第6章 控制测试与实质性测试.ppt

1、,审 计,第6章 实施控制测试和实质性程序,导读案例,诚信会计师事务所在对达美股份有限公司货币资金内部控制采用“调查表法”、“检查凭证法”和“实地考察法”进行测试的基础上，确认该公司的内部控制属于中信赖程度，适当地扩大了对该公司货币资金进行实质性程序的范围。取证方法采用：盘点法、抽查法、审阅法、调节法和函证法，对银行存款的真实性和合法性进行审查。,6.1 进一步审计程序,6.1.1 针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施 1）向项目组强调保持职业怀疑态度的必要性 2）分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作 3）提供更多的督导 4）注意增加进一步审计程序的不可预见性 5）对拟

2、实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改,6.1.2 针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序 1）进一步审计程序的含义和要求 进一步审计程序相对风险评估程序而言，是指注册会计师对评估的各类交易、账户余额、列报认定层次重大错报风险实施的审计程序，包括控制测试和实质性程序。,2）进一步审计程序的性质 进一步审计程序的性质是指进一步审计程序的目的和类型。其中：进一步审计程序的目的包括通过实施控制测试以确定内部控制运行的有效性，通过实施实质性程序以发现认定层次的重大错报。 进一步审计程序的类型包括检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序。,3）进一步审计程序的时间 进一步审计程序的时间

3、是指注册会计师何时实施进一步审计程序，或审计证据适用的期间或时点。 有关进一步审计程序的时间选择问题，第一个层面是注册会计师选择在何时实施进一步审计程序的问题，第二个层面是选择获取什么期间或时点的审计证据的问题。,注册会计师在确定何时实施审计程序时应当考虑下列的几项重要因素：,4）进一步审计程序的范围 进一步审计程序的范围是指实施进一步审计程序的数量，包括抽取的样本量，对某项控制活动的观察次数等。,在确定进一步审计程序的范围时，注册会计师应当考虑下列因素：,6.1.3 控制测试 1）控制测试的含义和要求 控制测试的目的是测试控制运行的有效性。这一概念不同于了解内部控制。“了解内部控制”包含两层

4、含义：一是评价控制的设计；二是确定控制是否得到执行。,控制测试并非在任何情况下都需要实施。当存在下列情形之一时，注册会计师应当实施控制测试： （1）在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的。 （2）仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据。,2）控制测试的性质,3）控制测试的时间 控制测试的时间包含两层含义： 一是何时实施控制测试； 二是测试所针对的控制适用的时点或期间。,4）控制测试的范围 控制测试的范围是指某项控制活动的测试次数。,5）对内部控制的再次评价,中信赖程度,低信赖程度,评价的结果,6.1.4 实质性程序 1）实质性程序的含义和要求 实质性程序是指注册会

5、计师针对评估的重大错报风险实施的直接用以发现认定层次重大错报的审计程序。,2）实质性程序的性质 实质性程序的两种基本类型：细节测试和实质性分析程序。 细节测试是对各类交易、账户余额、列报的具体细节进行测试，目的在于直接识别财务报表认定是否存在错报。 实质性分析程序用以识别各类交易、账户余额、列报及相关认定是否存在错报。,3）实质性程序的时间 实质性程序的时间可以选择在期末或期中。 如果在期中实施了实质性程序，注册会计师应当针对剩余期间实施进一步的实质性程序，或将实质性程序和控制测试结合使用，以将期中测试得出的结论合理延伸至期末。,4）实质性程序的范围 注册会计师评估的认定层次的重大错报风险越高

6、，需要实施实质性程序的范围越广，如果对控制测试结果不满意，注册会计师应当考虑扩大实质性程序的范围。,1）被审计单位背景资料简介 公司提供的财务报表显示：2009年度销售收入为112 655 260元，比上一年增长21（董事会制定的当年预算目标是增长20）。2009年12月31日应收账款余额为39 560 810元，组成情况如下：共有226个客户，其中9个客户（均为省级经销商）的余额在100万元以上，占应收账款总额的38，其余客户的余额均小于30万元。此外余额为10万元以上且账龄超过一年的应收账款客户有15家。,进一步审计程序方案实例,2009年12月31日坏账准备余额为1 879 830元。公

