初级会计资格考试(成本核算一章讲解)

1、.第九章产品成本计算与分析（中国总会计师协会周国海教授主讲）考情分析本章是初级会计实务中一般重要的一章，考试题型覆盖了单选、多选和判断等题型，考试题型以客观题的小题为主。 学习时注意掌握产品成本计算的品种法、分批法、分步法的特点、适用范围及应用，产品成本分析的相关知识。本章主要内容第一节产品成本计算方法概述一、生产特点对产品成本计算的影响根据生产工艺过程的特点，工业企业的生产可分为单步骤生产和多步骤生产两种。根据生产组织的特点，工业企业生产可分为大量生产、成批生产和单件生产三种。成本计算对象的确定，是正确计算产品成本的前提，也是区别各种成本计算方法的主要标志。二、产品成本计算的主要方法适应各种

2、类型生产的特点和管理要求，产品成本计算方法主要包括以下三种：品种法、分批法和分步法。此外，可采用分类法、定额法。第二节产品成本计算的品种法一、品种法的特点品种法，是指以产品品种作为成本核算对象，归集和分配生产成本的一种方法。这种方法主要适用于单步骤、大量生产的企业，如发电、供水、采掘等企业。品种法计算成本的主要特点：一是成本核算对象是产品品种；二是品种法下一般定期（每月月末）计算产品成本；三是月末一般无在产品，如果有在产品，要将生产成本在完工产品和在产品之间进行分配。 【例题判断题】 （2015年）品种法时，一般每月末计算产品成本。（）正确答案【例题多选题】 （2014年）下列各项中，关于品种

3、法的表述正确的有（）。A.广泛适用于单步骤、大量大批生产的企业B.广泛适用于单件小批生产的企业C.定期计算产品成本D.成本核算对象是产品品种正确答案ACD答案解析品种法适用于单步骤、大量生产的企业，如发电、供水、采掘等企业。品种法的特点：一是成本核算对象是产品品种，二是品种法下一般定期（每月月末）计算产品成本，三是月末一般不存在在产品。【例题判断题】 （2014年）发电、供水、采掘等单步骤大量生产的企业宜采用品种法计算产品成本。（）正确答案 答案解析品种法适用于单步骤、大量生产的企业，如发电、供水、采掘等企业。二、品种法成本核算的一般程序【例题计算题】（2009年）某工业企业仅生产甲产品，采用

4、品种法计算产品成本。3月初在产品直接材料成本30万元，直接人工成本8万元，制造费用2万元。3月份发生直接材料成本75万元，直接人工成本20万元，制造费用6万元。3月末甲产品完工50件，在产品100件。月末计算完工产品成本时，直接材料成本按完工产品与在产品数量比例分配，直接人工成本和制造费用采用定额工时比例分配。单位产成品工时定额20小时，单位在产品工时定额10小时。要求：（1）计算甲完工产品应负担的直接材料成本。（2）计算甲完工产品应负担的直接人工成本。（3）计算甲完工产品应负担的制造费用。（4）计算甲完工产品总成本，并编制完工产品入库的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示）正确答案（1）直

5、接材料成本分配率=（月初在产品实际材料成本+本月投入的实际材料成本）/（完工产品数量+月末在产品数量）=（30+75）/（50+100）=0.7 甲完工产品应负担的直接材料成本=500.7=35（万元）（2）直接人工分配率=（8+20）/（2050+10010）=1.4% 甲完工产品应负担的直接人工成本=20501.4%=14（万元）（3）制造费用分配率=（2+6）/（2050+10010）=0.4% 甲完工产品应负担的制造费用=20500.4%=4（万元）（4）甲完工产品总成本=35+14+4=53（万元）借：库存商品 53贷：生产成本 53 第三节产品成本计算的分批法一、分批法特点分批法，

6、是指以产品的批别作为产品成本核算对象，归集和分配生产成本，计算产品成本的一种方法。这种方法主要适用于单件、小批生产的企业，如造船、重型机器制造、精密仪器制造等，也可用于一般企业中的新产品试制或试验的生产、在建工程以及设备修理作业等。分批法计算成本的主要特点有：（一）成本核算对象是产品的批别，又称订单法。（二）产品成本的计算是与生产任务通知单的签发和结束紧密配合的，因此产品成本计算是不定期的。（三）由于成本计算期与产品生产周期基本一致，因此在计算月末在产品成本时，一般不存在在完工产品与在产品之间分配成本的问题。二、分批法成本核算的一般程序三、分批法的应用【例题计算题】甲工厂按照购货单位的要求，小

