浅谈资源税的改革和完善

浅谈资源税的改革和完善摘要过去20年，我国是世界上经济增长最快的国家之一，但经济增长依然未摆脱“高消耗、高增长”的旧模式，资源、能源消耗惊人、浪费巨大，很大程度上，人们依然无视资源的价值和可持续利用。我国“十一五”规划明确提出我国要建设资源节约型社会和环境友好型社会，作为国家宏观调控重要手段—税收，尤其是资源税应发挥重要的作用。但是我国现行的资源税在保护资源方面存在诸多不足，如设计思想与可持续目标不符;征税范围过窄，调节功能乏力;单位税额过低;计税依据不尽合理等问题，致使税收对资源利用和环境保护的调节作用难以体现，还需加强对资源税的完善和改革。为了确保资源的合理开采、充分利用资源，实现资源的永续利用以及我国经济的可持续发展，我国应改革、完善现行的资源税。本文认为，应以外部成本内部化和资源的可持续发展的观念作为资源税的设计思想，并以此指导资源税的征收范围、计征方式、税率等的改革设计，从而有助于促进合理地利用资源，节约资源，提高资源利用效率，有助于充分发挥资源税对自然资源的保护作用，以保障我国经济的持续稳定繁荣发展，使资源税成为一个贯穿环保思想与可持续发展的生态资源税种，这也将对改变我国经济增长模式、抑制局部地区出现的经济过热有一定的现实意义和指导作用。关键词资源税计税依据课税范围AbstractOverthepast20years，Chinaisthefastesteconomicgrowthcountriesintheworld，buteconomicgrowthisstillnotshakenoffthehigh“consumptionhighgrowth”oftheoldmodels,resourcesandenergyconsumptionamazing,Toagreatextent,Peoplestillignorethevalueoftheresourcesandsustainableuse.China’s“11thFive-YearPlan”Pointsoutclearlythatweshouldsetuparesource-savingandenvironment-friendlysociety.Taxation，especiallyresourcetaxshouldexertactiveeffectasanimportantmacro-regulationmethod.ButChina’sexistingresourcetaxintheProtectionofresourcesexistsomeshortcomings,suchasthedesignideasareinconsistentwithsustainablegoals;thetaxscopeistoonarrow,ithasweakregulatoryfunction;Unit’staxamountislow;taxablebasisisnotentirelyreasonableandotherissues,causingataxontheuseofresourcesandenvironmentalprotectionregulationisdifficulttoillustratetheurgentneedtoincreaseresourcesandimprovethetaxreform.Inordertoensuretherationalexploitationofresourcesandmakefulluseofresourcestoachievesustainableuseofresourcesandsustainabledevelopmentofeconomy，Chinashouldreformandimprovetheexistingresourcetax.Thepaperproposesthatweshouldputinternalizationofexternalcostsandresourcesontheconceptofsustainabledevelopmentasresourcetaxdesignideas，andwouldserveasaguidetoresourcesfortaxreformdesign，thushelpingtopromotetherationaluseofresourcesandimprovetheefficiencyofresourceuse,toensureourcountry’ssustainedeconomicProsperityanddevelopment.ItwillalsochangethePattenofeconomicgrowthinChina，curbingtheemergenceofanoverheatedeconomytoacertainextentPracticalandguidingrole.KeywordsResourcetaxTaxationbasisCoverageoftaxation目录摘要 IAbstract II1引言 12文献综述 13资源税的现状分析 33.1资源税的基本政策 33.2资源税的特点 43.2.1实行资源的有偿使用 43.2.2只对特定的资源征税 43.2.3具有级差收入税的性质 53.2.4实行从量定额的计税方式 53.2.5资源税兼有受益性和强制性的特点 53.3资源税的立法宗旨 53.4资源税的实施情况 64资源税存在的主要问题 74.1资源税的设计思想与经济可持续发展理念相悖 74.2资源税课税范围狭窄 74.3资源税的计税依据不科学 84.4资源税单位税额总体偏低 94.5资源税调节级差收入的作用难以发挥 104.6资源税费关系混淆，征收不规范 104.7征管体系建设尚不完善，征管漏洞依然存在 115资源税改革的设想 115.1完善资源税的立法宗旨 125.2扩大资源课税范围 125.3合理确定资源税单位税额 135.4完善资源税的计税依据 135.5合并资源税费 145.6减少资源税优惠政策，加大财政支持力度 155.7完善资源税税源监控机制 15参考文献 16致谢 171引言资源的永续利用是实现可持续发展的重要基础。随着经济的快速发展，资源紧缺问题日益突出，需要政府采取各种措施加以保护。其中税收是市场经济条件下，政府保护资源、促进可持续发展的重要手段之一。我国虽然开征了资源税，但是政府对它缺乏足够的重视，理论界对资源税如何参与资源与环境保护问题的研究也很薄弱，对开征资源税的理论解释也仅仅停留再调节资源级差收入方面，从而使资源税的设计与可持续发展不相符合。本文的研究目的是以可持续发展为背景，探讨资源税在资源与环境保护中的作用，从而使资源税设计服务于可持续发展。分析了我国现行资源税存在的问题并提出了完善建议，这对于新一轮税制改革中资源税的改革有一定的参考价值。2文献综述国内研究的综述：(1)贺正楚、鲍爱华(2003)通过1993年税制改革前后的纵向和与国外、其他行业横向比较，得出了矿业企业税负较重这一结论。马伟(2006)在借鉴国外矿业税收制度经验的基础上，针对我国资源环境约束日益加重的现实，围绕可持续发展的目标，从完善税收对矿产资源调控的角度，提出了调整矿产资源税收政策的建议。(2)殷焱(2001)指出了资源税与矿产资源补偿费存在的问题，提出合并资源税与矿产资源补偿费，或取消矿产资源补偿费，实行权利金制度的设想，并提出合并资源税与矿产资源补偿费为权利金或资源税等3种方案；尚胜利(2003)建议取消石油行业的矿产资源补偿费，或将其并入资源税；王甲山、李绍平(2003)等分析了油气田企业资源税及矿产资源补偿费存在的问题，吴莱辉、万华俊(1998)认为资源税与补偿费重复征收。(3)提出了资源税征收的改进方法。如于宝池、张志礼(2005)提出基于矿产资源丰度系数征收资源税的方法，陈甲斌(2004)提出在矿业企业不同时期(勘探论证期、建设期、投产达产期、稳产期、衰退期)采用变化的税率，蒋超凡、张宗新(2006)也提出了矿产品资源税的新征收方法，谢焕瑛、张健(2002)进行了合理征收煤炭资源税的方法研究。