企业管理中的环境成本控制研究

1、 学校代码：10425学 号：学校代码：10425学 号：中国石油大学硕士研究生学位论文 企业管理中的环境成本控制研究以发电公司为例 学科专业：培养方向：硕 士 生：指导教师： 入学日期： 年 月 论文完成日期： 年 月独 创 性 声 明本人声明所呈交的论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得中国石油大学或其它教育机构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。签 名： 年 月 日关于论文使用授权的说明本人完全

2、了解中国石油大学有关保留、使用学位论文的规定，即：学校有权保留送交论文的复印件及电子版，允许论文被查阅和借阅；学校可以公布论文的全部或部分内容，可以采用影印、缩印或其他复制手段保存论文。(保密论文在解密后应遵守此规定)学生签名： 年 月 日导师签名： 年 月 日i摘要 当今，地球资源退化、空气和水污染、矿产森林资源大幅减少、全球温室效应发生、物种减少等问题日渐突出。环境威胁跨越地区、国家、民族的界线，构成了一个最典型的全球性问题。哥本哈根气候峰会的召开就是一个很好的例子。解决我国严峻的环境污染问题是新工作计划中的关键。企业在世界经济中的地位十分重要，大部分环境资源都被它使用，在激烈的市场竞争环

3、境下，为了追求自己的经济利益，当企业进行活动的时候，通常只考虑到当所涉及的企业成本和企业经济利益，从而忽视了企业对环境的影响，对由于污染了环境以后所造成的社会影响而产生的成本采取无视态度。低碳经济盛行的当今社会，企业要想在竞争中不断发展，一定要打破传统的管理观念，加强自身管理。因此，构建并实施环境本管理将对企业的发展产生极其重要的促进作用。本文就企业管理中的环境成本控制进行了一系列的研究，从五部分层层深入来探讨这个问题，目的就是为了使广大企业能够有对环境成本控制的意识，从而达到企业与社会双赢的局面。 关键字：环境成本控制管理 环境成本核算 环境成本控制对策目录第1章 前言11.1 研究背景和目

4、的11.1.1 本文研究背景11.1.2 本文研究目的11.1.3 本文研究意义11.2 国内外研究现状31.2.1 国外研究现状31.2.2 国内研究现状61.2.3 研究评述71.3 本文的创新点与论文框架8第2章 环境成本的意义与分类92.1 环境成本的含义92.2 环境成本的分类102.3 境成本及环境成本核算122.3.1 环境成本的确认122.3.2 环境成本计量方式14第3章 环境成本的核算193.1 我国企业环境成本核算现状193.2 企业环境成本的会计核算必备条件223.3 企业环境成本核算原理223.4 企业成本环境成本核算方法23第4章 发电公司企业环境成本控制现状及其问

5、题264.1 企业简介264.2 环境成本的控制现状分析264.3 环境成本控制效果评价284.4 企业企业环境成本控制对企业管理的作用284.4.1 环境成本控制对企业管理的推动作用284.4.2 企业管理对环境成本控制的辅助作用284.5 发电公司企业环境成本控制存在的问题29第5章 加强发电公司企业环境成本控制的对策305.1 总体管理框架的建立305.2 环境成本控制规划315.3 环境成本控制的质量控制325.4 环境成本控制的绩效评价335.5 环境成本控制的落实方案35总结39参考文献40ii1第1章 前言1.1 研究背景和目的1.1.1 本文研究背景现代社会环境污染越来越严重，

6、企业作为现代经济活动最大的污染源，应当披露其在环境成本方面的支出，反映其承担环境治理的责任，但传统会计只反映企业主体之间的经济关系，而将环境要素置于会计体系之外，鼓励了企业牺牲当期乃至未来的环境来获取眼前的利益的做法，环境成本的研究弥补了传统会计的缺陷。国内外对环境成本的研究存在许多差异，没有统一的定论，本文在研究前人的基础上，考虑环境成本的会计可操作性，按照会计流程对企业环境成本进行阐述。本文首先给出环境成本的研究背景、意义与国内外研究现状，然后重新定义环境成本，给出环境成本的三种分类，在相关概念基础上，阐述企业环境成本的会计确认、计量、账务处理与披露。通过本文研究，环境成本从经营成本中分离

7、，企业可以较为合理地划分环境支出，相关者可以根据环境成本信息了解企业的环境责任履行情况，进行正确决策。1.1.2 本文研究目的首先，通过对文献以及前人研究的结论进行总结，梳理出企业环境成本中的主要构成以及核算的方法。并对其构成过程中的主要元素进行深入的分析。其次，通过企业对环境成本的管理讨论其在企业整体管理过程中所出现的作用以及对企业的发展与规划具有何等的意义。最后，通过本文的研究对企业管理中的环境成本的核算与管理进行系统的规划并针对存在的问题进行相关的对策分析。1.1.3 本文研究意义企业的环境成本控制对企业本身乃至整个社会的发展有具有十分重大的意义。 (1)实施企业环境成本控制有利于促进社

8、会经济健康、有序、持续发展。企业对自然资源进行着占有开发和使用，于此同时也造成了一系列的破坏，为了保证资源的可持续利用，企业必须积极主动地实施环境成本控制，开源节流，改进粗放简单的管理模式，履行企业社会责任，特别是对环境污染型企业来讲，需要从源头控制成本节约资源并努力减少污染物的排放。改进企业与自然的关系，从而最终走向企业、自然、社会三者的和谐可持续发展的道路。(2)实施环境成本控制是企业本身的可持续发展的保障。企业的可持续发展要依赖社会和环境，社会经济可持续发展的基础是资源和环境。所以说企业要想发展，必须依赖环境和资源。现在国内的企业面对环保和资源节约的呼声越来越高，所承担的社会压力也越来越

