建筑企业业务全流程与会计处理

建筑企业业务全流程与会计

处理

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正文目录

一、投标阶段：项目获取....................................4

（一）业务流程............................................5

1公开招投标的工作流程....................................5

（二）会计处理............................................6

（三）关注点..............................................6

1、施工资质的稀缺性.......................................6

2、品牌价值、区域内的知名度...............................7

3、价格策略...............................................8

4、垫资能力...............................................8

二、施工准备阶段：原材料采购..............................9

（一）业务流程............................................9

（三）关注点.............................................11

三、施工阶段：收入确认及工程结算.........................12

（-）业务流程...........................................12

（二）会计处理...........................................12

（三）关注点.............................................17

1、确认收入的依据是否合理..............................17

2、施工合规手续是否齐全................................17

3、安全管理风险........................................17

四、竣工结算阶段：工程尾款结算及质保金.................18

2

（一）业务流程...........................................18

（二）会计处理...........................................19

（三）关注点.............................................21

1、工程款项的结算进度....................................21

2、对手方履约意愿......................................21

3、保证金不合理占用......................................22

3

工程施工项目按照组织方式分为工程承包模式、投融资模式、PPP

模式等。本文主要介绍的是传统工程总承包'业务模式，根据每个施工

项目的周期分为投标阶段、施工准备阶段、施工阶段、竣工结算阶段

四个阶段；分别围绕各个阶段的核心事项（项目获取、原材料采购、

收入确认与工程结算、以及工程尾款结算和质保金等）阐述相关的主

要业务流程、会计处理模式和关注点三个方面。

图1:建筑企业业务流程、核心事项及关注点

施工业务流福:

施工准备汲工结算

投标阶段施工阶段

阶段阶段

核心事项:

收入确认及工程工程尾款结算及

原材料采购

结算-/质保金

关注点:

理

启崛金是於做

辘

竹檎略一/全

保i跆不包站用

靴能力安纤理睢

一、投标阶段：项目获取

建筑行业是典型的订单驱动型行业，且市场化程度较高，建筑企

业的订单一般都是通过招投标得来，较高的中标率可以体现施工方拓

展新业务的能力；同时新签合同额也反映了未来两年企业的项目储备

量，对企业的连续稳定经营有着至关重要的影响。

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施工准备砧T除产竣工结算

投标阶段-/阶段-/施工阶段Ji阶段

（-）业务流程

1公开招投标的工作流程

从建筑企业投标阶段项目获取方式来看，主要分为公开招投标模

式、邀请招标模式和议标模式。由于行业市场化程度较高、竞争激烈,

建筑企业项目获取大多通过公开招投标获得。从工作流建筑企业业务

全流程与会计处理程来看，公开招投标一般要经过招标方式选择、办

理招标备案、编制招标文件、发布招标公告、开标、评标、定标等流

程，整个流程走完一般需要30~60天左右的时间。

建筑企业一般由市场部门跟踪市场订单，报名参加招投标，通过

资质审核后，由技术部门编制投标文件参与投标。截至开标之前，建

筑企业需要预先支付投标保证金，一般为预估工程价款的2%、5%,投

标保证金在招标公示期满、签订施工合同后凭施工合同可以退回，也

可以在成功中标以后转为履约保证金（通常情况下为工程中标价的

10%）。如果未中标,则返还原金额。

为保障合同履行，目前通行做法是向银行缴纳履约保证金，申请

开具履约保函，引入第三方保证可以增加双方的履约主动性，保证金

也可以在项目竣工验收合格后按时归还。

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（二）会计处理

表1:投标阶段的会计处理

序号阶段描述会计分目

借：其他应收款一1殳标保证金

1投标前支付保证金

货;银行存款

借：其他应收款一履约保证金

中标后签订施工合同.支付中标费：银行存款

2履约保证金，投标保证金可其他应收款一n标保证金

以转为履.为保证金借：银行存款

未中标保证金退回

贤：其他应收款一投标保证金

借•：管理费用

计提费用

贷：应交税费一应交印花税

3叁订合同，爆纳印花税

借：应义税费一应交印花税

版纳费用

贷：银行存款

（三）关注点

1、施工资质的稀缺性

我国建筑行业采用施工资质管理，使得它成为了一种稀缺的市场

资源。根据《住房城乡建设部关于印发〈建筑业企业资质标准》的通

知》，建筑业企业资质分为施工总承包、专业承包和施工劳务三个序

列。其中施工总承包序列设有12个类别（如房屋建筑工程、公路工

程、市政公用工程等），一般分为4个等级（特级、一级、二级、三

级）；专业承包序列设有36个类别（如地基基础工程、隧道工程、钢

结构工程等），一般分为3个等级（一级、二级、三级）；施工劳务序

列不分类别和等级。各等级资质最重要的区别是限定了相应的施工范

围。

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企业申请施工资质有多方面的要求，主要为（1）对净资产的要求;

（2）对建造师和专业技术人员的人数要求；（3）对过往工程业绩的

要求。例如，房建特级资质要求净资产3.6亿元以上，拥有50名一

级建造师、完成过单体建筑面积5万平方米以上建安合同、2亿元以

上的房屋建筑工建筑企业业务全流程与会计处理程合同等。总体来

说，高等级资质的申报门槛相对较高，进而使得拥有较高资质的企业

会获得更多的市场机遇，同时资质要求也成为了中小企业项目获取道

路上的一道鸿沟。

2016年，12个类别的特、一级施工总承包企业有5,607家，占

全部建筑企业83,017家的6.75%,完成建筑业总产值105,589.76亿

元，占全部总产值的54.55%。可以看出，占比不到一成的特、一级

资质施工企业完成了半数以上的总产值，高等级的施工资质是项目获

取（竞标成功）的基础。

2、品牌价值、区域内的知名度

建筑企业的品牌价值及区域知名度，除资质差异外，还取决于企

业是否承建过地标式、高难度（如超高层）等代表性工程，是否获得

过“鲁班奖”、国家优质工程奖、“詹天佑奖”、“白玉兰奖”等荣誉，

历史项目工程进度、施工质量是否达标，是否发生过施工安全风险等。

虽然建筑行业属于全国范围的竞争行业，但大型央企、区域内的龙头

企业品牌认知度较高、专业能力较强，在招标阶段能够获得相对较大

的优势。而在当前行业景气度趋弱的背景下，部分中小民营建筑企业

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在项目获取方面则呈现出一定的弱势。

3、价格策略

报价是工程投标的核心，是根据工程性质、范围、技术规范、工

期要求、拟采用的施工方案、进度计划以及所需人、材、机的预算价

格，各种管理费及利润等计算出的投标价珞。施工企业投标报价时，

既要争取最大的中标概率，又要达到自身的盈利目标，仅在极端情况

下，为了拓展新区域的工程项目，部分企业会采取保本/低价策略。

施工企业的价格策略很大程度上能够反映出企业在短期业绩和

长期业绩中的相机抉择。特别在市场竞争较为激烈的房建领域，在施

工资质等相同的背景下，低价（成本控制）已成为施工企业竞标的核

心竞争力。不过，虽然部分民企成本管理能力优于国企，但在项目选

择及竞标过程中，民企通常以利润为终极导向，对于价格的敏感性较

高；而国企则面临较大的政绩压力（以保障收入规模增长为主），往

往会采用低价策略，以获取更多的项目资源，但代价亦为压缩项目盈

利空间。

4、垫资能力

建筑行业产业链地位相比上游钢材、水泥等原材料环节以及下游

政府、开发商等投融资环节相对弱势，议价能力一般，决定其以垫资

施工为主的特有行业属性。虽然项目甲方一般会预付部分工程款

（10%"15%）,但考虑到建筑企业往往多个项目同时运转，而工程款结

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算较收入节点确认亦通常有广2个月的滞后，施工企业现金流长期处

