行政事业单位内部控制2015白皮书

1、党的十八大明确指出：要深化行政体制改革，建设职能科学、结构优化、廉洁高效、人民满意的服务型政府。行政事业单位作为公共服务的提供者、社会事务的监管者、政府依法行政的主体，代表党和政府履行相关职能，在推动经济社会发展过程中起着至关重要的作用。能否建立廉洁高效、人民满意的服务型政府，关键在于行政事业单位能否有效的履行职能。这就要求从根本上解决与公共权力相伴而生的腐败问题，规范行政事业单位的内部管理，通过建设法治政府，提升政府依法行政的能力。关于反腐败，党的十八大明确指出：“反对腐败、建设廉洁政治，是我们党一贯坚持的鲜明政治立场，也是人民群众关注的重大政治问题。”十八届四中全会指出：“加快推进反腐败国

2、家立法，完善惩治和预防腐败体系，形成不敢腐、不能腐、不想腐的有效机制，坚决遏制和预防腐败现象。”应该认识到，制度建设是从源头上防治腐败的重要途径，也是长效机制。从政府行政体制改革的权力运行监督来看，内部控制作为一种重要的制度安排，其本身就是将权力关进制度的笼子里，形成不敢腐、不能腐、不易腐的一种落地机制。关于内部控制建设，财政部部长楼继伟提出：建立和实施内部控制，是党的十八届四中全会提出的明确要求，是推进政府治理现代化的应有之义，也是财政部落实党风廉政建设主体责任、防控廉政风险的有效手段。行政事业单位内部控制建设应结合业务和流程，找出关键节点，识别和分析存在的风险，综合运用不相容岗位分离控制、

3、授权控制、归口管理、流程控制、信息系统管理控制等方法进行有效防控。通过内部控制建设，有针对性的采取预防措施，将防范腐败的关口前移，建立起有效防范腐败风险的长效机制。2012年11月29日，财政部正式发布行政事业单位内部控制基本规范(试行)(以下简称内控规范)，规定自2014年1月1日起在全国行政事业单位范围内正式施行。该指引为行政事业单位内部控制建设提供了一个内容全面、框架清晰、路径明确的方向。围绕国家治理现代化和依法治国，制定了一系列针对以权力制衡权力、反对贪污腐败、厉行节约反对浪费等最具有针对性的制度安排。其意义主要表现在：第一，通过内部控制建设，有利于推进依法行政，提高行政事业单位内部管

4、理的制度化、规范化、流程化的水平;第二，通过内部控制建设中的流程梳理，有利于发现存在重大风险的关键环节和关键岗位，针对性地采取控制手段，将防腐反腐的关口前移;第三，通过内部控制建设，有利于对财政资金的分配使用、国有资产的监管、政府投资、政府采购、公共资源转让、公共工程建设等权力集中的部门岗位实现分事行权、分岗设权、分级授权、定期轮岗，防止权力滥用。第四，通过内部控制建设，有利于建立常态化的监督制度，完善问责方式与问责程序。制度的生命力在于执行，制度的权威性也在于执行。2014年即将过去，内控规范在我国行政事业单位全面实施已满一年，那么执行效果如何?存在哪些突出的问题?未来还可以进行哪些改进?北

5、京国家会计学院审计与风险管理研究所带着这些问题，设计并进行了大范围的问卷调查研究，以期为财政部落实党的十八届三中全会和四中全会的有关精神，进一步落实和推动内控规范的有效实施提供相关政策建议。二、调查问卷设计、发放与回收情况本次调查以北京国家会计学院行政事业类会计行业领军人才集中培训班、国管局高级会计人才后续教育培训班、教授负责制特色项目行政事业单位内部控制流程梳理、评价与审计操作实务高级研修班的全体学员为受访对象。受访对象均为各级行政事业单位的财务部门负责人及财务骨干，对本单位的内部控制建设情况及经济运行情况有着深刻的了解和认知，受访对象所提供的数据信息真实、可靠，并且有效。问卷发放前后历时8

6、个月(2014.4-2014.11)，主要通过现场填写方式进行。本次调查共发出问卷755份，回收530份，回收率达到70.2%，其中有效问卷528份。根据财政部发布的内控规范，行政事业单位的属性分为党的机关、人大机关、行政机关、政协机关、审判机关、检察机关、各民主党派机关、人民团体和事业单位等;如表1所示，受访对象所属单位性质为“党的机关”共有21人，占有效样本3.99%;“行政机关”共176人，占有效样本33.33%;“政协机关”共7人，占有效样本1.32%;“事业单位”共324人，占有效样本61.36%。此外，为了判断受访对象所属单位的规模，本问卷对受访对象所属单位是否有下属单位进行了调查

7、，结果显示受访对象所属单位有248家有下属单位，占比46.97%。可见，无论是从被调查者单位性质还是从规模来看，本次调查结果对本研究主题而言具有较强典型性和代表性。本次调查共包括三大部分43个问题，调查核心模块涉及以下几个问题：行政事业单位对内部控制现行规范的认识及落实情况;单位层面行政事业单位内部控制目标实现程度及内部控制建设情况;具体业务层面行政事业单位内部控制目标实现程度及内部控制建设情况。其中，针对单位层面及具体业务层面内部控制目标实现程度的调查，每个问题均采用李克特式五分量表方式进行设计，按照单位现实与问题描述的符合程度由5至1分分别予以赋值，得分越高表示该内部控制目标实现程度越好。

