2009注会税法讲义_第2章_增值税法

2009 注会税法讲义_第 2 章_增值税法.txt27 信念的力量在于即使身处逆境，亦能帮助你鼓 起前进的船帆；信念的魅力在于即使遇到险运，亦能召唤你鼓起生活的勇气；信念的伟大在 于即使遭遇不幸，亦能促使你保持崇高的心灵。 第 二 章 增值税法 ? 本章考情分析 本章是税法考试的重点税种之一,是税法教材重点难点最多的一章，是注册会计师 执业中必须学习与掌握的一个税种。在以往的税法考试中，本章各种题型均会出现，特别是 计算题、综合题，既可能单独出题（只计算增值税） ，也可与其他税种结合出题（增值税与 消费税、营业税、关税、资源税、企业所得税等） ，分数一般在 15 分左右。 本章在 2009 年考试大纲能力等级 1-3 级均涉及，考试中单选题、多选题、计算题、 综合题都会出现，预计 2009 年本章涉及的考试分数也应在 10 分左右。 本章内容:11 节 第一节 增值税基本原理 第二节 征税范围及纳税义务人 第三节 一般纳税人和小规模纳税人的认定及管理 第四节 税率与征收率 第五节 一般纳税人应纳税额的计算 第六节 小规模纳税人应纳税额的计算 第七节 特殊经营行为和产品的税务处理 第八节 进口货物征税 第九节 出口货物退（免）税 第十节 征收管理 第十一节增值税专用发票的使用及管理 新增值税暂行条例主要的修订： （一）允许抵扣固定资产进项税额。但与企业技术更新无关且容易混为个人消费的自用 消费品（如小汽车、游艇等）所含的进项税额，不得予以抵扣。 （二）调整小规模纳税人判断的标准，降低小规模纳税人的征收率。小规模纳税人不再 设置工业和商业两档征收率，将征收率统一降至 3%。 （三）取消了废旧物资经营单位销售废旧物资免税的规定，同时取消了购入免税废旧物 资计算抵扣的规定。 （四）纳税申报期限从 10 日延长至 15 日。 第一节 增值税基本原理 一、增值税含义 增值税是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种 流转税，增值额相当于商品价值 CVM 中的 VM 部分。 对增值税概念的理解，关键是要理解增值额的含义。 举个例子： 二、增值税的特点 1.保持税收中性 2.普遍征收 3.税收负担由商品最终消费者承担 4.实行税款抵扣制度 5.实行比例税率 6.实行价外税制度 补充内容我国增值税特点： 1.2008-12-31 前主要是生产型增值税；2009-1-1 起全面实行消费型增值税； 2.以票扣税为主； 3.划分两类纳税人； 4.对劳务划分应税与非应税。 三、增值税的类型 增值税的类型有三种,区分的标志扣除项目中对外购固定资产的处理方式不同。 增值税的类型 特点 法定增值额 1.生产型增值税 （我国 1994-2008） 不允许扣除购入固定资产价值中所含的增值税款，也不考虑生产经营过程中固定资产磨损的 那部分转移价值（即折旧） 。 相当于国民生产总值 （工资+租金+利息+利润+折旧） 2.收入型增值税 购入固定资产价值中所含的增值税款，可以按照磨损程度相应地给予扣除。 相当于国民收人 3.消费型增值税 （我国 2009/1/1 起） 允许将购置物质资料的价值和用于生产、经营的固定资产价值中所含的增值税款，在购置当 期全部一次扣除 课税对象不包括生产资料部分，仅限于当期生产销售的所有消费品 四、增值税的计税方法间接减法计税 应纳税额应税销售额增值税率非增值项目已纳税额 销项税额进项税额 五、增值税的作用 第二节 征税范围及纳税义务人 一、征税范围 （一）一般规定 1.销售或进口的货物（有形动产） 2.提供的加工、修理修配劳务（应税劳务与非应税劳务划分） （二）特殊规定 1.特殊项目： 2.特殊行为: （1）视同销售货物行为； （2）混合销售行为； （3）兼营非增值税应税劳务行为 （三）增值税征税范围的其它特殊规定 1.增值税暂行条例规定的免税项目：7 项 2.财政部、国家税务总局规定的其他征免税项目：14 项 3.增值税起征点的规定 4.放弃免税规定：放弃免税后，36 个月内不得再申请免税 （一）一般规定 1.销售或进口的货物（有形动产） 2.提供的加工、修理修配劳务（应税劳务与非应税劳务划分）： 加工是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造 货物并收取加工费的业务；修理修配是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复 原状和功能的业务。 【例题多选题】根据我国现行增值税的规定，纳税人提供下列劳务应当缴纳增值税的 有（ ） 。 A.汽车的租赁 B.汽车的修理 C.房屋的修理 D.受托加工白酒 答疑编号 911020101 【答案】BD 【例题多选题】下列业务中，应当征收增值税的是（ ） 。 A.电信器材的生产销售 B.房地产公司销售开发商品房业务 C.某报社自己发行报刊 D.农业生产者销售自产农产品 答疑编号 911020102 【答案】AC （二）特殊规定 1.特殊项目： （1）货物期货，应当征收增值税，在期货的实物交割环节纳税； （2）银行销售金银的业务，应当征收增值税； （3）典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品的业务，均应征收增 值税； （4）集邮商品的生产，以及邮政部门以外的其他单位和个人销售的，均征收增值税。 2.特殊行为视同销售货物行为（掌握） 【要求】考试中各种题型都会出现，必须熟练掌握 （1）将货物交付他人代销代销中的委托方： 增值税纳税义务发生时间：收到代销清单或代销款二者之中的较早者。