新旧会计准则对存货的影响

新会计准则对企业的影响

——以存货为例小组成员：

章一荻0903100224

田晓蕾0903100210庞惠苡0903100206摘要：财政部于2006年2月15日颁布了修订后的会计准则。在这次修订的准则中，《企业会计准则----存货》与修订前的存货准则相比有一定的变化。文章以存货的为例，首先阐述了新企业会计准则相比旧会计准则作出的变化，在此基础上，从各个方面对新存货准则为企业带来的影响进行了分析，最后指出了我国新存货准则体系所存在的一些问题。《企业会计准则第1号----存货》的主要内容《企业会计准则第1号----存货》由总则、确认、计量和披露四章共二十二条组成。

第一章《总则》，第一条到第二条，明确了制定新存货准则的目的、依据以及该准则不涉及的内容范围。其目的在于规范存货的确认、计量和相关信息的披露；依据是《企业会计准则——基本准则》；同时，明确指出新存货准则不涉及消耗性生物资产和建造合同形成的存货。

第二章《确认》，第三条到第四条，明确了存货的概念以及存货确认的条件。从定义上看，新准则规定：存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等；从确认的条件看，需要同时满足下列两个条件：一是该存货包含的经济利益很可能流入企业；二是该存货的成本能够可靠计量。

第三章《计量》，第五条到第二十一条，分别说明了存货成本的经济内容、存货的初始计量方法、发出存货成本的确定方法、存货的期末计量方法、存货成本的结转等。关于存货的计价问题，新准则规定，在取得存货时，存货应当按照成本进行初始计量。在发出存货时，企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。此外，资产负债表日存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。当成本高于其可变现净值时，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。在资产负债表日，企业应当确定存货的可变现净值，企业以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。对于包装物、低值易耗品等存货，应当采用一次转销法或者五五摊销法进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益。对于毁损存货，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益，对于盘亏存货，计入当期损益。

第四章《披露》，即第二十二条，规定了企业应当在会计报表附注中披露的存货相关信息内容。二、新旧存货准则的比较与分析（一）在总体结构上有所变化。（二）取消了发出存货成本计算的两种成本计价方法。（三）增加了借款费用计入存货成本的具体规定（四）增加了企业为提供劳务而发生的相关费用应计入存货成本的说明（五）对盘亏或毁损的存货处理规定（一）在总体结构上有所变化。《企业会计准则第1号----存货》由总则、确认、计量和披露共四章内容组成；而原准则是由引言、定义、确认、初始计量、发出存货成本的确定、期末计量、存货成本结转、披露、衔接和附则共十部分内容组成。（二）取消了发出存货成本计算的两种成本计价方法。新准则存货中取消了“后进先出法”和“移动平均法”两种存货计价方法。这两种发出存货计价方法不具有普遍性，不能真实反映企业存货的流转情况。一些企业采用后进先出法确定发出存货的实际成本，但为避免货物变质或毁损，便将先入库的货物先发出，造成了存货的实物流与成本流相互脱节。新准则限制了企业调节存货的计价方法，防止企业利用存货成本操纵利润，保证了会计信息能够更加真实可靠。（三）增加了借款费用计入存货成本的具体规定

新准则存货中规定，对于符合条件的特定类别存货，可以将其借款费用进行资本化处理，即需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的存货发生的借款费用，可以资本化计入存货成本。而旧准则中没有这样的规定。新准则中将借款费用资本化，意味着允许那些为生产大型机器设备、船舶等资产所借入的款项发生的利息资本化，使企业对外提供的会计信息更加真实、可靠。（四）增加了企业为提供劳务而发生的相关费用应计入存货成本的说明新准则存货第三章第十三条，增加了“企业提供劳务所发生的，直接从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属的间接费用，计入存货成本。”而旧存货准则中没有对“提供劳务”的存货成本做出规定。新准则对劳务成本计入存货的规定，体现了劳务的价值，使跨期的劳务收入和成本的配比更加科学，也使会计计量的准确性又上了一个新的台阶。（五）对盘亏或毁损的存货处理规定