9、大，这已经对企业的经营发展甚至国际贸易业务都产生了巨大的影响。所以在经济全球化的新时代环境下，企业对环境成本的控制是不可避免的新课题。这不仅可以提高企业在国内行业的竞争力，更可以提升企业在国际上的声誉和形象。从这一点看来，环境成本控制是企业实现可持续发展的必要保证。 (3)实施环境成本控制有利于优化企业的成本管理制度。如今社会上的众多企业都只着重利润最大化，却忽视了企业对环境和资源的破坏和浪费。而因此导致企业被政府有关部门的罚款次数愈加频繁，而相应的企业面临改善环境所需要的成本和支出也越来越大，客观上造成了企业成本压力上升。可是因为成本会计制度的问题，企业所有成本支出都包含在生产成本、营业成本

10、和营业外支出等直接关系到企业利益的项目中，忽视了对环境成本支出的费用计算，造成了企业对于环境控制成本的忽略。这实际上是不科学的，为了完善成本管理制度，加强企业对成本的控制，需要提高对环境成本的重视。企业决策的一个重要因素便是实施企业环境成本控制，让环境成本变成企业经营成本的单独一部分，而不是包含于以前的成本费用。但是，一个很让人头疼的问题便是企业生产的全过程中都有环境成本的产生，环境成本的隐蔽性十分强。所以企业要为经营决策提供好的依据就必须要让环境成本控制这一重要因素上升到企业战略管理的高度。(4)实施环境成本控制可以帮助企业提高技术水平、降低生产成本。当前社会，低碳经济已经被越来越多的人重视

11、，消费者着重绿色无污染产品的倾向愈加明显，这已经成为当今和谐社会的普遍现象。相应的，企业在生产过程中必须尽量减少资源的浪费和对环境的污染，不在产品中添加对消费者有害的物质，尽快实现绿色企业的转型，这样制造出来的产品才能更好地迎合消费者需求，增加企业的经济效益。因此，企业在产品开发、生产和营销过程中，要提高自己的技术水平，不断地研究出能够保护生态环境、对消费者身心健康有好处的科学技术成果。而通过实施企业环境成本控制，利用其中的各种方法，可以有效的减少生产过程中污染物的排放，使排放的污染物尽可能无害化和少量化，在减少污染的同时还能降低企业的物质消耗。企业必须首先改变经营观念，把节约资源、保护环境作

12、为生产经营的重要条件，制造出更多更好的绿色无污染产品，满足广大消费者的需要，从而在激烈的市场竞争中立于不败之地，使企业不断扩大规模，在国内乃至国外也能稳固一席之地。 (5)实施环境成本控制可以提升企业的业内形象和国际影响力。如今，绿色消费风靡世界、影响全球，世界各国纷纷制订了越来越严的绿色环保标准。发达国家竞相制定了关于环境标志、环境标准的一系列法律法规，由于欧洲发达国家均有对环保的严格界定和控制而我国这方面的法律法规相对滞后，导致这成为发达国家对我国实行贸易制裁和反倾销的借口和手段之一，这对像我国这样的发展中国家十分不利。所以我国的企业只有先冲破了发达国家绿色贸易壁垒，才能扩大出口，走向国际

13、。企业只有实施环境成本控制，减少自身在生产经营过程中对环境的不利影响，使产品和服务达到国外的环保要求，从而争取到得到ISO14000认证。取得了ISO14000认证证书，就可以向外界证明其环境管理体系的符合性和环境管理水平，等于取得了一张国际贸易的绿色通行证，成为世界上公认的绿色企业。企业就可以树立绿色企业形象，与国际市场接轨。这样企业不但塑造了良好的企业形象，而且还增强了国际间竞争力。这种做法是突破国际间“绿色壁垒”的一个重要保障。1.2 国内外研究现状1.2.1 国外研究现状环境成本的研究是新时代的课题，进入20世纪90年代后，国外民众对环保的呼声愈来愈高，越来越多的国外学者进入了环境成本

14、研究领域展开了大量的研究。经过归纳总结，我们可以看出，国外学者主要从环境成本概念、分类和计量等方面进行研究，特别是对环境会计成本计量方面的研究有了很大程度的进步。（1）在环境成本概念方面环境成本是可以从多个角度进行分析，包括经济学领域、管理学领域和会计学领域等，环境成本的概念因不同的角度而定义不同。国外的一些权威组织和重要会议等对环境成本都有他们自己的认识和定义。1998年，国际会计和报告标准政府间专家工作组第十五次会议文件通过了环境会计和报告的立场公告，成为目前国际上第一份较为系统完整的关于环境会计和报告的国际指南，并指出环境成本的概念为对环境负责的原则，为处理企业活动对环境造成的影响而被要

15、求采取的措施成本，以及企业为了执行环境目标和要求所付出的其他的成本。据此，企业在生产过程中必须注重环保问题，将治理生产过程中造成的环境污染问题所需要的费用也要列入核算对象。同时还明确指出,企业环境成本的支出主要分为四类：消耗自然资源，自然资源降级，污染控制和维护自然资源、生态资源和环境的保护造成的成本投入。而目前欧美等发达国家已经着手对企业环境成本核算、环境审计、披露等。处于国际领先水平的是美国的EMA。Dana R.Hayworth(1997)提出，适时地利用环境成本会计和管理这个工具可以减轻负债、增加盈利、提高企业形象，使企业能够符合政府监管，增加人们的好感度，是个双赢的选择。MareJ.