(4)谭旭红、谭明军、刘德路(2006)，饶立新、李建新(2005)认为，我国应该确立资源环境税为我国税制机构的第三大税种，其依据是科学发展观和和谐社会理念在我国的确立，开征环境资源税，加强矿业企业的环保意识，保护环境，抑制污染，实现社会可持续发展的需要。(5)蔡继明(2007)看来，许多矿产资源都分布在我国西部地区，特别是少数民族地区，极低的矿产资源补偿费和税收，不仅不能使西部的自然资源优势转变为产业优势和经济优势，反而会延缓西部的可持续发展，尤其是不利于民族地区的经济发展，进一步扩大东西部之间的差距。(6)介绍了国外有关矿产资源税制。如冯菱君、李自如(2003)介绍了国外的所得税、权利金和矿业权出让金；刘羽弈(2003)介绍了欧共体各国全面实行消费型增值税、国外所得税税基的计算和优惠政策等；马裙(2004)将现有资源税分为产出型、利润型、财产型3种类型，并认为从性质上看，我国现行的资源税，属于产出型资源税。国外对资源税的研究：国外对资源税制的研究主要是从广义的角度展开的，即可以理解成绿色税收体系或生态税体系，主要是为减少自然资源开采、保护自然资源与生态资源而征收的税，如资源税、开采税、地下水税、森林税、土壤保护税。着眼到具体的资源税课征情况，各国情况纷繁复杂，尤其以联邦制国家为甚，即使在同一国家内的不同的州，资源课税也不一样，同一个州内，对不同资源的课税，也不相同。但总体来看大致可归纳为三种：一是产出型资源税（outputrelatedtaxes）。以加工后的矿石或未经加工的原矿为课税对象，或者从量定额征收，或者从价定率征收。其中，最为典型的是跨州税（severancetax）。二是利润型资源税（profittaxes）。以开采企业的盈利为课税对象，对亏损企业不征税。三是财产型资源税（propertytaxes）。以矿产财富为课税对象，按价值征收，是一种从价税。如美国许多州都开征跨州税，且各州对其有自主税收立法权，征税范围很广。国外的教授对于自然资源税制的研究着重于模型分析，往往借助相关的模型对现行的税收征管情况进行分析，结合相关税种的具体征收现实，对原有模型进行完善，从而得出完善或新设税种的政策建议。如StefanGalliumArmorBehrens等教授对MOSUS的介绍中指出，该项研究对全球经济-能源模型系统进行了扩展，认为通过对自然资源课税（包括开采税、二氧化碳税等）能影响资源性产品的价格，从而对其经济发展产生影响，因而课征自然资源税有助于实现自然资源的可持续发展。又如Sesser认为应引进一个新的环境敏感型税种，以替代能源产品方面的增值税，在原始能源进入经济市场之前就加以课税。Wall则主张以不可再生资源和其资源产品释放的能量为课税对象，征收国际政府税—能源税。3资源税的现状分析3.1资源税的基本政策《资源税暂行条例》规定了资源税的纳税义务人、税目、税额、计税依据、及征收管理方面的内容。具体政策如下：（1）纳税义务人现行资源税的纳税义务人是指在中华人民共和国境内开采应税资源的矿产品或者生产盐的所有单位和个人。但中外合作开采石油、天然气的企业不是资源税的纳税义务人。（2）纳税范围现行资源税的税目、税额包括7大类，在7个税目下又设有若干个子目（具体情况如下表所示），主要是根据资源税应税产品和纳税人开采资源的行业特点设置的。表3.1资源税的税额幅度（3）计税依据整体来看，资源税的计算采取从量计征的办法，而其课税数量的确定又分以下两种情况：一是纳税人开采或者生产应税产品销售的，以销售数量为课税数量；二是纳税人开采或者生产应税产品自用的，以自用（非生产用）数量为课税数量。其计算公式为：应纳税额＝课税数量×单位税额对于纳税人开采或者生产不同税目应税产品的，应当分别核算；不能准确提供不同税目应税产品的课税数量的，从高适用税额。（4）征收管理资源税由国家税务局系统负责征收和管理。根据国务院关于实行分税制财政管理体制的规定，海洋石油企业缴纳的资源税归中央政府享有，而其余的资源税则归地方政府。一般而言，凡是缴纳资源税的纳税人，都应当向应税产品的开采或者生产所在地国家税务局缴纳税款。