7、批生产C产品和D产品，采用分批法计算产品成本。该厂7月份投产C产品50件，批号为701，8月份全部完工；8月投产D产品40件，批号为801，当月完工30件，并已交货，还有10件尚未完工。701批和801批产品成本计算单如表9-18和表9-19所示。各种成本的归集和分配过程略。表9-18 产品成本计算单批号：701 产品名称：C产品 开工日期：7月15日委托单位：公司 批量：50件 完工日期：8月15日 单位：元项 目直接材料直接人工制造费用合计7月末成本余额54 0004 05015 30073 3508月份发生生产成本据材料费用分配表20 70020 700据工资费用分配表7 6507 65

8、0据制造费用分配表36 00036 000合计74 70011 70051 300137 700结转产成品（50件）成本74 70011 70051 300 137 700单位成本1 4942341 0262 754表9-19 产品成本计算单批号：801 产品名称：D产品 开工日期：8月1日委托单位：公司 批量：40件 完工日期： 单位：元项 目直接材料直接人工制造费用合计8月份发生生产成本据材料费用分配表据工资费用分配表据制造费用分配表合计360 000360 00035 00035 00091 00091 000360 00035 00091 000486 000结转产成品（30件）成本单

9、位成本月末在产品成本270 0009 00090 00030 0001 0005 00078 0002 60013 000378 00012 600108 000在本例中，701批产品8月份全部完工，所以8月份在产品成本和8月份发生的产品生产成本合计即为8月份完工产品的成本。801批产品8月末部分完工，应采用适用的方法将产品生产成本在完工产品和在产品之间进行分配。本例由于材料在生产开始时一次投入，所以材料成本按完工产品和在产品的实际数量比例进行分配，而其他成本则按约当产量法进行分配。1.材料成本按完工产品产量和在产品数量作为比例进行分配完工产品应负担的材料成本=360 000/（30+10）3

10、0=270 000（元）在产品应负担的材料成本=360 000/（30+10）10=90 000（元）2.其他生产成本按约当产量比例进行分配（1）计算801批D产品在产品约当产量，如表9-20所示。表9-20 D产品约当产量计算表工序完工程度（已知）在产品（件）完工产品（件）产量合计（件）=+l15%20.3225%20.5370%64.2合计-1053035（2）直接人工成本按约当产量法分配：完工产品应负担的直接人工成本=35 000/（30+5）30=30 000（元）在产品应负担的直接人工成本=35 000/（30+5）5=5 000（元）（3）制造费用按约当产量法分配：完工产品应负担的

11、制造费用=91 000/（30+5）30=78 000（元）在产品应负担的制造费用=91 000/（30+5）5=13 000（元）将各项成本分配结果记入801批D产品成本计算单（表9-19）即可计算出D产品的产品成本和月末在产品成本。四、简化的分批法（不分批计算在产品成本的分批法）产品完工前，账内只按月登记直接计入的费用和生产工时，只有在有完工产品的月份，才分配间接计入的费用，计算、登记各该批完工产品成本。特点：各批产品之间分配间接费用以及完工与在产品之间分配费用，均利用累计间接费用分配率。适用范围：在各月间接费用水平相差悬殊的情况下不宜采用；月末未完工产品的批数不多的情况下也不宜采用。（各

12、月间接费用水平稳定；月末未完工产品的批数较多，已完工批数较少）【例题判断题】（2015年）分批法时，成本计算期与产品生产周期基本一致，但与财务报告期不一致。（）正确答案【例题多选题】（2014年）下列各项中，关于分批法的表述正确的有（）。A.成本计算期与产品生产周期基本一致B.一般不需在完工产品和在产品之间分配成本C.以产品的批别作为成本核算对象D.需要计算和结转各步骤产品的生产成本正确答案ABC答案解析分批法的主要特点：一是成本核算对象是产品的批别；二是产品成本计算是不定期的；三是成本计算期与产品的生产周期基本一致。分批法下，不按产品的生产步骤而只按产品的批别（分批、不分步）计算成本。 第四