16、Epstein(1996)提议在环境成本控制中运用生命周期评价法，并提出可持续发展对公司提升核心价值和在环境方面的意义。在亚洲，日本学者率先将企业环境成本概念扩展为三个层面：传统企业成本现代企业成本社会成本。并且近年来其企业的环境报告的质与量都在飞快提升，准确的环境信息披露对企业内部的环境成本控制十分有利。联合国的环境成本观点认为罚款、赔偿、罚金等不在环境成本定义范围以内，只承认这是与环境相关的成本，但应该予以披露。（2）在环境成本分类方面1998年，环境会计和报告的立场公告中明确了环境成本的分类，即环境保护维持成本、环境保护发展成本、环境治理成本、环境污染补偿成本、环境损失成本等五种类别。而

17、之前的美国环境保护署于1995年将环境成本分为传统成本、形象关联成本、潜在的隐藏成本、偶发成本等四种类别。荷兰国家统计局认为环境成本包括:与环保投资有关的资本成本;与环保有关的持续经营成本;土壤污染的清理成本;低硫燃料的附加成本;原材料成本;与环保有关的管理与协调成本;与环保有关的研究与开发成本。加拿大特许会计师协会（CICA）于1993年对环境成本划分为环境对策成本和环境损失成本。加拿大特许会计师协会的环境成本概念是一种独立的差额成本，它提出了将生产成本与环境成本分别进行核算，主要核算的是为执行环境保护策略而追加的、和传统企业生产成本不相关的环境成本费用。它对环境成本的分类更加明确了以企业收

18、益增减变动作为标准的费用与损益的划分，这种分析有利于对环境成本管理的分析决策。1999年3月，日本在关于环境保全成本的把握与披露的指导要点中对环境成本进行定义和分类，同时介绍了有关环境保护成本核算的具体细节，并展示了环境保全成本报表的典型格式。（3）在环境成本的计量方面:环境会计和报告的立场公告指出，环境成本应该资本化只要其符合资产标准，并且在当期和受益期间进行摊销;否则，就记入当期损益。结合环境成本本身特点，环境成本的计量还应考虑下列几点：1.为主的是货币计量，以技术计量单位、实物为辅助计量。譬如对超标排放的污水处理的成本就应当考虑以污染浓度的化学计量为单位，而计量污染固体物质治理成本可以吨

19、、立方米等物理计量单位，将各个计量单位综合起来看待，就能够使信息使用者对环境成本的投入与产出有一个比较全面的理解，为处理以后的事物做为参考条件。2.使用非历史成本计量方法:预提可能涉及未来支出的准备成本时，应该有合理客观的判断。非历史成本计量方法主要包括三种方法：恢复费用法、政府认定法、法院裁决法。（1）恢复费用法。指按估计恢复或更新由于环境污染而被破坏的生产性资产所需的费用进行环境成本计量的方法。这种未来的恢复支出应在污染开始产生时就进行估计，根据企业的技术测定，这部分资金可以给予预提。某些企业将生产过程中的废气直接排放于空气中，将固体废弃物、对人体有危害的材料直接堆放到某块地方，将液体有害

20、物质直接埋藏于土地下，长期排放、存放一定会影响土壤、空气、地下水等，对周围的环境产生明显的污染。此时企业就要采取一些措施来保护环境，那么一定会发生一些支出。（2）政府认定法。政府环保机关等在企业的某项环境污染达到一定程度后，就会要求企业进行一系列的环境治理，来使环境恢复或更新。治理方式：企业自行治理，联合有关方面的企业共同治理；其治理费支出，企业拿出资金由政府集中治理。一般是由政府环保机关或有关部门拟定有关的治理污染预算方案，企业根据拟定的方案进行预提入账，最后再确认和计量这些环境成本。（3）法院裁决法。因为常常有由于环境污染导致的纠纷，人们往往选择用法律的方式解决纠纷，所以法院经常会进行判定

21、这些事物。例如，企业现有的某种污染已对其他人或事物造成危害，为此很有可能在未来发生赔偿和治理责任的时候，企业可以依据以往发生的相关案例或直接向律师意见，进行预提环境费用。3.环境成本的计量方法有三种：全额计量、差额计量和按比例分配计量。全额计量是仅仅针对某一个环境问题而专门支付的企业环境成本金额。例如环境污染治理的专门投资支出费用、为了保护环境而进行的研究和开发经费、为应对环保机构的罚款等专门筹措的经费等。差额计量指在处理环境保护问题的时候，环境成本包括：支出总金额减去没有环境保护功能的同类投资支出的差额，对应的折旧、摊销也是利用差额法进行计算。对带有环保功能的耐用资产投资和对环境材料的采购等

22、是这种方法的典型应用。如某企业购买了一批环保型汽车，支付金额500 万。显然，假如将这500万支出全部作为对环保投资是不正确的，是因为在于汽车同时具有代步和环保两种不同的功能。同类没有环保功能的汽车的采购成本是400 万元，则环境资产成本就是100万元（500-400），折旧费用就是要依据此金额在以后的折旧年限中分期分步作为各个时期环境成本。按比例分配计量，是指将与产品生产经营有紧密关联的污染治理支出，在分配到各个产品的制造成本时按照它们之间一定比例。就像作为辅助汽车生产车间的污水、废气治理经费，各个车间的废弃固体处理费用等。此方法中国等一些亚洲国家并不应用，欧洲有一些国家运用的较多。1.2.

