赠票据，并加盖接受捐赠或转赠单位的财 务专用印章。税务机关据此对捐赠单位进行税前扣除。超过部分，以及纳税人直接 向受赠人的捐赠，不允许扣除。计算方法如下： 计算调整所得额。会计利润 税收调整项目（不包括捐赠额）+捐赠额 计算扣除标准。调整所得额扣除比例 计算应纳税所得额。调整所得额准予扣除捐赠额 准予扣除捐赠额：实际捐赠额扣除额标准的，扣除额为实际捐赠额， 实际捐赠额扣除额标准的，扣除额为标准扣除额 业务招待费的扣除：由纳税人提供确实记录或单据，经核准符合扣除比率规定以内 部分的业务招待费准予扣除。扣除比率规定标准如下： 业务招待费扣除比率表 级距 年销售（营业）净收入（万元） 允许扣除率 速算增加数（万元） 1500 以下（含）部分 1500 以上部分 5 3 业务招待费扣除标准当期销售（营业）净收入当期扣除比例当期速算增加数 净收入：主营业务收入其他业务收入销售折扣和销货退回 各类保险基金和统筹基金：纳税人按国家规定上缴的包括职工养老基金、 待业保险 基金、经税务机关审核后，在规定的比例内扣除；参加财产保险和运输保险缴纳的保险费 准予扣除；无赔款优待（即无赔款奖励）应计入当年应纳税所得额；为特殊工种职工支付 的法定人身安全保险费，准予据实扣除；按规定缴纳的残疾人就业保障金可在税前扣除。 租入固定资产租赁费：经营性租赁方式租入的，可据实扣除；融资租赁的租赁费不 得直接扣除，可在分期计提折旧中扣除。支付的手续费，以及安装使用后支付的利 息等可在支付时直接扣除。 符合下例条件之一的租赁为融资租赁： 租赁期满时，租赁资产的所有权转让给承租方； 租赁期为资产使用年限的 75%或以上； 租赁期内租赁最低付款额大于或基本等于租赁开始日资产的公允价值.年应收帐款 余额的 5,金融信贷 3。 坏账损失与坏帐准备：纳税人按规定提取的坏账准备金和商品削价准备金准予扣除。 当期发生的坏帐损失和商品销价损失,应冲减坏账准备。不建立坏账准备金的纳税人发生的 坏账损失，经报主管税务机关核定后，按当期实际发生数额扣除。纳税人已作为支出、亏 损或坏账处理的应收款项，在以后年度全部或部分收回时，应计入收回年度的应纳税所得 额。计提比例不得超过年末应收帐款余额的 5，应收帐款包括应收票据和代垫的运杂费. 资产损失：纳税人当期发生的固定资产和流动资产盈亏，毁损净损失，(不包括售出 款项)能提供清查盘存资料，经主管税务机关审核后，准予扣除。转让各类固定资产发生的 费用亦允许扣除。 汇兑损失：纳税人在生产经营期有外汇结算往来，由于汇率变动而与计帐本位币发生 的汇兑损益，计入当期所得或当期扣除。 上缴管理费：纳税人按规定支付给总机构的与本企业生产经营有关的管理费，能提供 规定的证明文件的，经主管税务机关审核后准予扣除(年销售净额 2%)。增幅不得超过销售 收入总额或利润总额的增长幅度.两者比较取低者. “三新”开发费用：纳税人研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用， 经主管税务机关审核后准予扣除。盈利国有、集体工业企业或国有、集体控股企业，从事 工业生产的股份制企业超过上年度三新开发费用 10%（含） ，准予再扣除 50%，10 万以下的 固定资产准予一次性扣除。 住房公积金：企业按规定向职工发放的住房补贴和住房困难补助，在企业住房周转 金中开支；企业缴纳的住房公积金，在住房周转金中列支不足部分，经主管税务机关审核 后可在税前列支。 会员费：企业加入工商联合会缴纳的会员费，准予扣除。 企业收取和缴纳的各种价内外基金（资金、附加收费）属国务院和财政部批准收取 的，并按规定纳入同级财政预算内或预算外资金财政立户，实行收支两条线管理的，可予 税前列支。 企业根据国家有关规定因违反和解除劳动合同而支付给职工的经济补偿金准予扣除。 广告费：纳税人（除特殊行业另有规定外）在年销售（营业）收入净额 2%以内部分 （不包括销售白酒） ，准予在当年度应纳税所得额中据实扣除，纳税人发生非购销活动 的应收债权以及关联方之间的任何往来帐款，不得计提坏账准备金。关联企业之间（不 包括破产企业）往来帐款不得确认为坏帐。制药、食品（包括保健品、饮料） 、日化、 家电、通信、软件开发、集成电路、房地产开发、体育文化和家具建材商城等特殊行业 的企业，广告费在销售（营业）收入净额 8%以内部分据实扣除。超出部分留待以后年 度无限期继续扣除。 业务宣传费是除广告费之外的其他业务宣传费用，在销售（营业）收入净额 5以 内部分，准予在当年度应纳税所得额中据实扣除，超出部分不得扣除。凡不符合广 告费条件的一律视同业务宣传费处理。 在确定纳税人的扣除项目时应注意以下两个问题： 企业在纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用，应提未提折旧等 不得转移以后年度补扣 纳税人的财务会计处理与税法规定不一致的，应依照税法规定予以调整，按税法 规定允许扣除的金额予以扣除。 