13、节产品成本计算的分步法一、分步法特点分步法，是指按照生产过程中各个加工步骤（分品种）为成本核算对象，归集和分配生产成本，计算各步骤半成品和最后产成品成本的一种方法。这种方法适用于大量大批的多步骤生产，如冶金、纺织、机械制造等。在这类企业中，产品生产可以分为若干个生产步骤的成本管理，通常不仅要求按照产品品种计算成本，而且还要求按照生产步骤计算成本，以便为考核和分析各种产品及各生产步骤的成本计划的执行情况提供资料。分步法计算成本的主要特点：（一）成本核算对象是各种产品的生产步骤；（二）月末为计算完工产品成本，还需要将归集在生产成本明细账中的生产成本在完工产品和在产品之间进行分配；（三）成本计算期是

14、固定的，与产品的生产周期不一致。分步法与其他成本计算方法比较基本方法适用范围成本计算对象成本计算期完工产品与在产品成本划分品种法大量大批的单步骤生产的企业以及管理上不要求按照生产步骤计算产品成本的多步骤生产。【举例】发电、供水、采掘产品品种一般定期计算产品成本，成本计算期与会计核算报告期一致如果月末有在产品，要将生产费用在完工产品和在产品之间进行分配续表基本方法适用范围成本计算对象成本计算期完工产品与在产品成本划分分批法单件小批类型的生产。【举例】造船、重型机械、精密仪器、新产品试制、设备修理等产品的批别成本计算期与产品生产周期基本一致，而与核算报告期不一致一般不存在完工产品与在产品之间分配费

15、用的问题分步法它适用于大量大批的，管理上要求按照生产步骤计算产品成本的多步骤生产。【举例】冶金、纺织、机械制造各种产品的生产步骤一般定期计算产品成本，成本计算期与会计核算报告期一致月末需将生产费用在完工产品和在产品之间进行费用分配；除了按品种计算和结转产品成本外，还需要计算和结转产品的各步骤成本【例题单选题】下列各种产品成本计算方法，适用于采用分批法计算产品成本的是（）。A.发电B.设备修理C.冶金D.采掘正确答案B答案解析分批法主要适用于单件、小批生产的企业。设备修理通常是小批单件。二、分步法成本计算的一般程序根据成本管理对各生产步骤成本资料的不同要求和简化核算的要求，一般采用逐步结转和平行

16、结转两种方法，称为逐步结转分步法和平行结转分步法。（一）逐步结转分步法逐步结转分步法是为了分步计算半成品成本而采用的一种分步法，也称计算半成品成本分步法。如图1所示：图1 逐步结转分步法这种方法用于大量大批连续式复杂性生产的企业。这种类型的企业，有的不仅将产成品作为商品对外销售，而且生产步骤所产半成品也经常作为商品对外销售。例如，钢铁厂的生铁、钢锭，纺织厂的棉纱等，都需要计算半成品成本。补充：逐步结转分步法的分类：按照成本在下一步骤成本计算单中的反映方式，逐步结转分步法可以分为：综合结转法（图2所示）和分项结转法（图3所示）。优点：一是能提供各个生产步骤的半成品成本资料。二是为各生产步骤的在产

17、品实物管理提供资料。三是能够全面地反映各生产步骤的生产耗费水平，更好地满足各生产步骤成本管理的要求。缺点：成本结转工作量较大；各生产步骤的半成品成本采用逐步综合结转方法，还要进行成本还原，增加了核算的工作量。（二）平行结转分步法平行结转分步法也称不计算半成品成本分步法。它是指在计算各步骤成本时，不计算各步骤所产半成品的成本，也不计算各步骤所耗上一步骤的半成品成本，而只计算本步骤发生的各项其他成本，以及这些成本中应计入产成品的份额，将相同产品的各步骤成本明细账中的这些份额平行结转、汇总，即可计算出该种产品的产成品成本。如图4：图4 平行结转分步法产品生产成本在完工产品和在产品之间的分配：采用平行