8、针对内部控制措施实施情况的调查，问卷根据内控规范提出的不相容岗位相互分离、内部授权审批控制、归口管理、预算控制、财产保护控制、会计控制、单据控制和信息内部公开等控制方法和手段，罗列了若干内部控制措施选项，受访对象所属单位设置有该内部控制措施的选“是”，未设置该措施的选“否”，以此调查行政事业单位内部控制措施的实际执行情况。表1：被调查单位的性质三、内控规范普及与落实情况1.针对内控规范，行政事业单位人员仍缺乏了解内控规范作为指导行政事业单位加强内部管理的重要规范性文件，其落地实施需要行政事业单位的全员参与，使得内控观念在各级行政事业单位内部形成共识。对内控规范的具体操作内容熟悉，是内部控制机制

9、作用有效发挥的重要基础。那么，目前各级行政事业单位对内控规范的普及工作达到什么程度了呢?2013年7月19日，财政部在北京国家会计学院组织召开了行政事业单位内部控制规范实施全国动员视频会议。要求财政部门应对内控规范的重点、要点进行广泛宣传、培训，做到“宣传无死角、培训无盲区”。虽然如此，但执行一年来，情况并不理想。统计结果表明(如图1所示)，仅有6%的受访者认为非常了解内控规范，12%的受访对象表示自己完全不了解内控规范的内容，超过80%的受访者对于内控规范处于不太了解、基本了解、比较了解的状态。在进一步的访谈中，绝大多数的受访对象表示已经掌握内控规范等相关政策文件，但对具体行政事业单位内部控

10、制的流程、方法和体系建设等内容还缺乏相关认知。可见，当前内控规范的普及落实情况与实际工作需要有较大差距，尚未引起广大行政事业单位财务工作人员，尤其是单位负责人的重视。图1：对行政事业单位内部控制规范了解调查情况2.大部分单位对于内控规范持观望态度和未采取任何举措内控规范及其配套的指南对行政事业单位的内部控制建设具有一定的指导性，并规定各级行政事业单位应当在2014年1月1日起全面实施。对此，问卷调查了受访对象对内控规范的落实情况。调查结果表明(如图2所示)，目前行政事业单位对内控规范的落实程度并不理想，大部分单位尚未将内控规范的要求落实到本单位的制度建设中，仅有10%的受访对象表示已经贯彻实施

11、内控规范的要求，22%已采取措施落实，约有35%的受访对象表示持观望态度，正在为内控规范的全面落实进行相关准备工作，26%的受访对象对于2014年如何将内控规范落实到单位的内控建设中没有任何计划，甚至7%的被访者不了解任何情况。图2：对行政事业单位内部控制规范落实调查情况四、单位层面内部控制目标实现程度及建设情况1.“防范舞弊”和“提高公共服务效率”目标的实现程度较差内部控制目标是组织设置内部控制所要实现的目的或欲达到的效果。我国内控规范第四条将行政事业单位内部控制的目标界定为五个：合理保证单位经济活动合法合规;合理保证单位资产安全和使用有效;合理保证单位财务信息真实完整;有效防范舞弊和预防腐

12、败;提高公共服务的效率和效果。合理保证单位经济活动合法合规、资产安全和使用有效、财务信息真实完整是我国行政事业单位内部控制的基本建设目标，从问卷调查结果来看，这些目标随着我国会计法、内部会计控制规范、预算法、行政事业单位会计准则等一系列法律法规的制度建设落地实施，已经基本实现。以合法合规目标为例，约有77%(如图3所示)的受访对象认为本单位已经基本实现该目标。我们认为，行政事业单位作为政府管理的实施部门，为社会公众提供服务，其应当承担提供优质高效公共服务的职能，因此，“提高公共服务效率效果”是我国行政事业单位内部控制的最高目标。行政事业单位应当更加注重公共服务的效率和效果目标的实现，另一方面，

13、建立事先防治和事后惩治的反腐倡廉机制则是保证行政事业单位履行公共受托责任的重要手段，内部控制作为防范舞弊的三道防线之一，更应当关注防范舞弊和预防腐败，尤其是当前的政治与经济形势下，显得更为必要。为什么我国发布的这套内控规范有利于防范舞弊，提高公共服务的效率呢?这与行政事业单位内部控制规范的内在要求直接相关。从内容来看，行政事业单位内部控制建设要求本单位在治理结构、机构和岗位设置、权责分配、业务流程等方面做到科学、合理，并符合内部牵制的基本要求，确保不同部门、岗位之间权责分明，相互制约，相互监督。从横向关系来讲，完成某个环节的工作须由来自彼此独立的两个部门或人员协调运作、相互监督、相互制约、相互

14、证明;从纵向关系来讲，完成某项工作须经过互不隶属的两个或两个以上的岗位和环节，以使下级受上级监督，上级受下级牵制。同时，履行内部控制监督检查职责部门的独立性有利于减少存在凌驾于内部控制之上的特殊权力的可能性。从而依据分事行权、分岗设权、分级授权的原则，通过建立权责一致、有效制衡的组织架构体系，使决策、执行、监督既相互协调又相互制约，将各个业务中的决策机制、执行机制和监督机制，融入流程中的每个环节，从制度上防范了腐败的发生。同时，内部控制体系以牵制作为手段增加监督环节，看起来似乎降低工作效率，但是，制度与流程建设却减少了各种扯皮、相互推诿的现象发生，提高了议事、决策机制的效率效果性。图3：单位层