于紧绷状态。

一般大型的建筑企业集团和细分行业龙头企业都是跨区域经营，

资源运作及资源调配能力较强，且大型央企、国企通常面临更为宽松

的融资环境，可利用财务杠杆撬动更多资源，其垫资能力更强。在施

工项目资金高周转的背景下，较强的资金实力能够保障工程的连续

性，同时能为业务提供更加灵活的付款方式，这对于施工企业的项目

竞标亦为一项隐性优势。

此外，从当前热门的市政类PPP项目来看，由于面临一定的投融

资属性（项目资本金出资及项目贷款获取等），且资金回收期较长（通

常10'15年），对企业的资金实力要求更高，故中小型建筑民企在该

类项目的竞标中处于相对弱势地位。

二、施工准备阶段：原材料采购

施工准备技工结算

投标阶段施工阶段

阶段阶段

（一）业务流程

1、工作内容

建筑施工的前期准备工作主要包括技术准备工作、规章制度建设

工作、物资准备工作三个部分，其中技术准备工作主要为施工组织方

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案设计和编制工程预算，是工程开展的前提条件，规章制度建设是工

程质量和安全生产的保障；物资准备工作是工程开展的基础，也是最

主要的成本支出部分。

2、原材料采购模式

物资准备的主要工作是原材料采购，建筑企业一般都是前期垫

资，自行采购原材料，对于轻资产特性的建筑企业来说，成本优化最

重要的途径就是降低原材料采购成本，原材料采购主要有集中采购和

分散采购两种模式：

（1）集中采购，一般集团企业会设立采购中心或把专门设立贸

易公司、物流公司来承担集中采购的职能，可以与经销商形成稳定合

作关系，提高采购话语权、保证工程质量。

（2）分散采购，集团企业将材料采购权下放到二级法人单位，

采购流程相对简便灵活，但容易造成采购成本上升、原材料质量参差

不齐、采购人员冗余、腐败等问题。

建筑行业进入门槛低和市场化程度高导致行业内竞争激烈，产业

链地位相对弱势，对上游建筑材料的价格控制能力较差，因此重要原

材料一般采用集中采购的模式。虽然集中采购可以有一定的议价空

间，但是水泥、钢材等建筑主材大多需预付货款，形成资金占用，仅

部分行业地位较高、议价能力较强的大型建筑企业能够争取到现款现

货的结算方式；加之工程施工的季节性因素，为保证工期的连续性，

重要原材料需要提前备货，导致存货周转下降，将造成资金的进一步

占用。（二）会计处理

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施工方收到项目的启动资金，用于原材料购置等准备工作，并向

当地劳动保障部门支付农民工工资保证金，协助业主办理《工程施工

许可证》方能开工。原材料采购归集到工程施工科目。

表2：施工准备阶段的会计处理

序号阶段描述会计分目

借：银行存款

1收到项目启动资金（工程中标价的10*15%）

贷：情收账款

借：其他应收款一农民工保证金

2农民工工资保证金：工福中标价的2*5%）

贷：银行存款

借：工程艳工——合同成本

3如集采购成本

货•：原材料

（三）关注点

1、项目启动资金是否到位

施工准备阶段最重要的工作是原材料采购，按照行业惯例发包方

会会预付工程款的10%^15%（根据财政部、建设部《建设工程价款结

算暂行办法》规定，预付款额度原则上安装工程预付比例不低于合同

造价金额10随建筑工程不高与合同造价金额30%）,一方面可以减轻

施工方的垫资压力，同时也能够体现出发包方合同履约的诚意。施工

方及时获取启动资金是项目顺利开工的必要条件，若项目启动资金不

到位，企业为保证工期往往先自行垫付资金，其对资金需求的压力将

进一步加大。

2、原材料采购模式及结算模式

如上所述，集中采购可以有效地控制成本，获取信用账期可以大

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幅减轻施工方的资金压力。原材料采购模式及议价能力能够侧面反映