新存货准则对旧存货准则中“盘亏或毁损的存货所造成的损失，应当在发生的当期计入损益”，在第21条中做出了相应的修订：“企业发生的存货毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。存货的账面价值是存货成本扣减累计跌价准备后的金额。存货盘亏造成的损失，应当计入当期损益”。使企业对存货发生盘亏或毁损的会计处理规定更加明确、具体。具体比较见下表：

主要项目新准则原准则或制度

准则适用范围

下列各项适用其他相关会计准则：

1、消耗性生物资产，适用《企业会计准则第5号——生物资产》。

2、通过建造合同归集的存货成本，适用《企业会计准则第15号——建造合同》。

新准则适用的范围更广。

2.本准则不涉及：

（1）因建造合同而形成的在建工程；

（2）农业企业收获的农产品和采掘企业开采的矿产品；

（3）牲畜等与农业活动有关的生物资产；

（4）企业合并中取得的存货的初始计量。

商品流通企业进货费用

计入存货成本

直接计入当期损益

劳务成本的处理企业提供劳务的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属的间接费用，计入存货成本未明确规定

接受捐赠

未明确规定

(1)捐赠方提供了有关凭据(如发票、报关单、有关协议)的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为实际成本。

(2)捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本：

①同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费作为实际成本；

②同类或类似存货不存在活跃市场的，按所接受捐赠的存货的预计未来现金流量现值，作为实际成本：

投资者投入的存货成本确认方法

应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

应当按照投资各方确认的价值确定。

主要项目

新准则

原准则或制度

发出存货的计价方法

取消了原准则中的后进先出法。

可采用的方法有个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法和后进先出法等。

存货跌价准备计算

资产负债表日，存货按照成本与可变现净值孰低计量，原已计提的存货跌价准备金额可以转回。

资产负债表日，存货按照成本与市价孰低计量。

存货信息的披露

删除了原准则中的⑶、⑻、⑼条。

企业应当在附注中披露与存货有关的下列信息：

1、各类存货的期初和期末账面价值。

2、确定发出存货成本所采用的方法。

3、存货可变现净值的确定依据，存货跌价准备的计提方法，当期计提的存货跌价准备的金额，当期转回的存货跌价准备的金额，以及计提和转回的有关情况。

4、用于担保的存货账面价值。

⑴材料、在产品、产成品等类存货的当期期初和期末账面价值及总额；⑵当期计提的存货跌价准备和当期转回的存货跌价准备；⑶存货取得的方式以及低值易耗品和包装物的摊销方法；⑷存货跌价准备的计提方法；⑸确定存货可变现净值的依据；⑹确定发出存货的成本所采用的方法；⑺用于债务担保的存货的账面价值；⑻采用后进先出法确定的发出存货的成本与采用先进先出法、加权平均法或移动平均法确定的发出存货的成本的差异；⑼当期确认为费用的存货成本，如主营业务成本等。三、存货准则变更对企业的影响（一）对购入存货价值的影响（二）发出存货计价方法的调整（三）借款费用计入存货成本（四）存贷期末计价的影响（一）对购入存货价值的影响

购入存货的成本是采购成本，通常包括购买价款，相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于采购成本的费用。在工业企业会计存货的核算中这一部分始终作为存货的成本在进行核算，没有太大的影响，但值得注意的是在商品流通企业存货核算中往往将采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、包储费、入库前的挑选整理费用等计入当期损益（营业费用），而且旧准则是认可这一会计处理的。新准则取消这一规定，意味着商品流通企业的存货成本构成不能再搞特殊化。因此对商品流通企业会计的核算有一定的影响。

（二）发出存货计价方法的调整

新存货准则取消了发出存货成本的后进先出法和移动加权平均法，规定企业发出存货的实际成本计价方法有先进先出法、加权平均法和个别计价法。后进先出法是把后进存货的成本先结转，所以期末存货的计价往往不能反映真实情况，可能会使期末存货成本高估，出现利润虚减的现象。（如表）表：先进先出法与后进先出法的比较