18、结转分步法，每一生产步骤的生产成本也要在其完工产品与月末在产品之间进行分配。但是完工产品是指企业最后完成的产成品；在产品是指各步骤未加工完成的在产品和各步骤已完工但尚未最终完成的产品。优点：1.各步骤可以同时计算产品成本，平行汇总记入产成品成本，不必逐步结转半成品成本。2.不必进行成本还原，简化加速成本计算工作。缺点：1.不能提供各步骤半成品的成本资料；2.在产品的费用在产品最后完成以前，不随实物转出而转出，即不按其所在的地点登记，而按其发生的地点登记，因而不能为各个生产步骤在产品的实物管理和资金管理提供资料。3.各生产步骤的产品成本不包括所耗半成品费用，因而不能全面反映各该步骤产品的生产耗费

19、水平（第一步除外），不能更好地满足这些步骤成本管理的要求。【例题计算题】某公司E产品的生产分两个步骤在两个生产车间内进行，第一生产车间为第二生产车间提供半成品，半成品收发通过半成品库进行。两个生产车间的月末在产品均按定额成本计价。成本计算程序如下：（1）根据各种成本分配表、半成品产量月报和第一车间在产品定额成本资料（这些成本的归集分配同品种法，下同），登记E产品第一车间（半成品）成本计算单，如表9-27所示。表9-27E产品（半成品）成本计算单第一车间2x12年6月金额单位：元项目产量（件）直接材料直接人工制造费用合计在产品成本（定额成本）244 00028 00021 600293 600本

20、月生产成本358 00050 00050 000458 000合计602 00078 00071 600751 600完工半成品转出400480 00064 00060 800604 800月末在产品定额成本122 00014 00010 800146 800根据第一车间的E产品（半成品）成本计算单（表9-27）和半成品入库单，编制如下会计分录：借：自制半成品E半成品 604 800贷：基本生产成本第一车间E产品 604 800（2）根据第一生产车间E产品（半成品）成本计算单、半成品入库单，以及第二车间领用半成品的领用单，登记半成品明细账，如表9-28所示。表9-28E半成品明细账 数量单位：

21、件金额单位：元月份 月初余额 本月增加 累计 本月减少 数量 实际成本 数量 实际成本 数量 实际成本 单位成本 数量 实际成本 6 100 267 400 400 604 800 500 872 200 1 744.4 300 523 320 7 200 348 880 根据半成品明细账所列半成品单位成本资料和第二车间半成品领用单，编制如下会计分录：借：基本生产成本第二车间E半成品 523 320贷：自制半成品E半成品 523 320【例题判断题】 （2015年）平行结转分步法的成本核算对象是各种产成品及其经过的各个生产步骤中的成本份额。（）正确答案【例题判断题】 （2014年）分步法分为逐

22、步结转分步法和平行结转分步法，采用平行结转分步法不需要进行成本还原。（）正确答案答案解析平行结转分步法不必逐步结转半产品成本，不必进行成本还原，能够简化和加速成本计算工作。【例题多选题】（2013年）下列各项中，关于产品成本计算方法表述正确的有（）。A.平行结转分步法不计算各步骤所产半成品的成本B.逐步结转分步法需要计算各步骤完工产品成本和在产品成本C.品种法下，月末存在在产品的，应将生产费用在完工产品与在产品之间进行分配D.分批法下，批内产品同时完工的，月末不需将生产费用在完工产品与在产品之间分配正确答案ABCD答案解析本题考核产品成本计算方法。分步法的比较区别点逐步结转分步法平行结转分步法

23、是否计算半成品成本计算不计算生产费用与半成品实物转移是否同步同步（生产费用伴随半成品实物的转移而结转）不同步（生产费用不随半成品实物的转移而结转）完工产品的含义不同各步骤的完工半成品（最后一步是完工产成品）仅指最终完工的产成品在产品的含义不同狭义在产品（仅指本步骤尚未加工完成的半成品）广义在产品（既包括本步骤尚未加工完成的半成品，也包括本步骤加工完毕、但尚未最终完工的产品。）是否需要进行成本还原逐步综合结转分步法需要；逐步分项结转分步法不需要。不需要各步骤能否同时计算产成品成本不能，需要顺序转移逐步累计，直到最后一个步骤才能计算出产成品成本。各步骤能同时计算产品成本，平行汇总计算产成品成本。优

