明选财训中国会计准则、IFRS、USGAAP

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ANDY’STRAINING明选财训—财务培训，精明之选中国会计准则、IFRS、USGAAP比较分析及操作实务——长期股权投资、企业合并、合并财务报表、公允价值、商誉明选财训—财务培训，精明之选ANDY’STRAINING—FinancialTraining,TheSmartDecision

/Home.htm中国企业会计准则中国小企业会计准则IFRSIFRSforSMEsUSGAAP中国企业会计准则（财政部2006年2月15日发布）——基本准则（1个）

具体准则（38个）

应用指南（32个）

财政部会计司讲解（38个）

准则实施的解释性公告（4个+1个征求稿）中国小企业会计准则（财政部2011年10月18日发布）自2013年1月1日起在小企业范围内施行，鼓励小企业提前执行。我部于2004年4月27日发布的《小企业会计制度》（财会[2004]2号）同时废止。国际会计准则（IFRS）——IFRS准则及应用指南（13个）IAS准则及应用指南（28个）

IFRS解释性公告（IFRICs)（15个）IAS解释性公告（SICs)(8个）theunaccompaniedstandards(IFRSs)UnaccompaniedIFRSsContentsFrameworkIFRS1First-timeAdoptionofInternationalFinancialReportingStandardsIFRS2Share-basedPaymentIFRS3BusinessCombinationsIFRS4InsuranceContractsIFRS5Non-currentAssetsHeldforSaleandDiscontinuedOperationsIFRS6ExplorationforandevaluationofMineralResourceIFRS7FinancialInstruments:DisclosuresIFRS8OperatingSegmentsIFRS9FinancialInstrumentsIFRS10ConsolidatedFinancialStatementsIFRS11JointArrangementsIFRS12DisclosureofInterestsinOtherEntitiesIFRS13FairValueMeasurementtheunaccompaniedstandards(IASs)UnaccompaniedIASsContentsIAS1PresentationofFinancialStatementsIAS2InventoriesIAS7StatementofCashFlowsIAS8AccountingPolicies,ChangesinAccountingEstimatesandErrorsIAS10EventsAftertheBalanceSheetDateIAS11ConstructionContractsIAS12IncomeTaxesIAS16Property,PlantandEquipmentIAS17LeasesIAS18RevenueIAS19EmployeeBenefitsIAS20AccountingforGovernmentGrantsandDisclosureofGovernmentAssistanceIAS21TheEffectsofChangesinForeignExchangeRatesIAS23BorrowingCoststheunaccompaniedstandards(IASs)UnaccompaniedIASsContentsIAS24RelatedPartyDisclosuresIAS26AccountingandReportingbyRetirementBenefitPlansIAS27ConsolidatedandSeparateFinancialStatementsIAS28InvestmentsinAssociatesandJointVenturesIAS29FinancialReportinginHyperinflationaryEconomiesIAS32FinancialInstruments:PresentationIAS33EarningsperShareIAS34InterimFinancialReportingIAS36ImpairmentofAssetsIAS37Provisions,ContingentLiabilitiesandContingentAssetsIAS38IntangibleAssetsIAS39FinancialInstruments:RecognitionandMeasurementIAS40InvestmentPropertyIAS41Agriculture国际小企业会计准则（IFRSforSMEs）(IASB于2009年7月9日发布）TheIFRSforSMEsisaself-containedstandardof

230pages,designedtomeettheneedsandcapabilitiesofsmallandmedium-sizedentities(SMEs),whichareestimatedtoaccountforover95percentofallcompaniesaroundtheworld.美国公认会计准则（USGAAP）