但如果纳税人应纳的资源税属于跨省开采，其下属生产单位与核算单位不在同一省、自治区、直辖市的，对其开采的矿产品一律在开采地纳税。3.2资源税的特点3.2.1实行资源的有偿使用凡是在我国境内开采或者生产应税资源产品的单位和个人，即国有企业、集体企业、私有企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体、其他单位，以及个体经营者和其他个人，都要依法纳税。对开采原油、天然气的中外合作油(气)田企业暂不征收资源税，另按规定征收矿区使用费。3.2.2只对特定的资源征税自然资源的范围极为广泛，它包括矿产资源、海洋资源、土地资源、动物资源、植物资源、空气等，但我国现行的资源税制既不是对各种自然资源都征税，也不是对所有具有商品属性的资源都征税，而是采取选择法，从众多资源中选择了级差收人差异比较大，资源较为普遍的矿产品及盐等资源列为征税范围，对没有列人征收范围的其他自然资源目前暂不征收资源税。征税的范围是较小的，主要涉及原油、天然气，煤炭、金属产品、其他非金属矿产品、盐等。其中，原油仅指开采的天然原油，不包括以油母页岩等炼制的原油；天然气指专门开采或与原油同时开采的天然气，暂不包括煤矿生产的天然气；煤炭，指原煤而不包括洗煤、选煤及其他煤炭制品；金属矿产品和非金属矿产品均指原矿石；盐指固体盐、液体盐。3.2.3具有级差收入税的性质资源税主要对因不同地域、不同资源贮存条件的差异而产生的资源级差收入进行调节。对资源条件、开采条件好、收入多的，多征税；对资源条件、开采条件差、收入少的，少征税。3.2.4实行从量定额的计税方式资源税采用从量定额征收方法，实行差别税率。不同的纳税人由于开采同一应税产品的资源条件(如资源品位、储量及开采难易等因素)存在差异，因而会存在级差收益现象。为了调节这种级差收入，资源税是根据纳税人开采资源条件的优劣及资源级差收入的大小来实行分等分档差别征税制。一般来讲是按重量、体积等自然单位确定应税品的税率。资源条件好、负担能力强的，则单位税额就相应高一些；反之单位税额就相应低一些。这种差别单位税额制使之与从价定率征收的税种区分开来，也与实行统一税率或税额的多数税种区分开来。因此不仅使得资源税征收方法简便易行，而且可以根据资源条件直接确定不同的单位税额。从而有利于充分调节级差收入，促进矿山企业加强经营管理，提高经济效益。3.2.5资源税兼有受益性和强制性的特点在我国，国家既是自然资源的所有者，又是政治权力的行使者。资源税的实质是国家凭借其政治权力和对自然资源的所有权而对开采者所征收的一种税，是国家采用税收手段收取的自然资源所有权的经济报酬。它一方面体现了有偿开发利用国有资源，另一方面也体现了税收的强制性和固定性等特征.。3.3资源税的立法宗旨现行资源税的主要目的是通过征收资源税调节资源级差收入，使各个资源开发企业在较为合理的盈利水平的基础上开展公平竞争，促使企业改善经营管理，提高经济效益。但这种单一的政策目标限制其应有作用的发挥，现行资源税没有表达政府对资源的所有权和管理权，因而无法通过征收资源税表达保护资源、限制资源开采的意图。单纯的级差性质的资源税没有正确反映资源的价值，不但不能体现资源本身的内在价值和不同资源在经济中的不同作用，而且不能将资源开采的社会成本内在化，无助于企业经济增长方式的转变，更不能将资源开采的可持续成本内在化，不利于资源的可持续使用，也就无法保证经济的可持续发展。3.4资源税的实施情况自1994年《资源税暂行条例》出台以来，资源税就成为财政收入来源的一个组成部分。1994年—2007年资源税额的变化情况如图3.1所示：图3.11994—2007年资源税的变化情况注：该资料来自国土资源部整体来看，资源税收入绝对额自1994年以来逐年上涨，由1994年的45.50亿元上升到2007年的261.25亿元，14年时间里增长了近5倍，而且增长幅度不断扩大；但其占税收收入总额的比重却始终处于较低水平，还不足1%，最高为1995年的0.92%，最低年份仅为0.39%，而且在2004年以前却逐年下降，2004年后有所回升。这说明，在我国资源税的财政收入功能不是很明显。