7、司采用账龄分析法和个别认定法相结合的方式计提坏账准备，其中账龄分析法为：账龄六个月以上一年以下计提10；一年以上两年以下计提50；两年以上计提100。,2）注册会计师对销售业务流程的风险评估和制定进一步审计程序方案 由于销售业务的重要性及其固有风险，注册会计师认为销售收入和应收账款层次的“发生或存在”和“准确性”认定存在重大错报风险。 注册会计师认为应收账款的计价认定存在特别风险，即年末坏账准备的计提很可能不够。,注册会计师对销售收入、应收账款余额和坏账准备余额实施了以下的进一步审计程序： （1）控制测试； （2）实质性程序。 控制测试结果及其对实质性程序的影响: 注册会计师对控制有较高程度的

8、信赖，只需要从实质性程序中获取较低程度的保证。,1）针对财务报表层次重大错报风险，注册会计师应采取哪些总体应对措施？ 2）在实务中，注册会计师可以通过哪些方式来提高审计程序的不可预见性？ 3）在确定进一步审计程序的性质时，注册会计师需要考哪些因素？ 4）在确定进一步审计程序的范围时，注册会计师应当考虑哪些因素？ 5）注册会计师在确定某项控制的测试范围时通常考虑的因素有哪些？,课后思考,6.2.1检查记录或文件 1）按审查书面资料的技术分类 （1）审阅法 审阅法是指审计人员对被审计单位的会计资料和其他资料进行详细的阅读和审查的一种审查方法。 审阅法侧重于审查书面资料的真实性、合法性。主要是审阅会

9、计凭证、会计账簿和会计报表。,6.2获取审计证据的基本审计方法,（2）核对法 核对法是指对被审计单位的凭证、账簿和报表等书面资料之间的有关数据，按照其内在联系进行相互对照检查，以获取审计证据的方法。核对法侧重审查各种相关资料的一致性。,一般使用的符号有以下几种： ？表示所核对的资料可能有问题，待查。 表示已经核对。 表示有待详查。 表示所核对的资料有错误。 ！表示所核对的数据有待调整。 4.3表示已核对至4月3日。,2）按审查书面资料的顺序分类 （1）顺查法 顺查法是指按照会计核算的处理顺序，依次对证、账、表各个环节进行审查的方法。 顺查法的优点是审查全面、不易发生遗漏、方法简单、易于核对、结

10、果精确。其缺点是面面俱到，容易忽视重大问题，费时费力，工作量大。,（2）逆查法 逆查法是指按照会计核算相反的处理顺序，依次对表、账、证各个环节进行审查的方法。 逆查法的优点是便于抓住问题的实质，又可以节省人力和时间，提高工作效率。其缺点是不能全面地审查问题，易有遗漏。,3）按审查书面资料的数量分类 （1）详查法 详查法是对被审计单位审计期内被审事项的所有凭证、账簿、报表进行详细审查的一种审计方法。 详查法的优点是能全面查清被审计单位所存在的问题，特别是对违反财经法纪行为，一般不易疏漏，能保证审计质量。其缺点是工作量太大，费时费力，审计成本高。,（2）抽查法 抽查法是指对被审计单位被审查期内特定

11、审计事项的全部会计资料中选取部分资料进行审查，根据审查结果推断全部资料有无错弊的一种审计方法。 抽查法的优点是高效率、低费用，节约时间和人力，能够收到事半功倍的效果。其缺点是如果样本抽查不当，不能代表总体特征，就可能做出错误结论。,审阅法的运用 审计人员审查黄河通用机械厂2009年会计报表时，该年10月19日第15号记账凭证及所附原始凭证引起审计人员注意。原始凭证有：发货票1张，入库验收单1张和转账支票存根1张。其中发货票、入库验收单格式见表61、62。,审计人员归纳出以下几个疑点： （1）该厂生产的产品主要是消耗钢材和耐火材料，对于上述三种化工原料的年需要量最多不超过百余千克，而上述会计凭证

