中级财务会计讲稿

第一章总论学习要求：本章内容在财务会计中占有极其重要的地位，要求通过本章学习，读者应当对财务会计概念框架结构有一个整体性的了解。对会计的目标、会计要素、会计前提、会计原则等内容应当有较好的理解。第一节财务会计概述一、财务会计及其作用财务会计在社会主义市场经济中的作用主要体现在以下几个方面。财务会计有助于会计信息使用者作出合理决策。第二，财务会计有助于考核企业领导人经济责任的履行情况。第三，财务会计有助于企业加强经营管理，提高经济效益，促进企业可持续发展。二、企业会计准则体系我国的企业会计准则作为法规体系的组成部分，具有强制性的特点，要求企业必须执行，是财务会计的重要规范。我国企业会计准则体系由基本准则、具体准则、会计准则应用指南和解释公告组成。其中，基本准则在整个企业会计准则体系中扮演着概念框架的角色，规范了包括财务报告目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计要素的定义及其确认计量原则、财务报告等在内的基本问题，是制定具体准则的基础，对各项具体准则的制定起着统驭作用，可以确保各具体准则的内在一致性。同时它也为会计实务中出现的、具体准则尚未规范的新问题提供会计处理依据，从而确保了企业会计准则体系对所有会计实务问题的规范作用。我国的具体准则是在基本准则的基础上，对各类企业各项经济交易或者事项进行会计处理的规范。具体准则分为一般业务准则、特殊业务准则和报告类准则，主要规范了各项具体业务事项的确认、计量和报告。应用指南是对具体准则的一些重点难点问题作出操作性规定。解释公告是随着企业会计准则的贯彻实施，就实务中遇到的实施问题而对准则作出的具体解释。三、财务会计的目标财务会计的目标也就是财务报告的目标，在整个财务会计系统和企业会计准则体系中具有十分重要的地位，是构建会计要素确认、计量和报告原则并制定各项准则的基本出发点。财务报告目标的具体内容应包括以下三个方面：第一、财务报告的使用者。财务报告的使用者主要包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。第二，财务报告的内容。财务报告的内容一是要报告企业的财务状况、经营成果和现金流量等方面的会计信息，包括如实反映企业拥有或控制的经济资源、对经济资源的要求权以及经济资源及其要求权的变化情况，如实反映企业的各项收入、费用、利得和损失的金额及其变动情况，如实反映企业各项经营活动、投资活动、筹资活动等所形成的现金流入和流出情况等。二是要反映企业管理层受托责任履行情况，包括如实反映企业管理层保管、使用资产的情况。第三，财务报告的目的。财务报告的目的是有助于财务会计报告使用者作出经济决策。投资者根据财务报告所提供的信息，可以对企业的资产质量、盈利能力、运营效率、现金流量等进行正确、合理的评价，以便作出理性的投资决策；债权人根据财务报告所提供的信息，可以对企业能否如期支付贷款本金及其利息，能否如期支付购货款等进行评价，以便作出贷款或赊销等决策；政府及其有关部门根据财务报告所提供的信息，可以对整个社会的资源配置情况是否合理、经济秩序是否有序、宏观决策所依据的信息是否真实可靠等作出评价，以便制定或调整税收政策、货币政策等宏观经济政策。第二节会计的基本假设与会计基础一、会计基本假设会计的基本假设是企业会计确认、计量和报告的前提，是对会计核算所处时间、空间环境等所作的合理设定。会计的基本假设包括会计主体、持续经营、会计分期、货币计量。(一)会计主体会计主体，是指企业会计确认、计量和报告的空间范围，是会计工作为其服务的特定单位或组织。(二)持续经营持续经营，是指在可以预见的将来，企业将会按照当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务。在持续经营前提下，会计确认、计量和报告应当以企业持续、正常的生产经营活动为前提，这是对企业会计核算时间范围的界定。(三)会计分期会计分期，是指将企业持续不断的生产经营活动划分为一个个连续的、长短相同的期间。会计分期的目的，在于通过会计期间的划分将持续进行的生产经营活动划分成连续、相等的期间，据以结算盈亏，按期编报财务报告。从而及时向财务报告使用者提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量的会计信息。(四)货币计量货币计量，是指会计主体在财务会计确认、计量和报告时以货币计量，反映会计主体的生产经营活动。二、会计基础企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。权责发生制，是指收入和费用的确认应当以收入和费用的实际发生和影响作为确认和计量的标准。权责发生制基础要求，凡是当期已经实现的收入和已经发生或应负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用，计人利润表；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。收付实现制是与权责发生制相对应的一种会计基础，它是以收到或支付现金作为确认收入和费用的依据。目前，我国的行政单位会计采用收付实现制；事业单位会计除经营业务可以采用权责发生制外，其他大部分业务采用收付实现制。第三节会计信息质量要求为了实现财务会计报告的目标，保证会计信息的质量，必须明确会计信息的质量要求。会计信息的质量要求是财务会计报告所提供的信息应达到的基本要求，是使财务报告中所提供的会计信息对投资者等使用者决策有用应具备的基本特征。会计信息质量要求的内容主要包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性等。其中可靠性、相关性、可理解性、可比性是会计信息的首要质量要求，是财务报告中所提供的会计信息应具备的基本质量特征；实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性是会计信息的次级质量要求，是对首要质量要求的补充和完善，尤其是对某些特殊交易或者事项进行处理时，需要根据这些质量要求来把握其会计处理原则。一、可靠性可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关会计信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。二、相关性相关性要求企业提供的会计信息应当与投资者等财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。三、可理解性可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于投资者等财务报告使用者理解和使用。四、可比性可比性要求企业提供的会计信息应当相互可比。这主要包括两层含义：(1)同一企业不同时期可比。(2)不同企业相同会计期间可比。五、实质重于形式实质重于形式要求企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，而不应仅仅以交易和事项的法律形式为依据。六、重要性重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的所有重要交易或事项。七、谨慎性谨慎性要求企业对交易和事项进行会计确认、计量和报告时，应当保持应有的谨慎，不应高估资产或收益、低估负债或费用。