国债利息收入：纳税人购买国债的利息收入，不计入应纳税所得额，但国家重点建 设债券和金融债券应按规定纳税。 资助科技开发费：社会力量、企事业、社会团体个人和集体工商户（不包括外商投 资企业和外国企业）资助非关联的科研机构和高等学校研究开发新产品、新技术、 新工艺所发生的研究开发费用，经主管税务机关审核，资助支出可全额在当年度应 纳税所得额中扣除。 技术改造国产设备投资：对在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的 企业，其项目所需国产设备投资的 40%可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年 新增的企业所得税中抵免，允许抵免的国产设备是指国内企业生产制造的生产经营 （测试、检验）性设备，不包括从国外直接进口的设备，以及“三来一补”方式生 产的设备。实行投资抵免的国产设备，企业仍可按设备原价计提折旧计入成本。企 业每一年度投资抵免的企业所得税税额，不得超过该企业当年此设备购置前一年新 增的企业所得税税额。如果当年新增的企业所得税额不足抵免时，未予抵免的投资 额，可用以后年度企业此设备购置前一年新增的企业所得税额延续抵免，但抵免的 期限最长不得超过 5 年。企业将已享受投资抵免的国产设备，在购置之日起 5 年内， 出租、转让的，应在出租、转让时补缴设备已抵免的企业所得税税款。 差旅费、会议费、董事会费在管理费中列支，但在扣除时应能够提供真实、合法的 有效证明，否则不得在税前扣除。支付佣金要有买卖合法凭证，支付对象必须是独 立的、有权从事中介服务的单位或个人，不包括本企业雇员，支付佣金不得超过服 务金额的 5%。 对从事软件开发，集成电路制造及其他业务的高新技术企业，互联网站，从事高新 技术创业投资的风险投资企业登记成立之日起 5 个纳税年度内，经主管税务机关审 核广告支出可据实扣除。超过 5 年以上的，按上述 8%的比例规定扣除。 金融企业呆帐准备提取及呆帐核销（帐金2001127 号） 1、税前扣除呆帐准备提取的资产范围为“提取呆帐准备资产余额” ，具体分为以下四类： 贷款类资产。包括抵押、质押、担保等贷款，以及由金融企业转贷并承担对外还款 责任的国外贷款，但不包括委托贷款和代理贷款。 （金融企业发放贷款应当在期末按金 融企业会计制度第十四条规定计提贷款损失准备） 垫款类资产。包括银行卡透支、贴现、银行承兑汇票垫款，信用证垫款，担保垫款 和进出口押汇。 投资类资产。包括股权投资和债权投资，但不含采用成本与市价孰抵法确定期末价 值的证券投资和购买的国债本息部分的投资。 短期应收类资产。包括应收利息（不含贷款应收利息） 、应收股利、应收保费、应收 分保帐款、应收租赁款等债权和股权以及拆出资金。 2、金融企业“按提取呆帐准备资产期末余额 1%计提的部分，可在企业所得税前扣除” 。 3、核销的呆帐损失“首先应冲减已在税前扣除的呆帐准备，不足冲减部分据实在企业 所得税前扣除” 。 金融企业可在税前扣除的呆帐准备包括两个部分；风险资产增量的 1%和补足核销呆帐 损失计提的呆帐准备。 4、 金融企业“收回已核销的呆帐损失时，应相应调增其应纳税所得额” 。 按照财政部规定，收回已核销的呆帐损失应计入其他营业收入，即计入了利润总额， 因此，收回已核销的呆帐损失从会计处理上已计入了应纳税所得额。 例：B 银行 2001 年各项准备的期初余额为：贷款呆帐准备 62000 万元，坏帐准备 3 万元， 投资风险准备 430 万元，B 银行 2001 年和 2002 年分别核销呆帐准备 20000 万元。假定 B 银行呆帐准备提取的综合比例，2001 年为 1.5%，2002 年为 1.4%，试计算 B 银行 2001 年 和 2002 年应提取的呆帐准备，及可在税前扣除的呆帐准备提取金额。 根据资产负债表确定 2002 年风险资产范围及金额。 单位：万元 资产 期初数 期末数 存放同业款项 18000 12000 拆放同业 短期贷款 汇票垫款 进出口押汇 应收利息 其中：贷款应收利息 应计提准备的应收利息 应收账款 其他应收款 短期投资 中长期贷款 逾期贷款 长期投资（面值） 其中：国债投资 应计提准备的长期投资 46000 108000 100 100 1000 900 100 1000 142000 500 7398000 44000 1372000 900000 472000 45000 87000 130 120 1200 1050 150 2000 2000 650 7587000 42000 1380000 950000 430000 