2009年增值税转型的会计处理实例分析

来源财考园论坛 / 2009 年增值税转型的会计处理实例分析 2008 年 11 月 5 日国务院通过新修订的中华人民共和国增值税暂行条例 ，自 2009 年 1 月 1 日起施行。这次增值税改革的核心是实行消费型增值税，固 定资产的相关会计处理发生根本性变化。本文通过转型试点和全面转型后的税 务处理及会计处理差异的分析，深入探讨消费型增值税的会计处理模式。 一、增值税转型试点阶段与全面转型后的会计处理比较 （一）增值税转型试点阶段的会计处理 我国自 2004 年 7 月 1 日起，陆续在东北老工业基地、中部六省老工业基地 城市、内蒙古东部地区、四川汶川等地进行增值税转型试点工作，对试点地区 企业新购进的固定资产进项税额采取增量抵扣、期末退税的制度。因此，固定 资产购进环节的增值税会计处理采取以下模式： 增值税转型试点企业在“应交税费”科目下增设“应抵扣固定资产增值税” 明细科目，该明细科目下增设“固定资产进项税额”、“固定资产进项税额转 出”、“已抵扣固定资产进项税额”等专栏；实行增值税转型试点的企业，还 应在“应交税费应交增值税”科目下增设“新增增值税额抵扣固定资产进 项税额”专栏，记录企业以当年新增的增值税额抵扣的固定资产进项税额。 企业在国内采购固定资产，按照专用发票上注明的增值税额，借记“应交 税费应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科目，按照专用发票 上记载的应计入固定资产价值的金额，借记“固定资产”等科目，按照应付或 实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”、“长期 应付款”等科目。如果购入固定资产发生退货，则需要作相反的会计处理。如 果购入的相关固定资产专用于非应税项目，或专用于免税项目和专用于集体福 利和个人消费，以及将固定资产供不适用转型会计核算范围的机构使用等，应 将原已记入“应交税费应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科 目的金额予以转出，借记有关科目，贷记“应交税费应抵扣固定资产增值 税（固定资产进项税额转出）”科目。 为购进固定资产所支付的运输费用，按照可以抵扣的金额，借记“应交税 费应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科目，按照应计入固定 资产、工程物资等价值的金额，借记“固定资产”、“在建工程”、“工程物 资”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、 “银行存款”、“长期应付款”等科目。 （二）增值税全面转型后的会计处理思路与衔接 2009 年 1 月 1 日开始推行的消费型增值税，是一次彻底的增值税转型改革。 国家允许企业将购买固定资产的进项税额全额抵扣，这样一来，就不需要再设 立“应交税费应抵扣固定资产增值税”和“应交税费应交增值税（新 增增值税额抵扣固定资产进项税额）”等科目。 固定资产购进环节的增值税就像购进原材料、存货等涉及的增值税进项税 额一样，直接在当期销项税额中抵扣。因此，增值税转型后不再通过“应交税 金应抵扣固定资产”核算，而是直接通过“应交税费应交增值税（进 项税额）”核算。 需要提醒大家的是，对于东北老工业基地、中部六省老工业基地城市、内 蒙古东部地区、四川汶川等已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，2009 年 1 月 1 日以后发生的固定资产进项税额，不再采取退税方式，其 2008 年 12 月 31 日以前（含 12 月 31 日）发生的待抵扣固定资产进项税额期末余额，应于 2009 年 1 月份一次性转入“应交税金应交增值税（进项税额）”科目。 二、消费型增值税的会计处理 （一）采购固定资产的会计处理 1.国内采购固定资产的会计处理 国内采购的固定资产，按照专用发票上注明的增值税额（如果购进固定资 产涉及支付运输费用时，运输费用按照 7%的扣除率计算增值税额），借记“应 交税费应交增值税（进项税额）”科目，按照专用发票上记载的应计入固 定资产价值的金额，借记“固定资产”等科目，按照应付或实际支付的金额， 贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”、“长期应付款”等科目。 