八、及时性及时性要求企业对已经发生的交易或者事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或延后。第四节会计要素及其确认与计量原则会计要素是根据交易或者事项的经济特征所确定的财务会计对象的基本分类。会计要素按照其性质分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。其中，资产、负债、所有者权益要素侧重反映企业的财务状况，收入、费用和利润要素侧重反映企业的经营成果。会计要素的界定和分类可使财务会计系统更加科学严密，为投资者等财务报告使用者提供更加有用的信息。一、资产(一)资产及其特征资产是指企业过去的交易或事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。它具有以下特征：1．资产预期会给企业带来经济利益2．资产是由企业拥有或者控制的经济资源3．资产是由企业过去的交易或者事项形成的(二)资产的分类资产可以按照不同的标准进行分类，比较常见的是按照流动性进行分类。按照流动性对资产进行分类，可以分为流动资产和非流动资产。通常情况下，流动资产主要包括现金、银行存款、短期投资、应收及预付款项、存货等，非流动资产主要包括长期股权投资、固定资产、无形资产等。(三)资产的确认条件将一项资源确认为资产，首先应当符合资产定义。除此之外，还应当同时满足以下两个条件：1．与该资源有关的经济利益很可能流入企业2．该资源的成本或者价值能够可靠地计量二、负债(一)负债及其特征负债是指企业过去的交易或事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现实义务。它具有以下特征：1.负债是企业承担的现实义务负债必须是企业承担的现实义务，它是负债的一个基本特征。现实义务是指企业在现行条件下已承担的义务。未来发生的交易或事项形成的义务，不属于现实义务，不应当确认为负债。2．负债的清偿预期会导致经济利益流出企业3．负债是由过去的交易或事项形成的(二)负债的分类负债按照流动性可以分为流动负债和非流动负债。通常情况下，流动负债主要包括短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应付股利、应付税费、其他暂收应付款项和一年内到期的长期负债等，非流动负债包括长期借款、应付债券、长期应付款等。(三)负债的确认条件将一项现实义务确认为负债，首先应当符合负债定义。除此之外，还应当同时满足以下两个条件：1.与该义务有关的经济利益很可能流出企业2．未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量三、所有者权益(一)所有者权益的定义所有者权益是指资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。所有者权益是所有者对企业资产的剩余索取权，是企业资产扣除了债权人权益后应由所有者享有的部分。(二)所有者权益的来源构成所有者权益按其来源主要包括所有者投入的资本、直接计人所有者权益的利得和损失、留存收益等。通常由实收资本(或股本)、资本公积、盈余公积和未分配利润构成。留存收益，是企业历年实现的净利润留存企业的部分，主要包括累计计提的盈余公积和未分配利润。(三)所有者权益的确认条件由于所有者权益体现的是所有者在企业中的剩余权益，因此，所有者权益的确认主要依赖于其他会计要素，尤其是资产和负债的确认；所有者权益的金额的确定也主要取决于资产和负债的计量。例如，企业接受所有者投入的资产，在该资产符合企业资产确认条件时，也相应地符合了所有者权益的确认条件；当该资产的价值能够可靠计量时，所有者权益的金额也就可以确定。四、收入(一)收入及其特征收入是指企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流人。收入具有以下几个方面的特征：1.收入是企业在日常活动中形成的2．收入是与所有者投入资本无关的经济利益的总流入收入应当会导致经济利益的流人，从而导致资产的增加。3．收入最终会导致所有者权益增加与收入相关的经济利益的流人最终会导致所有者权益增加，不会导致所有者权益增加的经济利益的流人不符合收入定义，不应确认为收入。(二)收入的分类按照收入的来源可以分为三类：一是销售商品取得收入；二是提供劳务取得收入；三是让渡资产使用权所取得的收入，让渡资产使用权主要表现为对外贷款、对外投资或者对外出租等。按照日常活动在企业所处的地位，收入可分为主营业务收入和其他业务收入。(三)收入的确认收人的确认除了应当符合定义外，还应当满足严格的确认条件。收入只有在经济利益很可能流人，从而导致企业资产增加或者负债减少，且经济利益的流人金额能够可靠计量时才能予以确认。收入确认的具体标准将在第十章讲述。五、费用(一)费用及其特征费用是指企业在日常活动中所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。它具有以下特征：1.费用是企业在日常活动中发生的2.费用是与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出3．费用会导致所有者权益减少(二)费用的分类按照费用与收入的关系，费用可以分为营业成本和期间费用。营业成本按照其在企业日常活动中所处的地位可以分为主营业务成本和其他业务成本。期间费用包括管理费用、销售费用和财务费用。(三)费用的确认费用的确认除了应当符合定义外，还应当满足严格的确认条件，即费用只有在经济利益很可能流出，从而导致资产减少或者负债增加，且经济利益的流出金额能够可靠计量时才能予以确认。费用确认的具体标准将在第十章讲述。六、利润(一)利润定义利润是指企业在一定会计期间的经营成果。通常情况下，如果企业实现了利润，表明企业的所有者权益将增加，业绩得到了提升；反之，如果企业出现了亏损，表明企业的所有者权益将会减少，业绩下滑。(二)利润的来源构成利润包括收入减去费用后的净额、直接计人当期利润的利得和损失等。收入减去费用后的净额反映的是企业日常活动的业绩，直接计人当期利润的利得和损失反映的是企业非日常活动的业绩。(三)利润的确认利润的确认主要依赖于收入和费用以及利得和损失的确认，其金额的确定也主要取决于收入、费用、利得、损失金额的计量。七、会计要素计量属性及其应用原则(一)会计要素计量属性会计计量，是为了将符合确认条件的会计要素登记人账并列报于财务报表而确定其金额的过程。企业应当按照规定的计量属性进行计量，确定相关金额。计量属性是指所予计量的某一要素的特性方面，如绳子的长度、矿石的重量、楼房的面积等。从会计角度，计量属性反映的是会计要素金额的确定基础。根据基本准则的规定，会计计量属性主要有历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。1．历史成本历史成本，又称为实际成本，是指取得和制造某项财产物资时所实际支付的现金或其他等价物。2．重置成本重置成本，又称现行成本，是指按照当前市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物金额。3．可变现净值可变现净值，是指在正常生产经营过程中，以预计售价减去进一步加工成本和预计销售费用以及相关税费后的净值。4．现值现值，是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的净值。