众所周知当下通货膨胀甚是严重，新存货准则取消“后进先出法”这一规定，对多数生产周期短、存货较少而且周转率较高的企业以及那些一直使用“先进先出法”的企业影响不大。但对于一些生产周期长、存货数额较大而且周转率较低的企业，如果采用先进先出法，在当前原材料价格不断上涨的情况下，如钢铁性质的企业，则可能会造成其利润有所上升，进而使得损益表中当期利润、资产负债表中的存货资产额和权益额均相应减少，对企业的财务状况和经营成果构成了一定的影响。但是从长远来看，新存货准则缩小了企业选用会计核算方法的范围，减少人为操纵的空间。保证会计信息的真实性是一项任重而道远的任务。先进先出法侧重于反映公司的长期经营情况，更能反映存货的流转情况，贴近企业的存货的流转。其次从具体方面来看，对低值易耗品和包装物摊销方面有了新规定。新准则规定，企业只能采用一次转销法或者五五摊销法两种方法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益。原准则规定，企业应当采用系统合理的方法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入成本费用。可选用的方法有一次转销法、五五摊销法、分次摊销法等。新准则不认可低值易耗品和包装物摊销的分次摊销法，因此将它们通过待摊费用列支，以后分期摊入相关资产成本或者当期损益的做法已经不再符合规定。新旧准则的变化，防止了利用低值易耗品和包装物摊销方法的变化，多计提或者少计提费用，减少了人为操纵利润的空间。类别先进先出法后进先出法发出存货成本当期利润发出存货成本当期利润物价持续上涨低估高估升高降低物价稳定不变不变不变不变不变物价持续下跌高估降低降低高估（三）借款费用计入存货成本新准则存货中增加了对借款费用计入存货成本的具体规定，从而允许将用于存货生产的借款费用资本化，使借款费用资本化的范围扩大到存货中。因此，使得一些需要通过取得专门借款，以保证使存货经过相当长时间的生产活动，才能达到可销售状态的企业的财务状况和经营成果受到一定程度的影响，如船舶制造及某些大型设备的机械制造行业。（四）存贷期末计价的影响

新准则规定，在资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值就低计量。存货的成本高于其可变现净值的，按其差额计提存货跌价准备；存货的成本低于其可变现净值的，按其成本计量，不计提存货跌价准备，但原已计提存货跌价准备的，应按已计提存货跌价准备金额的范围内转回。存货的可变净值是指未来净现金流入，而不是指存货的售价或合同价。企业销售存货预计取得的现金流入，并不完全构成存货的可变现净值。由于存货在销售过程中可能发生相关税费和销售费用，以及为达到预定可销售状态还可能发生进一步的加工成本，这些相关税费，销售费用和成本支出，均构成存货销售产生现金流入的抵减项目。只有扣除这些现金流出后，才能确定存货的可变现净值。企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债类日后事项的影响等因素，而存货可变现净值的确凿证据，是指对确定存货的可变现净值有直接影响的确凿证明。如产品或商品的市场销售价格，与企业产品或商品相同或类似商品的市场销售价格、供货方提供的有关资料、销售方提供的有关资料、生产成本资料等。四、实施新存货准则所存在的问题

（一）新存货准则的运用仍然具有较大的局限性（二）会计人员的素质和工作能力将面临极大挑战（一）新存货准则的运用仍然具有较大的局限性

会计信息的横向可比性可能进一步降低，财政部在发布会上称新会计准则将于2007年1月1日起在上市公司中执行，其他企业鼓励执行。换言之，除了上市公司必须执行新会计准则外，对于新会计准则和会计制度中存在差异的地方，其他企业仍然有较大的选择空间。由此可见，新存货准则的运用仅限于上市公司，与同行业的非上市公司相比较，二者提供的会计信息可能基于不同的核算标准，导致其可比性进一步降低。

（二）会计人员的素质和工作能力将面临极大挑战