中级会计实务2019教材精讲优品讲义1501

第十五章所得税

内容框架

一、计税基础与暂时性差异

二、递延所得税负债和递延所得税资产

三、所得税费用的确认和计量

考情分析

本章非常重要，主客观题型均可出现。在考试中，侧重考核递延所得税的确认和计量、应交所

得税和所得税费用的计算等。本章既可以单独命题，又可以与其他章节内容结合，尤其是，可与会

计政策变更、前期差错更正、资产负债表日后事项、长期股权投资、金融资产、投资性房地产以及

合并财务报表等内容结合。

第一节计税基础与暂时性差异

。知识点：所得税会计通用解题思路（★★）

（目标是利润表所得税费用，所得税费用包括当期所得税和递延所赢5

1.对企业当期利润总额进行纳税调整T将其调整为当期应纳税所得额T乘以适用的所得

税税率T计算确认当期应交所得税一作为当期所得税

2.从资产负债表出发一比较资产（负债）账面价值和计税基础—确定应纳税暂时性差异（可

抵扣暂时性差异）一根据期末应有余额和期初余额计算应确认或转销的递延所得税负债或

递延所得税资产金额T作为递延所得税

。值得注意的是，与直接计入所有者权益的交易或事项相关的所得税以及与企业合并相关

的递延所得税，不计入所得税费用

借：所得税费用

确认当期所得税费用

贷：应交税费一应交所得税

借：所得税费用（商誉、资本公积或其他综合收益）

确认递延所得税负债

贷：递延所得税负债

借：递延所得税资产

确认递延所得税资产

贷：所得税费用（商誉、资本公积或其他综合收益）

【例题・单选题】20x3年甲公司实现利润总额210万元，包括：20x3年收到的国债利息收入

10万元，因违反环保法规被环保部门处以罚款20万元。甲公司20x3年年初递延所得税负债余额

为20万元，年末余额为25万元，上述递延所得税负债均产生于交易性金融资产账面价值与计税基

础的差异。甲公司适用的所得税税率为25%。不考虑其他因素，甲公司20x3年的所得税费用是（；

万兀。

A.52.5

B.55

C.57.5

D.60

『正确答案』B

『答案解析』甲公司20x3年的所得税费用=（210-10+20-5/25%）x25%+（25-20）=

55（万元）

。知识点：所得税有关概念的基本内涵（★）（2018年单选；2016年综合；2015年综合）

相对于某一"具体时点”而言，在未来期间很可能为企业带来经

资产账面价值

济利益的金额

相对于某一"具体时点”而言，在未来期间计算应纳税所得额时

资产计税基础

可以税前扣除的经济流入金额

相对于某一"具体时点”而言，企业在未来期间履行现时义务时

负债账面价值

很可能流出的经济利益

相对于某一"具体时点”而言，企业在未来期间计算应纳税所得

负债计税基础

额时不可以扣除的经济流出金额

是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时,将

应纳税暂时性差异

导致应税金额增加的暂时性差异

是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将

可抵扣暂时性差异

导致应税金额减少的暂时性差异

账面价值〉计税基础账面价值（计税基础

资产应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异

负债可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异

★永久性差异：（1）国债利息收入；（2）超过税前扣除标准的业务招待费［允许税前扣除60%,

最高不超过销售（营业）收入的5%o］;（3）超过扣除标准的职工福利费（工资总额的14%）.工

会经费（工资总额的2%）;（4）费用化的研发支出加计75%扣除；（5）超过税前扣除标准的公

益性捐赠支出［不超过利润总额12%的部分准予扣除］;（6）罚款支出；（7）非广告性赞助；（8）

向非金融企业借款超过同期同类银行贷款利率的借款利息不予扣除。

【例题・多选题】下列各项中，能够产生应纳税暂时性差异的有（）O

A.账面价值大于其计税基础的资产

B.账面价值小于其计税基础的负债

C.超过税法扣除标准的业务宣传费

D.按税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损

『正确答案』AB

『答案解析』选项CD，仅能产生可抵扣暂时性差异。

。知识点：固定资产的计税基础和暂时性差异（★★）（2018年单选）