若均未收到， 则于发货后的 180 天缴纳增值税。 （2）销售代销货物代销中的受托方： 售出时发生增值税纳税义务 按实际售价计算销项税 取得委托方增值税专用发票，可以抵扣进项税额 受托方收取的代销手续费，应按“服务业”税目 5%的税率征收营业税 【例题计算题】某商业企业（一般纳税人）为甲公司代销货物，按零售价以 5%收取 手续费 5000 元，尚未收到甲公司开来的增值税专用发票，该商业企业代销业务应纳增值税 为： 答疑编号 911020201 零售价50005%100000（元） 增值税销项税额100000（117%）17%14529.91（元） 应纳营业税50005%250（元） （3）总分机构（不在同一县市）之间移送货物用于销售的，移送当天发生增值税纳税 义务。 （4）将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目。 （5）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费。 （6）将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者。 （7）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者。 （8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送其他单位或者个人。 处理上述（4）（8）项视同销售行为，应注意比较它们之间的异同，并与不得抵扣进 项税进行区分： 共同点: 1.视同销售货物情况下，应计算销项税额，计税销售额为:同类售价或组成计税价格 2.视同销售发生时，所涉及的购进货物的进项税额，符合规定可以抵扣。 3.视同销售不仅缴纳增值税，还会涉及缴纳企业所得税的情况。 购买的货物用途不同，处理也不同 1.购买的货物：用于投资（6） 、分配（7） 、赠送（8） ，即向外部移送视同销售计算 销项税； 2.购买的货物：用于非应税项目（4） 、集体福利和个人消费（5） ，本单位内部使用 不得抵扣进项税；已抵扣的，作进项税转出处理。 【例题 1多选题】下列各项中属于视同销售行为应当计算销项税额的有（ ） 。 A.将自产的货物用于非应税项目 B.将购买的货物投入生产 C.将购买的货物无偿赠送他人 D.将购买的货物用于集体福利 答疑编号 911020202 【答案】AC 【例题 2多选题】下列各项中，应视同销售货物行为征收增值税的是（ ） 。 A.将外购的货物用于对外捐赠 B.动力设备的安装 C.销售代销的货物 D.邮政局出售集邮商品 答疑编号 911020203 【答案】A C 【解析】选项 B、D 均为营业税征税范围，选项 A、C 项属于视同销售行为，应缴纳增值 税。 【例题 3计算题】某市一家电生产企业为增值税一般纳税人，12 月份将自产家电移送 职工活动中心一批，成本价 20 万元，市场销售价格 23 万元（不含税） 。企业核算时按成本 价格直接冲减了库存商品。 答疑编号 911020204 【解析】应确认销项税额2317%3.91（万元） （三）增值税征税范围的其它特殊规定 【提示】这部分内容在注册会计师从事的税务咨询业务中，但考试大纲无能力等级 分类，如果考核也是以客观题出现。 1.增值税暂行条例规定的免税项目 （1）农业生产者销售的自产农产品； （2）避孕药品和用具； （3）古旧图书；古旧图书，是指向社会收购的古书和旧书。 （4）直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备； （5）外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备； （6）由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品； （7）销售的自己使用过的物品。自己使用过的物品，是指其他个人自己使用过的物品。 2.财政部、国家税务总局规定的其他征免税项目，14 项 （1）资源综合利用、再生资源、鼓励节能减排的规定 免征增值税的自产货物（如：再生水；以废旧轮胎为全部生产原料生产的胶粉；翻 新轮胎） 免征增值税的劳务（如：污水处理劳务） 即征即退、先征后退的自产货物 对符合条件的增值税一般纳税人销售再生资源缴纳的增值税 2010 年底前实行先征后 退政策。 （2）纳税人生产销售、批发、零售有机化肥免征增值税（新增） （3）对农民专业合作社的增值税政策（新增） （4）免税店销售免税品的增值税政策（新增） （5）融资租赁业务 （6）转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不征收增值税。 （7） （8） （9）略 （10）纳税人销售软件产品并随同销售一并收取的软件安装费、维护费、培训费等收入， 应按照增值税混合销售的有关规定征收增值税，并可享受软件产品增值税即征即退政策。 对软件产品交付使用后，按期或按次收取的维护、技术服务费、培训费等不征收增值税。 纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于 双方共同拥有的不征收增值税。 （11）印刷企业接受出版单位委托，自行购买纸张，印刷有统一刊号（CN）以及采用国 际标准书号编序的图书、报纸和杂志，按货物销售征收增值税。 