TheHouseofGAAPFASBConceptStatements;APBStatements;AICPAIssuesPapers;IASB;GASBStatements;InterprtationsandTechnicalBulletins;pronouncementsofotherprofessionalassociationandregulatoryagencies;AICPATechnicalpracticeaids;andaccountingtextbooks,handbooks,andarticlesAICPAAccountingInterpretations&GuidesQuestions&AnswerspublishedbyFASBstaffPrevalentindustrypracticesAICPAAccountingStandardsExecutiveCommitteePracticeBulletinsFASBEmergingIssuesTaskForceConsensusPositionsEITFDTopicsAICPAIndustryAudit&AccountingGuidesAICPAStatementsofPositionsFASBTechnicalBulletinsAICPAAccountingResearchBulletinsAccountingPriciplesBoardOpinions-APBO(FromAICPA)FinancialAccountingStandardsBoardsFASBStatementsFASBStaffPositionsFASBInterpretationsFASBStatement133InterpertationIssues1938-19591959-19721973→1973→1973→2004→ThehouseofGAAPreetsonfoundationofbasicconceptsandbroadprinciplesthatunderliefinancialreporting:goingconcernassumptions,substanceoverform,neutrality,accrualbasis,conservatism,andmateriality.Thefoundationalsoincludeobjectivesoffinancialreportingqualitativecharacteristicsofaccountinginformation,elementsoffinancialstatemens,andrecognitionandmeasurementinfinancialstatementsCategoryAconsistsofpronouncementsissuedbyauthoritativeentities.TheymayincludetheSECifthecompanyispublictradedCategoryBconsistsofpronouncementthathavebeenofferedforpubliccomment&havebeenissuedbyexpertsinaccountingCategoryCconsistsofpronouncementsthatnothavebeenofferedforpubliccomment&havebeenissuedbyexpertsinaccountingCategoryDconsistsofitemsthatindicatewide-spreadindustrypracticeorexplanations&specialapplicationofGAAPOtherAccountingLiterature中国企业会计准则

第2号——长期股权投资中国企业会计准则融资安排（贷款、债权投资等）子公司/成本法合营/权益法联营/权益法成本法中国小企业会计准则IFRSIFRSforSMEsUSGAAP成本法权益法/汇总法权益法是否有固定回报？否是否控制否是否共同控制否是否有重大影响？否是是是是投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资投资的关系明选提示！准则涵盖内容的重大变化在22号准则《金融工具确认和计量》中规范短期投资、长期债权投资和其他投资的确认和计量在23号准则《金融资产转移》中规范短期投资、长期债券投资和其他投资的转让长期股权投资核算的主要变化概述分类企业合并形成的长期股权投资（控制）同一控制下的合并非同一控制下的合并非企业合并形成的长期股权投资控制的情况下用成本法核算投资收益，编制合并财务报表时按照权益法调整资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回（8号准则—资产减值）中国企业会计准则中国小企业会计准则IFRSIFRSforSMEsUSGAAP明选提示！同一控制下的企业合并情况下的长期股权投资核算应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本合并方支付的对价与初始投资成本之前的差额应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益例：顺治公司和康熙公司为同一控制下的企业，顺治公司2007年4月8日用98万元现金购买了康熙公司60%的股份，这一天康熙公司的所有者权益账面价值为100万，那么顺治公司应该做的会计分录是Dr.长期股权投资——投资成本（康熙）60（100×60%）

资本公积——股本溢价38Cr.银行存款98同一控制的概念：参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的（应用指南：1年及以上），为同一控制下的企业合并（20号准则：企业合并）明选提示！非同一控制下的企业合并情况下的长期股权投资核算按照20号准则《企业合并》规定的合并成本确认为初始投资成本合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的对价的公允价值购买方作为对价付出的资产、产生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益例：顺治公司和康熙公司为非同一控制下的企业，顺治公司2007年4月8日用一批存货购买了康熙公司60%的股份，这批存货的账面成本为30万，公允价值为87万，那么顺治公司应该做的会计分录Dr.长期股权投资——投资成本（康熙）87Cr.原材料30