4资源税存在的主要问题4.1资源税的设计思想与经济可持续发展理念相悖按照征收目的的不同,资源税可分为一般资源税和级差资源税两种。一般资源税是对占用开发国有自然资源者普遍征收的一种税,其目的是通过对国有自然资源的有偿使用达到政府保护资源和限制资源开采的意图。级差资源税是对占用开发国有自然资源者因资源条件差异获得的级差收入而征收的一种税,其目的是通过调节资源级差收入为企业创造平等竞争的外部条件。我国现行资源税的指导思想为调节级差与普遍征收相结合。但实际上却以调节级差收入为主,属于级差性质的资源税。通过资源税调整资源开发企业之间的级差收入固然很重要,但单纯的级差性质极大地局限了资源税应有的作用。一是它没有表达政府对资源的所有权和管理权,因而政府无法通过征收资源税表达保护资源和限制资源开采的意图,当然也无法发挥保护资源的作用。二是单纯的级差性质的资源税没有正确反映资源的价值,不但不能体现资源本身的内在价值和不同资源在经济中的不同作用,而且不能将资源开采的社会成本内在化,无助于企业经济增长方式的转变,更不能将资源开采的可持续成本内在化,无法起到遏制资源被掠夺和浪费的作用,不能达到促进合理开发利用自然资源的目的,不符合可持续发展的要求。三是纳税人具体适用的税额主要取决于资源的开采条件,而与该资源开采造成的环境影响无关。资源税这种立法精神、设计思想显然与当前提倡的可持续发展理念不完全相符,不利于节能减排工作的推进。4.2资源税课税范围狭窄我国资源税于1984年设置,鉴于当时一些客观原因,资源税目只有煤炭、石油和天然气3种。1994年税制改革时,政府扩大了资源税的征收范围,由过去的3种扩大到原油、天然气、煤炭、其他非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿和盐等7种,但总的来看,资源税仍只囿于矿藏品,对大部分非矿藏品资源都没有征税。范围过窄的资源税必然带来以下两大弊端：（1）难以遏制对自然资源的过度开采资源税在税制结构中是很特殊的税种,它的主要目的不是筹集财政收入,而是保护资源和合理利用资源。范围过窄的资源税难以保护所有的资源,致使大量的资源遭到野蛮的掠夺和无情的破坏。（2）造成资源后续产品价格的不合理,刺激对非税资源的掠夺性开采资源是商品价格的构成基础,范围过窄的资源税使纳税资源的价格比不纳税资源的价格高(相对来说),相应地,纳税资源的后续产品的价格在商品价格比价中就必然相对较高,而不纳税资源的后续产品的价格就相对较低。这种不合理的比价直接导致企业对不纳税资源及其后续产品的争抢,在需求的促动下,非应税资源必然遭到大肆掠夺和毁坏。4.3资源税的计税依据不科学1994年税制改革，我国资源税沿袭了原以应税资源产品销售数量和自用数量为计税依据的计税方法。仅从征管的角度看，这种按销量征税具有简便易行、征管费用相对较低等优点，但从资源税的课税目的看则是不可取的。从量定额计征方式使资源税丧失了对资源级差收入的“自动调节”功能。这种计征方式割断了资源税与应税产品价格的联系，使资源税对应税产品价格变动完全丧失了“弹性”。从2003年开始，一些矿产品价格迅猛上涨，矿山企业的利润大幅度增加。但是由于资源税从量征收，不仅使国家未能得到应有的资源收益，重要的是使国家失去了对企业因价格变化而产生的利润调节手段，使得公共收益流入小集团手中，产生了新的更大的不公平。资源税的从量定额计税方式导致收入增长缓慢。据统计，1994年到2006年期间，我国资源税的收入由45.5亿元增加到207.3亿元，平均年收入为82.86亿元，平均年增长率为13.47%，大大低于全部工商税收18.18%的增长幅度。具体来看，除1995年加强征收管理后资源税收入增长较快外，其他年份增长缓慢，1999－2000年基本上是“原地踏步”，1997年甚至出现下降。资源税增长的停滞趋势，同其他税种以及整个税收的高速增长形成较大的反差，导致资源税在全部工商税收中的比重逐年下降。2004年、2006年和2007年国家先后调整了部分资源税税额，资源税的收入有了迅猛的增长，2005年与2006年的增长速度分别高达43.9%和45.37%.