印刷厂印图书、报纸、杂志和书报，分为两种情况： 纸张是印刷厂提供，税率为 13%； 纸张由出版单位提供，税率为 17%； 除此之外，印刷厂还可以印资料、信纸等等，无论是哪方提供的原料,税率统一为 17%。 （12） （13） （14）略 3.增值税起征点限于个人。增值税起征点的幅度规定如下 销售货物的，为月销售额 2000-5000 元； 销售应税劳务的，为月销售额 1500-3000 元； 按次纳税的，为每次（日）销售额 150-200 元。 【解析】上述销售额，为小规模纳税人的销售额，即不含增值税的销售额。 4.减免税 5.纳税人放弃免税权 【有变化】放弃免税后，36 个月内不得再申请免税。 【例题 1多选题】下列关于软件产品的税务处理中，正确的有（ ） 。 A.纳税人转让计算机软件著作权取得的收入应征收增值税 B.纳税人随同软件产品销售一并收取的维护费应征收增值税 C.软件产品交付使用后，纳税人按期收取的维护费收入应征收营业税 D.纳税人受托开发软件产品且著作权属于受托方的，其收入应征收增值税 答疑编号 911020301 【答案】BCD 【解析】对经过国家版权局注册登记，在销售时一并转让著作权、所有权的计算机软件 征收营业税。纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托 方或属于双方共同拥有的不征收增值税。 【例题 2单选题】下列各项中，符合增值税纳税人放弃免税权有关规定的是（ ） 。 A.纳税人可以根据不同的销售对象选择部分货物放弃免税权 B.纳税人应以书面形式提出放弃免税申请，报主管税务机关审批 C.纳税人自税务机关受理其放弃免税声明的当月起 12 个月内不得申请免税 D.符合条件但尚未认定为增值税一般纳税人的纳税人放弃免税权，应当认定为一般纳税 人 答疑编号 911020302 【答案】D 二、纳税人与扣缴义务人 第三节 一般纳税人和小规模纳税人的认定及管理 增值税纳税人：为销售或进口货物、提供加工修理修配劳务的单位和个人。 一、一般纳税人和小规模纳税人的认定标准 小规模纳税人 一般纳税人 1.从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主， 并兼营货物批发或者零售的纳税人 年应税销售额在 50 万元以下 年应税销售额在 50 万元以上 2.批发或零售货物的纳税人 年应税销售额在 80 万元以下 年应税销售额在 80 万元以上 3.年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人 按小规模纳税人纳税 4.非企业性单位、不经常发生应税行为的企业 可选择按小规模纳税人纳税 下列纳税人不属于一般纳税人： 1.年应税销售额未超过小规模纳税人标准的企业； 2.个人（除个体经营者以外的其他个人） ； 3.非企业性单位； 4.不经常发生增值税应税行为的企业。 【例题单选题】按照现行规定，下列各项中必须被认定为小规模纳税人的是（ ） 。 A.年不含税销售额在 60 万元以上的从事货物生产的纳税人 B.年不含税销售额 90 万元以上的从事货物批发的纳税人 C.年不含税销售额为 80 万元以下，会计核算制度健全的从事货物零售的纳税人 D.年不含税销售额为 50 万元以下的成品油加油站 答疑编号 911020303 【答案】C 二、新办商贸企业增值税一般纳税人的认定及管理 三个层次： 1.对新办小型商贸企业改变以前按照预计年销售额认定增值税一般纳税人的办法。新办 小型商贸企业必须自税务登记之日起，一年内实际销售额达到 180 万元（现为 80 万元） ，方 可申请一般纳税人资格认定。一般纳税人的纳税辅导期一般应不少于 6 个月。 2.对设有固定经营场所和拥有货物实物的新办商贸零售企业以及注册资金在 500 万元以 上、人员在 50 人以上的新办大中型商贸企业在进行税务登记时，即提出一般纳税人资格认 定申请的，可认定为一般纳税人，直接进行辅导期。 3.对经营规模较大、拥有固定的经营场所、固定的货物购销渠道、完善的管理和核算体 系的大中型商贸企业，可不实行辅导期一般纳税人管理，而直接按照正常的一般纳税人管理。 对小型商贸企业，主管税务机关应根据约谈和实地核查的情况对其限量限额发售专用发 票，其增值税防伪税控开票系统最高开票限额不得超过 1 万元。 第四节 税率与征收率的确定 按纳税人划分 税率或征收率 适用范围 一般纳税人 基本税率为 17% 销售或进口货物、提供应税劳务 低税率为 13% 销售或进口税法列举的七类货物 零税率 纳税人出口货物 小规模纳税人 征收率 【2009-1-1 前】商业小规模纳税人 4%，其他小规模纳税人 6% 【2009-1-1 变化】小规模纳税人征收率不再划分行业，一律降至 3% 一般纳税人采用简易办法征税: 也适用 4%或 6%的征收率 需要注意的是： （一）一般纳税人：17%基本税率，适用于绝大部分销售或进口的货物；一般纳税人提 供的应税劳务，一律适用 17%。 （二）适用 13%低税率的列举货物是 3： 1.粮食、食用植物油、鲜奶； 2.自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品； 3.图书、报纸、杂志； 4.饲料、化肥、农药、农机、农膜； 5.国务院及其有关部门规定的其他货物。 （1） （初级）农产品。 （2）音像制品。 （3）电子出版物。 （4）二甲醚。 【2009-1-1 变化】部分资源税应税矿产品的增值税税率由 13%恢复为 17%,包括金属矿 采选产品、非金属矿采选产品、煤炭和盐（食用盐除外） 。 【例题多选题】根据现行政策，下列项目适用 13%税率的有（ ） 。 