风险资产总计 8211800 8196050 实际提取的呆帐准备 按照风险资产和计提比例计算出呆帐准备的期末余额 呆帐准备期末余额=风险资产总额计提比例 计算应提取金额 应提取的呆帐准备=呆帐准备的期末余额呆帐准备的期初余额+补足核销呆帐损失计 提的呆帐准备（即呆帐核销金额） 计算步骤： 2000 年呆帐准备余额为各项准备之和； 62000+3+430=62433 2001 年呆帐准备余额为：82118001.5%=123177 2001 年应提取呆帐准备金=123177-62433+20000 =80744 2002 年呆帐准备余额为：81960501.4%=114745 2002 年应提取呆帐准备金=114745-123177+20000 =11568 列表如下： 2000 年 2001 年 2002 年 呆帐准备余额 62433 123177 114745 呆帐核销金额 20000 20000 呆帐准备提取金额 80744 11568 税前可扣除的呆帐准备金额 根据规定税前可扣除的呆帐准备为风险资产期末余额 1%的部分。 2001 年，税前可扣除提取呆帐准备金额为： 82118001%62433+2000=39685 2002 年税前可扣除提取呆帐准备金额为： 81960501%82118+2000=19843 列表如下： 2000 年 2001 年 2002 年 可税前扣除呆帐准备余额 62433 82118 81961 呆帐核销金额 20000 20000 可税前扣除提取金额 39685 19843 注：可税前扣除提取金额： 82118001%=82118 81960501%=81961 计提贷款损失准备的资产是指金融企业承担风险和损失的贷款（含抵押、质押、保证、 无担保贷款） 、银行卡透支、贴现、信用垫款（如银行承兑汇票垫款、担保垫款、信用证垫 款等）进出口押汇等，由金融企业转贷并承担对外还款责任的国外贷款。 金融企业对不承担风险的委托贷款等，不计提贷款损失准备。 不得扣除项目： 在计算应纳税所得额时，下列项目不得扣除： 资本性支出。即纳税人购建固定资产、对外投资的支出，不得一次性扣除。但可以分 期采取折旧方法扣除； 无形资产受让、开发支出。纳税人购置或自行开发无形资产的费用，不得一次性扣除， 但可以分期摊销扣除，无形资产开发支出未形成资产的部分准予一次性扣除； 违法经营的罚没损失； 各项税收的滞纳金、罚金和罚款（不包括逾期归还银行贷款的罚息） ； 自然灾害或意外事故损失有赔偿的部分；企业出售给职工个人的住房不得扣除折旧及 维修管理费等； 超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠，以及非公益救济性捐赠； 各种赞助支出，即各种非广告性质的赞助支出。 不得列支向其关联企业支付的管理费；为其他纳税人提供与本身应纳税收入无关的贷 款担保等。 除上述各项支出外，与本企业取得收入无关的其他各项支出。 销售货物给购货方的回扣、纳税人的存货跌价准备金、短期投资跌价准备、长期投资 减价准备金、风险准备基金、投资风险准备基金。 各项资产的税务处理 所谓资产的税务处理是指包括固定资产、无形资产、递延资产、流动资产、以及由于 投资而形成的各项资产，在税收法规中依据企业财务通则和会计准则的处理原则 和国家的宏观政策、对资产折旧摊销所作的具体规定。 固定资产的税务处理：包括固定资产的确认、计价、计提折旧的范围、 （应提取折旧 与不得提取折旧的规定）计提折旧的依据和方法（包括残值比例的确定（5%以内） 、使用月 份与停止使用月份计提折旧的规定，折旧年限的规定） 。 无形资产的税务处理：包括无形资产的计价、摊销方法（直线法）与摊销期限。没有 全国确定的，摊销期一般不得少于 10 年； 递延资产的税务处理：包括开办费、租入固定资产的改良支出等，不能全部计入当年 损益，而在以后年度内分期摊销的各项费用。开办费在不短于 5 年的期限内分期扣除。 流动资产的税务处理：纳税人各项存货的发生和领用，应当以实际成本为原则，可在 先进先出法、后进先出法、加权平均法、移动平均法等方法中任选一种，计算方法一经选 用，不得随意改变。 弥补亏损的规定。纳税人某一纳税年度发生亏损当年应纳税所得额为负数，可用以后 年度的应纳税所得额弥补，一年弥补不足的，可以逐年连续弥补，但某一年度发生的亏损 延续弥补期最长不得超过五年。 弥补亏损特殊情况的规定： 联营企业的亏损,由联营企业就地依法进行弥补； 投资方从联营企业分回的税后利润，按规定应补交所得税的企业,如果投资方企业发 生亏损,其分回的利润可先用于弥补亏损,弥补后仍有余额的,再按规定补交企业所得税； 企业境外业务之间的盈亏可以互相弥补，但企业境内外之间的盈亏不得相互弥补。 固定资产修理支出可在发生当期直接扣除。