12、所反映的购进数量表现为异常数量。 （2）这三种化工原料是机电化工公司独家经营的易耗品，供销社门市部不可能经营这三种化工原料。 （3）入库验收单上的日期与发票上的日期不相符。根据在本地购货与以发货票进行货款结算的情况，入库验收单上的验收日期一般应迟于发货票上的日期。,6.2.2检查有形资产 检查有形资产是指注册会计师对资产实物进行审查。检查有形资产程序主要适用于存货和现金，也适用于有价证券、应收票据和固定资产等。 检查有形资产按照方式不同分为直接盘存和监督盘存两种形式。,检查有形资产只能对实物资产是否确实存在提供有力的审计证据，但无法验证实物资产的所有权和计价情况。因此，审计人员在盘点之外，还应

13、采取其他方法验证实物资产的所有权和计价情况。,调节法是指在审查某个项目时，由于被审计单位结账日数据和审计日数据不一致，通过对有关数据进行增减调节，用来证实结账日数据账实是否一致的审计方法。 调节法常用于以下两方面： 1）对未达账项的调节 2）对财产物资的调节,调节法的运用 某企业2009年12月31日账面结存甲种材料2 100千克，经审阅和核对无差错。审计人员于2010年2月10日对甲种材料进行了监盘，2010年1月1日到2月10日期间收入2 050千克，发出1 800千克。1月1日期初余额及收发数额均经审阅、核对和验算无误。2月10日监督盘存数为2 350千克.,调节过程如下： 甲种材料结账

14、日结存数2 3501 8002 0502 100（千克） 经过调节计算，证实了甲种材料结账日实存数与结账日账面结存数是一致的。,6.2.3观察 观察是指注册会计师察看相关人员正在从事的活动或执行的程序。例如，对客户执行的存货盘点或控制活动进行观察。 观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点。,6.2.4询问 询问是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。,6.2.5函证 函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方的对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。,函证有以下两种

15、方式： 1）积极式函证 2）消极式函证 询证函收发均应由审计人员控制，不能委托被审计单位代办，以保证审计证据的可靠性。询证函内容应简明扼要，便于对方答复。,6.2.7重新执行 重新执行是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。,6.2.8分析程序 分析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息做出评价。分析程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。,1）注册会计师实施分析程序的目的 （1）用作风险评估程序，以了解被审计单位及其环境。 （2）当使用

16、分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，分析程序可以用作实质性程序。 （3）在审计结束或临近结束时对财务报表进行总体复核。,2）分析程序用作实质性程序 实质性分析程序运用包括以下几个步骤：（1）识别需要运用分析程序的账户余额或交易；（2）确定期望值；（3）确定可接受的差异额；（4）识别需要进一步调查的差异；（5）调查异常数据关系；（6）评估分析程序的结果。,分析程序常用的具体方法有： （1）比较分析法 比较分析法是通过对被审计单位某一具体项目与既定标准进行比较，寻找差异，发现问题，以获取审计证据的一种技术方法。,绝对数比较分析法是将有关资料的数量、金额与相关标准直接

17、进行比较，看其差额的程度是否在正常范围内，是否合乎情理。 相对数比较分析法是对有关同类指标的相对数进行比较，分析增减变化程度是否正常合理，从中找出问题或反常情况的一种比较分析法。,相对数比较分析法分为下列两种： 其一，结构比较分析法。 其二，动态比较分析法。,（2）比率分析法 比率分析法是指通过对两个性质不同、但又相关的指标所构成的比率进行分析，从中发现疑点，进一步查明原因的一种技术方法。,分析程序（风险评估程序）,从上述表格所列数据可以看出： 1）当期未审资料与前期相比 本期资产总额较上期增加18.04%，具体项目及原因为： （1）存货：本期较上期增加4.9亿元，增长率为53.49%，其中原