资产项目账面价值计税基础

初始确认时账面价值TS等于计税基础

固定资产（各种方式取

实际成本-累计折旧（会计）-醺实际成本-累计折旧（税

得）

准备法）

★提示：企业固定资产会计折旧年限如果短于税法规定的最低折旧年限，其按会计折旧年限计

提的折旧高于按税法规定的最低折旧年限计提的折旧部分，应调增当期应纳税所得额；企业固定资

产会计折旧年限如果长于税法规定的最低折旧年限，其折旧应按会计折旧年限计算扣除，税法另有

规定除外。国家税务总局公告（2014年第29号）

【例题•单选题】2016年12月7日，甲公司以银行存款600万元购入一台生产设备并立刻投

入使用，该设备取得时的成本与计税基础一致，2017年度甲公司对该固定资产计提折旧费200万

元，企业所得税纳税申报时允许税前扣除的折旧额为120万元，2017年12月31日，甲公司估计

该项固定资产的可收回金额为460万元，不考虑增值税相关税费及其他因素,2017年12月31日，

甲公司该项固定资产产生的暂时性差异为（）。

A.可抵扣暂时性差异80万元

B.应纳税暂时性差异60万元

C.可抵扣暂时性差异140万元

D.应纳税暂时性差异20万元

『正确答案』A

『答案解析』2017年年末固定资产账面价值=600-200=400（万元）,计税基础=600-120

=480（万元），资产账面价值小于计税基础，形成可抵扣暂时性差异80万元。

★提示：企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具,单位价值

不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折

旧。设备、器具，是指除房屋、建筑物以外的固定资产；购进包括以货币形式购进或自行建造。在

投入使用月份的次月所属年度一次性税前扣除。企业选择享受一次性税前扣除政策的，其资产的税

务处理可与会计处理不一致。

。知识点：无形资产的计税基础和暂时性差异（★★）（2015年综合）

资产项目账面价值计税基础

初始确认时账面价值一般等于计税基础

无形资产（除内部研究开发

实际成本-累计摊销（会计）-减值准备

形成并符合“三新"标准之

实际成本-累计摊

（使用寿命有限）；实际成本-减值准备

外的）

销（税法）

（使用寿命不确定）

初始确形成无形资产支出

开发阶段符合条件的资本化支出

认（税法）

无形资产（内部研究X175%

开发形成并符合“二

实际成本-累计摊销（会计）-减值准备形成无形资产支出

后续计

新〃标准的）

（使用寿命有限）；x175%-累计摊销

量

实际成本-减值准备（使用寿命不确定）（税法）

【例题•单选题】A公司当期发生研发支出1800万元，其中资本化部分为1000万元。2018年

7月1日达到预定可使用状态，预计使用年限为10年，采用直线法摊销。税法规定"三新"研究

发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，按研发费用的75%

加计扣除；形成无形资产的，按无形资产成本的175%摊销；税法规定的摊销年限和方法与会计相

同，所得税税率为25%,2018年12月31日，A公司有关该无形资产所得税的会计处理表述不正

确的是（）。

A.资产账面价值为950万元

B.资产计税基础为1662.5万元

C.可抵扣暂时性差异为712.5万元

D.应确认递延所得税资产178.13万元

『正确答案』D

『答案解析』

账面价值=1000-1000/10X6/12=950（万元）；

计税兽出=1000x175%-1000xl75%/10x6/12=1662.5（万元）；

可抵扣暂时性差异=712.5（万元）；

不确认递延所得税资产。

★提示：对于享受税收优惠的研究支出（"三新”技术开发）在形成无形资产时，其计税基础

应当在会计入账价值（仅考虑资本化的研发支出）的基础上加计75%,因而产生的账面价值与计税

基础在初始确认时的差异，如果该无形资产的确认不是产生于企业合并交易、同时在确认时既不影

扃会计利润也不影啕应纳税所”,按照规定不确认有关暂时性差异的所得税影响。但是,当期应

纳税所得额的调整既要考虑加计扣除的相关费用，又要考虑累计摊销的税会差异。

。知识点：投资性房地产的计税基础和暂时性差异（★★）（2017年综合）

资产项目账面价值计税基础

初始确认时账面价值一般等于计税基础

投资性房地产（成本模式计量）

实际成本-折旧（摊销）一减

实际成本-折旧（摊销:

嗔

公允价值取得成本（实际成本）

投资性房地产（公允价值模式计量:

期末公允价值实际成本-折旧（摊销:

【例题•单选题】甲公司20x9年度涉及所得税的有关交易或事项如下：甲公司的C建筑物于

20x7年12月30日投入使用并直接出租，成本为6800万元。甲公司对投资性房地产采用公允价

值模式进行后续计量。20x9年12月31日，已出租C建筑物累计公允价值变动收益为1200万元,

其中本年度公允价值变动收益为500万元。根据税法规定，已出租C建筑物以历史成本按税法规定

扣除折旧后作为其计税基础，折旧年限为20年，净残值为零，自投入使用的次月起采用年限平均

法计提折旧。甲公司适用的所得税税率为25%。假定甲公司未来年度有足够的应纳税所得额用于抵

扣可抵扣暂时性差异。根据上述资料，不考虑其他因素，下列关于甲公司20x9年末所得税的核算

中，说法正确的是（）。

A.投资性房地产产生的应纳税暂时性差异确认为递延所得税负债210万元

B.投资性房地产产生的可抵扣暂时性差异确认为递延所得税资产210万元

C.投资性房地产产生的应纳税暂时性差异确认为递延所得税负债125万元

D.投资性房地产产生的应纳税暂时性差异确认为递延所得税负债85万元

『正确答案』A

『答案解析』递延所得税负债=（500+税法折旧340）x25%=210（万元）

。知识点：金融资产的计税基础和暂时性差异（★★）（2015年综合）

资产项目账面价值计税基础

初始确认时账面价值一般等于计税基

交易性金融资产

础

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融

资产

期末公允价值初始取得成本

【注】交易性金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的所得税

会计处理存在差异，前者计入所得税费用,后者计入其他综合收益

【例题•单选题】2018年12月31日，甲公司因交易性金融资产和其他债权投资的公允价值变

动，分别确认了10万元的递延所得税资产和20万元的递延所得税负债。甲公司当期应交所得税的

金额为150万元。假定不考虑其他因素，该公司2018年度利润表"所得税费用"项目应列示的金

额为（）万元。

A.120

B.140

C.160

D.180

『正确答案』B

『答案解析』所得税费用=150-10=140（万元）

借：所得税费用140

递延所得税资产10

其他综合收益20

贷：递延所得税负债20

应交税费——应交所得税150

。知识点：长期股权投资的计税基础和暂时性差异（★★）

资产项目账面价值计税基础

取得成本

取得成本（实际成本）（实际成

本）

长期股权投资（成

本法）

取得成本

取得成本（实际成本）-减值准备（实际成

本）

被投资单位宣告现金股利时，调整当期应纳税所得额，不确认递延所得税。（我国境内居

民企业之间取得的股息、红利免税）

取得成本（初始投资成本2应享

取得成本

初始有被投资单位可辨认净资产公允价值份额时）；公允价值

（实际成

确认（初始投资成本<应享有被投资单位可辨认净资产公允价

本）

长期股权投

值份额时）

资（权益法）

取得成本

后续初始调整金额+/-损益调整+/-其他综合收益+/-其

（实际成

i+i他权益变动

本）

采用权益法核算，拟长期持有的情况下,需调整项目：

项目当期所得税递延所得税

对初始投资成本调整形成营业外收入需调整不确认

确认投资收益（确认投资损失）需调整不确认

被投资单位宣告现金股利不调整不确认

因其礴合收益、其他权益变动不调整不确认

对于拟长期持有的长期股权投资的减值准备也不确认递延所得税

【例题•多选题】企业持有的采用权益法核算的长期股权投资，如果拟长期持有该项投资，其账

面价值与计税基础会产生差异，正确的会计处理有（）。

A.因初始投资成本的调整产生的暂时性差异不确认递延所得税

B.对于拟长期持有的长期股权投资的减值准备应确认递延所得税

C.因确认应享有被投资单位其他权益变动而产生的暂时性差异不确认递延所得税

D.如果持有意图由长期持有转变为拟近期出售，因长期股权投资的账面价值与计税基础不同产

生的有关暂时性差异，均应确认相关的所得税影响

『正确答案』ACD

『答案解析』选项B,对于拟长期持有的长期股权投资的减值准备也不应确认递延所得税。

【例题・单选题】甲公司20x9年度涉及所得税的有关交易或事项如下：甲公司持有乙公司40%

的股权，与丙公司共同控制乙公司的财务和经营政策。甲公司对乙公司的长期股权投资系甲公司20

x7年2月8日购入,其初始投资成本为3000万元，初始投资成本小于投资时应享有乙公司可辨

认净资产公允价值份额的差额为400万元。甲公司拟长期持有乙公司股权。根据税法规定，甲公司

对乙公司长期股权投资的计税基础等于初始投资成本。甲公司适用的所得税税率为25%。假定甲公