23、2 国内研究现状 当前，我国在企业环境成本方面的研究只是处于刚起步阶段，研究领域不够宽，研究程度不够深，无法与国外的研究比拟。根据我国现状，只有借鉴已有的研究成果，才能提高我国环境成本研究和应用水平。（1）在环境成本概念方面与国外相同，国内学者对环境成本的概念也没有统一的定义。郭道扬 (1997)在绿色成本控制初探来给环境成本下定义：环境成本的目标在于保护生态环境，充分考虑企业的生产活动对生态环境的影响，按照预算的资料消耗量，自然资源使用量对产品进入投入、并计算预防和治理环境问题的费用。罗教授国民(1997)认为,“环境成本是企业生产经营活动中所耗费的生态要素的价值以及为了恢复生态环境质量而产

24、生的各种支出。” 环境成本主要包括以下几点内容：维护环境的支出、治理环境污染的支出、预防环境污染的支出、生态环境破坏所造成的损失。（2）在环境成本分类方面(1)以能否计量或估计进行分类，分为内部环境成本和外部环境成本。(2)按照环境成本功能将环境成本进行以下分类:环境污染预防与治理成本，废弃物再利用成本,环境损失成本(3)以生命周期理论为中心对企业环境成本进行分类，这样会保证产品成本的完整性，使用者能清晰了解在生产的各个环节发生的环境成本。生命周期理论以产品为中心，包括了产品生产的整个环节，有取得原材料、用原材料加工生产产品、产品使用与废弃等27。以此为基础，将环境成本分为以下三类。生产前环境

25、成本,生产中环境成本，生产后环境成本。（3）在环境成本的计量方面2003年，徐瑜青和王燕祥提出计算企业的环境成本时，可以将作业成本法作为一种主要方法；同年，郭晓梅重点剖析了作业成本法、完全成本会计法的应用，她认为除作业成本法之外，完全成本会计法、寿命周期法也可以作为计量企业环境成本的方法。其次，尽管各个学者的研究方向不同，但是可以发现交叉重叠的地方。譬如从可持续发展方向来看，孟凡利(1999)将可持续发展作为环境会计的一个重要基本假设前提，在这一前提下才能进行绿色成本管理；李玉萍和刘西林(2006)也主张可持续发展战略下进行环境成本控制，在环境成本目标制定、生态设计、寿命周期评估、环境材料替代

26、、清洁生产及废弃物循环利用方面进行全过程管理。再次，在环境管理的方法方面，王跃堂和赵子夜(2002)在研究环境成本控制的基础上，针对我国企业对环境成本进行事后处理的现状，借鉴国外相关研究，结合密尔福得公司案例引入一种更加合理的环境成本控制方法事前规划法；刘娜、金德凌和邵光成(2003)也指出可以通过事前规划、事中控制、事后处理的三个过程实施对企业的环境成本控制；肖序(2000)将环境成本分为事后的环境保全成本、事前的环境保全预防成本、残余物发生成本及不含环境成本费用的产品成本，通过案例分析说明建立环境成本制度是必然趋势。1.2.3 研究评述本文采用的主要研究方法包括了实际调研法、文献分析法、问

27、卷调查法以及专家约谈法等。（1）文献总结法 通过对文献的搜集与整理，找到针对我国企业的环境成本的定义及其环境成本的组成部分。并对文献所讨论的问题进行系统的总结。从中找到我国企业内部环境成本不同要素的来源与其核算要点。（2）理论分析法 通过理论分析的方式总结环境成本的分类以及不同分类下环境成本的统筹核算的方法。并对目前我国企业环境成本控制建设现状以及建设过程中存在的问题进行梳理与分析。（3）实证研究法以某企业为例做实证研究，确定环境成本控制对企业管理的积极作用。同时以某企业为出发点讨论环境成本控制体系的构建。1.3 本文的创新点与论文框架本文首先给出环境成本的研究背景、意义与国内外研究现状，然后

28、重新定义环境成本，给出环境成本的三种分类，在相关概念基础上，阐述企业环境成本的会计确认、计量、账务处理与披露。企业管理中的环境成本控制研究绪论环境成本环境成本的核算的核算电力企业环境成本控制现状及其问题加强电力企业环境成本控制的对策环境成本控制的对策研究背景国内外研究现状国外研究现状国内研究现状研究评述环境成本的意义与分类本文的创新点与论文框架环境成本的含义环境成本的分类传统成本潜在成本或有成本关系成本环境成本的确认环境成本计量方式环境成本的统筹核算企业简介环境成本的控制现状分析环境成本控制效果评价电力企业环境成本控制对企业管理的作用环境成本控制对企业管理的推动作用企业管理对环境成本控制的辅助