15、面内部控制目标实现程度调查情况现实的调查结果显示(如图3所示)，“防范舞弊预防腐败”和“提高公共服务效率效果”的实现程度并不理想，约有8%的受访对象认为本单位的内部控制完全没有实现、基本未实现“防范舞弊预防腐败”与“提高公共服务效率效果”的目标，约33%的受访者认为部分实现了这两个目标。调查表明，虽然行政事业单位在合法合规目标的实现上已经建立了若干制度，但从制度真正落地执行、真正有利于权力制衡和提高公共服务能力方面来看仍然十分欠缺。可见，行政事业单位内部控制重在建设的过程，而不仅仅是最终形成一套制度规范。我国行政事业单位在“提高公共服务效率效果”和“防范舞弊预防腐败”这两项目标的实现上，仍需做

16、出更大的努力。2.单位层面内部控制建设情况不容乐观(1)内控建设谁负责这一问题上存在模糊认识我国内控规范第十三条规定：“单位应当单独设置内部控制职能部门或者确定内部控制牵头部门，负责组织协调内部控制工作。同时，应当充分发挥财会、内部审计、纪检监察、政府采购、基建、资产管理等部门或岗位在内部控制中的作用。”从目前来看(如图4所示)，在内部控制建设牵头部门或者职能部门的问题上，受访对象对于这一问题看法不一。高达42%的受访对象认为内部审计部门应该是内部控制的牵头部门或者职能部门，37%的受访对象认为应该由单位主要负责人负责组织协调内部控制工作。比例最小的是纪检监察部门和财务部门。赞同新设内部控制部

17、门的占到13%。图4：内部控制建设的职能部门调查情况我们认为，应该认识到，行政事业单位内部控制建设是一项系统工程，涉及到单位经济活动的方方面面，其必然涉及到本单位的所有部门。也就是说，行政事业单位内部控制建设是一个全员参加的工作，并且是“一把手”工程。当然，根据内控规范的规定，内部控制建设工作肯定是要具体落实到某个职能部门。从行政事业单位的编制来看，新设一个内部控制部门，无论是从审批的程序还是部门编制资源的有限性来看，可能性极小。一把手也不可能亲自负责此事。尽管财务背景的受访对象普遍认为单位主要负责人应该是内部控制建设的职能部门，但在具体操作上，“一把手”也会将这项工作落实到具体部门。这样来看

18、，就会集中在财务部门和内部审计部门的选择上。从问卷调查显示，受访对象还是认为内部审计部门应该是内部控制的牵头部门。这与内部审计人员查错防弊、进行监督、开展领导干部的经济责任审计职责直接相关。但内部审计在内部控制中发挥的作用是对已经建立的内部控制体系发挥监督和再评价，对于尚未建立内部控制的单位，内部控制仅能参与，不能直接建设，否则会违背内控规范第六十条第二款规定：“内部监督应当与内部控制的建设和实施保持相对独立”。如果内部审计负责内部控制建设，会集运动员裁判员于一身，影响自身的独立性。而且，从行政事业单位内部审计部门设置的独立性、权威性的现实来看，其执行内部控制建设会使得内部控制建设的效果大打折

19、扣。而从财政部发布此项规定来看，财务部门最有可能是内部控制建设的主要职能部门。当然，财务部门应该认识到，单位负责人对于此事的支持和理解是能否顺利实施内控规范的关键，财务部门仅是帮助单位负责人履行职责，单位负责人还是内部控制建设的主要责任人。可见，从问卷调查的结果来看，财务部门对于这一问题还是存在模糊认识，这可能缘于大多数被访者出身于财务或者来自于财务部门有关。(2)财产保护与信息内部公开情况控制手段执行较差行政事业单位在进行内部控制建设时，应当根据风险评估结果，结合业务内容，根据控制方法采取具体的控制措施。其具体的控制手段包括不相容岗位分离控制、内部授权审批控制、归口管理、预算控制、财产保护控

20、制、业务流程控制、会计控制、单据控制和信息内部公开。区别于企业内部控制的方法和手段，行政事业单位的特殊控制方法主要体现在归口管理、单据控制和信息内部公开。从问卷调查的结果来看(如图5所示)，目前大多数行政事业单位在不相容岗位相互分离、内部授权审批、会计控制、全面预算等方法的应用上使用较多(应用率均超过60%)。但在归口管理、单据控制、财产保护、内部信息公开方面使用不足。尤其是财产保护控制和内部信息公开的应用上明显不足，执行较差(应用率33%-35%)。图5：本单位已经采取的内部控制手段调查情况我们认为，建立和使用财产保护控制的目的是为了对行政事业单位资产的从购置到处置的全过程实现监督，从而确保

21、资产的安全和高效使用。从目前行政事业单位财产的使用情况来看，虽然规模庞大、价值巨大，但管理现状却不容乐观，管理薄弱，存在不少问题。例如，资产管理分工不明，职责不清、资产权属不清。有的由专职资产管理机构负责资产管理工作，有的由财务部门负责牵头，有的由办公室、后勤部门、设备管理部门等多个部门分别负责。资产配置存在盲目性、随意性，预算安排不尽合理。资产处置随意现象严重。国有资产收益流失严重。“重钱轻物”、“重使用轻管理”意识普遍存在。而从行政事业单位财产保护控制使用情况来看，正好验证了这一点。信息公开控制手段在行政事业单位必不可少。记得一千多年前的一位哲学家曾经说过：“正如一个人发现自己舌尖上有蜂蜜

22、或者毒药，不可能不去品尝一样，负责管理政府资金的人不可能不去品尝一点，哪怕是一点点国王的财富。正如一条鱼在水里游时，我们无法知道它是否在喝水一样，我们也无法知道掌管政府财富的人是否错误的分配了钱财”。行政事业单位的管理本身是一个黑匣子，当权力过于集中，资源的分配就会由于人的自利性带来不公平或者舞弊。尤其是当资源的所有权归属为一个大的群体人民领导的国家时，国有资源的运作就会更加具有随意性、隐蔽性。信息内部公开控制手段的使用有利于行政机关、事业单位提高工作的透明度以及工作效率，减少暗箱操作的可能性。作为一种重要的控制手段，它有利于依法行政，提高政府工作的透明度，还公众以知情权，以保障当事人的利益，