司未来年度有足够的应纳税所得额用于抵扣可抵扣暂时性差异。根据上述资料，不考虑其他因素,

下列说法正确的是（）«

A.长期股权投资产生的暂时性差异确认为递延所得税资产

B.初始投资成本小于投资时应享有乙公司可辨认净资产公允价值份额的差额应调减20x9年度

应纳税所得额

C.长期股权投资产生的暂时性差异确认为递延所得税负债

D.初始投资成本小于投资时应享有乙公司可辨认净资产公允价值份额的差额应调减20x7年度

应纳税所得额

『正确答案』D

『答案解析』本题考核长期股权投资权益法所得税问题。长期股权投资拟长期持有的情况下，产

生的暂时性差异，均不确认递延所得税，选项AC不正确。

【例题•判断题】对于采用权益法核算的长期股权投资，企业在持有意图由长期持有转为拟近期

出售的情况下，即使该长期股权投资账面价值与其计税基础不同产生了暂时性差异，也不应该确认

相关的递延所得税影响。（）

『正确答案』x

『答案解析』持有意图改为拟近期出售的情况下，暂时性差异将在可预见的未来转回，所以，应

该确认相关递延所得税影响。

。知识点：商誉的计税基础和暂时性差异（★★）（2016年综合）

资产项目账面价值计税基础

初始确认时账面价值TS等于计税基础

商誉（应税合并）

商誉初始成本-商誉减值准备（会计）商誉初始成本-摊销（税法）

商誉（免税合并）形成应纳税暂时性差异，不确认递延所得税

后续计量不确认递延所得税

【例题•单选题】甲公司20x9年度涉及所得税的有关交易或事项如下:20x9年12月31日，

甲公司对商誉计提减值准备1000万元。该商誉系20x7年12月8日甲公司从丙公司处购买丁公

司100%股权并吸收合并丁公司时形成的，初始计量金额为3500万元，丙公司根据税法规定已经

交纳与转让丁公司100%股权相关的所得税及其他税费。

根据税法规定，甲公司购买丁公司产生的商誉在整体转让或者清算相关资产、负债时，允许税

前扣除。甲公司适用的所得税税率为25%。假定甲公司未来年度有足够的应纳税所得额用于抵扣可

抵扣暂时性差异。根据上述资料，不考虑其他因素，下列说法正确的是（）。

A.商誉产生的可抵扣暂时性差异确认为递延所得税资产

B.商誉产生的应纳税暂时性差异确认为递延所得税负债

C.商誉产生的可抵扣暂时性差异不确认

D.商誉产生的应纳税暂时性差异不确认

『正确答案』A

『答案解析』根据题目条件，可知本题商誉是非同一控制下吸收合并产生的，所以其后续因计提

减值产生的可抵扣暂时性差异，要确认递延所得税资产。

。知识点：负债的计税基础和暂时性差异（★★）（2016年综合）

负债项目账面价值计税基础

根据或有事项准则0（相关支出实际发生时允许税前扣除）；等于账

预计负债

确定面价值（相关支出实际发生时不允许税前扣除）

合同负债根据收入准则确定

0（税法规定的收入确认时点与会计规定不同）；

等于账面价值（税法规定的收入确认时点与会计规

定相同）

【拓展】关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题

列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴，

符合规定的，可作为企业发生的工资薪金支出，按规定在税前扣除。企

【解答】业在年度汇算清缴结束前，向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪

金，准予在汇缴年度按规定扣除。【国家税务总局公告2015年第34

号】

负债项目账面价值计税基础

实际支付的职工薪酬合理或未超过限额，计税基础

汇缴前不能=0

支付

实际支付的职工薪酬不合理或超过限额，计税基础

且〈账面价值

应付职工根据职工薪酬准#0

薪酬则确定

实际支付的职工薪酬合理或未超过限额，计税基础

=账面价值

汇缴前能支

付

实际支付的职工薪酬不合理或超过限额，计税基础

=账面价值

♦职工教育经费不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除，超过部分准予结转以后纳税年

度扣除，计税基础户账面价值

根据有关规定处一般等于账面价值（比如应付违法罚款、应付税收滞纳金等，

其他负债

理相关费用不允许税前扣除）

。知识点：特殊项目的计税基础和暂时性差异（★★）（2018年判断；2017年判断）

特殊项目账面价值计税基础

计入当期损益，账面价值不超过当年销售收入15%的部分准予扣除;

广告费业务

=0（尚未支付时做负债考超过部分准予在以后纳税年度结转扣除；计

宣传费支出

虑）税基础＞0

可结转以后年度的

由于根据税法规定，使企业将来可以少缴税，因此虽然无税会差异，但

未弥补亏损及税款

是视同可抵扣暂时性差异

抵减

【例题•多选题】下列各项资产和负债中，因账面价值与计税基础不一致形成暂时性差异的有

）.