若购入固定资产后又发生退货的，则作相反的会计处理。 【例 1】A 公司购入生产用设备一台，增值税专用发票上注明价款 200000 元，增值税 34000 元，支付运输费 20000 元。已取得增值税合法抵扣凭证，款 项均以银行存款支付。 根据上述资料，应抵扣的固定资产进项税额计算如下： 34000+200007%=35400（元） 借：固定资产 218600 应交税费应交增值税（进项税额） 35400 贷：银行存款 254000 2.进口固定资产的会计处理 进口固定资产，按照从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增 值税额，借记“应交税费应交增值税（进项税额）”、“固定资产”、 财考园论坛 财考园论坛 注会考试、会计职称考试资料分享与交流专业论坛 “工程物资”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应 付票据”、“银行存款”、“长期应付款”等科目。 （二）捐赠转入固定资产的会计处理 捐赠转入的固定资产，按照专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费 应交增值税（进项税额）”科目，按照确认的固定资产价值（已扣除增值 税），借记“固定资产”、“工程物资”等科目；如果捐出方代为支付了固定 资产进项税额，则按照增值税进项税额与固定资产价值的合计数，贷记“营业 外收入”等科目。 【例 2】A 企业接受捐赠新固定资产一台，发票价格为 100000 元，增值税 17000 元，支付运输费 1000 元。增值税由 A 企业支付，各项合法凭证均已取得， 款项以银行存款支付。则相关会计处理为： 借：固定资产 100930 应交税费应交增值税（进项税额） 17070 贷：营业外收入 117000 银行存款 930 （三）投资转入的固定资产的会计处理 投资转入的固定资产，按照专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费 应交增值税（进项税额）”科目，按照确认的固定资产价值，借记“固定 资产”、“工程物资”等科目，按照增值税与固定资产价值的合计数，贷记 “实收资本”等科目。 （四）自行建造固定资产的会计处理 【例 3】某企业自行建造一大型器械，为工程购入各种专用物资 100000 元， 支付增值税 17000 元，专用物资与当期全部用于机器设备类工程建设，工程已 竣工交付使用，则相关会计处理如下： （1）购入工程物资时 借：工程物资 100 000 应交税费应交增值税（进项税额） 17 000 贷：银行存款 117 000 （2）领用工程物资和原材料时 借：在建工程建筑工程 100 000 贷：工程物资 100 000 （五）视同销售固定资产的会计处理 1. 自制或委托加工的固定资产用于非应税或免税项目的会计处理 企业将自制或委托加工的固定资产用于非应税或免税项目，应视同销售货 物计算应交增值税，借记“在建工程”等科目，贷记“应交税费应交增值 税（销项税额）”科目。 2. 自制或委托加工的固定资产作为投资 企业将自制、委托加工或购进的固定资产（包括接受捐赠取得的固定资产 及投资者投入的固定资产）作为投资，提供给其他单位或个体经营者，应按视 同销售货物计算应交的增值税，借记“长期股权投资”科目，贷记“应交税费 应交增值税（销项税额）”科目。 3. 自制或委托加工的固定资产分配给股东或投资者 企业将自制、委托加工或购进的固定资产分配给股东或投资者，应按视同 销售货物计算应交的增值税，借记“利润分配应付普通股股利”科目，贷 记“应交税费应交增值税（销项税额）”科目。 4. 自制或委托加工的固定资产用于集体福利和个人消费 企业将自制、委托加工的固定资产用于集体福利和个人消费，应按视同销 售货物计算应交的增值税，借记“应付福利费”等科目，贷记“应交税费 应交增值税（销项税额）”科目。 5. 自制或委托加工的固定资产无偿赠送他人 企业将自制、委托加工或购进的固定资产无偿赠送他人，应按视同销售货 物计算应交的增值税，借记“营业外支出”科目，贷记“应交税费应交增 值税（销项税额）”科目。 