23、满足内部员工的知情权和对经济业务活动的监督。针对信息公开，其实早在2008年5月1日，中华人民共和国政府信息公开条例(以下简称条例)就已经正式施行。时至今日，执行情况仍然不容乐观。常言说，阳光是最好的防腐剂。只有让阳光照进每一个角落，才会带来最大程度的透明。信息不公开，就没有竞争与监督的压力，不利于行政事业单位内部管理的改革与创新。信息公开应用不好更会导致的广大群众利益损失，甚至带来腐败。为此，党的十八届四中全会提出：“应坚持以公开为常态、不公开为例外原则，推进决策公开、执行公开、管理公开、服务公开、结果公开。”以此为契机，全面推进政府的政务公开。考虑到我国行政事业单位类型众多，所采取的信息公

24、开方式也区别较大，因此在我们针对信息内部公开的进一步问卷中未对业务信息公开和财务信息公开进行调查，仅对具有普适性的问题，例如“贵单位是否建立了获取和报告内部控制缺陷的机制”，“贵单位是否建立职工报告怀疑的不当行为的完善沟通渠道，并保护举报人不被报复”等进行了调查。调查结果显示(如图6所示)，目前行政事业单位信息公开这一控制措施的落实程度相对较差，大部分受访单位表示未建立获取和报告内部控制缺陷的机制。同时已建立相关机制的单位中，大多数表示直接向单位负责人沟通即可，这表明单位的内部控制并未建立顺畅的意见沟通渠道，而是依靠领导特殊干预维持信息沟通。此外，绝大多数受访单位表示未建立安全的职工报告沟通渠

25、道，或者建立了相关渠道但并未发挥应有的作用。这进一步验证了我们前面关于信息公开控制手段执行较差的判断。图6：信息内部公开进一步的调查(3)单位层面内部控制建设整体情况尚可，但关键岗位轮换及专家参与的议事机制上还存在欠缺单位层面内部控制建设是行政事业单位内部控制的顶层设计，它为具体业务流程层面的内部控制提供了良好的控制环境或者说“生存土壤”，尤其是有利于整体控制文化的形成，也直接决定了具体业务层面的内部控制是否能够有效实施和运行。在实际建设中，也是最容易忽视甚至认为最为空洞的一些控制，但影响和意义却极为深远，甚至对未来整个内部控制的有效运行产生重大影响。为了进一步了解和研究目前行政事业单位是否已

26、经根据控制方法在单位层面有针对性的制定了控制措施，我们的问卷调查列举了八项单位层面的内部控制措施，分别为：重大经济事项的内部决策由领导班子集体研究决定;单位建立健全内部控制关键岗位责任制，明确岗位职责及分工，确保不相容岗位相互分离、相互制约和相互监督;单位实行内部控制关键岗位工作人员的轮岗制度，明确岗位周期，不具备轮岗条件的岗位采取专项审计;单位内部控制人员的知识结构能够胜任本单位工作要求;单位财务会计信息真实、完整，与实际发生的经济业务相符;单位有专业人员组成的内控团队，能够按照严格规范的程序开展工作;单位建有集体研究、专家论证和技术咨询相结合的议事决策机制;预算管理贯穿于单位经济活动的全过

27、程。图7：单位层面内部控制调查情况调查结果显示(如图7所示)，受访对象在单位层面内部控制的建设工作已经取得一定的进展，大部分的单位层面控制措施都得到了一定程度的执行，特别是在重大经济事项的集体决策、财务会计信息的真实完整、岗位责任制与不相容岗位相互分离、预算管理贯穿经济活动全过程、关键节点上控制人员胜任相关工作。但是，在关键岗位的轮岗制度、专业内控团队建设方面、建有集体研究、专家论证和技术咨询相结合的议事决策机制方面还是明显不足。关键岗位轮岗制度既有利于激励，更重要的是通过关键岗位的轮岗制度有利于预防腐败。长期以来，行政事业单位对于关键岗位的轮岗制度执行情况不是十分理想，尤其是像物资、固定资产

28、采购和管理、建设项目管理等关键岗位环节一旦缺乏明确岗位职责分工，未有效实现轮换，不利于加强重要岗位人员的管理，不利于健全内控机制和长效预防机制，不利于廉政风险防范。党的十八届四中全会在健全依法决策机制上规定：“把公众参与、专家论证、风险评估、合法性审查、集体讨论决定确定为重大行政决策法定程序，确保决策制度科学、程序正当、过程公开、责任明确。”但目前来看，我国行政事业单位在议事决策机制上，虽然都是集体决议，但是往往缺少专家论证和技术咨询，一言堂与一支笔的现象普遍存在。重大行政决策往往表面上经过了集体决策，但事实上还是领导说了算，这也是为什么在离任审计过程中责任往往难以界定的主要原因。在专业内控团

29、队建设方面不足的事实则同样验证了前面关于行政事业单位内部控制规范了解不足和执行较差的现实。(4)在内部控制评价职能部门上认识存在模糊，内部审计自身的不足又会导致未来的内部控制监督检查与评价工作难以落到实处对内部控制的建立和实施的有效性开展监督检查，查找和发现内部控制存在的问题，提出改进建议并督促落实整改，一方面可以防范经济活动风险，另一方面有利于持续地完善单位内部控制体系。为此，内控规范第六十一条指出：“内部审计部门或岗位应当定期或不定期检查单位内部管理制度和机制的建立与执行情况，以及内部控制关键岗位及人员的设置情况等，及时发现内部控制存在的问题并提出改进建议。”内控规范第六十三条规定：“单位