在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流人量的折现金额计量，负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。5．公允价值公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。(二)计量属性的应用原则会计计量属性尽管包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等，但是，企业在对会计要素进行计量时，应当严格按照规定选择相应的计量属性。基本准则规定，企业在对会计要素计量时，一般情况下，应当采用历史成本。采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。在某些情况下，如果仅仅以历史成本作为计量属性，可能难以达到会计信息质量的要求，不利于实现财务报告目标。为了会计信息的有用性，有必要采用其他计量属性进，行会计计量，以弥补历史成本计量属性的缺陷。鉴于应用其他计量属性往往需要依赖于估计，所以企业会计准则要求企业应当保证根据其他计量属性确定的会计要素金额能够取得并可靠计量；如果这些金额无法取得或者无法可靠计量的，则不允许采用其他计量属性。第二章货币资金学习要求：通过本章学习，读者应当了解货币资金的类别及相应的管理要求，熟悉货币资金增减变动的会计处理。第一节库存现金货币资金是指直接以货币形态存在的资金，它包括现金、银行存款和其他货币资金。一、现金的性质与范围现金有狭义和广义之分。狭义的现金概念仅指企业库存的有形纸币和硬币、电子货币以及折算为本位币的外币，即库存现金。广义的现金还包括一切具有购买力的、可以自由流通与转让的交易媒介。如银行支票存款账户余额以及被银行接受并可以随时转换成立刻购买力的可转让凭单等，包括企业持有的个人支票、旅行支票、银行汇票、邮政汇票、信用卡、本票和银行存款等。如不加说明，本书所言的现金均指库存现金。不能列为现金范围的有：出纳员或备用金管理员保管的邮票、借据、暂借差旅费收据、可以从职工工资中扣除的垫付款、存款不足支票，以及非即期可支用的汇票、本票、远期支票等。对上述所列内容，邮票应列为预付费用或管理费用；借据、暂借差旅费收据、为职工垫付款项应列为其他应收款；存款不足支票及非即期可支用的汇票、本票、远期支票应归为应收账款或应收票据。年末结账时已开具并已人账，但尚未交付受票人的在途支票，应视为银行存款项目，这是因为此时持票人尚未向银行提示兑现，只有等到持票人向银行提示后，银行才从企业的支票存款账户中予以扣除。二、库存现金的内部控制企业的现金流动有三种形式：现金流人、现金流出及现金的内部流动。企业管理部门应该从现金的流人、流出及内部流动三个方面加强现金的有效规划与控制。现金的内部控制因企业的具体情况各异，可以采用不同的方法，但基本上应从收、支及内部流动三个方面严格加以控制。(一)现金收入的内部控制现金收入方面的内部控制原则是：1.职能分开。如经手现金的职能与记录现金的职能分离，这样可以避免发生从事这种职能的人挪用现金以及通过做假账隐藏现金的行为。2．明确责任。即经手现金的职能与记录现金的职能应确保对现金流人做连续不断的记录与清点，如随时清点，随时人账，收到的现金及时送存银行等。3．加强监督。即对所有经手现金的职能与记录现金的职能进行密切的、不断的监督，包括经常性与突击性的部门审计以及报告每天的现金收入、支出与结存等信息。(二)现金支出的内部控制现金支出方面的内部控制原则包括：1．职能分工。现金付款凭证、支票填写、支票签名与批准、支票邮寄与支票记录的职能应分离。2．少用现钞。除小额的零用现金外，尽可能少用纸币、硬币，用支票付款。3．保证有效支付只有经过适当的授权程序之后才能签发支票，并要附有确凿的原始凭证，以保证有效支付。4，加强监督。对所有的现金支出与相关的会计记录做不定期的严格的突击检查。(三)现金内部流动的控制现金内部流动的控制涉及如何有效地使用银行账户以及加快收账速度、减少收账浮存等问题。所谓收账浮存，是指客户邮寄支票与企业收到支票存人银行两者之间的时间延迟。企业可以利用每个月开户银行寄来的银行对账单核对银行余额与企业账列余额是否一致，寻找产生差异的原因，此为一种方法。三、库存现金业务的会计处理企业现金收支业务应该遵循国务院《现金管理暂行条例》的规定。按照这一规定，现金使用范围包括：职工工资、津贴；个人劳务报酬；根据国家规定发放给个人的科学技术、文化艺术、体育等各种奖金；各种劳保、福利费用以及国家规定的对个人的其他支出；向个人收购农副产品和其他物资的价款；出差人员必须随身携带的差旅费；结算起点在1000元以下的零星支出，以及中国人民银行确定需要支付现金的其他支出。不属于上述规定使用范围内的款项，都通过银行进行转账。为了反映现金的收支及结存情况，必须根据审核后的原始凭证编制记账凭证，然后记人“库存现金日记账”账户，进行现金的序时登记。同时，还须依据现金收付款凭证和银行存付款凭证，将现金业务记人“库存现金”账户。有时为了简化记账工作，可以按汇总记账凭证或科目汇总表等账务处理程序，将现金业务定期或按月记入“库存现金”账户。收到现金时，借记“库存现金”账户，贷记“营业收入”等有关账户；支付现金时，借记“原材料”、“材料采购”或“预付费用”等有关账户，贷记“库存现金”账户。四、备用金与库存现金溢缺有效严格的现金管理与控制制度应该是将每天收到的现金及时、全额地存人银行，对每一笔现金支出都应该经严格的审批程序后用支票支付。然而，在日常生产经营过程中，企业如果对一些小额的零星开支，如出租车费、邮电费、报纸杂志费等杂项支出，每次都使用支票是不经济的，有时甚至是不切实际的。为此，建立定额备用金制度是一种有效控制现金支出的方法，同时又可省略重复、繁琐的日常审批、签发支票、记账等工作。采用定额备用金的企业一般都事先由会计部门根据实际的零星开支情况拨出一笔固定金额的备用金。备用金在使用过程中，负责备用金的管理人将其所支付事项的凭证收据、发票以及各种用途的报销凭证保管，按规定间隔日期如一周或一旬，或在备用金金额不敷周转时，凭有关凭证向会计部门报销，以补足备用金。会计部门在核实报销凭证后，一次补足备用金。补足的金额应等于已动用备用金支付的各项零星费用的总和，并汇总借记各相关的费用账户。企业的备用金一般应通过“其他应收款”账户核算，也可单独设置“备用金”账户进行核算。[例1]甲企业会计部门于20×7年年初为第一车间建立了500元的备用金。建立备用金时，甲企业应编制会计分录如下：借：其他应收款——备用金500贷：库存现金500备用金管理人持有500元备用金，并设置“备用金登记账簿”，以记录各项零星支出，保留所有的报销凭证。会计部门定期报销和补足备用金时，直接借记相关的费用账户，贷记“库存现金”账户，但不贷记“其他应收款——备用金”账户。续[例1]甲企业每10天补足一次备用金，至1月10日，备用金管理人员支付了差旅费250元，报纸杂志费180元，文具用品费20元，备用金剩余50元。备用金管理人员将这些凭证提交会计部门予以补足时，会计部门应编制会计分录如下：借：制造费用——第一车间(差旅费)250——第一车间(报纸杂志费)180——第一车间(办公费)20贷：库存现金450当企业需要增减备用金定额时，再借记或贷记“其他应收款——备用金”账户。如果企业撤销备用金制度，应将备用金定额予以转回。续[例1]甲企业第一车间在最后一次报销时差旅费为230元，备用金余额为270元。