【例 4】 某大型机械生产企业 2009 年 1 月份发生下列业务： （1）1 月 10 日，该企业将一套自制的价值 1000000 元大型设备用于该企 业内部生产，设备成本为 800000 元，会计处理如下： 借：固定资产 970 000 财考园论坛 财考园论坛 注会考试、会计职称考试资料分享与交流专业论坛 贷：库存商品 800 000 应交税费应交增值税（销项税额） 170 000 （2）1 月 22 日，该企业将交付使用的大型设备作为股利分配给某股东， 会计处理如下： 借：利润分配应付股利 1 170 000 贷：固定资产 1 000 000 应交税费应交增值税（销项税额） 170 000 （3）1 月 29 日，该企业向当地红十字会捐赠一台价值 50000 元的生产用 固定资产，会计处理如下： 借：营业外支出 58 500 贷：固定资产 50 000 应交税费应交增值税（销项税额） 8 500 （六）进项税额转出的会计处理 企业购入固定资产时已按规定将增值税进项税额记入“应交税费应交 增值税（进项税额）”科目的，如果相关固定资产专用于非增值税应税项目， 不允许抵扣的不动产项目，专用于免税项目、专用于集体福利和个人消费，以 及发生非正常损失的，应将原已记入“应交税费应交增值税（进项税额）” 科目的金额予以转出，借记有关科目，贷记“应交税费应交增值税（进项 税额转出）”科目。 【例 5】甲企业将购入的固定资产 40000 元（已取得专用发票），其中 50% 用于本企业的厂房改扩建工程，另外 50%发生非正常损失，增值税税率为 17，则会计处理如下： 借：在建工程 23400 待处理财产损溢待处理固定资产损溢 23400 贷：固定资产 40000 应交税费应交增值税（进项税额转出 6800 借：营业外支出 23400 贷：待处理财产损溢待处理固定资产损溢 23400 （七）销售本企业已使用过的固定资产 财政部、国家税务总局关于实施增值税转型改革若干问题的通知（财 税2008170 号）规定：自 2009 年 1 月 1 日起，纳税人销售自己使用过的固定 资产，应区分不同情形征收增值税：（1）销售自己使用过的 2009 年 1 月 1 日 以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；（2）2008 年 12 月 31 日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的 2008 年 12 月 31 日以前购进或者自制的固定资产，按照 4%征收率减半征收增值税； （3）2008 年 12 月 31 日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售 自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产， 按照 4%征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范 围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。 【例 6】甲企业出售一台使用过的设备，原价为 234000 元（含增值税）， 购入时间为 2009 年 2 月，假定 2012 年 2 月出售（该设备恰好使用 3 年），折 旧年限为 10 年，采用直线法折旧，不考虑残值。若 2012 年的售价为 210600 元 （含增值税），该设备适用 17%的增值税税率。 由于设备购入时间为 2009 年 2 月，则购入的增值税已计入“应交税费 应交增值税（进项税额）”，故在 2012 年 3 月出售时会计处理如下： （1）固定资产清理时 固定资产原价=234000/（1+17%）=200000（元） 3 年累积计提折旧=（200000/10）3=60000（元） 2012 年出售时应缴纳增值税=210600/（1+17%）17%=30600（元） 借：固定资产清理 140 000 累计折旧 60 000 贷：固定资产 200 000 （2）收到价款时 借：银行存款 210 600 贷：固定资产清理 180 000 应交税费应交增值税（销项税额） 30600 借：固定资产清理 40 000 财考园论坛 财考园论坛 注会考试、会计职称考试资料分享与交流专业论坛 贷：营业外收入 40 000 值得注意的是，如果该设备购入时间为 2008 年 10 月 1 日，则固定资产的 原值为 234000 元（购入的增值税进项税额计入设备成本），设备出售之日为 2009 年 1 月 1 日之后，