A.印刷厂自行购买纸张印刷图书 B.苗圃销售自种花卉 C.矿产品 D.果品公司批发水果 答疑编号 911020401 【答案】AD （三）征收率其他情况（新增） （1）纳税人销售自己使用过的物品，按下列政策执行 纳税人 销售情形 税务处理 计税公式 一般纳税人 2008 年 12 月 31 日以前购进或者自制的固定资产（未抵扣进项税额） 按简易办法：依 4%征收率减半征收增值税 增值税售价（1+4%）4%2 销售自己使用过的 2009 年 1 月 1 日以后购进或者自制的固定资产 按正常销售货物适用税率征收增值税【提示】该固定资产的进项税额在购进当期已抵扣 增值税售价（1+17%）17% 销售自己使用过的除固定资产以外的物品 小规模纳税人（除其他个人外） 销售自己使用过的固定资产 减按 2%征收率征收增值税 增值税售价（1+2%）2% 销售自己使用过的除固定资产以外的物品 按 3%的征收率征收增值税 增值税售价（1+3%）3% 【例题计算题】某企业（小规模纳税人）2009 年 2 月将已使用三年的小轿车（原值 16 万元）以 18 万元价格售出。请计算其应纳增值税。 答疑编号 911020402 【答案】应纳增值税180000（12%）2%3529.41（元） （2）纳税人销售旧货，按照简易办法依照 4%征收率减半征收增值税。 （3）一般纳税人销售自产的列举货物，可选择按照简易办法依照 6%征收率。 （4）一般纳税人销售列举货物，暂按简易办法依照 4%征收率。 第五节 一般纳税人应纳税额的计算（全面掌握） 一般纳税人计算本月应纳增值税额采用当期购进扣税法： 应纳税额当期销项税额-当期进项税额 一般纳税人应纳增值额税的计算，围绕两个关键环节：一是销项税额如何计算；二是进 项税额如何抵扣。 一、销项税额的计算 销项税额是纳税人销售货物或应税劳务，按照销售额和税率计算并向购买方收取的增值 税额，其计算方法为： 销项税额销售额税率。 公式中税率为 13%或 17%，而销售额的确定是正确计算销项税额的关键。 （一）一般销售方式下的销售额 销售额:是纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用（即价 外收入,如手续费、包装物租金、运输装卸费等） 。 1.销售额价款价外收入 2.销售额中不包括： （1）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税； （2）同时符合以下条件的代垫运费：承运者的运费发票开具给购货方的；纳税人 将该项发票转交给购货方的。 （3）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费： （4）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购 买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。 （二）特殊销售方式下销售额的确定，也是必须全面掌握的内容，主要有： 1.折扣折让方式销售： 三种折扣折让 税务处理 说明 折扣销售（商业折扣） 可以从销售额中扣减 售后优惠或补偿：纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定 时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应 的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行增值税专用发票使用规定的有关 规定开具红字增值税专用发票。 实物折扣：按视同销售中“无偿赠送”处理，实物款额不能从原销售额中减除。 销售折扣（现金折扣） 折扣额不得从销售额中减除 发生在销货之后，属于一种融资行为。 销售折让 折让额可以从销售额中减除。 也发生在销货之后，作为已售产品出现品种、质量问题而给予购买方的补偿，是原销售额的 减少。 【举例】销售价款 300 万元，购货方及时付款，给予 5%的折扣，实收 285 万元。 答疑编号 911020403 【解析】销项税额30017% 2.以旧换新销售：按新货同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货收购价格（金银首饰 除外） 。 【例题】 （2008 年）某首饰商城为增值税一般纳税人，2008 年 5 月发生以下业务： （2）采取“以旧换新”方式向消费者销售金项链 2000 条，新项链每条零售价 0.25 万 元，旧项链每条作价 0.22 万元，每条项链取得差价款 0.03 万元； 答疑编号 911020404 【解析】 应缴纳的增值税20000.03（117%）17%8.7（万元） 应缴纳的消费税20000.03（117%）5%2.56（万元） 3.还本销售：销售额就是货物销售价格，不得扣减还本支出。 4.以物易物销售：双方均作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额， 以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额。 【例题】销售雪茄烟 300 箱给各专卖店，取得不含税销售收入 600 万元；以雪茄烟 40 箱换回小轿车 2 辆、大货车 1 辆； 答疑编号 911020405 【解析】销项税额（60060030040）17%115.60（万元） 5.