经研究决定，取消第一车间的定额备用金，甲企业会计部门应编制会计分录如下：借：制造费用——第一车间(差旅费)230库存现金270贷：其他应收款——备用金500期末，“其他应收款——备用金”账户余额应列入资产负债表的“货币资金”项目中。在支付备用金或找零时，发生现金多付、少付的差错是难免的，但有些差错则是现金管理人员舞弊所致。当发生这些情况时，在会计程序上应通过“其他应收款”或“其他应付款”账户进行核算。如果现金短缺经查明属于非正常的侵吞与挪用，应向相关责任人追回赃款，记人“其他应收款”账户的借方；不能追回的，则列为当期损益。如果属于无意的现金清点错误而产生账实不符，现金溢余的，经有关人员批准后，由“其他应付款”账户转入“营业外收入”或冲转“管理费用”账户；现金短缺的，经有关人员批准后，由“其他应收款”账户转入“管理费用”账户，第二节银行存款一、银行存款账户的开设和使用银行存款账户分为基本存款账户、一般存款账户、临时存款账户和专用存款账户。基本存款账户是企业办理日常转账结算和现金收付的账户。企业发放工资、奖金等现金的支取，只能通过该账户办理。企业一般只能开立一个基本存款账户，不得在多家银行机构开立基本存款账户。存款人可以通过一般存款账户办理转账结算和现金缴存，但不能办理现金的支取。存款人不得在同一家银行的几个分支机构开立一般存款账户。临时存款账户是企业因临时经营活动需要开立的账户。存款人可以通过临时存款账户办理转账结算和根据国家现金管理的规定办理现金收付。专用存款账户是存款人因特定用途需要开立的账户。二、银行存款业务与银行存款余额调节表(一)银行存款业务的记录程序与银行存款余额调节项目银行转账结算主要包括银行汇票、银行本票、支票、商业汇票、汇兑、委托收款、托收承付、信用卡和信用证九种支付结算方法。为了全面反映银行存款的收支结存情况，在会计核算上，企业应设置“银行存款”账户，根据银行收付款凭证登记银行存款的增加与减少。企业在银行开设的往来账户，除了详细记录与各银行的收付往来外，还可设置“银行往来登记簿”，作为银行存款的辅助记录。银行对于存款企业，一般会在每月月初向存款企业提供一张列示开户人当月存取金额及结存金额的“银行对账单”。在大多数情况下，银行对账单余额与企业的账上往来银行的余额不符。主要原因是由于会计凭证在传递过程中的时间差，或者是由于银行与企业一方的会计差错，致使两者的存取金额和结余额不相等。因此，为了控制与检查银行与企业间所做存款记录的准确性，可以通过编制银行存款余额调节表来调节两者的差异，计算正确的银行存款余额。需要调节的项目如下：1．企业已记账而银行未记账业务包括：(1)企业已记为存款增加而银行尚未记作增加。(2)企业已记为存款支出而银行尚未记作减少。2．银行已记账而企业未记账业务包括：(1)银行已记企业存款的增加，而企业尚未记作增加。(2)银行已记为企业存款的减少，而企业尚未记作减少。3．银行或企业的某一方因错误而使对账单余额与企业的银行存款余额不一致(二)银行存款余额调节释例大多数企业调节银行余额的方法是把银行余额与企业账面余额都调整到正确余额，这一调节方法是把银行存款余额调节表分为上、下两个部分，上半部分列示银行对账单余额以及调节企业已记账而银行尚未记账的项目或更正银行误记的项目，下半部分列示企业原账面余额以及调节银行已记账和企业尚未记账或更正企业误记的项目。经过调节，使上、下两个部分均为正确余额。[例2]新海公司20×7年4月30日的账面余额为680200元，而同一天其开户的工商银行账上的存款余额为743840元。经核对，发现以下账项需要调节：(1)新海公司收到甲公司为偿还5400元开出的转账支票一张，委托银行办理收款，并已根据银行退回的收款凭证人账，但银行因尚未办妥内部手续而未人账。(2)新海公司4月20日开出的#1294支票15100元，4月23日开出的#1076支票20780元和#1122支票6540元，持票人迄今尚未向银行兑现。(3)4月28日，因采购材料开给乙公司的#1325支票计18740元，入账时误记为19460元。(4)新海公司4月29日委托银行代收的丙公司货款33520元，银行已经收到，但企业尚未收到银行的收款凭证，未及时人账。(5)银行应给新海公司的存款利息为300元，应扣除结算手续费420元，已在新海公司的存款账户中登记。(6)4月30日，新海公司汇给银行的存款7500元，银行尚未收到。根据上述资料，新海公司编制的20×7年4月30日的银行存款余额调节表如表所示。新海公司银行存款余额调节表公司账面余额680200加：银行收，企业未收的款项(1)银行收企业未收的丙货款33520(2)企业开出的#1325支票19460元的差额部分720(3)银行存款利息300减：银行已付企业未付的款项（1）服务费420银行存款应有余额714320银行兑账单余额743840加：企业收银行未收的款项（1）银行未收的甲公司货款5400（2）4月30日在途存款7500减：企业付银行未付的款项（1）企业已开出，收款人尚未兑现的支票①#129415100②#107620780③#11226540银行存款应有余额714340银行存款余额调节表是用来核对企业与银行间往来账目是否正确的核对工具，而不是记账的凭证，因此，除发现错误需要更正外，对未达账项，月末不需要编制调整分录。因为本月份调节表上反映的差额，到下月账证到达时，会计部门收到银行结算凭证后将会自动调节。如果企业在月末对未达账项编制调整分录，则下月初必须做相反的记录，否则会产生重复记账。如例2所示，企业月末对未达账项不编制调整分录，只要将井1325支票多记支出720元加以更正即可。对此，新海公司应编制会计分录如下：借：银行存款720贷：应付账款720第三节其他货币资金其他货币资金是企业除库存现金、银行存款之外，为进行某些特有的结算业务存放在银行或其他金融机构中的货币资金以及在途货币资金的总称。其他货币资金包括外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用证存款、在途货币资金、信用卡存款等。为了单独反映企业的各种其他货币资金，企业应设置“其他货币资金”账户，并按照其他货币资金的种类，设置“外埠存款”、“银行汇票存款”、“银行本票存款”、“信用证存款”、“在途货币资金”、“信用卡存款”等明细账户，反映其他货币资金的具体内容。一、外埠存款外埠存款是指企业到外地进行临时或零星采购时，汇往采购地银行开立采购专户的款项。1、企业委托当地开户银行汇出6000元给采购地银行开立专户时，应编制会计分录如下：借：其他货币资金——外埠存款6000贷：银行存款60002、企业收到采购员交来的供应单位的增值税专用发票账单，发票价格为5000元，增值税税额为850元。企业应编制会计分录如下：借：原材料5000应交税费——应交增值税(进项税额)850贷：其他货币资金——外埠存款58503、采购员完成了采购任务，将多余的外埠存款转回当地银行时，根据银行的收账通知，转销“其他货币资金——外埠存款”账户。企业应编制会计分录如下：借：银行存款150贷：其他货币资金——外埠存款150二、银行汇票银行汇票存款是指企业为取得银行汇票，按照规定存人银行的款项。根据相关规定，银行汇票适用于异地并且有商品交易的结算。1、企业要求银行办理银行汇票8000元，企业在填送“银行汇票委托书”时将8000元交存银行，取得银行汇票后，根据银行盖章的委托书存根联，应编制会计分录如下：借：其他货币资金——银行汇票存款8000贷：银行存款80002、企业使用银行汇票后，应根据发票账单及开户行转来的银行汇票有关副联等凭证，经核对无误后，编制会计分录如下：借：存货等8000贷：其他货币资金——银行汇票存款80003、银行汇票使用完毕，企业应销记其他货币资金——银行汇票存款”账户。