A.使用寿命不确定的无形资产

B.已计提减值准备的固定资产

C.已确认公允价值变动损益的交易性金融资产

D.因违反税法规定应缴纳但尚未缴纳的滞纳金

『正确答案』ABC

『答案解析』选项A,使用寿命不确定的无形资产会计不推销，税法规定会按一定方法进行摊销,

会形成暂时性差异；选项B,企业计提的资产减值准备在发生实质性损失之前税法不认可，不允

许税前扣除，会形成暂时性差异；选项C,对于交易性金融资产持有期间的公允价值变动，税法

暂不认可，会形成暂时性差异；选项D,因违反税法规定应缴纳但尚未缴纳的滞纳金，税法不允

许扣除，影响当期所得税，但不是暂时性差异。

第二节递延所得税负债和递延所得税资产

。知识点：递延所得税负债的确认和计量（★★★）（2016年综合；2015年综合）

差异项目具体规定

除明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外,企

业对于随的应纳税暂时性差异蜓确认相关的递延

充分确认

所得税负债；借方计入所得税费用、其他综合收益或

商誉等

1.商誉的初始确认2除企业合并以外的其他交易或事

应纳税暂时性差项中，如果既不影响会计利润，也不影响应纳税所得

异不予确认额；3.与长期股权投资相关的应纳税暂时性差异，一般

应确认相应的递延所得税负债，但同时满足特定条件

的除外

1.递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异幽题

计量回适用的所得税税率计量。2.相关递延所得税负债不要

求折现

【例题•多选题】甲公司以增发市场价值6000万元的本公司普通股为对价购入乙公司100%的

净资产，假定该项企业合并符合税法规定的免税合并条件，且乙公司原股东选择进行免税处理。购

买日，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础相比较形成应纳税暂时性差异1200

万元、可抵扣暂时性差异400万元；购买日，乙公司不包括递延所得税的可辨认资产、负债的公允

价值5000万元。

乙公司适用的所得税税率为25%。甲公司有关会计处理正确的有（）。

A.确认商誉1000万元

B.确认商誉1200万元

C.确认因商誉产生的递延所得税负债300万元

D.不再进一步确认商誉的所得税影响

『正确答案』BD

『答案解析』甲公司合并成本=6000（万元），不考虑递延所得税的可辨认资产、负债的公允价

值=5000（万元），递延所得税资产=400x25%=100（万元），递延所得税负债=1200x25%

=300（万元），考虑递延所得税后可辨认资产、负债的公允价值=5000+100-300=4800

（万元），商誉=6000-4800=1200（万元），不确认所得税影响。

【例题・单选题】2015年12月31日，甲公司以定向增发公允价值为10900万元的普通股股

票为对价取得乙公司100%有表决权的股份,形成^同一控制下控股合并。假定该项企业合并符合

税法规定的免税合并条件，且乙公司选择进行免税处理。

乙公司当日可辨认净资产的账面价值为10000万元，其中股本2000万元，未分配利润8000

万元；除一项账面价值与计税基础均为200万元、公允价值为360万元的库存商品外,其他各项可

辨认资产、负债的账面价值与其公允价值、计税基础均相同。

甲公司适用的企业所得税税率为25%,且预计在未来期间保持不变；预计未来期间能够产生足

够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。假定不考虑其他因素。甲公司在编制购买日合并财

务报表时应确认的商誉金额是（）万元。

A.900

B.740

C.700

D.780

『正确答案』D

『答案解析』合并商誉=10900-(10000+160-40)x100%=780(万元)

。知识点：递延所得税资产的确认和计量（★★★）（2016年综合；2015年综合）

差异项目具体规定

确认因可抵扣暂时性差异产生的递延所

谨慎确认得税资产时，应以未来期间可能取得的

应纳税所得额为限

1.对与长期股权投资相关的可抵扣暂时

性差异，同时满足有关条件的，应当确

认相关的递延所得税资产；2.对于按照

关注问题

规定可以结转以后年度的未弥补亏损和

税款抵减,应视同可抵扣暂时性差异处

可抵扣暂时性差异

理

企业发生的某项交易或事项不属于企业

不予确认合并并且交易发生时既不影响会计利润

也不影响应纳税所得额

1.以转回期间适用的所得税税率计量；

计量2.不要求折现;3.期末应对递延所得税资

产账面价值复核

【例题•多选题】甲公司2019年初的递延所得税资产借方余额为100万元（因2018年发生可

税前抵扣的经营亏损形成），递延所得税负债贷方余额为0。甲公司适用的所得税税率为25%，预

计未来期间适用的所得税税率不会发生变化，未来期间能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣可抵