30、负责人应当指定专门部门或专人负责对单位内部控制的有效性进行评价并出具单位内部控制自我评价报告。”由此，我们可以判断，内部控制自我评价与内部审计定期或者不定期的监督检查是两件事情。我们认为，内部控制自我评价的主体部门应当与内部审计有所区别。内部控制自我评价应该是，由内控建设牵头部门组织的，由所有已经建立内部控制的部门或单位进行的，针对内部控制体系的自我评价工作，工作成果以单位内部控制自我评价报告展示。内部审计部门或者岗位负责对已经评价完的内部控制自我评价报告的一种再监督和再评价，并且针对内部控制存在的问题提出改进的建议。但从问卷调查来看(如图8所示)，人们对这一问题还是存在模糊的认识。被调查者认

31、为，内部审计部门、纪检监察部门、单位负责人、其他(例如财务部门、专门的内部控制部门)部门都存在成为评价职能部门的可能性，在选择上的差异性不大。但目前我国行政事业单位内部控制处于起步阶段，人们对建设工作尚存在认识上的不足，更不要说未来的内部控制评价工作。按道理讲，内部审计部门应该是最好的选择，但现实中的问卷调查显示(如图9所示)，内部审计部门极少从事内部控制检查工作。这与当前内部审计部门不存在或者隶属于纪检监察领导的地位直接相关。根据刘力云(2007)研究认为，由于我国内部审计机构起源于行政命令，许多部门对内部审计的作用缺乏足够的认识，大多政府机关都未建立起独立、客观的内部审计机构，配置专门的审

32、计人员。即使是配置了内部审计部门或者岗位，其从事的审计类型也大多是财务审计或者离任审计，也很少从事内部控制专门的检查评价工作。这些不足会导致未来的内部控制监督与评价工作难以落到实处，内部控制建设后效果大打折扣。图8：内部控制评价职能部门调查情况图9：内部审计介入内部控制检查工作调查情况为了调查了解这些具体业务层面内部控制目标实现情况及其实施情况，结合目标及具体内容，我们分别针对预算管理、收支业务、政府采购、资产管理、建设项目、合同管理等六大业务设计了相关问题，具体调查结果如下：1.预算业务：预算管理的科学性仍然存在较大问题预算业务控制是整个行政事业单位内部控制的起点和基础，也是行政事业单位经济

33、业务活动开展的主要依据。本次问卷列示了四项预算业务的控制目标。目标1：预算编制、审批、执行、评价合法合规;目标2：预算编制、审批、执行、评价等不相容岗位相互分离;目标3：预算完成有评价，评价结果有反馈，反馈结果有应用;目标4：预算执行结果与预算目标相一致。图10 预算业务控制目标实现程度随着行政事业单位预算管理制度改革的不断推进，行政事业单位的预算管理水平得到了极大提高，建立了预算编制、执行、监督相分离的预算管理机制，从问卷调查的结果来看(如图10所示)，预算业务基本实现了“预算编制、审批、执行、评价合法合规”的控制目标。然而部分行政事业单位对预算业务控制的理解仅限于合法合规，并没有在单位内部

34、建立完善的预算管理制度，存在挤占预算经费、预算收入流失、预算执行分析机制和全过程预算绩效管理机制缺失等问题。内控规范指出单位应当建立全过程预算绩效管理机制。全过程预算绩效管理将预算安排、执行效率和实施效果挂钩，确保预算监督作用的发挥。随着财政支出绩效评价管理暂行办法等一系列文件的出台，行政事业单位逐步建立全过程预算绩效管理机制，但在制度的落地实施和切实发挥作用上，仍然存在较大风险。问卷调查结果表明(如图10所示)，控制目标3“预算完成有评价，评价结果有反馈，反馈结果有应用”的实现程度不容乐观，多达13%的受访者认为本单位基本未能实现该目标，甚至有3%的受访者认为本单位预算评价结果完全没能得到应

35、用。究其原因，一方面是部分单位没有充分认识预算绩效管理的重要性，认为与追求经济效益的企业不同，行政事业单位使用财政资金追求社会效益，预算绩效管理并不重要;另一方面由于目前对绩效评价指标的解释较为笼统，单位在执行过程中往往以合规性为目的，缺少将预算绩效评价与本单位业务相结合发挥实效的动力。长期以来，由于财务部门与业务部门之间缺乏关于项目进度的沟通，对预算执行的监督往往只能在业务事项的行为发生后，财务部门通过资金收付控制进行，无法确保业务部门的业务事项与预算目标相一致、符合预算要求，往往导致预算执行结果与预算目标的偏差，甚至引发财务部门与业务部门的矛盾。同时，由于预算编制不科学、不合理，我国大多数

36、单位的财政专项经费存在相互挤占的现象，进一步导致了预算执行结果与预算目标的偏差。问卷调查结果表明(如图10所示)，仅有18%的受访者认为本单位完全实现“预算执行结果与预算目标相一致”。预算贯穿于行政事业单位业务活动的全过程，具有一定的系统性、复杂性和专业性，行政事业单位应当重视预算业务内部管理制度的建立和完善，实现以管理制度规范预算业务的各个环节。内控规范第十九条第一款规定：“单位应当建立健全预算编制、审批、执行、决算与评价等预算内部管理制度。”为了探究当前各级行政事业单位预算管理的内部控制措施落实情况，问卷针对“贵单位是否将去年财政下达的经费预算在内部各职能部门间进行分解并下达，建立内部责任