29、作用电力企业环境成本控制存在的问题总体管理框架的建立环境成本控制规划环境成本控制的质量控制环境成本控制的绩效评价环境成本控制的落实方案总结41中国石油大学（华东）工程硕士学位论文 第2章 环境成本的意义与分类第2章 环境成本的意义与分类2.1 环境成本的含义目前对环境成本的定义、分类在学术界并没有达到统一的认知，所以也没有统一的标准来界定。尽管国内外的学者对环境成本的概念和类别都具有各种分歧，但大体上可以分为宏观环境成本和微观环境成本两个大类。 ( 1) 宏观环境成本。中国人民大学的徐泓教授给出的定义是： 环境成本是指自然资源耗减费用、生态资源降级费用、维持自身资源基本存量费用和生态资源费用的

30、总和。联合国统计署( UNSD) 在1993年发布了环境与经济综合核算体系, 提出环境成本应该分为两个方面: 一是因为自然资源的数量减少和质量降低造成的自然资源价值的减少; 二是环保方面的实际支出, 也就是为了防止环境污染而发生的各种费用以及因为改善环境、恢复自然资源数量和质量而产生的各种费用和支出。徐鸿教授和UNSD的两种观点是不同的，但是都站在社会角度定义环境成本,自然资源的消耗与补偿都是他们重点关注的对象。此种宏观环境成本定义下的会计核算主体不是企业、公司等微观经济组织，而是社会以及国家。所以, 宏观环境成本定义对企业环境成本的研究仅仅只具有宏观指导的作用,但不具有可操作性。( 2) 微

31、观环境成本。宏观环境成本是对国家和社会定义的, 那么微观环境成本是以企业作为会计主体来定义的环境成本。微观环境成本又可以分为微观环境经济成本和微观环境财务成本。一，微观环境经济成本。其主要反映的是因为企业活动而导致的社会环境的消耗, 它包括货币性损失和非货币性损失，它的本质是因企业活动而对环境的造成影响。但是在现在的会计核算体系下, 微观经济成本不会计入企业的产品成本、期间费用,所以在企业的财务上并没有什么大的改变。效益最大化和社会可持续发展的要求相统一。 二，微观环境财务成本。微观环境财务成本是企业自身在环境方面的耗费, 主要是指企业承担影响其财务成果、与环境相关的直接和间接支出。现在会计界

32、普遍采用的定义是微观环境财务成本概念。比如, 联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组( ISAR) 说, 环境成本是指企业本着对环境负责的原则,为管理企业活动对环境造成的影响而采取或被要求采取的措施的成本, 以及因企业执行环境目标和要求而付出的其他成本。这种成本可以作为期间费用抵减企业当期的利润或纳入目前企业的会计系统并分配到产品成本中。2.2 环境成本的分类 对企业环境成本进行分类，才能够正确计算企业的收益，使企业的收益和成本与社会的收益和成本相一致，综合评价企业的业绩。不一样的标准下会有不一样的分类。总的来说，当下企业环境成本的分类主要有以下几种: 第一，按照环境成本发生的时间顺序，可分

33、为以下三种:(1)事前成本，是指企业在环保投资未进行之前，去实地进行现场调查和研究时所产生的一系列成本。(2)事中成本，其包括两个方面：超法规范围的自主成本和企业遵守法律、法规发生的业务成本。前者是指企业为了进一步提高企业环境保护状态。事前成本和事后成本结合起来称为环境控制成本，在正常情况下,环境控制成本越低，则说明企业对环保问题越不够重视。后者是指在环境法律、法规、制度和标准下，企业开展的必要的环境保护活动。(3)环境故障成本称为事后成本，指的是企业为按要求履行环境保护责任而受到的环保罚款、整顿等。 第二，按照企业环境成本各组成部分在不同阶段对环境负荷降低的功能作用不同，主要可分为:(1)企

34、业在生产经营过程中直接降低排放污染物多少的成本。主要包括再生运用系统的经营，处理产品的污染物，运用不会对环境污染影响的材料进行替代，节能设备的运营等方面的成本。(2)其他环保支出，其中包括由于企业各种活动而造成的对土壤污染、自然破坏的修复成本以及支付的公害诉讼赔偿金和罚金等方面的支出。(3)企业有关环保系统的研究开发成本，即设计环保产品、调整生产工艺、变更材料采购路线和回收工厂废弃物以及对再生利用等进行开发研究的成本。其主要包括开发企业绿色产品、增多研究未来生产产品的环保功能、企业改变生产技术线路和对材料进行选购等其他方面所产生的成本。（4）生产和管理过程中为了防止环境污染所造成的成本投入,也

35、称为间接降低环境负荷的成本，即企业在生产过程和管理中为提前预防环境污染而造成的成本。间接降低环境负荷的成本主要包括：企业员工环境保护教育成本，环境保护专业设备采购、环境管理体系的建立和认证以及环境负荷的监测。(5)销售和回收过程中降低环境负荷的成本：企业在包装产品时采用的环保包装材料及设备造成的成本。它主要包括采购环保包装的成本，产品和包装以及回收或处理产生的成本。(6)提高企业周围环境状况或保护社会环境的成本，即企业配合所在地域对环境的保护措施而造成的成本。包括:企业环境绿化、对地域环境的保护活动等。根据以上的分类项目，企业环境成本可以按表框架列示于企业的环境会计报告中。年月单位:元企业环境