包装物押金处理： 销售货物收取的包装物押金，如果单独记账核算，时间在 1 年以内，又未过期的，不 并入销售额征税（酒类产品除外：啤酒、黄酒按是否逾期处理，啤酒、黄酒以外的其他酒类 产品收取的押金，无论是否逾期一律并入销售额征税） 因逾期（1 年为限）未收回包装物不再退还的押金，应并入销售额征税。征税时注意 两点：一是逾期包装物押金为含税收入，需换算成不含税价再并入销售额；二是征税税率为 所包装货物适用税率。 【例题 1计算题】某酒厂半年前销售啤酒收取的包装物押金逾期 2 万元、白酒的逾期 包装物押金 3 万元，本月逾期均不再返还。 答疑编号 911020501 【解析】销项税2（117%）17%0.2906（万元） 【例题 2计算题】某酒厂为一般纳税人。本月向一小规模纳税人销售白酒，并开具普 通发票上注明金额 93600 元；同时收取单独核算的包装物押金 2000 元（尚未逾期） ，计算此 业务酒厂应确认的销项税额。 答疑编号 911020502 【解析】销项税（936002000）（1+17%）17%13890.6（元） 【例题 3多选题】对纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，其增值税错误 的计税方法是（ ） 。 A.单独记账核算的，一律不并入销售额征税，对逾期收取的包装物押金，均并入销售额 征税。 B.酒类包装物押金，一律并入销售额计税，其他货物押金，单独记账核算的，不并入销 售额征税。 C.无论会计如何核算，均应并入销售额计算缴纳增值税。 D.对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品收取的包装物押金，均应并入当期销售额征税， 其他货物押金，单独记账且未逾期者，不计算缴纳增值税 答疑编号 911020503 【答案】ABC 6.销售已使用过的固定资产的税务处理: 见 P46 征收率其他情况 【例题计算题】某生产企业为增值税一般纳税人，2009 年 6 月把资产盘点过程中不 需用的部分资产进行处理：销售已经使用 4 年的机器设备，取得收入 9200 元（原值为 9000 元） ；销售 2009 年 1 月购入的设备一台,专用发票上注明价款 100000 元,税款 17000 元,销售 是开具普通发票价款为 90000 元。计算销售应纳增值税。 答疑编号 911020504 【解析】应纳增值税9200（1+4%）4%290000（117%） 17%13253.85（元） 特殊销售总结: 1.折扣折让销售 2.以旧换新销售 3.还本销售 4.以物易物销售 5.包装物押金 6.旧固定资产销售 （三）视同销售货物行为销售额的确定，必须遵从下列顺序： （1）按纳税人最近时期同类货物平均售价； （2）按其他纳税人最近时期同类货物平均售价； （3）按组成计税价格。 组成计税价格成本（1成本利润率） 组价的特殊使用有售价，但也要核定价格或组价 【例题 1计算题】某企业为增值税一般纳税人，5 月生产加工一批新产品 450 件，每 件成本价 380 元（无同类产品市场价格） ，全部售给本企业职工，取得不含税销售额 171000 元。 答疑编号 911020505 【解析】销项税额450380（110%）17%31977（元） （四）含税销售额的换算： （不含税）销售额含税销售额/（113%或 17%） 含税价格（含税收入）判断： 1.通过看发票来判断；（普通发票要换算） 2.分析行业；（零售行业要换算） 3.分析业务；（价外费用、建筑业总承包额中的自产货物要换算） 二、进项税额的抵扣 进项税额是纳税人购进货物或接受应税劳务所支付或负担的增值税额，它与销售方收取 的销项税额相对应。 （一）准予从销项税额中抵扣的进项税额，分两类： 一类是以票抵扣，即取得法定扣税凭证，并符合税法抵扣规定的进项税额；另一类是计 算抵扣，即没有取得法定扣税凭证，但符合税法抵扣政策，准予计算抵扣的进项税额。 （1）以票抵税 从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额； 从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。 （2）计算抵税 外购免税农产品: 进项税额买价13% 外购运输劳务： 进项税额运输费用7% 计算抵税是进项税额确定中的难点，必须准确掌握计算抵扣的范围和条件： 1.购进免税农产品的计算扣税： 项目 内容 税法规定 购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发 票或者销售发票上注明的农产品买价和 13%的扣除率计算的进项税。 计算公式 一般情况：进项税额买价13% 特殊情况： 烟叶收购金额收购价款（110%） ；10%为价外补贴； 应纳烟叶税税额收购金额20% 烟叶进项税额（收购金额烟叶税）13% 【例题计算题】某一般纳税人购进某国营农场自产玉米，收购凭证注明价款为 65830 元。 答疑编号 911020506 【解析】进项税额6583013%8557.90（元） 采购成本65830（113%）57272.10（元） 2.对烟叶税的有关规定 【例题单选题】 （2007 年）某卷烟厂 2006 年 6 月收购烟叶生产卷烟，收购凭证上注 明价款 50 万元，并向烟叶生产者支付了价外补贴。该卷烟厂 6 月份收购烟叶可抵扣的进项 税额为（ ） 。 