即便如此，2006年资源税收入占全部工商税收的比重也只有0.55%，与1994年相比，资源税的比重下降了近一半。4.4资源税单位税额总体偏低目前资源税的税额是按照1994年资源品目制定的,应税资源品中最高税额60元/吨,最低税额0.3元/吨,执行的税额偏低而且多年以来很少调整。1994年税改时基本上没有考虑利用税收政策节约利用资源和保护环境,资源税税率偏低,基本上只属于矿产资源占用税,对资源的合理利用起不到明显的调节作用。过低的税额及过小的税档之间的差距,无法通过征收资源税表达保护资源和限制资源开采的意图。资源税单位税额偏低导致资源税在公司销售收入中所占的比重比较低，企业承担的税负较轻，这不利于资源税对资源所起到的保护作用。从下图可以看出紫金矿业集团资源税和资源补偿费在销售收入中所占的比例较低，资源税与企业利润的比值越来越悬殊，高利润使得越来越多的资本投入到这个行业中，行业发展过热。如图2.1和图2.2紫金矿业集团税负情况：表4.12005—2007紫金矿业集团主要经济指标统计表单位：万元时间销量单价销售收入销售成本所得税增值税资源税资源补偿费2005.26528.58192.21254787898302111751119958644458252006.26908.24204.814147941000232130088131068678359742007.27359.373342458035168498424411922958072126390通过以上资料我们可以得出下表4.2紫金矿业税负情况：表4.2紫金矿业税负情况200520062007资源税644467837212增值税119958131068229580资源补偿费582559746390销售收入125478714147942458035占销售收入的比重10.710.29.892005—2007年平均每年矿产资源税费合计358897万元，其中，资源税6813万元，矿产资源补偿费6063万元，所得税161986万元，产品销售税金及附加23833万元，增值税160202万元。三年平均产量6932万吨，三年平均每吨煤炭负担税费为51.77元。公司资源税在公司中所占的比重较低，全部税额占的比重也较低，公司的税负较轻。4.5资源税调节级差收入的作用难以发挥资源税调控功能的一个重要方面就是调节级差收入，但是，由于我国目前的资源税单位税额各档的差距过小，使资源税调节级差收入的功能不能很好地发挥。以石油为例，原油资源税单位税额标准共有每吨8元、12元、24元三档，1994年胜利油田12元/吨的原油资源税税额标准是在原油价格仅为240元/吨，胜利油田出现巨额亏损的情况下确定的，而随着国际原油市场价格的不断提高，至2005年初胜利油田的原油价格已上升到2005元/吨左右，比1994年提高了近10倍，而资源税单位税额标准仅进行过两次调整:第一次是在2002年从12元/吨提高至14元/吨，而资源税税额标准提高的起因并非调节资源级差收益，而是用于弥补油田内部劳务收入改征增值税减少的地方营业收入。在此期间，新疆原油资源税定额则由原来的8元/吨提高至20元/吨，远高于胜利油田的资源税定额标准，而从资源服从条件来看，新疆油田却并不比胜利油田好，因此，原油资源税单位税额的调整更多的带有政治色彩，与资源税设立目的相悖，资源税调节级差收益的功能进一步弱化。第二次调整是在2005年8月，国家上调了胜利、长庆等油田资源税额标准，其中，胜利油田从2002年的14元/吨提高至目前的24元/吨，但与价格的大幅提高相比，仍显得不足轻重。4.6资源税费关系混淆，征收不规范我国现行资源税和矿产资源补偿费的性质作用趋同而且关系紊乱。实际上,该问题在1994年资源税改革和矿产资源补偿费的开征后就已经显现出来。资源税在设立之初是一种调节税,即调节开发自然资源的单位因资源结构和开发条件的差异而形成的级差收入。1994年税制改革把征收范围扩大到应税资源的所有矿山,不管企业是否盈利实行普遍征收,这时资源税已不再是单纯的调节级差收入,而是根据资源的所有权来取得补偿收入。