假使这张汇票实际采购耗用7800元，则多余的200元应编制会计分录如下：借：银行存款200贷：其他货币资金——银行汇票存款2004、如果上述8000元的银行汇票因超过付款期限或其他原因未曾使用而退还款项时，则会计分录为：借：银行存款8000贷：其他货币资金——银行汇票存款8000三、银行本票存款银行本票存款是指企业为取得银行本票按照规定存人银行的款项。根据相关规定银行本票存款适用于同城结算。1、企业申请办理银行本票10000元，在企业向银行提交“银行本票申请书”并将款项交存银行，取得银行本票时，应根据银行盖章退回的原申请书存根联，编制会计分录如下：借：其他货币资金——银行本票存款10000贷：银行存款100002、企业付出银行本票后，应根据发票账单等有关凭证，编制会计分录如下：借：存货等10000贷：其他货币资金——银行本票存款100003、如企业因本票超过付款期等原因未曾使用而要求银行退款时，应填制进账单一式两联，连同本票一并交给银行，然后根据银行收回本票时盖章退回的一联进账单，编制会计分录如下：借：银行存款10000贷：其他货币资金——银行本票存款10000四、信用证存款信用证存款是指企业存人银行作为信用证保证金专户的款项，国际信用证存款是指企业存人中国银行信用证保证金专户的款项。1、企业要求银行对境外供货单位开出信用证200000元时，根据开户银行盖章退回的由企业提交的“信用证委托书”的回单，编制会计分录如下：借：其他货币资金——信用证存款200000贷：银行存款2000002、企业收到境外供货单位信用证结算凭证及所附发票账单，经核对无误后，需编制会计分录如下：借：存货等200000贷：其他货币资金——信用证存款2000003、企业如有未用完的信用证保证金余额1000元，转回开户银行，其会计分录为：借：银行存款1000贷：其他货币资金——信用证存款1000五、在途货币资金在途货币资金是指企业所属单位之间和上下级之间的汇、解款项，在月末时如有未达到的汇人款项，应作为在途货币资金处理。1、企业根据下属企业通知，已汇出款项3000元，则汇人单位在收到对方单位的汇出通知时，应编制会计分录如下：借：其他货币资金——在途货币资金3000贷：其他应收款(或有关账户)30002、在汇款收到时，应编制会计分录如下：借：银行存款3000贷：其他货币资金——在途货币资金3000六、信用卡存款信用卡存款是指采用信用卡结算方式的企业为签发信用卡而存入银行的信用卡账户的款项。1、某企业欲申办信用卡，经银行审核同意后。从其基本存款账户开出转账支票10000元转入信用卡账户。企业应根据支票存根和进账单，编制会计分录如下：借：其他货币资金——信用卡存款10000贷：银行存款100002、企业持卡向特约单位购进一批办公文具，价值1800元，特约单位在签购单上压卡后经银行间结算，根据信用卡签购单第一联和银行转来的付款通知等相关单证，企业应编制会计分录如下：借：管理费用——办公费用1800贷：其他货币资金——信用卡存款1800第三章应收项目学习要求：通过本章学习，读者应当掌握应收项目的构成内容、确认与计价，应熟练掌握应收票据的贴现及应收账款减值等内容的计算与会计处理第一节应收项目的组成应收项目泛指企业在生产经营业务中因产品已经交付或劳务已经提供，义务已尽，从而取得的向其他企业单位或个人收取货币、财物或得到劳务补偿的请求权。应收票据是指企业因销售商品、产品和提供劳务等持有的、尚未到期兑现的票据。有时票据在销售产品或商品时直接收到，有时在抵付应收账款时收到。应收账款是企业因销售产品、商品、提供劳务等原因，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项和代垫的运杂费的要求权。应收账款不包括应收的非销货账款。通常，凡是不超过一年或一个经营周期的应收账款，在资产负债表中列为流动资产，否则应列示为长期应收款。应收项目是企业重要的流动资产。其中，企业由于经营活动而取得的“应收票据”和“应收账款”等项目，又在应收项目中占有极大比重。所以，在会计处理上，除了应正确计量和确认这类流动资产的价值外，还需按不同的购货企业或接受劳务的企业设置“应收账款”明细账，分户进行明细登记；并设置“应收票据备查簿”，逐笔登记每一应收票据的种类、号数、出票日期、票面金额、交易合同编号和付款人、承兑人、背书人、票据到期日、利率、贴现日期、贴现率、贴现所得额、收款日期、收回金额、票据注销日期等详细资料，以完善对该类流动资产的内部控制与管理。第二节应收票据一、应收票据的确认与计量在我国，除商业汇票外，大部分票据都是即期票据，可以即刻收款或存人银行成为货币资金，不需要作为应收票据核算。因此，我国的应收票据，即指商业票据。应收票据一般按其面值计价。即企业收到应收票据时，应按照票据的面值入账。但对于带息的应收票据，应于末期(指中期期末和年度终了)按应收票据的票面价值和确定的利率计提利息，计提的利息应增加应收票据的账面价值。相对于应收账款来讲，应收票据(尤其是银行承兑汇票)发生坏账的风险比较小，因此，一般不对应收票据计提坏账准备，超过承兑期限收不回的应收商业承兑票据应转作应收账款，对应收账款计提坏账准备。二、应收票据核算中主要会计账户“应收票据”1．作用。本账户核算企业因销售商品、提供劳务等收到的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。2．明细核算。本账户可按开出、承兑商业汇票的单位进行明细核算。说明：企业应当设置“应收票据备查簿”，逐笔登记商业汇票的种类、号数和出票日、票面金额、交易合同号和付款人、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日、背书转让日、贴现日、贴现率和贴现净额以及收款日和收回金额、退票情况等资料。商业汇票到期结清票款或退票后，在备查簿中应予注销。三、应收票据的核算举例1．不带息应收票据。不带息票据的到期价值等于应收票据的面值。企业应当设立“应收票据”账户核算应收票据的票面金额，收到应收票据时，借记“应收票据”账户，贷记“应收账款”、“主营业务收入”等账户。应收票据到期收回的票面金额，借记“银行存款”账户，贷记“应收票据”账户。商业承兑汇票到期，承兑人违约拒付或无力偿还票款，收款企业应将到期票据的票面金额转入“应收账款”，账户。[例1]A企业向B企业销售产品一批，贷款为200000元，尚未收到，已办妥托收手续，适用增值税税率为17％，编制会计分录如下：借：应收账款234000贷：主营业务收入200000应交税费——应交增值税(销项税额)3400010日后，A企业收到B企业寄来一份3个月的商业承兑汇票，面值为234000元，抵付产品货款。A企业编制会计分录如下：借：应收账款234000贷：应收票据2340003个月后，应收票据到期收回票面金额234000元存入银行。编制会计分录如下：借：银行存款234000贷：应收票据234000如果该票据到期，B企业无力偿还票款，A企业应将到期票据的票面金额转入“应收账款”账户。借：应收赔款234000贷：应收票据2340002．带息应收票据。对于带息应收票据到期，应当计算票据利息。企业应于中期期末和年度终了，按规定计算票据利息，并增加应收票据的账面价值，同时，冲减财务费用，其计算公式如下：应收票据利息＝应收票据票面金额×利率×期限上式中，利率一般以年利率表示；“期限”指签发日至到期日的时间间隔(有效期)。