出建筑企业的成本管理能力，而结算模式的差异则更多地体现在企业

的现金流表现。

三、施工阶段：收入确认及工程结算

施工准备竣工结算

投标阶段施工阶段

7阶段-/阶段

(-)业务流程

建筑行业各个子领域的施工周期差别较大，例如房建项目施工周

期通常为广2年，路桥项目一般规模较大，施工周期可以达到3~5年,

特种施工要看项目的复杂程度和投资规模，但一般项目施工周期不会

超过5年以上，因为建筑行业整体盈利空间薄，又具有垫资施工的特

性，对于工期较长的项目，资金长时间占用会造成成本过高，项目投

资回报率无法达到目标。

(二)会计处理

施工阶段的会计处理主要体现在收入、成本及毛利的确认，以及

工程款结算两方面。

1、收入确认

建筑企业的收入确认通常按《企业会计准则第15号一一建造合

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同》执行。

第一类：建造合同可以可靠估计的

采用完工百分比法，根据成本法和工作量法来确定完工进度，按

照完工进度确认收入、费用、毛利

（1）当期合同收入二合同总收入X完工进度-以前会计期间累计已确

认的收入企业确定合同完工进度可以选用下列方法：

a.累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例

b.已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例

c.实际测定的完工进度

（2）当期确认的合同费用=合同预计总成本X完工进度一以前会计期

间累计确认的费用（3）当期合同毛利二当期确认的合同收入一当期确

认的合同费用

第二类：建造合同无法可靠估计的

分两种情况，（1）合同成本能够收回的，根据实际收回的成本确

认合同收入，合同成本在当期确认为合同费用。（2）合同成本不能够

收回的，当期发生的合同成本立即确认合同费用，不确认合同收入。

具体会计处理如下：

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表3：施工阶段的会计处理

序号阶段描述会计分目

借：工程施工——合同成本

1归集人工成本

贷：应付职工薪酬

借：主营业务成本

建造合同可以可靠估

工程施工——合同毛利

计的

2确认妆入、成本及毛利贷：主营业务收人

建造合同不可以可靠借：主营业务成本

估计的贷：主营业务收人

借：应收账款

贷：工程结算

3结算、收到合同价款

借：银行存款

贷：应收账款

根据2017年7月5日财政部关于修订印发《企业会计准则第14

号一一收入》的通知（财会[2017]22号），将现行收入和建造合同两

项准则纳入统一的收入确认模型，以规范所有与客户之间的合同产生

的收入，以控制权转移替代风险报酬转移作为收入确认时点的判断标

准，并且就“在一段时间内”还是“在某一时点”确认收入提供具体

指引。执行时间方面，在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采

用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业自2018年

1月1日起施行；其他境内上市企业自2020年1月1日起施行；执

行企业会计准则的非上市企业自2021年1月1日起施行。执行新准

则的企业，不再执行原《企业会计准则第14号一一收入》和《企业

会计准则第15号一一建造合同》。新收入准则将对建筑企业收入确认

方式带来一定影响，由于具体应用指南尚未颁布，中债资信将对此保

持关注。

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2、工程结算

由于建筑行业在产业链中处于弱势地，'立，且行'也竞争激烈，施工

方议价能力偏弱，工程价款的结算通常滞后于收入确认厂2个月，往

往导致施工企业存货中“已完工未结算”项下高企，形成资金占用。

工程价款结算时间上的客观滞后，亦使得施工企业产生出于某些目的

调整完工进度确认的动机，一方面与业主结账时，为了多收工程款，

可能多确认工作量；另一方面从税收角度考虑可能少确认工作量，以

达到延迟交纳税金的目的。

止匕外，在下游房地产等行业景气度趋弱、资金收紧的情况下，业

主往往会拖欠工程款，导致施工企业应收账款规模进一步上升。由此