扣暂时性差异；不考虑其他因素，甲公司2019年度实现的利润总额为1600万元，当年发生有关

业务事项如下：

（1）当年确认产品保修费用100万元，增加相关预计负债。根据税法规定，实际支付的产品

保修费用允许税前扣除，但是预计的产品保修费用不允许税前扣除。

（2）当年发生研究开发支出200万元，全部费用化计入当期损益。根据税法规定，计算应纳

税所得额时，当年实际发生的费用化研究开发支出可以按75%加计扣除。

根据上述资料，甲公司2019年有关会计处理正确的有（）。

A.确认当期所得税287.5万元

B.确认递延所得税资产25万元

C.确认递延所得税资产-75万元

D.确认所得税费用362.5万元

『正确答案』ACD

『答案解析』甲公司2019年利润总额=1600（万元），应纳税所得额=1600+100-200x75%

-100+25%=1150（万元）,当期所得税=1150x25%=287.5（万元），转回递延所得税资

产=100（万元），确认递延所得税资产=25（万元），所得税费用=287.5+100-25=362.5

（万元）

。知识点：特殊交易或事项中涉及所得税的确认（★★）

项目具体内容具体规定

购买方取得被购买方的可抵扣暂（1）在购买日后12个月内，如果有

与企业合并相关的时性差异，但在购买日因不符合递信息表明相关情况在购买日已经存

递延所得税延所得税资产的确认条件而不予g；（2）除上述情况以外的，不得

以确认的调整商誉

合并财务报表中因在编制合并报表时因抵销未实现在合并资产负债表中应确认递延所

抵销未实现内部销内部销售损益而导致资产/负债账得税资产或递延所得税负债，除特殊

售损益产生的递延面价值与其计税基础之间产生暂情况外，调整合并利润表中所得税费

所得税时性差异的用

【提示】母子公司之间销售存货100万元，成本80万元，抵销分录:

借：营业收入100

贷：营业成本80

存货20

存货税法上认可100万元，会计上抵消后80万元，产生可抵扣暂时性差异，形成递延所得税

资产。

【例题•计算分析题】甲公司适用的所得税税率为25%,相关资料如下：20x0年12月31日，

甲公司以银行存款44000万元购入一栋已达到预定可使用状态的写字楼，立即以经营租赁方式对

外出租，租期为2年，并办妥相关手续。该写字楼预计尚可使用22年，其取得时的成本与计税基

础一致。甲公司对该写字楼采用公允价值模式进行后续计量。

20x1年12月31日和20x2年12月31日该写字楼的公允价值分别为45500万元和50000

万元。20x2年12月31日，租期届满，甲公司收回该写字楼，并供本公司行政管理部门使用。甲

公司自20x3年开始对该写字楼按年限平均法计提折旧，预计尚可使用20年，预计净残值为零。

所得税纳税申报时，该写字楼在其预计使用寿命内每年允许税前扣除的金额均为2000万元。

20x6年12月31日，甲公司以52000万元出售该写字楼,款项收讫并存入银行。假定不考虑除

所得税以外的税费及其他因素。

要求：分别计算甲公司20x1年12月31日和20x3年12月31日的该写字楼的账面价值、

计税基础、暂时性差异（需指出是应纳税暂时性差异还是可抵扣暂时性差异），以及由此应确认的

递延所得税负债或递延所得税资产的金额。

『正确答案』

（1）20x1年12月31日

该写字楼的账面价值=45500（万元），计税基础=44000-2000=42000（万元），资

产账面价值大于计税基础，形成应纳税暂时性差异，其金额=45500-42000=3500（万元）

应确认的递延所得税负债=3500x25%=875（万元）

（2）20x3年12月31日

账面价值=50000-50000/20=47500（万元），计税基础=44000-2000x3=38000

（万元），应纳税暂时性差异的余额=47500-38000=9500（万元），递延所得税负债的账

面余额=9500x25%=2375（万元）

第三节所得税费用的确认和计量

。知识点：所得税费用的计算（★★★）（2018年判断；2016年综合；2015年综合）

项目计算过程对应科目

在企业会计利润的基础上将其调整成应纳税所得所得税费用

当期所得税额，计算应交纳给税务部门的所得税金额，即当期（当期所得

所得税税）

按照所得税准则规定当期应予确认的递延所得税

所得税费用

资产和递延所得税负债金额，即递延所得税资产及

递延所得税（递延所得

递延所得税负债当期发生额的综合结果，但不包括

税）

计入所有者权益的交易或事项的所得税影响

【例题•计算分析题】甲公司20x4年年初递延所得税负债的余额为零，递延所得税资产的余额

为30万元（系20x3年年末应收账款的可抵扣暂时性差异产生）。甲公司20x4年度有关交易和

事项的会计处理中，与税法规定存在差异的有：

资料一：20x4年1月1日，购入一项非专利技术并立即用于生产A产品，成本为200万元，

因无法合理预计其带来经济利益的期限，作为使用寿命不确定的无形资产核算。按税法规定，对该

项无形资产按照10年的期限采用直线法计算的摊销额允许税前扣除。

资料二：20x4年1月1日，按面值购入当日发行的三年期国债1000万元，作为债权投资核

算。该债券票面利率为5%,每年年末付息一次，到期偿还面值。20x4年12月31日，甲公司确

认了50万元的利息收入。根据税法规定，国债利息收入免征企业所得税。

资料三：20x4年12月31日，应收账款账面余额为10000万元，减值测试前坏账准备的余

额为200万元，减值测试后补提坏账准备100万元。根据税法规定，提取的坏账准备不允许税前扣

除。