即资源税的性质已有所改变,资源税既具有原有的调节级差收入的性质,还具有“资源补偿费”的性质。在资源税费并存的局面下,税和费由不同的部门征收,尤其是收费,各地在管理上不相一致,缺乏规范性。其结果导致各地资源企业的税费负担高低不同,无法在资源企业之间形成一个平等竞争的市场环境。4.7征管体系建设尚不完善，征管漏洞依然存在从近几年的税收征管情况看,税务部门对资源税的征管关注程度增加，采取了一些行之有效的征管手段，使资源税的税收总额呈现出稳定增长的态势。但在实际征管调查中，资源税依然存在许多征管漏洞，税收流失现象比较严重。一是纳税人纳税意识淡薄。由于矿产资源开采地点一般较偏远，交通不发达,信息沟通不方便，纳税人纳税意识普遍不强。二是资源分布分散，征管部门不重视。资源税作为地方税种中的一个小税种，由于纳税人地方偏远、税收零散、税额小，税务机关和税务人员对其不重视，很少列入征管重点。三是加强征管困难重重。矿山企业除征收的增值税、所得税、城市维护建设税、土地使用税等通用税种外，政府作为资源所有权人征收矿产资源税又收取矿产资源补偿费、探矿权使用费、采矿权使用费等。其中，矿产资源税由税务部门征收，矿产资源补偿费由政府职能部门征收，探矿权使用费、采矿权使用费由开矿审批部门征收。从征收部门所处的强势地位的顺序来比较，税务部门所处的位置是在最后的。资源税总额的比重在地方财政收入中的比重过小，导致地方政府不愿意投入更多资金去改善资源税的征管基础手段，使资源税难以改变当前征管基础薄弱、征管手段落后状况，而要依赖地方其它行政部门的局面。5资源税改革的设想在“十一五”规划中，我国政府明确指出：“我国土地、淡水、能源、矿产资源和环境状况对我国经济发展已构成严重制约”。在积极治理环境污染、实现可持续性发展战略目标的进程中，资源税的作用重大。为了科学合理地开发和利用资源，必须进一步完善和改革资源税。通过科学的资源税课税机制这一杠杆，将企业的生产经营活动可能造成的生态环境损失的外部成本内在化，防止企业为了自身眼前利益将资源的过度开发和环境污染的损失转移给社会和未来。通过调整资源税税率，影响资源成本、资源价格的变化，间接调控社会主义市场经济条件下的资源市场，杜绝一切非法占有利用资源和浪费资源现象的发生，促进社会经济可持续发展，更好地完成节能降耗和污染减排指标。5.1完善资源税的立法宗旨我国资源税的立法应当树立环境保护和可持续发展的理念。使资源税在原有调节资源开采企业级差收入的基础上，更好地体现资源开采的外部性成本，使外部成本内部化，提高资源开采主体实施破坏资源行为的成本。同时，对于资源开采者所发生的任何环境保护或恢复支出在计税时给予相当有利的扣减。从而构建起“监督合理、激励有效”的资源开采和利用机制，从根本上提高资源的开采和利用效率，更好地实现资源税协调人与资源的关系，保护和改善环境的作用，实现可持续发展的立法宗旨。5.2扩大资源课税范围从世界各国资源税的征收范围看，资源税税目可涉及到矿产资源、土地资源、水资源、森林资源、草场资源以及海洋资源、地热资源、动植物资源等，其中以矿藏资源、土地资源和森林资源为主。显然，我国现行资源税的征收范围显得过窄，仅限于七种矿产品和盐，不仅不利于资源的适度开采和保护，反而加剧了资源的过度开采和环境破坏。应按照公平税负的原则，将资源税的征收范围逐步扩展到国内的所有自然资源，按照“宽税基、低税率、少优惠”的基本思路设计。资源税的征收不但要包括矿产资源，还应逐步包括土地、森林、山岭、草原、水、动植物、海洋、空间等自然资源。只有将自然资源和社会资源逐渐纳入税收管理的轨道，合理征收资源税，国家财力得以加强，才能科学、合理地开发利用资源和保护资源。基于目前的征收管理水平，可以考虑先将国家目前已经立法管理的一些资源纳入其中，如水资源、土地资源、森林资源、草场资源、海洋资源、渔业资源、滩涂资源等。对现行资源税范围进行重新调整，将土地使用税、耕地占用税、水资源费等并入资源税，成为资源税的一个税目，从而建立起一个具所有权性质的生态物质资源税制。