18、料、自制半成品、库存商品均有大幅度增加。 （2）固定资产与在建工程：在建工程本年转固定资产，导致在建工程的减少及固定资产的增加。 （3）应收账款：本期较上期增加7 945万元，增长率为34.47%，主要系公司12月末发出商品款项尚未收回所致。 我们将变化比率超过30%的且绝对额变化较大及施行新会计准则变化较大的会计要素作为审计重点。,2）本期资产总额与前期相比各要素比重变化分析 本期资产总额中比重较大的是存货（50.51%）、固定资产（34.11%），与上期相比存货比重提高。 根据对上述异常变动项目的分析，存货领域可能存在重大错报风险。,1）简述顺查法、逆查法的特征和优缺点。 2）使用审阅法时

19、，对原始凭证审阅的重点是什么？ 3）在收集审计证据时如何运用询问方法？ 4）在收集审计证据时什么情况下使用观察方法？ 5）函证的方式主要有哪两种？ 6）简述注册会计师实施分析程序的目的。,课后思考,6.3.1 审计证据的概念和作用 审计证据，是指审计人员在执行审计业务过程中，为形成审计意见所获取的证据。 在民间审计中，审计证据包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。,6.3 审计证据,财务报表依据的会计记录一般包括对初始分录的记录和支持性记录， 可用作审计证据的其他信息包括：注册会计师从被审计单位外部或内部获取的会计记录以外的信息；通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息；注册会计师

20、自己编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息。,6.3.2 审计证据的种类 审计证据按其外形特征可分为实物证据、书面证据、口头证据和环境证据四大类。,1）实物证据 实物证据是指在审计对象作为实物形态而存在的情况下，审计人员通过实际观察或清查盘点所获取的、用以确定某些实物资产是否确实存在的证据。,通常实物证据被认为是最可靠的证据，具有很强的证明力。但实物资产的存在并不完全能证实被审计单位对其拥有所有权。还应就其所有权归属及其价值情况另行审计，收集另外的审计证据。,2）书面证据 书面证据是审计人员在审计过程中所获取的各种以书面文件为存在形式的证据。,书面证据按其来源可以分为外部证据和内部证据两类

21、。 （1）外部证据 外部证据是由被审计单位以外的机构或人士所编制的书面证据，一般具有较强的证明力。 外部证据包括两类：一类是由被审计单位以外的机构或人士编制并由其直接递交审计人员的书面证据；另一类是由被审计单位以外的机构或人士所编制、但由被审计单位持有并提交给审计人员的书面证据。,（2）内部证据 内部证据是由被审计单位的内部机构或人员编制和提供的书面证据。 审计人员在确认内部证据的可靠性时，应考虑两方面因素的影响：内部证据是否经过外部流转，并获得其他单位或个人的承认。被审计单位内部控制的好坏。,3）口头证据 口头证据是由被审计单位职员或其他人员对审计人员的提问做口头答复所形成的审计证据。 在审

22、计过程中，审计人员应把各种重要的口头证据尽快做成记录，并要求被询问者签名确认，同时应尽可能地从不同渠道取得其他相应证据的支持。,4）环境证据 环境证据也称状况证据，是指对被审计单位产生影响的各种环境事实。具体而言，包括以下几种： （1）有关企业内部控制情况。 （2）被审计单位管理人员的素质。 （3）各种管理条件和管理水平。,6.3.3 审计证据的特征 1）审计证据的充分性 2）审计证据的适当性,审计证据的可靠程度可参照如下标准判断： 书面证据比口头证据可靠。 外部证据比内部证据可靠。 审计人员自行获得的证据比由被审计单位提供的证据可靠。 被审计单位内部控制较好时所提供的内部证据比内部控制较差时

23、提供的内部证据可靠。 不同来源或不同性质的审计证据相互印证时，审计证据更为可靠。 越及时、越客观的证据越可靠。,6.3.4 获取审计证据时对成本的考虑 6.3.5审计证据的收集、整理与分析 审计证据整理与分析的基本方法有以下几种： 分类。 计算。 比较。 小结。 综合。,注册会计师张旭在对ABC公司存货项目的相关内部控制进行研究评价之后,发现ABC公司存在以下六种可能导致错误的情况: （1）所有存货都未经认真盘点； （2）接近资产负债表日前入库的产成品可能已计入存货项目,但可能未进行相关会计记录； （3）由XYZ公司代管的A材料可能并不存在； （4）XYZ公司存放于ABC公司仓库内的B材料可能