A.6.5 万元 B.7.15 万元 C.8.58 万元 D.8.86 万元 答疑编号 911020507 【答案】C 【解析】烟叶进项税额（收购金额+烟叶税）13%50（110%）（120%） 13%8.58（万元） 一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品,可按 13%的扣除率计算折扣增值税 进项税额. 3.运输费用的计算扣税。 项目 内容 税法规定 一般纳税人外购货物和销售货物所支付的运输费用，准予按运费结算单据所列运费和 7%的 扣除率计算进项税额抵扣。 计算公式 进项税额运费金额（即运输费用建设基金）7% 【例题计算题】一般纳税人从农业生产者手中购进免税农产品，收购凭证上注明是 50000 元，支付运费，取得了货运发票，注明是 2000 元。 答疑编号 911020508 【解析】进项税5000013%20007%6640（元） 采购成本5000087%200093%45360（元） 注意： （1）购买或销售免税货物（购进免税农产品除外）所发生的运输费用，也不得计算进 项税额抵扣。 【重要变化】一般纳税人外购固定资产支付的运输费，伴随着消费型增值税的实施，也 可以按 7%计算抵扣进项税额 （3）准予计算进项税额抵扣的货物运费金额是指在运输单位开具的货票上注明的运费 和建设基金。 （7）纳税人取得的 2003 年 10 月 31 日以后开具的运输发票，应当自开票之日起 90 天 内向主管国家税务局申报抵扣，超过 90 天的不得予以抵扣。 （9）一般纳税人在生产经营过程中所支付的运输费用，允许计算抵扣进项税额。 （10）一般纳税人取得的国际货物运输代理业发票和国际货物运输发票、不得计算抵扣 进项税额。 （13）自 2007 年 1 月 1 日起，增值税一般纳税人购进或销售货物，取得的作为增值税 扣税凭证的货运发票，必须是通过货运发票税控系统开具的新版货运发票。 总结：运费。 （二） 不得从销项税额中抵扣的进项税额 不得抵扣项目 解析 1.用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳 务 【解析】个人消费包括纳税人的交际应酬消费 【规定】一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的， 按下列公式计算： 不得抵扣的进项税额当月无法划分的全部进项税额当月免税项目销售额、非增值税应税 劳务营业额合计当月全部销售额、营业额合计 2.非正常损失的购进货物及相关的应税劳务 【解析 1】所称非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。 【解析 2】非正常损失货物不得抵扣的进项税额，在增值税中不得扣除（需做进项税额转出 处理） ；在企业所得税中，可以将转出的进项税额计入企业的损失，在所得额中扣除. 3.非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务 4.国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品 【解析 1】纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中 抵扣。 【解析 2】并非所有的外购货物类固定资产均可抵扣进项税额。 5.上述第 1 项至第 4 项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。 运输费用的计算抵扣应伴随货物 【例题 1单选题】下列项目所包含的进项税额，不得从销项税额中抵扣的是（ ） 。 A.生产过程中出现的报废产品 B.用于返修产品修理的易损零配件 C.生产企业用于经营管理的办公用品 D.生产企业外购自用的小汽车 答疑编号 911020509 【答案】D 【例题 2单选题】 （2007 年）下列行为中，涉及的进项税额不得从销项税额中抵扣的 是（ ） 。 A.将外购的货物用于本单位集体福利 B.将外购的货物分配给股东和投资者 C.将外购的货物无偿赠送给其他个人 D.将外购的货物作为投资提供给其他单位 答疑编号 911020510 【答案】A （三）进项税额转出 上述 13 的购进货物改变生产经营用途的，不得抵扣进项税额。如果在购进时已抵扣 了进项税额，需要在改变用途当期作进项税额转出处理。 进项税额转出的方法有三种： 第一：原抵扣进项税额转出 应用举例： 【例题 1计算题】某商业企业月初购进一批饮料，取得专用发票上注明价款 80000 元， 税金 13600 元，货款已支付，另支付运输企业运输费 1000 元（有货票） 。月末将其中的 5% 作为福利发放给职工。 答疑编号 911020601 【解析】当月可以抵扣的进项税（1360010007%）95%12986.5（元） 【例题 2综合题】 （2008 综合题业务）某市卷烟生产企业 8 月末盘点时，发现由于管 理不善库存的外购已税烟丝 15 万元（含运输费用 0.93 万元）霉烂变质。 答疑编号 911020602 【解析】损失烟丝应转出的进项税额（150.93）17%0.93（17%） 7%2.46（万元） 【例题 3计算题】某企业月末盘点时发现，上月从农民手中购进的玉米（库存账面成 本为 117500 元，已申报抵扣进项税额）发生霉烂，使账面成本减少 38140 元（包括运费成 本 520 元） ；由于玉米市场价格下降，使存货发生跌价损失 1100 元；丢失 2007 年购进未使 用的过滤器一台，固定资产账面成本 5600 元（增值税专用发票上注明的增值税额 952 元） 。 