纳税人的固定资产改良支出，如有关固定 资产尚未提足折旧，可增加固定资产价值；如有关固定资产已提足折旧，可作为递延费用， 在不短于 5 年的期间内平均摊销。 符合下列条件之一的固定资产修理，应视为固定资产改良支出： 发生的修理支出达到固定资产原值 20%以上； 经过修理后有关资产的经济使用寿命延长 2 年以上； 经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。 （5） 股权投资的税务处理 股权投资所得的税务处理 企业股权投资所得，是指企业通过股权投资，从被投资企业所得税后累计未分配利润 和累计盈余公积金中分配取得股息、红利性质的投资收益。凡投资方企业使用的所得税税 率高于被投资企业使用的所得税税率的，除国家税法规定的定期减免税优惠以外，其取得 的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业所 得税。 被投资企业分配给投资方企业的全部货币性资产和非货币性资产（包括被投资企业为 投资方企业支付的与本身经营无关的任何费用） ，应全部视为被投资企业对投资方企业的分 配支付额。 被投资企业向投资方分配非货币性资产，在所得税处理上应视为以公允价值销售有关 非货币性资产和分配利润两项经济业务，并按规定计算财产转让所得或损失。 除另有规定外，不论企业账务中对投资采取何种方法核算，被投资企业会计账务上实 际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资方企业应确认投资 所得的实现。 企业从被投资方分得取得的非货币性资产，除股票外，均应按有关资产的公允价值确 定投资所得。企业取得的股票，按股票票面价值确定投资所得。 股权投资转让所得方损失的税务处理 股权投资转让所得或损失，是指企业收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权 投资成本后的余额。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得 税。 被投资企业对投资方的分配支付额，如果超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈 余公积金而低于投资方的投资成本的，视为投资回收，应冲减投资成本，余额为投资损失； 超过投资成本的部分，依法缴纳企业所得税。 被投资企业发生的经营损失，由被投资企业按规定结转弥补，投资方企业不得调整减 低其投资成本，也不得确认投资损失。 企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但 每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得， 超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。 （6）以部分非货币性资产投资的税务处理 企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营 活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允 价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产 转让所得或损失。 上述资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税确有困难 的，报至税务机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后个纳税年度内 平均摊转到各年度的应纳税所得中。 被投资企业接受的上述非货币性资产，可按经评估确认后的价值确定有关资产的成 本。 （7）整体资产转让的税务处理 企业整体资产转让，是指一家企业不需要解散而将其经济活动的全部（包括所有资 产和负债）或其独立核算的分支机构转让给另一家企业，以换取代表接受企业资本的股 权（包括股份和股票等）包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的 分支机构向股份公司配置股票。企业整体资产转让，原则上应在交易发生时，将其分解 为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确 认资产转让所得或损失。 如果企业整体资产转让交易，在接受企业支付的交换额中，除接受企业股权以外的 现金、有价证券、其他资产（非股权支付额）不高于所支付的股权的票面价值（或股本的 帐面价值）的，经税务机关审核确认，转让企业可暂不计算确认资产转让所得或损 失。