24、已计入ABC公司存货项目； （5）存货计价方法已作变更； （6）ABC公司以前年度未曾接受过审计。,审计目标、审计程序与审计证据关系案例,要求：1）为证实上述情况是否真正导致错误，张旭应当分别执行的最主要的实质性程序是什么？ 2）张旭执行的实质性程序能够实现哪些审计目标？ 3）张旭执行各项实质性程序所获取的审计证据，如按其形式特征可分为哪些种类？,1）实物证据、书面证据、口头证据和环境证据分别可实现那些审计目标？ 2）请简述审计证据的充分性、适当性之间的关系。 3）如何判断审计证据的可靠性？ 4）整理和分析审计证据时，应遵循哪些基本原则？,课后思考,6.4 审计工作底稿,6.4.1 审计工作底

25、稿的概念和作用 审计工作底稿是审计证据的载体。是指审计人员在审计过程中形成的审计工作记录和获取的资料。它形成于审计过程，也反映整个审计过程。,6.4.2 审计工作底稿的存在形式和内容 1）审计工作底稿的存在形式 审计工作底稿可以以纸质、电子或其他介质形式存在。 2）审计工作底稿的内容,6.4.3 审计工作底稿的格式、内容和范围 1）编制审计工作底稿的总体要求 2）确定审计工作底稿的格式、内容和范围时应考虑的因素 （1）实施审计程序的性质。（2）已识别的重大错报风险。（3）在执行审计工作和评价审计结果时需要作出判断的范围。（4）已获取审计证据的重要程度。（5）已识别的例外事项的性质和范围。（6不

26、易确定结论或结论的基础时，记录结论或结论基础的必要性。（7）使用的审计方法和工具。,3）审计工作底稿的要素 （1）被审计单位名称。 （2）审计项目名称。 （3）审计项目时点或期间。 （4）审计过程记录。 （5）审计标识及说明。 （6）审计结论。 （7）索引号及编号。 （8）编制者姓名及编制日期。 （9）复核者姓名及编制日期。,6.4.4审计工作底稿的复核 审计工作底稿复核制度，就是审计组织对有关复核人的级别、复核程序与要点、复核人的职责等所作出的明文规定。,2）审计工作底稿复核的要求 复核应做好以下四项工作： （1）做好复核记录。（2）书面表示复核意见。（3）复核人签名和签署日期。（4）督促编

27、制人及时修改和完善审计工作底稿。,3）审计工作底稿的复核制度 （1）项目组内部复核 项目组内部的复核并非全部由项目负责人执行，项目负责人可以委派项目组内经验较多的人员复核经验较少的人员执行的工作，但是，项目负责人应对复核负责。 （2）项目质量控制复核 项目质量控制复核，是指会计师事务所挑选不参与该业务的人员，在出具审计报告前，对项目组作出的重大判断和在准备报告时形成的结论作出客观评价的过程。,6.4.5审计工作底稿的归档 1）审计档案的分类 审计档案按照使用期限的长短和作用的大小可分为永久性档案和当期档案两类。 （1）永久性档案 它是指那些记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具

28、有重要影响和直接作用的审计档案。 （2）当期档案 它是指那些记录内容经常变化，只供当期审计使用和下期审计参考的审计档案。,永久性档案通常可分为三类：审计项目管理、被审计单位背景资料、法律事项资料。 当期档案通常可分为五类：沟通和报告相关工作底稿、审计完成阶段工作底稿、审计计划阶段工作底稿、特定项目审计程序表、进一步审计程序工作底稿。,2）审计档案的所有权 3）审计工作底稿的归档期限和保存年限 （1）审计工作底稿的归档期限。 （2）审计工作底稿的保存年限。 （3）审计工作底稿归档期的变动。 （4）审计工作底稿归档后的变动。 4）审计档案的保密与调阅,应收账款函证核对表见表64,1）说明审计工作底