37、预算制度”和“贵单位是否定期进行预算执行情况的分析”进行了调查。调查结果表明(如图11所示)，大多数受访者表示本单位均以将预算经费在内部各职能部门间进行分解下达，建立了内部责任预算制度，并且超过70%的受访者表示本单位定期进行了预算执行情况的分析，说明目前大多数受访单位预算管理的执行控制已经基本建立。但是根据财务分析的执行情况来看(如图12所示)，财务分析方式以年度分析为主，具有较大的时滞性，半年度、季度和月度财务执行情况不好，尚未做到根据项目重要程度和影响范围进行财务分析。图11 内部责任预算制度建立情况图12 采取的财务分析形式为了进一步了解预算管理执行的现实，我们总结了预算管理中存在的普

38、遍问题：A.预算口径不够全面;B.预算指标偏紧;C.预算指标确定方法不够科学合理;D.预算编制程序没有完全符合规范;E.预算编制时间过长;F.预算追加的随意性较大。问卷要求受访对象对六个问题按照严重程度排序，最严重的问题排在第1位。调查结果显示(如图13所示)，有26%的受访者认为预算管理中最为严重的问题是“预算口径不够全面”，24%的受访者认为预算管理中最为严重的问题是“预算指标偏紧”，同时也有24%的受访者认为“预算指标确定方法不够科学合理”是最严重的问题，而认为“预算编制时间过长”和“预算编制程序没有完全符合规范”是预算管理中最严重问题的受访者分别进展6%和7%。这一结果表明，虽然目前行

39、政事业单位预算管理合规性大大提高，但预算管理的科学性仍然存在较大问题。图13 本单位预算制度存在的主要问题为了进行更加深入的分析，本文对受访者的排序结果进行赋值，排序第1位的赋值为6，其余各项赋值按照排序依次递减，排序第6位的赋值为1。随后计算各个问题的平均得分，结果显示(如图14所示)，“预算指标确定方法不够科学合理”得分最高为4.39分，表明受访者认为预算指标的科学合理性是目前预算管理存在的最主要问题;得分排名第二位的是“预算口径不够全面”，得分为4,21分。而得益于行政事业单位财务管理制度改革、预算管理制度的建立和国库集中支付制度的落实，目前行政事业单位预算编制程序的合规性和时间控制相对

40、较好，“预算追加的随意性较大”，“预算编制时间过长”和“预算编制程序没有完全符合规范”三个问题得分相对较低。图14 预算制度存在的最主要问题2.收支业务：整体控制目标实现较好，尤其是票据印章管理控制较好，但资金支付合规、报销单据审核方面仍需改善收支控制历来是行政事业单位内部控制的重中之重，尤其是支出控制中的“三公经费”广为社会所关注。这些客观上要求行政事业单位完善收支管理，确保单位收支业务的规范性和科学性。为此，国家在收支两条线、部门预算、政府收支分类改革、国库集中支付、政府采购等一系列具体控制措施的执行上也要求十分严格。例如，行政事业单位应当按照规定项目和标准征收政府非税收入，按照规定开具财

41、政票据，做到收缴分离、票款一致，及时、足额上缴国库或财政专户，不得以任何形式截留、挪用或者私分;行政事业单位应该加强支出审批控制。明确支出的内部审批权限、程度、责任和相关控制措施，审批人应当在授权范围内审批，不得越权审批;行政事业单位应当建立健全票据管理制度，明确规定票据保管、登记、使用和检查的责任，对票据试行专人、专账、专柜管理。根据问卷调查结果显示(如图15、图16、图17所示)，94%的受访者选择了本单位的非税收入严格了执行收支两条线的管理制度。97%的受访者表示，本单位的经费支出有明确的审批权限划分。94%的票据实现了专人管理。证明我国行政事业单位在具体收支的管理上已经建立了明确的制度

42、要求，并且在支出的审批和票据管理方面执行较好。图15 非税收入执行“收支两条线”情况图16 经费支出审批权限设置图17 票据是否指定专人管理本次问卷列示了四项收支业务的控制目标：目标1：收支业务合规合法，不存在违规收取或违规支出等问题;目标2：票据、印章管理严格，不存在收入资金流失的现象;目标3：资金支付符合国库集中支付、政府采购、公务卡结算等相关规定;目标4：报销单据审核严格。图18 收支业务控制目标实现程度根据问卷调查结果显示(如图18所示)，我国行政事业单位内部控制收支目标实现程度较好，尤其是目标2(票据、印章管理严格，不存在收入资金流失的现象)实现程度最好。具体来看,收支业务控制目标实

43、现程度的排序是：目标2基本实现及完全实现的程度为91%(其中61%的受访者表示，本单位票据与印章管理可以完全实现内部控制目标，不存在收入资金流失的现象),目标4基本实现及完全实现的程度为89%，目标1的基本实现及完全实现的程度为87%，目标3基本实现及完全实现的程度为84%。即使是这样，近些年从审计机关对行政事业单位审计过程中仍然发现：许多单位“其他支出”科目使用频繁、金额较大，且支出的内容复杂多样，超标问题严重。多数行政事业单位均不同程度的存在科目填报不够准确、支出审核不严或不规范、报销单据审核不够严格、不能按照规定使用公务卡结算等问题。特别是部分单位在国库集中支付、政府采购和公务卡改革等制