36、成本分类 费用主要内容及其效果费用金额1.生产过程直接降低环境负荷的成本2.生产过程间接降低环境负荷的成本3.销售及回收过程降低环境负荷的成本4.企业有关环保系统的研究开发成本5.配合社会地域的环保支援成本 6.其他环保支出合计 第三，按照环境资源进入企业和企业活动对环境输出的资源流转平衡来进行分类，可分为:(1)事后环境保全成本，这种成本起到划分企业排放分废弃物是否满足条件的作用，可以让企业排放到环境中的废弃物达到规定标准。这种成本也叫做企业生产完成之后对废弃物污染物的处理成本，包括企业生产服务过程之中的污染物挑选装备、运输、排水过滤处理设施等的建立、管理的成本和产品使用后废弃包装物的回收成

37、本。 (2)事前环境保全预防成本，也就是说企业在生产经营活动中为了避免、降级、管理环境负荷而增加的成本。例如在企业生产过程中选择对环境影响小的替代材料的成本、建立水循环处理系统、营运成本和为了使产品使用寿命增加以及回收处理程度的成本。(3)不含环境成本费用的产品成本，也就是说从属于产品的物质能源消耗成本费用中减去环境费用后的有关成本。其中包括构成产品主体的零件以及跟生产相关的直接人工费用、管理费用等。从严格意义上来说，这些可能并不能说是企业环境成本的部分，但依据环境资源流转平衡的成本理论和实务中建立企业环境成本制度，它也可属于环境成本。并且现在全社会都热衷于“绿色产品”的生产营销模式，所以讲其

38、纳入企业环境成本的核算体系是很有必要的也是必须的。(4)残余物发生成本，它们一般都是废品、废渣、废水、废气等, 这些污染物需要耗用一定的物质、能源才能产生，所以它们环境成本费用的一部分。 以上是现有的分类方法，本文在以往的分类方法上，对其进行了创新，将其分为以下四种：2.2.1 传统成本 传统的企业成本，根据传统的会计准则，是将企业环境成本包含于各个费用之中。2.2.2 潜在成本潜在成本产生的原因来自于外界环境的变化。外界环境包括宏观环境和微观环境。宏观环境的变化容易估计，而且对所有企业有影响，企业依据这种大环境的变化做出调整的成本就叫做潜在成本。中国石油大学（华东）工程硕士学位论文 第4章

39、环境成本的核算2.2.3 或有成本或有成本是或有负债相的对应。或有负债的概念是:过去的交易或事项形成的潜在义务。所以,对于那些逃税漏税的企业,这些或有负债就是一种或有成本。2.2.4 关系成本 关系成本也叫人际关系成本。即因为人际关系而产生的一系列的成本。2.3 境成本及环境成本核算2.3.1 环境成本的确认（一）企业环境成本确认的条件首先，企业环境成本的确认首要条件便是已经发生导致环境成本的事项。如何确认企业环境成本事项的发生，依靠以下两个标志 ：一是企业的交易或事项要与与环境保护活动有关；二是与环境保护有关的交易或事项是否引起企业经济利益的流出。这是依据环境成本的核算范围和特有属性所决定的

40、。 其次，企业环境成本的金额能够合理计量或合理估计。企业的环境成本内容较广，在这之中，一些支出的产生可以量化，例如，火电企业所产生的煤渣和燃料污染，每年需要支付相应的污染处理支出很容易确认和计量。但是，和环境相关的成本不能准确地进行计量，我们可以进行合理的估算，对其采用定性或定量的方法。比如，大气污染的处理成本和费用，因为在处理完成之前无法精确计量，所以只能依据其他企业处理或治理小范围费用进行合理估算。 所以，在实务中，应当遵循权责发生制的原则，要分清当期的与非当期的事件，才能准确确定企业当期的环境成本。（二）企业环境成本确认的理论标准第一，企业环境成本确认的可定义性。定义环境成本是要给予正确

41、的定性描述，突出其本质特征，提供基本的判断标准。环境成本是指企业因履行环境保护责任，为降低生产经营活动中的环境负荷，遵守国家环保政策法规、达到企业环境目标等要求，在一定的时间内采取一系列为了保护环境的活动所支出的为了得到一定的环保作用和环保经济效益的能够用货币计量的成本费用。第二，企业环境成本信息的相关性。如果一个企业环境成本信息可以帮助用户评估过去、现在和未来的事项或可帮助他们确认、更改他们之前评价,从而影响经济决策时,那么就可以说该企业的环境成本信息时具有相关性的。企业环境成本信息相关性包括:(1)累计资本化支出额,摊销和折旧年限；(2)将环境成本的收益支出和资本支出区分开来；(3)显示环

42、境成本相关负债；(4)基于保护操作程序,列出企业环境成本的当前费用；(5)支付的环境成本所要达到的环境目标。第三，企业环境成本信息的可靠性。当信息没有重要错误或者偏向，而且可以真实地反映出理当反映或所拟反映的状况用来给信息使用者做出决策，此时信息就有了可靠性。据此，企业环境成本的确认要符合信息表现的真实性、可核性和中立性。企业环境成本的确认必须能够客观取决于经济业务或本身事项，并对环境成本发生的时间、地点、原因进行无差错的记载，选择货币计量尺度要恰当，各个项目的金额与数据要尽量准确地确认并计量，反映企业环境成本的规模和结构要尽量客观与公正。在划分资本性支出与收益性支出、采用权责发生制确认环境成