转让企业和接受企业不在同一省（市）的，须报国家税务总局审核确认。 转让企业取得接受企业的股权的成本，应以其原持有的资产的账面净值为基础确定， 不得以经评估确认的价值为基础确定。 接受企业接受转让企业的资产的成本，须以其在转让企业的原账面净值为基础结转确 定，不得按经评估确认的价值调整。 （8）企业整体资产置换的税务处理 企业整体资产置换，是指一家企业以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构与另 一家企业的经营活动的全部或其独立核算的分支机构进行整体交换，资产置换双方企业都 不解散。企业整体资产置换原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产 和按公允价值购买另一方全部资产的经济业务进行所得税处理。 如果整体资产置换交易中，作为资产置换交易补价（双方全部资产公允价值的差额） 的货币性资产占投入总资产公允价值不高于的经税务机关审核确认，资产置换双 方均不确认资产转让的所得或损失。不在同一省（市）的企业之间进行的整体资产置换， 须报国家税务总局审核确认。 根据规定企业整体资产置换交易，交易双方换入资产的成本应以换出资产原账面净值为 基础确定。具体方法是按换入各项资产的公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例， 对换出资产的原帐面净值总额进行分配，据以确定各项换入资本的成本。企业整体资产置 换交易中支付补价的一方，应以换出资产账净值与支付的补加之和为基础，确定换入资产 的成本。企业整体资产置换交易中收到补价的一方，应以换出资产的账面净值扣除补价， 作为换入资产成本确定的基础。 （9）企业合并业务的税务处理 企业合并包括被合并企业（指一家或多家不需要经过法律清算程序而解散的企业）将 其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（合并企业） ，为其股东换取合并企业的股 权或其他财产，实现两个或两个以上企业的依法合并具体处理方法如下： 企业合并，被和并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得， 依法缴纳企业所得税。被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。合并企业 接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。被合并企业的股 东取得合并企业的股权视为清算分配。 和并企业和被合并企业为实现合并而向股东回购本公司股份，回购价格与发行价格之 间的差额，应作为股票转让所得或损失。 合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有 价证券和其他资产（非股权支付额） ，不高于所支付的股权票面价值（股东的账面价值） 的，经税务机关审核确认，当事各方可选择下列规定进行所得税处理： 被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。被合并企业合并 以前的全部企业所得税纳税事项由合并企业承担，以前年度亏损，如果未超过法定弥补期 限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补。计算 公式为： （ ）亏 损 的 所 得 额弥 补 被 合 并 企 业某 一 纳 税 年 度 可 损 前 的 所 得 额税 年 度 未 弥 补 亏合 并 企 业 某 一 纳 资 产 公 允 价被 合 并 企 业 净 全 部 资 产 公 允 价 值合 并 后 合 并 企 业 被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权（旧股）交换合并企业的股权（新 股） ，不视为出售旧股、购买新股处理。被合并企业的股东换得新股的成本，须以其所持旧 股的成本为基础确定。 但未交换新股的被合并企业的股东取得全部非股权支付额，应视为其持有的旧股的转 让收入，按规定计算确认财产转让所得或损失，依法缴纳所得税。 关联企业之间通过交换普通股实现企业合并的必须符合独立企业之间的公平交易原则， 否则，对企业应纳税所得造成影响的，税务机关有权进行调整。 如被合并企业的资产与负债基本相同，即净资产几乎为零，合并企业以承担被合并企业 全部债务的方式实现吸收合并，不视为被合并企业按公允价值转让，处置全部资产，不计 算资产的转让所得。合并企业接受被合并企业全部资产的成本，须以被合并企业原账面净 值为基础确定。被合并企业的股东视为无偿放弃所持有的旧股。 (10)企业分立业务的税务处理 企业分立，