票据的期限则用月或日表示，在实际业务中，为了计算方便，常把一年定为360天。票据期限按月表示时，应以到期月份中与出票日相同的那一天为到期日。如4月15日签发的一个月票据，到期日应为5月15日。月末签发的票据，不论月份大小，以到期月份的月末那一天为到期日。与此同时，计算利息使用的利率要换算成月利率(年利率÷12)。票据期限按日表示时，应从出票日起按实际经历天数计算。通常出票日和到期日，只能计算其中的一天，即“算头不算尾”或“算尾不算头”。例如，4月15日签发的90天票据，其到期日应为7月14日[90天-4月份剩余天数-5月份实有天数-6月份实有天数=90-(30-15)-31-30=14]。同时，计算利息使用的利率，要换算成日利率(年利率÷360)。带息的应收票据到期收回项款时，应按收到的本息，借记“银行存款”账户，按账面价值，贷记“应收票据”账户，按其差额，贷记“财务费用”账户。[例2]A企业2005年9月1日销售一批产品给B公司，货已发出，发票上注明的销售收入为1000000元，增值税额17000元。收到B公司交来的商业承兑汇票一张，期限为6个月，票面利率为10％。(1)收到票据时：借：应收票据117000贷：主营业务收100000应交税费——应交增值税(销项税额)17000(2)年度终了(2005年12月31Et)，计提票据利息：票据利息=117000×10％÷12×4=3900(元)借：应收票据3900贷：财务费用3900(3)票据到期收回货款：收款金额=117000×(1+10％÷12×6)=122850(元)2006年计提的票据利息=117000×10％÷12×2=1950(元)借：银行存款122850贷：应收票据120900财务费用19503．应收票据转让。应收票据转让是指持票人因偿还前欠贷款等原因，将未到期的商业汇票背书后转让给其他单位或个人的业务活动。企业可以将自己持有的商业汇票背书转让。背书是指持票人在票据背面签字，签字人称为背书人，背书人对票据的到期付款负连带责任。第三节应收账款一、应收账款的确认与计量(一)应收账款的初始确认及初始计量1．应收账款的初始确认。应收账款指企业因销售商品、产品或提供劳务而形成的债权。具体说来，应收账款是指企业因销售商品、产品或劳务等原因，应向购货客户收取的款项或代垫的运杂费等。会计上所指的应收账款有其特定的范围。首先，应收账款是指因销售活动形成的债权，不包括应收职工欠款、应收债务人的利息等其他应收款；其次，应收账款是指流动资产性质的债权，不包括长期的债权；最后，应收账款是指本期应收客户的款项，不包括开办企业付出的各类存出保证金，如投标保证金和租入包装物保证金等。应收账款应于收入实现时予以确认。2．应收账款的初始计量。(1)商业折扣。商业折扣是指企业根据市场供需情况，或针对不同的顾客，在商品标价上给予的扣除。商业折扣是企业最常用的促销手段。企业为了扩大规模、占领市场，对于批发商往往给予商业折扣，采用销量越多、价格越低的促销策略，即通常所说的“薄利多销”。(2)现金折扣。现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款，而向债务人提供的债务扣除。现金折扣通常发生在以赊销方式销售商品及提供劳务的交易中。企业为了鼓励客户提前偿付货款，通常与债务人达成协议，债务人在不同期限内付款可享受不同比例的折扣。现金折扣一般用符号“折扣／付款期限”表示。例如买方在10天内付款可按售价给予2％的折扣，用符号“2／10”表示；在20天内付款按售价给予1％的折扣，用符号“1／20”表示；在30天内付款，则不给折扣，用符号“n／存在现金折扣的情况下，应收账款入账金额的确认有两种方法，一种是总价法，另一种是净价法。总价法是将未减去现金折扣前的金额作为实际售价，记做应收账款的入账价值。现金折扣只有当客户在折扣期内支付货款时，才予以确认。我国采用总价法来核算。净价法是将扣减现金折扣后的金额作为实际售价，据以确认应收账款的人账价值。这种方法是把客户取得折扣视为正常现象，认为客户一般都会提前付款，若客户未享受折扣，则作为财务费用的贷项。(3)销售折让。发生在企业确认收人之前的销售折让，其处理相当于商业折扣，即在销售商品时，直接给予客户价格上的减让，企业实现的销售收入按实际销售价格(原销售价格减去商业折扣)确认。(二)应收账款的后续确认与计量1．销售退回与折让。销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减当期的销售商品收入。销售折让，是指企业因出售商品的质量不合格等原因而在售价上给予减让。企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期的销售商品收入。2．应收账款的减值。应收账款是一般企业销售商品或提供劳务形成的应收款项等债权，是企业的金融资产之一。由于应收款项在活跃市场中没有报价，属于不能采用公允价值计量的金融资产之一。企业应当在资产负债表日对应收账款的账面价值进行检查，有客观证据表明该应收账款发生减值的，应当计提减值准备。表明金融资产发生减值的客观证据，是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。(1)金融资产发生减值的客观证据，一般的判断标准包括下列各项：①发行方或债务人发生严重财务困难；②债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；③债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人做出让步；④债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；⑤因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；⑥无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；⑦债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；⑧权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；⑨其他表明金融资产发生减值的客观证据。(2)对于单项金额重大的应收款项，应当单独进行减值测试。有客观证据表明其发生了减值的，应当根据其未来现金流量现值低于其账面价值的差额，确认减值损失，计提坏账准备。对于单项金额非重大的应收款项可以单独进行减值测试，确定减值损失，计提坏账准备；也可以与经单独测试后未减值的应收款项一起按类似信用风险特征划分为若干组合，再按这些应收款项组合在资产负债表日余额的一定比例计算确定减值损失，计提坏账准备。根据应收款项组合余额的一定比例计算确定的坏账准备，应当反映各项目实际发生的减值损失，即各项组合的账面价值超过其未来现金流量现值的金额。企业应当根据以前年度与之相同或相类似的、具有类似信用风险特征的应收款项组合的实际损失率为基础，结合现时情况确定本期各项组合计提坏账准备的比例，据此计算本期应计提的坏账准备。(3)定期预计坏账损失的方法有：余额百分比法、销货百分比法、账龄分析法、余额百分比法。余额百分比法是根据会计期末应收账款的余额乘以估计坏账率作为当期估计的坏账损失额，并据此提取坏账准备的方法。