43、本费用时进行合理的职业判断就显的尤为重要，只有判断正确，才能得出真实准确的数据资料。 具体来说，企业环境成本确认流程如图2.3.2 环境成本计量方式对生态环境破坏和自然资源耗减的计量，除了可以用传统的会计计量方法计算，还可运用环境经济学对环境成本计量方法进行分析。以下种两方式在实践应用过程中使用较广泛。（一）直接市场法直接市场法，是一种直接运用货币价格对企业在生产经营过程中所引起的，并可以观察和衡量的环境质量变动状况而进行测量与计算的方法。（1）生产率变动法该方法认为生产者的产量、成本和利润要被环境变化影响，利用市场价格计算后，这是一笔由自然生态环境的恶化以致产品价格下降而造成的损失，这种损失

44、就是生态环境恶化的成本。这种方法比较适合于因为水污染、大气污染、土地污染等自然因素破坏对工业、农业产品造成的经济损失。生产率变动法的基本步骤如下:估计环境变化对受害者造成影响的物理效果和范围;估计这种物理影响使产出发生的变化;估计产出或者成本变化的市场价值。(2)恢复费用法恢复费用是指恢复或更新由于环境污染而被破坏的生产性资产所需的费用，用恢复费用来衡量环境污染的代价，目的是将自然资源破坏的实物型影响予以货币化。这种方法认为，恢复或防护一种资源不受污染所需费用是破坏环境资源造成经济损失的最低估计值。例如，企业将有害材料、固体废弃物堆放或埋藏在某地，已经产生明显的影响时，那么企业会被要求采取一些

45、措施来更新恢复，此时就会产生一定数量的支出。污染产生开始估计时这种未来的恢复支出也应该包含其中。 但是当某种环境资源被破坏了，单靠支付补偿费无法实现恢复以及更新时，那么就只有用人工方法建造一个新的工程来替代原来生态系统的功能及作用。那么这个时候未来建造新工程的全部费用就可以用来估算环境污染或破坏的价值，这就是影子定价法。影子定价法是恢复费用法在实际应用中一个的特例。例如，当地的河流因生产活动排放的污染物受到污染，过了一段时间都，居民就无法把这个河流当做饮用水源，企业必须为此项环境损失负起责任。比如企业可以由自己或与其他有关机构合作成立新的引水工程，以此来解决居民的水源问题，此项环境损失的估价就

46、可以用建造工程的费用支出来衡量。(3)预防支出法人们为了避免因环境污染造成的危害而支付的提前预防和治理的费用。这种方法可以估算企业在还没有发生环境污染的时候，为了减少以后生产活动对环境造成的污染而采取各种各样的预防措施所产生的费用。预防支出法一般指的是最低成本，因为:实际的支出不能完全反映人们的支付意愿因为它可能与人们的收入水平成正比;预防支出可能不包括全部效益损失。如果环境污染得到较好的控制，个人的预防性支出就会减少，相反，如果环境污染得不到好的控制，那么个人的预防性支出就会大大增加，所以说政府控制污染的支出与个人的预防支出是一增一减的关系。这种方法的依据是:只有在自己的经济方面觉得合理时，

47、人们才会为保护环境而投入，此时他们就觉得保护环境所得到的经济效益和他们自愿支付的金额是一样多的。(4)机会成本法机会成本法指用环境资源的机会成本来计量环境质量变化带来的经济效益或经济损失。这是一种有用的方法,当一些稀缺资源的经济利益不能直接估计的时候，自然资源用于一个特定的用途后而无法发挥其其他用途，这种情况造成的损失叫做自然资源的机会成本。这个方法来评估无法价格化自然资源时，可计算自然资源损失的用途可带来的收益。 (5)人力资本法环境的基本服务包括为人类生命的生命活动提供必要的支持。而环境污染将使环境不能好的为人类提供生命活动支持，对人类的身体健康造成了威胁。这种影响主要表现在生病、治疗费用

48、的增多、因生病休息使收入减少、精神上的一系列损失甚至是早衰、早死等。人力资本法就是估算环境破坏对人类生命健康造成影响而产生的一系列后续费用的方法。这种方法主要是依据因员工病假而没有工作的时间以及因员工工伤而给予的补偿费用等方面来核算环境的影响程度。但是这种方法的理论基础是损害函数。前提是只有当环境污染和人类身体健康两者的关系是存在明确的，估计疾病引起的各种企业环境成本才正确的。但是这种损害函数要拥有很高的技术性，在大多数发展中国家里，要很清晰明确的表述这两者的关系十分困难。因此这种方法不适合发展中国家，主要适用于发达国家。(6)间接替代法用另一种物质资源或服务来取代现有的自然资源来满足自然资源

49、的物质效用的需求。用替代资源或劳动力价格来衡量不可再生和非补偿自然资源的价格。这可以部分解决资源稀缺以及资源不可再生之间的矛盾，促使人们去保护自然资源,并且积极探索新的替代资源。实际业务中，由企业经营活动造成的环境损失，因其对商品生产产生了影响，就可用替代法的来估算。例如，企业生产经营活动对农田的污染损失就可以用农作物减少的总价格来估算。(7)心理调查定价法心理调查定价方法的适用范围是：在对自然资源进行确定价格过程中，某些很难确定的或很难量度的事物。也就是当资源损失产生时，直接对当事者进行调查协商，明白他们的受赔偿愿望，把当事人双方都能接受理解的价格作为此损失的协商价格。这种评估方法因为依据个