44、度的执行过程中，不注重对单位员工的教育与推广，未能与业务部门及时沟通，导致未能按照规定办理资金支付手段，存在严重的控制风险。根据问卷调查的结果，我国行政事业单位收支业务控制确实还应该在资金支付合法合规性及报销单据的审核上进一步完善。在我国行政事业单位的支出业务控制中，专项资金支出的管理尤为重要。规范行政事业单位的专项资金核算，对于加强行政事业单位财务管理,提高财政资金使用效益,强化行政事业单位的职能有着十分重要的意义。专项资金的使用涉及预算控制、收支控制和建设项目控制，是行政事业单位内部控制的薄弱环节，行政事业单位往往存在专项资金与共有经费相互借用，项目资金挪用等问题，因此分析专项资金的使用情

45、况对于行政事业单位内部控制建设具有重要意义。为此，行政事业单位应当按规定的支出标准和支出方向执行项目预算。专项资金在批复下达时应明确了预算指标、支出标准和支出方向，相关业务部门应当严格按照预算指标、支出标准和支出方向办理，财会部门应当对专项资金进行单独审核，加强支付审核控制。根据审计署历年财政预算执行审计的结果来看，专项资金的审计发现很多突出的问题，例如：地方配套资金不到位，挤占专项资金;对财政部门和业务主管部门拨给的专项资金，没有按规定专款专用，而是用于弥补日常公用经费不足，致使单位公用经费挤占专项资金;滞留未拨专项资金，由于财政资金较紧张，将专项资金挂账，未及时下拨，以备用于资金周转、经费

46、、工资或其他支出;专项资金没有单独核算，与正常支出和公用支出相混淆，不能正确反映实际使用情况，违背了专款专用原则;行政事业单位对财政拨入的专项资金在未使用或者当年未使用完的情况下，通过虚列支出转“其他应付款”等往来科目进行核算。图19 专项资金是否已经单独核算图20 专项资金拨款是否存在不及时不到位情况问卷调查显示(如图19所示)90%的被访单位表示已经针对专项资金进行了单独核算，并且执行情况较好。但针对“专项资金拨款是否存在不及时或不到位的情况”进行了调查，结果显示(如图20所示)，接近半数的受访单位表示存在专项资金拨款存在不及时或不到位的情况。如果专项资金拨款不及时或不到位会导致专项资金使

47、用效率低下，项目资金与项目不匹配从而影响项目进度。在进一步的问卷调查中，我们发现，部分单位存在领导对专项资金的管理意识淡薄，任意使用专项资金的现象，造成专项资金使用效率低下，项目建设进度延迟等后果，问卷对“专项资金是否有与公用经费互补使用的情况”“过去是否发现有专项资金使用不规范的情况”进行了调查(如图21、图22所示)，约有37%的受访单位表示存在专项资金与公用经费互补使用的情况，41%的被访者认为本单位还是存在专项资金使用不规范的现象。图21 专项资金拨款是否与公用经费互补使用的情况图22 是否存在专项资金使用不规范的现象针对专项资金，行政事业单位应当建立预算执行和支出的监控机制，定期采集

48、信息并汇总分析，对预算执行情况进行跟踪管理和督促检查，可以保证预算目标实现和财政资金安全。调查结果表明(如图23所示)，仅有34%的受访对象表示本单位已经采取了专项资金使用跟踪问效评价机制，表明行政事业单位在预算控制和收支控制中尚有漏洞，应当在今后的内部控制建设中不断加强。图23 专项资金的使用是否已经建立并实施跟踪问效评价机制3.政府采购：依法采购实现较好，但存在采购随意性大、采购资产质次价高的突出问题政府采购作为行政事业单位日常开展的经常性支出活动，历来受到高度重视，因为伴随着财政资金的支出和公共资源的流入，在这一过程中极易由于操作控制环节执行不到位、监督处罚不到位引发舞弊行为和经济腐败等

49、问题，从而出现采购价高质次、造成财政资金浪费损失、无法体现财政资金使用效益等现象。该领域也成为领导干部违规、违纪、违法的高危领域。本次问卷列示了四项收支业务的控制目标，其中目标1：所有政府采购均依法实施;目标2：政府采购与业务活动相匹配，不存在资金浪费或资产闲置等问题;目标3：政府采购审核严格，不存在货物或服务质次价高的情况;目标4：政府采购信息和财务信息真实完整。图24 政府采购业务控制目标实现程度自政府采购法颁布以来，政府采购作为加强财政支出管理的重要手段，其功能作用日益凸显。特别是2009年国务院办公厅出台的关于进一步加强政府采购管理工作的意见，从坚持应采尽采、管采分离、加强预算约束、考

50、核培训等七个方面对政府采购提出了明确要求，为政府采购规范化创造了政策基础。虽然我国政府采购历史较短，但得益于一系列法律法规的颁布和政府采购制度的推行，政府采购的合法合规控制目标实现较好。当然，也必须承认，从现实的运行来看，我国各地行政事业单位仍出现尚未建立健全政府采购工作的组织领导和工作协调机制，从而造成政府采购管理松散、随意的现象，政府采购计划编制、组织实施、监督评价等工作流于形式等问题。调查结果表明(如图24所示)，50%的受访者表示本单位的政府采购业务完全符合相关法律规定。在政府采购目标的基本及完全实现程度上排序依次是：目标1(81%)、目标4(76%)、目标2(66%)、目标3(61%