从长远来看，可以考虑将排污收费纳入环境税收之中，开征燃油税、水污染税、空气污染税、垃圾税等，使它们和资源税一起构建起我国的环境税收体系。5.3合理确定资源税单位税额在确定资源税的单位税额时应充分考虑和认识到以下因素，才能保证单位税额的合理性和科学性。(1)政府资源所有权和使用权的让度价格应以劣等资源为基础(2)调整资源开采过程中的级差收入在市场中资源价格遵从优质高价、劣质低价的原则,优质资源的级差收入有时是非常可观的,政府作为资源的所有者有权将自然赋予的利益收归国有。据此,资源税单位税额也应是优质资源高税、劣质资源低税。(3)表达资源的稀缺度越大,政府对该种资源的限制程度就越强,资源税税率就越高(4)反映资源开采形成的外部成本资源的有害物质含量越高,在开采过程中给予环境造成的损害越大,资源税税率就应当越高。这既是保护环境的要求,也是商品价格决定的准则。在市场中,商品的价格取决于商品的成本,商品生产的外部成本应该是商品成本的重要组成部分。也就是说,商品生产的外部成本越高,商品的价格就应当越高,但高价所形成的收益却不应归生产者所有,它应当由政府取得并用于环境治理。(5)应考虑资源再培育的资金需要量资源是经济发展的基础，一味地限制资源开发必然会限制经济的增长,进而影响国家经济实力的增强和人民生活水平的提高。资源保护很重要,但资源培育更重要,因为资源培育是将经济增长与资源保护结合在一起的唯一途径。对不可再生资源来说,它不存在培育的问题,它只能走限量开采和合理开采之路;对可再生资源来说,最重要的问题是资源的培育,既然资源的所有权归政府所有,可再生资源的培育责任就应落在政府肩上,而资源培育所需资金应由资源开采的受益者承担。由于政府出卖可再生资源的开采权只是出卖一定时期内的资源使用权,资源开采者在这段时期内只会重视资源开采效益,不会在意资源的培育问题。所以,政府必须通过征收资源税将企业应承担的资源培育资金收缴上来,由有关部门执行资源培育之职。5.4完善资源税的计税依据从理论上讲，作为资源税“从量计税”依据的“量”有储存量、生产量和销售量三种。现行资源税按应税资源产品的销售量或自用量作为计税依据明显不合理，因为自然资源被开发后，无论资源开采企业是否从资源开采中获得收益，资源都遭到破坏，对不可再生资源尤其如此。因而，规定资源税的计税依据应当使资源开采企业或个人为其开采的所有资源付出代价，而不仅仅是已获利的被开采资源。最理想的办法应当是按储存量计税，即按照开采应税资源的单位或个人实际消耗的可采储量作为计税依据。这样，开采企业如能合理有效地开采资源，等量的资源储量消耗可以生产出较多的产品，单位产品的税额也就相对较少，企业可以获得较多的利润，这就能促使企业合理地开采资源。这种方法尽管符合资源税的立法精神，但其操作难度较大。目前，现实的选择是以应税资源的实际产量为计税依据，而不必考虑该产量究竟是否用于销售或自用，这样能够从税收方面促使经济主体从自身经济利益出发，以销定产，尽可能减少产品的积压和损失，使有限的资源得到充分利用。另外，我国目前仍存在个人采矿和收集矿产品的现象，由于分散且税额小，亦产生漏征，所以不便采用以资源产量为计税依据的方法。可以采取源泉控制的办法，即对单位或公司在收购矿产品时不能提供已缴纳资源税证明的，要代扣代缴资源税。5.5合并资源税费就资源税而言，其收入已形成地方固定收入；就矿产资源补偿费而言，其收入已构成中央和地方矿产资源勘查、矿山环境保护等方面的专项资金和矿产资源使用费征收机构的经费。将矿产资源补偿费并入资源税的关键是：(1)理顺国家对矿产资源所有权的财产权益的经济关系和级差收益的关系，要求以资源税取代矿产资源补偿费，维护国家作为矿产资源所有者的权益；(2)现行资源税按照资源产品的销售数量为计税依据普遍从量征收与矿产资源补偿费的实质含义类似；(3)国家目前已对矿山企业实行探矿权、采矿权有偿使用和公开出让制度,因此应将矿产资源补偿费并入资源税，实行与国际接轨的国际通用的权利金。权利金按照矿产品销售收入的一定比例计征，总平均费率控制在2%左右,各地具体费率可参照近几年矿产资源补偿费的收缴情况，按照不