可见，建筑企业的资金占用将主要体现为存货及应收账款两个科目

中。具体来看：

（1）工程施工和工程结算

《建造合同》准则下，建筑企业一般按照完工百分比法确认建造合同

收入，当期确认的收入对应工程施工项目成本及毛利（确认收入时借

工程施工-合同成本、合同毛利，贷主营业务收入），而应收账款则与

客户确认的合同结算价款对应（确认结算的合同价款时借应收账款、

贷工程结算），由于实际操作过程中收入确认和工程结算进度存在差

异，导致期末工程施工和工程结算余额不等。“工程结算”和“工程

施工”在资产负债表中没有固定列示，它们通过以下两种情况计入资

产负债表。

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图2：工程施工和工程结算

当期确认收入超•差额讨入‘存货‘项下’已完工未结算’科目，反映

>0过结算金额建造合同已完工部分但尚未办理结算的价款总额

工程施工减

工程结算

•差额计入,收款项"项下“已结算尚未完工工程”

当期确认收入小

<0科目，反映建造合同未完工部分但已办理了结算的价

于结算金额

款总额

（2）存货和应收账款

近年对建筑行业主要下游房地产企业监管趋紧，房企融资难度加

大，对建筑企业而言下游客户资金链趋紧加大其回款难度，一般情况

下企业结算进度滞后于收入确认进度，体现在资产负债表里便是企业

存货项下“已完工未结算”部分的累计。我们认为“已完工未结算”

项目在产生时已经确认了收入，但由于暂未得到结算，可视为“提前

确认的收入”，在结算完成后将转为应收账款，因而也可理解为“未

来的应收账款”。

结算与收入确认关系：

本期确认的应收账款=本期确认的收入一存货里已完工未结算部分

+预收款项里己结算未完工部分

如果施工企业存货里已完工未结算规模很大，说明结算进度远低

于收入确认进度，垫资压力更大。

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（三）关注点

1、确认收入的依据是否合理

按照建造合同的相关会计准则，确认收入的第一步需要合理的确

认完工进度，完工进度的确认可以使用成本法和工程量法，总体原则

是实际发生的成本（工程量）占预计总成本（总工程量）的比重，分

母存在一定的调整空间，需要按照实际情况合理预估。如果存在完工

进度确认超前的情况，存在虚增收入的可能；部分情况下亦存在完工

进度确认滞后，以延迟交纳税金。

2、施工合规手续是否齐全

施工在开工前需办理开工许可证，且规章制度健全、从业人员资

质满足要求，并在政府部门资质备案，不符合要求的企业存在被行政

处罚或停工的风险。停工时间过长会造成建筑企业较大的垫资成本压

力。

3、安全管理风险

建筑施工的不安全隐患多存在于高空作'业交叉作'也、垂直运输以

及使用各种电气工具上，伤亡事故多发生于高处坠落物体打击、机械

和起重伤害、触电等方面。安全管理事故将对企业产生项目非正常停

工、行政处罚、民事诉讼等重大影响，需关注曾受到过安全管理部门

处罚、涉及安全事故诉讼的企业。以龙信建设集团有限公司为例，2017

17

年3月4日，由龙信建设施工总承包的苏州工业园区工程工地发生一

起重伤害生产安全事故，设备产权单位苏州天荣(无安全生产许可证)

的1名工人死亡。按照有关规定自3月7日起，公司在浙江省内不得

承揽新的工程项目，考虑到近年公司新签合同额省内占比近60%,此

规定对其经营产生不利影响。2017年4月25乜，公司发布公告称相

关事项已处理完毕，并得到苏州工业园区管委会认可，恢复正常承接

江苏省内新的工程项目。

四、竣工结算阶段：工程尾款结算及质保金

施工准备竣工结算

投标阶段施工阶段

-/阶段阶段

(-)业务流程

竣工验收由建设单位负责实施，勘察、设计、施工、监理等单位

参加，施工方负责编制竣工验收报告，勘察、设计编制质量检查报告,

监理编制工程质量评估报告，经过验收会议、实地勘察等程序分别对

各个环节作出评价，形成工程验收合格意见。

按照根据《建设工程质量管理条例》第16条规定，建设工程竣

工验收应当具备下列条件：

(1)完成建设工程设计和合同规定的各项内容；

(2)有完整的技术档案和施工管理资料；

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（3）有工程使用的主要建筑材料、建筑构配件和设备的进场试验报