估计坏账率可以按照以往的数据资料加以确定，也可以根据规定的百分率计算。理论上讲，这一比率应按坏账占应收账款的概率计算，企业发生的坏账多，比例相应就高些，反之则低些。账龄分析法是根据应收账款人账时间的长短来估计坏账损失的方法。虽然应收账款能否收回以及能收回多少，不一定完全取决于时间的长短，但一般来说，账款拖欠的时间越长，发生坏账的可能性就越大。赊销百分比法，就是根据当期赊销金额的一定百分比估计坏账损失的方法。采用赊销百分比法的情况下，估计的坏账损失百分比可能由于企业生产经营情况不断变化而不相适应，因此，需要经常检查百分比是否能够足以反映企业坏账损失的实际情况，倘若发现过高或者过低的情况，应及时调整百分比。二、应收账款核算中主要会计账产的设置(一)“应收账款”1．作用。本账户核算企业因销售商品、提供劳务等经营活动应收取的款项。因销售商品、提供劳务等，采用递延方式收取合同或协议价款、实质上具有融资性质的，在“长期应收款”账户核算。2．明细核算。本账户可按债务人进行明细核算。(二)“坏账准备”1．作用。本账户可按应收款项的类别进行明细核算。2．明细核算。本账户可按应收款项的类别进行明细核算。三、应收账款的核算举例[例3]在没有商业折扣情况下的会计处理。A公司与B公司订立的赊销合同发出一批商品，价款计50000元，税率为17％；同时垫付运费300元，发货后，根据有关凭证记：借：应收账款——B公司58800贷：主营业务收入50000应交税费——增值税(销项税额)8500银行存款300收到货款时，再作如下处理：借：银行存款58800贷：应收账款——B公司58800[例4]A公司于2005年12月28日赊销商品40000元，销货折扣为2／10，n/30，(1)总价法。2005年12月28日，销货发生时的会计处理：借：应收账款40000贷：主营业务收入40000如果客户在折扣期10天内付款，会计处理为：借：银行存款39200财务费用800贷：应收账款40000如果客户超过折扣期付款，会计处理为：借：银行存款40000贷：应收账款40000(2)净价法。2005年12月28日销货发生时的会计处理：借：应收账款39200贷：主营业务收入39200如果客户在折扣期10天内付款，会计处理为：借：银行存款39200贷：应收账款39200如果客户超过折扣期付款，会计处理为：借：银行存款40000贷：财务费用800应收账款39200[例5]A销售一批商品给B公司，增值税专用发票上注明的销售价格为80000元，增值税为13600元，货到后B公司发现商品质量不合格，要求在价格上给予10％的折让，假定已经获得税务部门开具的索取折让证明单，并开具了红字增值税专用发票。A公司的会计处理为：①销售实现时，会计处理为：借：应收账款——B公司93600贷：主营业务收入80000应交税费——应交增值税(销项税额)13600②发生销售折让时的会计处理为：借：主营业务收入8000应交税费——应交增值税(销项税额)1360贷：应收账款——B公司9360③收到货款时的会计处理为：借：银行存款84240贷：应收账款——B公司84240[例6]A公司欠B公司的账款5600元已超过3年，屡催无效，断定无法收回，则应对该客户的应收账款作减值处理。编制会计分录如下：借：管理费用——坏账损失5600贷：应收账款——A公司5600如果已冲销的应收账款以后又收回时，应编制如下会计分录：借：应收账款——A公司5600贷：管理费用——坏账损失5600同时，借：银行存款5600贷：应收账款——A公司5600[例7]A公司2005年末应收账款余额是5000000元，提取坏账准备的比率是3‰，2006年发生的坏账损失是10000元，其中B公司7000元，C公司3000元，期末应收账款为5800000元，2007年，已经冲销的B公司的应收账款7000元又收回。根据有关凭证记：2005年末提取坏账准备＝5000000×3‰=15000(元)借：资产减值损失——计提坏账准备15000贷：坏账准备150002006年冲销坏账：借：坏账准备10000贷：应收账款——B公司7000——C公司30002006年末按应收账款余额应计提坏账准备为：5800000×3‰=17400(元)，由于2006年坏账准备的余额是贷方余额5000元，所以，补提的坏账准备是：17400-5000=12400(元)借：资产减值损失——计提坏账准备12400贷：坏账准备124002007年，上年冲销的B公司应收账款7000元收回：借：应收账款――B公司7000贷：坏账准备7000同时记：借：银行存款7000贷：应收账款——B公司7000[例8]A公司2006年12月31日应收账款账龄及估计坏账损失见表应收账款账龄应收账款金额估计损失（％）估计损失金额未到期50000000.525000过期一个月80000018000过期二个月500000210000过期三个月20000036000过期三个月以上8000054000合计658000053000假设，A公司前期的坏账准备的账面余额为0，则本期应计提的坏账准备为53000元。借：资产减值损失——计提坏账准备53000贷：坏账准备53000[例9]A公司2006年全年赊销金额为5000000元，根据以往资料和经验，估计坏账损失率为1．3％。则年末应计提的坏账损失为＝5000000×1．3％=65000(元)借：资产减值损失——计提坏账准备65000贷：坏账准备65000第四节预付账款一、预付账款的确认与计量预付账款，是指企业按照购货合同或劳务合同规定，预先支付给供货方或提供劳务方的账款。企业应在按合同预付时，予以确认，并按实际支付款项予以确认债权。二、预付账款核算中的主要会计账户“预付账款”1.作用。本账户核算企业按照合同规定预付的款项。预付款项情况不多的，也可以不设置本账户，将预付的款项直接记入“应付账款”账户。企业进行在建工程预付的工程价款，也在本账户核算。2．明细核算。本账户可按供货单位进行明细核算。三、预付账款的核算举例[例10]假定S公司2006年10月10日按合同规定预付给C公司材料款50000元，11月10日材料按合同要求运到并经验收入库，增值税发票上的材料价款为40000元，进项税额为6800元。当日收到C公司退回的余款200元现金。S公司采用实际成本核算。10月10日：借：预付账款——C公司50000贷：银行存款5000011月10日：借：原材料40000应交税费——应交增值税(进项税额)6800贷：预付账款——C公司46800第四章存货学习要求：通过本章学习，读者应能够熟悉存货的性质及其构成内容，了解存货的计价方法以及对企业财务状况和经营成果的影响。第一节存货及其核算一、存货的概念及其范围(一)存货的概念存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品，处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。存货属于企业的流动资产，具有流动性较大、变现能力较强、时效性明显及可能发生潜在损失等特点。(二)存货的范围存货包括各类原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料、生物资产、委托代销商品及受托代销商品等。二、取得存货入账价值的确定(一)存货的确认条件存货同时满足以下两个条件的，才能予以确认：①与该存货有关的经济利益很可能流入企业；②该存货的成本能够可靠地计量。存货的所有权是存货包含的经济利益很可能流人企业的一个重要标志，一般情况下，可根据存货的所有权归属判断存货包含的经济利益的流向。