资料四：20x4年度，甲公司实现的利润总额为10070万元，适用的所得税税率为15%；预

计从20x5年开始适用的所得税税率为25%,且未来期间保持不变。假定未来期间能够产生足够的

应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异，不考虑其他因素。

要求：（1）分别计算甲公司20x4年度应纳税所得额和应交所得税的金额。

『正确答案』

资料一：无形资产20x4年末账面价值=200（万元）,计税基础=200-200/10=180（万

元），产生20万元应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债5（20x25%）万元；

资料二：债权投资20x4年末账面价值=计税基础=1000万元，甲公司确认的50万元利息

收入形成永久性差异，作纳税调减；

资料三：应收账款20x4年末账面价值=10000-200-100=9700（万元），计税基础=

10000万元，产生300万元可抵扣暂时性差异余额,本期确认递延所得税资产=300x25%-30

=45（万元）

或100x25%+200x（25%-15%）=45（万元）,应纳税所得额=10070-20-50+100

=10100（万元），应交税费=10100x15%=1515（万元）

要求：（2）分别计算甲公司20x4年年末资产负债表"递延所得税资产"、"递延所得税负债"

项目"期末余额”栏应列示的金额。

『正确答案』"递延所得税资产"期末余额=期初余额30+本期发生额45=75（万元）

"递延所得税负债"期末余额=期初余额0+本期发生额5=5（万元）

要求：（3）计算确定甲公司20x4年度利润表"所得税费用"项目"本年金额”栏应列示的金

额。

『正确答案』所得税费用=1515-45+5=1475（万元）

要求：（4）编制甲公司与确认应交所得税、递延所得税资产、递延所得税负债和所得税费用相

关的会计分录。

『正确答案』

借：所得税费用1515

贷：应交税费——应交所得税1515

借：递延所得税资产45

贷：递延所得税负债5

所得税费用40

【例题•综合题】甲公司20x5年年初的递延所得税资产借方余额为50万元，与之对应的预计

负债贷方余额为200万元递延所得税负债无期初余额。甲公司20x5年度实现的利润总额为9520

万元，适用的企业所得税税率为25%,且预计在未来期间保持不变；预计未来期间能够产生足够的

应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。

甲公司20x5年度发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在差异的相关资料如下：

资料一：20x5年8月，甲公司向非关联企业捐赠现金500万元。资料二：20x5年9月，甲公司

以银行存款支付产品保修费用300万元，同时冲减了预计负债年初贷方余额200万元，20x5年年

末，保修期结束，甲公司不再预提保修费。资料三：20x5年12月31日，甲公司对应收账款计提

了坏账准备180万元。

资料四：20x5年12月31日，甲公司以定向增发公允价值为10900万元的普通股股票为对

价取得乙公司100%有表决权的股份，形成非同一控制下控股合并。假定该项企业合并符合税法规

定的免税合并条件，且乙公司选择进行免税处理。乙公司当日可辨认净资产的账面价值为10000

万元，其中股本2000万元，未分配利润8000万元；除一项账面价值与计税基础均为200万元、

公允价值为360万元的库存商品外，其他各项可辨认资产、负债的账面价值与其公允价值、计税基

础均相同。

假定不考虑其他因素。

要求：（1）计算甲公司20x5年度的应纳税所得额和应交所得税。