告；

（4）有勘察、设计、施工、工程监理等单位分别签署的质量合格文

件；

（5）有施工单位签署的工程保修书。

建设单位应当自工程竣工验收合格之日起15日内，依照《房屋

建筑工程和市政基础设施工程竣工验收备案管理暂行办法》的规定，

向工程所在地的县级以上地方人民政府建设行政主管部门备案。

（-）会计处理

1、工程尾款结算与过渡性科目对冲

工程尾款的结算与施工阶段的工程结算方式类似，在此不再赘述。竣

工结算阶段不同之处在于，建筑合同里如果计提了存货跌价准备，处

置存货时按原有的账面余额来结转成本后，还应把之前计提的跌价转

销掉，这样才是结转的资产真正的成本。

按照《建造合同准则》，工程施工下面一般设置合同成本与合同

毛利这两个科目，在工程存续期间来归集发生成本费用及与合同发包

方结算金额，也就是过渡性的科目。这两科目的应用，主要是因为建

造合同产品的生产时间长，且成本确认与结算的时间有差异、不对称。

完工时，工程施工（含合同成本与毛利）等于工程结算金额，对冲后

余额为零。

2、各类保证金的处理

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关于保证金，建筑企业竣工结算阶段主要涉及的是质量保证金，

指施工方根据甲方的要求，在承包合同签订之前，预先交付给甲方，

用以保证施工质量的资金。一直以来，质保金基本以工程价款结算总

额的5%进行缴纳，2017年6月7日李克强总理主持召开国务院常务

会议决定推出新的降费措施，自7月1日起将建筑领域工程质量保证

金预留比例上限由5%降至3%0

各类保证金的收回时点略有不同：履约保证金在验收合格后即可

收回；农民工工资保证金由企业在项目完工后，向政府部门申请办理

退款手续，审核批准后才可以退回；工程质量保证金在质保期结束、

工程质量未出现问题的情况下可以退回，质保期限通常较长（一般为

2~5年），对建筑企业资金形成长期占用。根据《建筑工程质量管理

条例》第四十条，在正常使用条件下，建设工程的最低保修期限为：

a.基础设施工程、房屋建筑的地基基础工程和主体结构工程，为

设计文件规定的该工程的合理使用年限；

b.屋面防水工程、有防水要求的卫生间、房间和外墙面的防渗漏，

为5年；

c.供热与供冷系统，为2个采暖期、供冷期；

d.电气管线、给排水管道、设备安装和装修工程，为2年。

e.其他项目的保修期限由发包方与承包方约定。

具体会计处理如下：

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表4：竣工结算阶段的会计处理

序号阶段描述会计分目

传：存货跌价泄各

1存货跌价准备冲减主管业务成本

贷：主管业务成本

倩：工程热算

2工程渔工余旅与工程热算余额对冲贷：工程施工——合同成本

工程施工——合同毛利

借：银行存款

收回履约保证金、农民工工资保证金、工程质量保贷：其他应收款-履约保证金

3

证金其他应收款-农民工保证金

其他应收款-工程质量保证金

（三）关注点

1、工程款项的结算进度

前文已经分析，已完工未结算的工程形成了未来的应收账款，已

完工已结算但未支付造成了现存的应收账款。支付时点的滞后性造成

了应收账款的累积，同时行业里一些特定的约定也会进一步增大应收

的规模，如按比例支付的结算方式，工程量分三年按照每期4:3:3的

比例支付，施工进度与结算进度的差异加大或进一步推高建筑企业的

应收账款规模，加大企业的资金占用，资金