(二)存货的计量1．存货的成本存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本、其他成本和提供劳务的成本。(1)存货的采购成本。存货的采购成本包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。(2)存货的加工成本。存货的加工成本包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。(3)存货的其他成本。存货的其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。(4)提供劳务的成本。企业提供劳务的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属的间接费用，计人存货成本。2．不计入存货成本的费用下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计人存货成本：非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；②仓储费用(不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用)；③不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。3．借款费用资本化应计人存货成本的借款费用，按照《企业会计准则第17号——借款费用》处理。4．投资者投入存货的成本投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。5．收获时农产品的成本、非货币性资产交换、债务重组和企业合并取得的存货的成本三、发出存货的计价方法企业应当根据各类存货的实物流转方式、企业管理的要求、存货的性质等实际情况，合理地确定发出存货的计价方法，以及当期发出存货的实际成本。企业应当采用先进先出法、加权平均法、移动平均法或者个别计价法确定存货的实际成本，不得采用后进先出法确定发出存货的实际成本。对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。计价方法一旦选定，企业不得随意变更。对于已售存货，应当将其成本结转为当期损益，相应的存货跌价准备也应当予以结转。第二节原材料原材料是企业存货的重要组成部分，是流动性较强的存货。原材料可以按实际成本法，也可以按计划成本法进行日常核算。一、实际成本法实际成本法一般适用于规模较小、存货品种简单、收发业务不多的企业。(一)取得材料的核算材料按实际成本进行日常核算，从材料的收发凭证到明细分类账和总分类账全部按实际成本计价，需要设置“在途物资”、“原材料”等科目进行核算。采用实际成本核算材料成本的企业设置“在途物资”科目，核算企业采用实际成本(或进价)进行材料、商品等物资的日常核算、货款已付尚未验收入库的在途物资的采购成本。本科目可按供应单位和物资品种进行明细核算。本科目期末借方余额，反映企业在途材料、商品等物资的采购成本。企业设置“原材料”科目，核算企业库存的各种材料，包括原料及主要材料、辅助材料、外购半成品(外购件)、修理用备件(备品备件)、包装材料、燃料等的计划成本或实际成本。本科目可按材料的保管地点(仓库)、材料的类别、品种和规格等进行明细核算。本科目期末借方余额，反映企业库存材料的计划成本或实际成本。企业外购材料时，由于结算方式和采购地点的不同，材料入库和货款的支付在时间上不一定完全同步，从而其账务处理也有所不同。1．结算凭证、材料到，贷款未付或者已付企业对发票等结算凭证已到，且材料同时运达企业并验收入库，但款项尚未支付或者款项已经支付以及已开出、承兑商业汇票的采购业务，可根据实际成本直接记账。企业按发票账单等结算凭证确定的材料成本，借记“原材料”科目，按取得的增值税专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”(增值税一般纳税人，下同)科目，按照需要支付的或者实际支付的款项或应付票据面值，贷记“应付账款”、“银行存款”、“应付票据”等科目。[例4]甲企业为增值税一般纳税人，2007年1月10日购A材料一批，取得的增值税专用发票上注明的材料价款为100000元，增值税税额为17000元，对方代垫运杂费的发票金额为1000元，材料已验收入库，但货款尚未支付。（不考虑运费中的增值税）甲企业应作如下账务处理：借：原材料——A材料(100000+1000)101000应交税费——应交增值税(进项税额)17000贷：应付账款1180002．材料到，结算凭证未到企业对材料已到达并已验收入库，但发票账单等结算凭证未到，货款尚未支付的采购业务，应于月末，按材料的暂估价值，借记“原材料”科目，贷记“应付账款——暂估应付账款”科目；下月初用红字作同样的记账凭证，予以冲回，以便下月付款或开出、承兑商业汇票后，按正常程序处理，即借记“原材料”、“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，贷记“银行存款”或“应付票据”等科目。[例5]甲企业为增值税一般纳税人，2007年1月1213购入B材料一批，材料已验收入库，但结算凭证未到，货款尚未支付，暂估价11000元。甲企业应作如下账务处理：(1)1月末估计入账时借：原材料——B材料11000贷：应付账款——暂估应付账款11000(2)2月初红字冲回时借：原材料——B材料11000贷：应付账款——暂估应付账款11000(3)2月5日，收到该批材料的发票，发票上注明的价款10000元，增值税税款1700元。开出、承兑商业汇票11700元时借：原材料——B材料10000应交税费——应交增值税(进项税额)1700贷：应付票据117003．结算凭证到，材料未到企业对已经付款或已开出、承兑商业汇票，但材料尚未到达或尚未验收入库的采购业务，应根据发票账单等结算凭证，借记“在途物资”、“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，贷记“银行存款”或“应付票据”等科目；待材料到达、验收入库后．再根据收料单，借记“原材料”科目，贷记“在途物资”科目。[例6]甲企业为增值税一般纳税人，2007年1月16日购入C材料一批，取得的增值税专用发票上注明的材料价款为30000元，增值税税额为5100元，结算凭证已到，货款已付，货物尚未到达。甲企业应作如下账务处理：(1)取得发票支付货款时借：在途物资30000应交税费——应交增值税(进项税额)5100贷：银行存款35100(2)上述材料到达验收入库时借：原材料——C材料30000贷：在途物资300004．预付货款方式企业采用预付货款的方式采购材料，因为在预付货款时材料所有权并未转移，则应按实际预付金额，借记“预付账款”、科目，贷记“银行存款”科目；待已预付货款的材料验收入库时，应按发票账单等所列的价款、税额等，借记“原材料”、“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，贷记“预付账款”科目；退回上项多预付的款项，借记“银行存款”科目，贷记“预付账款”科目；预付款项不足，补付上项货款，按补付金额，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目。[例7]