24、点能提供各步骤半成品的成本资料，便于进行在产品的实物管理和资金管理简化加速成本计算工作，不需进行成本还原。缺点成本结转工作量大，采用逐步综合结转法，还要进行成本还原不能提供各步骤半成品的成本资料，不便于进行在产品的实物管理和资金管理第五节产品成本计算方法的综合应用企业产品成本计算方法除品种法、分批法和分步法等基本方法外，还有分类法和定额法等辅助方法。一、同一企业同一车间同时采用不同的成本计算方法二、同一车间不同产品同时采用不同的成本计算方法三、同一产品不同步骤、不同的半成品、不同的成本项目结合采用不同的成本计算方法【例题多选题】 （2015年）下列各项中，关于产品成本计算方法的表述正确的有（）

25、。A.基本生产车间和辅助生产车间可以采用不同的成本计算方法B.同一生产车间的不同产品可以同时采用不同的成本计算方法C.同一种产品的不同生产步骤可以采用不同的成本计算方法D.构成一种产品的不同零部件可以分别采用不同的成本计算方法正确答案ABCD【例题判断题】（2013年）同一企业的不同车间由于其生产特点和管理要求不同，可分别采用不同的成本计算方法。（）正确答案答案解析同一企业不同车间可以根据企业自身需要分别采用不同的成本计算方法。第六节产品成本的分析一、产品生产成本表的编制产品生产成本表是反映企业在报告期内生产的全部产品的总成本的报表。（一）产品生产成本表的种类种类（1）按成本项目反映的产品生产

26、成本表是按成本项目汇总反映企业在报告期内发生的全部生产成本以及产品生产成本合计额的报表（2）按产品种类反映的产品生产成本表是按产品种类汇总反映企业在报告期内生产的全部产品的单位成本和总成本的报表在按产品种类反映的产品生产成本表中，各种产品的本月实际产量，应根据相应的产品成本明细账填列。对于可比产品，如果企业规定有本年成本比上年成本的降低额或降低率的计划指标，还应根据产品生产成本表资料计算成本的实际降低额或降低率。（二）可比产品成本的降低额和降低率的计算可比产品成本的降低额=可比产品按上年实际平均单位成本计算的本年累计总成本本年累计实际总成本=本年实际产量上年实际平均单位成本本年实际产量本年实际

27、平均单位成本=本年实际产量（上年实际平均单位成本本年实际平均单位成本）可比产品成本降低率=可比产品成本降低额/可比产品按上年实际平均单位成本计算的本年累计总成本100%【例题单选题】（2013年）不影响可比产品降低额的因素是（）。A.产品产量变动B.计划单位成本变动C.实际单位成本变动D.累计实际总成本变动正确答案B答案解析影响可比产品成本降低额变动的有：产品产量变动、产品品种比重变动、产品单位成本变动。可比产品成本降低额可比产品按上年实际平均单位成本计算的本年累计总成本本年累计实际总成本=本年实际产量上年实际平均单位成本本年实际产量本年实际平均单位成本=本年实际产量（上年实际平均单位成本本年

28、实际平均单位成本）【例题计算题】A公司只生产甲、乙两种可比产品。2009年两种产品的单位成本分别为200元和220元，实际产量分别为1 000件和800件；2010年实际产量分别为1 200件和 1 000件，累计实际总成本分别为234 000元和211 200元。要求：（1）计算2010年甲产品可比产品成本降低额和降低率；（2）计算2010年乙产品可比产品成本降低额和降低率；（3）计算A公司2010年可比产品成本降低额和降低率。正确答案（1）甲产品可比产品成本降低额=1 200200234 000=6 000（元）甲产品可比产品成本降低率=6 000/（1 200200）100%=2.5%（