50、人意愿，评价产生的结果就可能会有所偏差，因此在生活中就采用了第三者裁定法对不容易确定或计量的资源或事项进行价格的确定，一般都是行政机关、法院作为第三者。当企业造成的污染很严重的时候，政府机关就应该对此污染提出治理的标准和治理要求，企业要对这种治理的费用进行提前预计或正式认定入账。除此之外，在资源损失或环境污染方面，也可以以法院的判决结果作为计量的结果或参照。 （二）部分特定计量方法的运用 (1)全额计量。全额计量是为解决某一特定问题而作为专门费用支付的成本，依据会计法则，应该让这些金额都算到环境成本里面。在现场中这种计量方法用的比较多，也很容易运行。运用此类计量方法的经典业务包括:A.为了保护

51、环境而专门设立的机构的花费;B.为保护环境而进行各项研究与开发的花费;C.管理环境体系建立的花费;D.专门为了治理环境的投资;E.为编制环境研究报告的成本等。(2)差额计量。差额计量的概念是在进行环境投资支出时，将支出总金额减去不包含环保功能的支出所得到的差额，折旧额也要按照两者的差额折旧统统计入环境成本。可以运用下图来说明: 由此可见，这种计量方法能很容易的区分资源的环保功能和普通功能双方自己要承担的成本费用，能准确地辨别普通产品成本与企业环境成本，可以帮助企业会计信息的各个项目分类。（3)按比例分配计量。按比例分配计量是指将与产品生产密切相关的污染治理费用，按照一定比例分配到各项产品的制造

52、成本中去。它的程序如下所示:首先依据企业内全部的物质、能源转变方式，来给予定量的环境负荷测量。这些负荷主要来源于企业的各种设施、各个部门、每个生产线及产品流程中跟影响环境有关的数据，从而制作出环境负荷的流程图。在这之后，将企业环境费用按照“直接费用”、“部门费用”和“共同费用”类别进行归集。在此基础上，再将其分配计入各成本部门，最后统计进入各产品的制造成本。此流程如图在不同的方面的企业的环境成本计算中，上述几种计算方法都得到了较好的应用。为了企业的环境成本的计算更客观,真实,我们可综合使用以上几种计算方法，而不是采用单一的计算方法。第3章 环境成本的核算3.1 我国企业环境成本核算现状我国会计

53、学者已经有人提出进行企业环境成本核算的意见，认为企业环境成本应该为企业成本核算体系的一部分。甚至有人对企业环境成本核算的具体方法提出构想。 （1）传统的会计系统对环境成本的处理 传统的会计规章中，不同的成本和费用都在项目环境成本中分散着。传统的产品成本包含了:变动成本(原材料、辅助材料、直接人工、包装费、能源动力、废水处理费)以及固定成本(折旧、固定性工资、部门的制造费用等)。不同生产阶段都分布着不同形式的环境成本。以采购材料做为一个例子，传统会计系统中仅仅对材料的采购成本进行处理。可是，考虑到环境对其的影响，跟材料储存和应用的有关成本都有可能增加。如果某种材料的在生产中使用后产生了很多的废弃

54、固体，这些废弃物的储存占用了许多空间，那么与该种材料有关的成本，排除传统会计中说的采购成本之外，还应该包含由这种材料产生的废弃固体的管理成本，例如排放许可证费、向有关环境管理部门提交的环境报告成本和为使废弃物得到安全合理的处理而对员工进行的相关知识培训的成本，甚至废弃物万一管理不善造成泄漏污染环境可能带来的后续成本。这些环境成本全部都反映在制造费用中，并没有体现在最终产品的成本里。 企业要想作出的经营决策对环境有责任，那么一定要在决策中考虑环境成本这个重要因素。1995年，美国国家环境保护局（U.S. Environmental Protection Agency）对5000名管理会计师所进行

55、的调查中显示，现在的会计工作中，相当多的企业环境成本是直接记在制造费用科目中的(能源和水资源成本这两个成本例外，此种做法大概占到了55-75% )，而很少人将其分类到对应其产生负责的产品或者生产流程 (此做法仅占到1-12%)。在王立彦等一些人对我国企业环境会计实务中的调查显示，此种环境支出的会计处理方法为(1)直接列入管理费用（55%）;(2)在全部产品的成本中进行分配(15%); (3)在环境支出直接相关的产品中进行成本的分配 (15%);(4)计入营业外支出(9%); （5)在销售成本以及销售费用中进行记载(6%).(2)新会计准则中有关环境成本的处理 经济全球化的日益明显造成了会计活动

56、的国际化程度也相对越来越高。特别是如今低碳经济很受关注，环境问题也逐渐演变成全球最关注的问题之一，由此造成了企业的环境成本也成了会计中最被人注视的问题。2006年，我国颁布了新的会计准则，此准则中第一次在企业会计准则中引入弃置费这个概念，这种做法既让我国企业在走可持续发展道路的同时又顺应了国际潮流，与国际惯例逐渐达成一致。在新会计准则中对弃置费用会计政策的规定主要有以下几点: 企业会计准则第4号一一固定资产第十三条规定:确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素。该准则应用指南进一步指出，弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务等。企业应当根据企业会计准则第13号一一或有事项的规定，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。应该按照企业会计准则第27号一一石油天然气开采及其应用指南的规定对油气资产的弃置费用进行处理。而不属于弃置义务的固定资产报废清理费，应该作为固定资产处置费用进行处理。 企业会计准则第27号一一石油天然气开采中第二十三条规定:企业承担的矿区废弃处理义务，若满足企业会计准则第