答疑编号 911020603 【解析】进项税额转出（38140520）（113%）13%520（17%） 7%5660.52（元） 第二：无法准确确定该项进项税额的，按当期实际成本（即买价运费保险费其他 有关费用 ）计算应扣减的进项税额。 进项税额转出数额当期实际成本税率 第三：利用公式： 不得抵扣的进项税额无法划分的全部进项税额 【例题 4单选题】某制药厂（增值税一般纳税人）3 月份销售抗生素药品取得含税收 入 117 万元，销售免税药品 50 万元，当月购入生产用原材料一批，取得增值税专用发票上 注明税款 6.8 万元，抗生素药品与免税药品无法划分耗料情况，则该制药厂当月应纳增值税 为（ ） 。 A.14.73 万元 B.12.47 万元 C.10.20 万元 D.17.86 万元 答疑编号 911020604 【答案】B 三、应纳税额计算 （一）计算销项税额的时间限定 时间限定 税法规定 销项税额的时间限定增值税纳税义务发生时间，教材 P91 1.采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭 据的当天； 2.采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天； 3.采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或 者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；有变化 4.采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过 12 个月的大 型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天； 有变化 5.委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。 未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满 180 天的当天； 进项税额抵扣的时间 （1）专用发票进项税额抵扣的时间：开具之日起 90 日内到税务机关认证，否则不予抵扣进 项税额；认证通过的当月申报抵扣，否则不予抵扣进项税额。 （2）海关完税凭证进项税额抵扣的时间：开具之日起 90 天后的第一个纳税申报期结束以前 向主管税务机关申报抵扣，逾期不得抵扣进项税额。 （二）计算应纳税额时进项税额不足抵扣的处理 由于增值税实行购进扣税法，有时企业当期购进的货物很多，在计算应纳税额时会出现 当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣的情况。根据税法规定，当期进项税额不足抵扣的 部分可以结转下期继续抵扣。 （三）扣减发生期进项税额的规定 由于增值税实行以当期销项税额抵扣当期进项税额的“购进扣税法” ，当期购进的货物 或应税劳务如果事先并未确定将用于非生产经营项目，其进项税额会在当期销项税额中予以 抵扣。 （四）销货退回或折让的税务处理 销售方冲减销项税额，购货方冲减进项税额。 （五）向供货方取得返还收入的税务处理。 对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计 算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。 应冲减进项税金的计算公式调整为： 当期应冲减进项税金当期取得的返还资金（1所购货物适用增值税税率）所购 货物适用增值税税率 【例题 5计算题】假定某商业企业从厂家购买家用电器每台 2000 元（不含税） ，该商 业企业又以同样价格 2000 元/台卖给消费者；厂家给商业企业返利 200 元。 答疑编号 911020605 【解析】商业企业应冲减的进项税额200（117%）17%29.06（元） 商业企业应纳增值税200017%（200017%200/1.1717%）29.06（元） 【例题 6多选题】某商场（增值税一般纳税人）与其供货企业达成协议，按销售量挂 钩进行平销返利。5 月向供货方购进商品取得税控增值税专用发票，注明价款 120 万元、进 项税额 20.4 万元并通过主管税务机关认证，当月按平价全部销售，月末供货方向该商场支 付返利 4.8 万元。下列该项业务的处理符合有关规定的有（ ） 。 A.商场应按 120 万元计算确定销项税额 B.商场应按 124.8 万元计算销项税额 C.商场当月应抵扣的进项税额为 20.4 万元 D.商场当月应抵扣的进项税额为 19.7 万元 答疑编号 911020606 【答案】AD 【解析】当期应冲减进项税金4.8（117%）17%0.70（万元）,当期可抵扣进 项税额20.40.719.7（万元） （六）一般纳税人注销时进项税额的处理。 一般纳税人注销或取消辅导期一般纳税人资格，转为小规模纳税人时，其存货不 作进项税额转出处理，其留抵税额也不予以退税。 （七）金融机构开展个人实物黄金交易业务增值税的处理。 四、应纳税额计算举例 【例题 1计算题】 某生产企业为增值税一般纳税人，适用增值税税率 17%，2009 年 5 月份的有关生产经营 业务如下： （1）销售甲产品给某大商场，开具增值税专用发票，取得不含税销售额 80 万元；另外， 开具普通发票，取得销售甲产品的送货运输费收入 5.85 万元。 （2）销售乙产品，开具普通发票，取得含税销售额 29.25 万元。 （3）将试制的一批应税新产品用于本基建工程；成本价为 20 万元，成本利润率为 10%，该新产品无同类产品市场销售价格. （4）销售 2009 年 1 月份购进作为固定资产使用过的进口摩托车 5 辆，开具普通发票， 每辆取得含税销售额 1.17 万元；该摩托车原值每辆 0.9 万元。 （5）购进货物取得税专用发票，注明支付的货款 60 万元，进项税额 10.2 万元，另外 支付购货的运输费用 6 万元，取得运输公司开具的普通发票。 （6）向农业生产者购进免税农产品一批，支付收购价 30 万元，支付给运输单位的运费 5 万元，取得相关的合法票据。本月下旬将购进的农产品的 20%用于本企业职工福利。 以上相关票据均符合税法的规定，请按下列顺序计算该企业 5 月份应缴纳的增值税额。 （1）计算销售甲产品的销项税额； （2）计算销售乙产品的销项税额； （3）计算自用新产品的销项税额 （4）计算销售使用过的摩托车应纳税额 （5）计算外购货物应折扣的应纳税额 （6）计肯外购免税农产品应抵扣的进项税额 （7）计肯该企业 5 月份合计应缴纳的增值税额 答疑编号 911020701 【答案】 （1）销售甲产品的销项税额8017%5.85（117%）17%14.45（万元） （2）销售乙产品的销项税额29.25（117%）17%4.25（万元） （3）自用新产品的销项税额20（110%）17%3.74（万元） （4）销售使用过的摩托车应纳税额1.17（117%）17%50.85（万元） （5）外购货物应抵扣的进项税额10.267%10.62（万元） （6）外购免税农产品应抵扣的进项税额（3013%57%）（120%）3.4（万 元） （7）该企业 5 月份应缴纳的增值税额 14.454.253.740.8510.623.49.27（万元） 【例题 2计算题】甲电子设备生产企业（本题下称甲企业）与乙商贸公司（本题下称 乙公司）均为增值税一般纳税人，2009 年 3 月份有关经营业务如下： （1）乙公司从再生资源经营单位购进再生物资,取得增值税专用发票,支付价款 10 万元,支 付给丙企业运费 1 万元,并取得运费发票; （2）乙公司从甲企业购电脑 600 台，每台不含税单价 0.45 万元，取得甲企业开具的增 值税专用发票，注明货款 270 万元、增值税 45.9 万元; （3）乙公司从农民手中购进免税农产品，收购凭证上注明支付收购货款 30 万元，支付 运输公司的运输费 3 万元，取得普通发票。入库后，将收购的农产品 40%作为职工福利消费， 60%零售给消费者并取得含税收入 35.03 万元; （4）乙公司销售电脑和其他物品取得含税销售额 298.35 万元，均开具普通发票; （5）甲企业从乙公司购进生产用原材料和零部件，取得乙公司开具的增值税专用发票， 注明货款 180 万元、增值税 30.6 万元，货物已验收入库，货款和税款未付; （6）甲企业为乙公司制作大型电子显示屏，开具了普通发票，取得含税销售额 9.36 万 元、调试费收入 2.34 万元。制作过程中委托丙公司进行专业加工，支付加工费 2 万元、增 值税 0.34 万元，取得丙公司增值税专用发票。 要求：根据上述资料，按下列序号计算有关纳税事项，每问需计算出合计数： （1）计算甲企业 2009 年 3 月份应缴纳的增值税； （2）计算乙公司 2009 年 3 月份应缴纳的增值税。 答疑编号 911020702 【答案】 （1）甲企业 2009 年 3 月份应缴纳的增值税: 销项税额45.9（9.362.34）（117%）17%45.91.747.6（万元） 当期应扣除进项税额30.60.3430.94（万元） 应缴纳增值税47.630.9416.66（万元） （2）乙公司 2009 年 3 月份应缴纳的增值税： 销项税额30.635.03（113%）13%298.35（117%） 17%30.64.0343.3577.98（万元） 应扣除进项税额45.9（3013%37%） 60%1017%17%45.92.4750.14（万元） 应缴纳增值税77.9850.1427.84（万元） 第六节 小规模纳税人应纳税额计算简易办法 一、计算公式 应纳税额（不含税）销售额征收率 3% 公式中的销售额应为不含增值税额、含价外费用的销售额。 二、含税销售额换算 由于小规模纳税人销售货物只能开具普通发货票，上面标明的是含税价格，需按以下公 式换算为不含税销售额： （不含税）销售额含税销售额（13%） 【例题 1单选题】某超市为增值税小规模纳税人，2009 年 5 月零售粮食、食用植物油、 各种蔬菜和水果取得收入 50000 元，销售其他商品取得收入 240000 元；为某厂商提供有偿 的广告促销业务，取得收入 20000 元，对上述业务税务处理正确的是（ ） 。 A.应纳增值税 11l53.85 元，应纳营业税 1000 元 B.应纳增值税 l5752.21 元，不缴纳营业税 C.应纳增值税 8446.6 元，应纳营业税 1000 元 D.应纳增值税 11923.08 元，不缴纳营业税 答疑编号 911020703 【答案】C 【解析】应纳增值税（50000240000）1.033%8446.6（元） 应纳营业税200005%1000（元） 第七节 特殊经营行为和产品的税务处理 一、兼营不同税率的应税货物或应税劳务 1.分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额，分别计算应纳税额； 2.未分别核算销售额的，从高适用税率征收。 二、混合销售行为 1.含义：一项销售行为既涉及增值税应税货物又同时涉及非应税劳务（即应征营业税的 劳务） ，为混合销售行为。 2.税务处理：混合销售原则上