51、)。可见，与目标1和4实现程度相比较，我国还需要在目标2(政府采购与业务活动相匹配，不存在资金浪费或资产闲置等问题)和目标3(政府采购审核严格，不存在货物或服务质次价高的情况)上进一步完善。调查结果表明，多达31%的受访者表示，本单位政府采购业务与业务活动不相匹配，存在相当程度的资金浪费和资产闲置问题。多达39%的受访者表示，政府采购审核严格，不存在货物或服务质次价高的目标基本或者完全未实现。4.资产管理：总体情况尚好，但缺乏对于资产的高效利用，闲置浪费问题严重行政事业单位资产是各级行政事业单位长期以来积累下来的有形或者无形资产，数量和金额相当庞大，分布十分广泛，在国民经济中也占有相当比重。它

52、不仅是各级行政事业单位有效运转的基本保障，也是其履行社会职责的重要基础。资产管理作为行政事业单位内部控制的重要组成部分，往往通过对于行政事业单位货币资金、实物资产、无形资产、对外投资的管理，实现国有资产的安全完整性及使用的效益性。尤其是通过对于货币资金和实物资产的管理实现资金流与实物流的共同驱动作用，提高行政事业单位管钱管物的水平。(1)资产管理制度建设情况为了加强行政事业单位的资产管理目标，财政部曾于1995年印发执行了行政事业单位国有资产管理办法(1995)，2006年重新修订颁布了针对固定资产管理的行政单位国有资产管理暂行办法和事业单位国有资产管理暂行办法。根据问卷调查(如图25所示)，

53、各级行政事业单位普遍建立了资产管理制度，执行情况很好。虽然如此，我们依然会发现，针对行政事业单位资产管理的相关制度实施情况依然显得十分不足，现实中也确实出现了许多问题，资产管理控制成为行政事业单位内部控制的薄弱环节。图25 资产管理制度建立情况(2)资产管理机构设置与定期清查情况根据内控规范第四十条第二款的规定：“行政事业单位应当合理设置岗位，明确相关岗位的职责权限，确保资产安全和有效使用。”资产管理岗位的合理设置与资产安全和行政事业单位资产使用的管理要点在于落实使用保管责任，应当坚持谁使用、谁保管、谁有效使用的控制目标密切相关，并且在一定时期内难以通过内部人员置换和外部人才供给所替代，因此，

54、合理设置资产管理机构对于行政事业单位内部控制建设至关重要。内控规范第四十四条第四款规定：“建立资产台账，加强资产的实物管理。单位应当定期清查盘点资产，确保账实相符。财会、资产管理、资产使用等部门或岗位应当定期对账，发现不符的，应当及时查明原因，并按照相关规定处理。”根据这一规定，行政事业单位应当组建资产清查小组对本单位的资产进行定期清查盘点，并根据盘点结果填写实物资产盘点表，并与资产台账核对，做到家底清楚，账、卡、实相符，防止国有资产流失。根据问卷调查(如图26、图27结果所示)，我国有32%的行政事业单位设置有专门的资产管理机构，31%的行政事业单位在相关部门中设置有专门的岗位负责资产管理工

55、作，但仍有高达37%的行政事业单位在相关部门中设置兼职岗位负责资产管理工作。从定期清查资产的制度执行情况来看，高达69%的行政事业单位实施了定期的资产清查制度。但仍有22%的行政事业单位尚未执行定期资产清查，9%的被访者并不清楚本单位是否有定期资产清查。从问卷调查结果整体来分析，我们认为，我国行政事业单位资产管理总体情况尚好。但是，从我们了解的各级行政事业单位的现实来看，资产管理中的货币资金管理一般由财务部门负责，职责清晰明确。但对于实物资产、无形资产、对外投资的管理工作则往往通过在财务部门或者办公室抽调、任命相关人员临时负责，缺少专职机构进行管理和监督，这使得资产管理的定期清查制度并不是普遍

56、执行，且相关岗位设置缺少不相容职务的岗位职责分离控制，这往往容易导致国有资产账实不符，甚至会出现流失的现象。图26 行政事业单位资产管理机构设置情况图27 是否已经建立并实施了定期资产清查制度(3)资产管理控制目标实现情况针对资产管理控制目标的实现程度，本次问卷列示了五项资产管理的控制目标，其中目标1：所有资产的购置、取得遵守相关法律法规;目标2：所有资产保全有效，确保固定资产安全完整;目标3：所有资产高效利用，避免闲置和浪费;目标4：资产的所有信息处理及时，记录真实、完整准确;目标5：所有资产的增加、处置和转移符合单位发展规划。并针对这些目标的实现程度情况开展了问卷调查。然后，针对资产管理中

57、具体控制措施实施情况，展开了进一步的问卷调查。具体来看：调查结果表明(如图28所示)，得益于行政事业单位预算管理、收支管理的规范化和收支两条线等管理制度改革，“所有资产的增加、处置和转移符合单位发展规划”的目标5实现程度尚可，45%的受访者认为该目标在本单位完全实现，目标3(所有资产高效利用，避免闲置和浪费)实现程度最差，仅有8%的受访者认为本单位在该目标的实现上是完全实现的。必须承认，由于行政事业单位的多数资产不进入政府的公共运行成本，不计提折旧，普遍存在重购置、轻管理的问题。同时，盲目求新、追求高端化，重增量资产的扩张，轻存量资产的管理，很容易造成财政资金的浪费。目前行政事业单位普遍存在固定资产盲目构建、闲置、更新改造不够、使用效率低下、维护不当，导致行政事业单位资产价值贬损、资源浪费或缺乏可持续发展能力。调查结果表明(如图28所示)，超过60%的受访者认为本单位仅部分实现或者未实现资产的高效利用，甚至资产闲置和浪费现象严重。此外，资产信息不准确也是我国行政事业单位资产管理的突出问题。例如，许多行政事业单位没有建立健全资产的明细账和固定资产卡片，购置固定资产时只列支费用，不记固定资产账;新建的办