当期损益57（按照指南的精神：存货应当确认为销售，固定资产等应当确认为营业外收入，长期股权投资或其他金融资产应当确认为投资收益）中国企业会计准则公允价值，是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。中国小企业会计准则IFRSFairvalueasthepricethatwouldbereceivedtosellanassetorpaidtotransferaliabilityinanorderlytransactionbetweenmarketparticipantsatthemeasurementdate.IFRSforSMEsUSGAAPUSGAAP关于公允价值计量的相关方法U.S.GAAPestablishesaframeworkformeasuringthefairvalueofanassetorliability.Thisframework(i)outlinesthevaluationtechniquesthatcanbeusedtomeasurefairvalue,and(ii)establishesahierarchyoftheinputsthatcanbeusedinthesevaluationtechniquesA.ValuationTechniqueEntitiescanusethemarketapproach,theincomeapproach,thecostapproach,oracombinationofthese,asappropriate,whenmeasuringthefairvalueofanassetoraliability.Achangeinvaluationtechniqueoritsapplicationisaccountedforasachangeinaccountingestimate(whichisaccountedforprospectively).1.MarketApproachThemarketapproachusespricesandotherrelevantinformationfrommarkettransactionsinvolvingidenticalorcomparableassetsorliabilitiestomeasurefairvalue.2.IncomeApproachTheincomeapproachconvertsfutureamounts,includingcashflowsorearnings,toasinglediscountedamounttomeasurefairvalue.Thismethodcanbeappliedtoassetsorliabilities.3.CostApproachThecostapproachusescurrentreplacementcosttomeasurethefairvalueofassets.USGAAP关于公允价值计量的相关方法（续）B.HierarchyofInputsThefairvaluehierarchyprioritizestheinputsthatcanbeusedinthevaluationtechniquesdescribedabove.Level1inputshavethehighestpriority,andLevel3inputshavethelowestpriority.Thelevelinthefairvaluehierarchyinwhichafairvaluemeasurementfallsisdeterminedbythelowestlevelinputthatissignificanttothefairvaluemeasurement.Valuationtechniquesshouldmaximizetheuseofobservableinputs(Level1andLevel2)andminimizetheuseofunobservableinputs(Level3).1.Level1InputsLevel1inputsarequotedpricesinactivemarketsforidenticalassetsorliabilitiesthatthereportingentityhasaccesstoonthemeasurementdate.Level1inputsincludequotedpricesforidenticalliabilitieswhentradedasassets,whennoadjustmentstothequotedpriceoftheassetsarerequired.Level1inputsarethemostreliablemeasuresoffairvalueandshouldbeusedwhenavailable.2.Level2InputsLevel2inputsareinputsotherthanquotedmarketprices(Level1)thataredirectlyorindirectlyobservablefortheassetorliability.Level2inputsinclude:a.Quotedpricesforsimilarassetsorliabilitiesinactivemarkets.b.QuotedpricesforidenticalorsimilarassetsinmarketsthatarenotactiveUSGAAP关于公允价值计量的相关方法（续）c.Quotedpricesforidenticalliabilitieswhentradedasassets,ifadjustmentstothequotedmarket

priceoftheassetsarerequired

d.Quotedpricesforsimilarliabilitieswhentradedasassets.

e.Inputsotherthanquotedpricesthatareobservablefortheassetorliability

f.Inputsthatarederivedfromorcorroboratedbyobservablemarketdata.3.Level3InputsLevel3inputsareunobservableinputsfortheassetorliability.Unobservableinputsreflectthereportingentitysassumptionsandshouldbebasedonthebestavailableinformation.Level3inputsshouldbeusedonlywhentherearenoobservable(Level1orLevel2)inputsorwhenunduecostandeffortisrequiredtoobtainobservableinputs.明选提示！企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资基本原则：以支付的对价的公允价值确认为初始投资成本具体对价形式包括：支付现金、发行权益性证券。非货币性资产交换、资产重组等例：顺治公司2007年4月8日发行股票10万股，公允价值9.6元/股，从康熙公司的股东手中换到了康熙公司5%的股份，那么顺治公司应该做的会计分录：Dr.长期股权投资——投资成本（康熙）96Cr.股本10

资本公积——股本溢价86投资日以后的后续计量——成本法（costmethod）适用：控制和不具有共同控制或重大影响采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本例：顺治公司2007年开始持有康熙公司60%的股份，2008年度康熙公司净利润为100万，分配现金股利70万，那么顺治公司应该做会计分录Dr.应收股利42（70