29、2）乙产品可比产品成本降低额=1 000220211 200=8 800（元）乙产品可比产品成本降低率=8 800/（1 000220）100%=4%（3）2010年可比产品成本降低额=6 000+8 800=14 800（元）2010年可比产品成本降低率=14 800/（1 200200+1 000220）100%=3.22%二、产品总成本分析（一）按成本项目反映的产品生产成本表的分析一般可以采用对比分析法、构成比率分析法和相关指标比率分析法进行分析。1.对比分析法：将实际数与选定基数进行对比2.构成比率分析法直接材料成本比率=直接材料成本/产品成本100%直接人工成本比率=直接人工成本/产

30、品成本100%制造费用比率=制造费用/产品成本100%3.相关比率分析法产值成本率=成本/产值100%营业收入成本率=成本/营业收入100%成本利润率=利润/成本100%（二）按产品种类反映的产品生产成本表的分析1.本期实际成本与计划成本的对比分析2.本期实际成本与上年实际成本的对比分析（1）可比产品成本升降情况的分析（2）可比产品成本降低计划执行结果的分析三、产品单位成本分析主要产品单位成本表是反映企业在报告期内生产的各种主要产品单位成本构成情况的报表。该表应当按照主要产品分别编制，是按产品种类反映的产品生产成本表中某些主要产品成本的进一步反映。（一）一般分析分析的方法主要采用对比分析法和趋

31、势分析法等。【例题计算题】下面通过最近5年的单位成本资料，对N产品的成本进行趋势分析。其5年来的实际平均单位成本分别为：2x07年（假定为历史先进年）6 700元。2x08年6 730元，2x09年6 760元，2x10年6 710元，2x11年（即本年）6 795元。现以2x07年为基期，6 700元为基数，计算其他各年与之相比的比率如下（保留小数点后两位小数）：2x08年：6 730/6 700100%=100.45%2x09年：6 760/6 700100%=100.90%2x10年：6 710/6 700100%=100.15%2x11年：6 795/6 700100%=101.42%

32、再以上年为基数，计算各年环比的比率如下：2x08年比2x07年：6 730/6 700100%=100.45%2x09年比2x08年：6 760/6 730100%=100.45%2x10年比2x09年：6 710/6 760100%=99.26%2x11年比2x10年：6 795/6 710100%=101.27%（二）各主要项目分析1.直接材料成本的分析直接材料实际成本与计划成本之间的差额构成了直接材料成本差异。形成该差异的基本原因：一是用量偏离标准，即量差。材料消耗量变动的影响=（实际数量计划数量）计划价格二是价格偏离标准，即价差。材料价格变动的影响=实际数量（实际价格计划价格）【例题计

33、算题】假定N产品2x12年成本计划规定和12月份实际发生的材料消耗量和材料单价如表1所示。表1直接材料计划与实际成本对比表2x12年12月项目材料消耗数量（千克）材料价格（元千克）直接材料成本（元）本年计划20016.753 350本月实际17020.003 400直接材料成本差异+50材料消耗数量变动的影响=（170200）16.75=502.5（元）材料价格变动的影响=170（2016.75）=552.5（元）两因素影响程度合计=502.5552.5=50（元）2.直接人工成本的分析直接人工实际成本与计划成本之间的差额构成了直接人工成本差异。形成该差异的基本原因：一是量差，二是价差。每小时

34、工资成本变动的影响（价差）=实际工时（实际每小时工资成本计划每小时工资成本）【例题】承上例，假定该公司实行计时工资制度。N产品每台所耗工时数和每小时工资成本的计划数和实际数如表9-38所示。表9-38 直接人工成本计划与实际对比表金额单位：元项目 单位产品所耗工时 每小时工资成本 直接人工成本 本年计划 15 100 1 500 本月实际 11.84 125 1 480 直接人工成本差异 -3.16 +25 -20 单位产品所耗工时变动的影响=（11.8415）100=316（元）每小时工资成本变动的影响=11.84（125100）=+296（元）两因素影响程度合计=316+296=20（元）3.制造费用的分析（略）第九章复习及测试题讲解本章复习【例题单选题】某种产品由三个生产步骤加工完成，采用逐步结转分步法计算成本。本月第一生产步骤转入第二生产步骤的生产费用为2 300元，第二生产步骤转入第三生产步骤的生产费用为4 100元。本月第三生产步骤发生的费用为2 500元（不包括上一生产步骤转入的费用），第三