29、稿的基本要素。 2）确定审计工作底稿的格式、内容和范围时应考虑哪些因素？ 3）如何理解编制审计工作底稿的总体要求。 4）审计工作底稿归档后能否发生变动？ 5）审计工作底稿的所有权为什么属于会计师事务所？客户能否索回与其内部情况有关的工作底稿？,课后思考,6.5.1 审计抽样的概念 审计抽样是指审计人员在实施审计程序时，从审计对象总体中选取一定数量的样本进行测试，并根据测试结果推断总体特征的一种方法。,6.5 审计抽样,6.5.2审计抽样的种类 1）按照审计抽样决策的依据不同划分为统计抽样和非统计抽样 统计抽样是指审计人员运用数理统计方法确定样本及样本量，进而随机选择样本，并根据样本的审查结果来

30、推断总体特征的一种审计抽样方法。 非统计抽样是指审计人员运用专业经验和主观判断来确定样本规模和选取样本的一种审计抽样方法。,2）按照审计抽样目的不同划分为属性抽样和变量抽样 属性抽样是指在精确度界限和可靠程度一定的条件下，为了确定总体特征的发生频率而采用的一种方法。根据控制测试的目的和特点所采用的审计抽样通常称之为属性抽样。 变量抽样。是指用来估计总体金额而采用的一种方法。根据实质性程序中细节测试的目的和特点所采用的审计抽样称之为变量抽样。,6.5.3审计抽样的一般程序 1）样本设计 （1）审计目标 （2）审计对象总体和抽样单元 （3）抽样风险与非抽样风险 （4）样本规模 （5）分层,抽样风险

31、是指审计人员依据抽样结果得出的结论与审计对象总体特征不相符的可能性。 审计人员在进行控制测试时，应关注以下抽样风险： 信赖不足风险。信赖过度风险。 审计人员在进行细节测试时，应关注以下抽样风险： 误拒风险。误受风险。,非抽样风险是指审计人员采用不恰当的审计程序或方法，或因误解审计证据等而未能发现重大误差的可能性。这种风险并非抽样所致，而是因其他因素引起的。,影响样本规模的因素包括： 可接受的抽样风险； 可容忍误差； 预计总体误差； 总体变异性； 总体规模,分层是指将某一审计对象总体划分为若干具有相似特征的次级总体的过程。审计人员可以利用分层，着重审计可能存在较大错误的项目，并减少样本量。,2）

32、样本的选取 （1）随机选样 随机选样是指对审计对象总体或次级总体的所有项目，按随机规则选取样本。随机选样通常用随机数表和计算机产生的随机数来进行。 随机选样不仅使总体中每个抽样单元被选取的概率相等，而且使相同数量的抽样单元组成的每种组合被选取的概率相等。,随机数表运用案例 审计人员对某公司连续编号为5005000的现金支票进行随机选样，拟选取一组样本量为20的样本。首先，审计人员确定随机数表中的数字与审计对象总体中项目的一一对应关系。确定只用随机数表所列数字的前四位数来与现金支票号码一一对应。其次，选择选样路经。确定从左到右，从上到下。则选出的20个号码为：2653、3894、3938、155

33、7、3928、4351、714、4587、2199、558、2664、1036、4745、2257、1458、3387、1752、1717、2130、3345。选出这20个号码后，便可找出与其对应的20张支票作为选定样本进行审查。,（2）系统选样 系统选样也称等距选样，是指首先计算选样间隔，确定随机起点，然后按照间隔，顺序选取样本的方法。选样间隔计算公式为： 选样间隔总体规模样本规模,（3）随意选样 随意选样是指审计人员不带任何偏见地选取样本，即不考虑样本项目的性质、金额大小、位置、外观或其他特征而选取总体项目。,3）抽样结果评价 （1）分析样本误差 （2）推断总体误差 （3）形成审计结论,控制测试中的样本结果评价。 如果估计的总体偏差率上限低于可容忍偏差率，则总体可以接受。 如果估计的总体偏差率上限大于或等于可容忍偏差率，则总体不可以接受。 如果估计的总体偏差率上限低于但接近可容忍偏差率，审计人员应当结合其他审计程序的结果，考虑是否接受总体。,细节测试中的样本结果评