×60%）Cr.投资收益42明选提示！投资日以后的后续计量——权益法（equitymethod）适用：共同控制或重大影响例：顺治公司2007年开始持有康熙公司20%的股份，拥有重大影响，2008年度康熙公司净利润为100万元，分配现金股利70万元，那么顺治公司应该做会计分录Dr.长期股权投资——损益调整20（100×20%）Cr.投资收益20Dr.应收股利14（70×20%）Cr.长期股权投资——损益调整14明选提示！投资收益确认和计量——新权益法与原权益法的区别1、会计准则原文（2006.2.15）投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位的净利润进行适当调整后确认2、企业会计准则解释第1号（2007.11.16）企业持有对联营企业及合营企业的投资，按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定，应当采用权益法核算，在按持股比例等计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，应当考虑以下因素：投资企业与联营企业及合营企业之间发生的内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分，应予以抵销，在此基础上确认投资损益明选提示！（新）权益法完整示例（1）例：顺治公司2007年1月1日用现金25万元购买了康熙公司20%的股权，拥有重大影响。康熙公司净资产账面价值为100万元，公允价值140万元。2007年9月30日资本公积增加8万元，那么顺治公司应该做会计分录：1/1Dr.长期股权投资——投资成本25Cr.银行存款251/1后Dr.长期股权投资——投资成本3（140×20%-25）Cr.营业外收入39/30Dr.长期股权投资——所有者权益其他变动1.6（8×20%）Cr.资本公积——其他资本公积1.6

设康熙公司本年的账面利润为50万元。那么是不可以直接按照50×20%=10万来确认投资收益的。调整康熙公司净利润：假设康熙公司公允价值比账面价值高的40万元系存货的增值，该存货在2007年卖出60%，那么2007年的利润应当减少24万元（40×60%），则2007年度康熙公司净利润应为26万元（50-24），则有：12/31Dr.长期股权投资——损益调整5.2（26×20%）Cr.投资收益5.2（新）权益法完整示例（2）如上例，调整康熙公司净利润：假设康熙公司公允价值比账面价值高的40万元系存货的增值，该存货在2007年度卖出60%。同时顺治公司首次向康熙公司销售，将成本为90万的存货以110万的价格出售给康熙公司，康熙公司在同年度将该存货卖出70%，售价为86万元康熙公司当年净利润为50万，假如不考虑所得税的影响分析：（1）公允价值调整：康熙公司2007年的利润应当减少24万元（40X60%）（2）内部交易调整：康熙公司期末存货中包含的未实现利润为6万元

（20X30%）则2007年度顺治公司的投资收益为(50-24)X20%-6=-0.812/31Dr.投资收益0.8Cr.长期股权投资——损益调整0.8（新）权益法下投资收益简化计算的条款存在下列情况之一的，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益：（1）无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值（2）投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整但应当在附注中说明上述事实及其原因成本法和权益法之间的转换权益法转成本法：以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本成本法转权益法：以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本。若可辨认净资产公允价值的份额高于成本法下的金额，差额计入“营业外收入”减值准备计提：非控制、共同控制和重大影响，同时在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的长期股权投资，减值应当按照22号准则《金融工具确认和计量》的规定处理——通过权益转回其他按照本准则核算的长期股权投资，减值应当按照8号准则《资产减值》的规定处理——已计提减值准备不得转回明选提示！处置长期股权投资长期股权投资的账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益披露投资企业应当在附注中披露与长期股权投资有关的下列信息：（一）子公司、合营企业和联营企业清单，包括企业名称、注册地、业务性质、投资企业的持股比例和表决权比例（二）合营企业和联营企业当期的主要财务信息，包括资产、负债、收入、费用等合计金额（三）被投资单位向投资企业转移资金的能力和受到严格限制的情况（四）当期及累计未确认的投资损失金额（五）与对子公司、合营企业及联营企业投资相关的或有负债明选提示！对长期股权投资的一个总结企业合并成长的长期股权投资同一控制下的企业合并形成的长期股权投资非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资被合并方所有者权益账面价值付出对价的公允价值成本法成本法编制合并报表（母公司报表先调整为完全权益法确认投资收益）没有公允价值调整需要进行公允价值调整非企业合并成长的长期股权投资共同控制重大影响无控制付出对价的公允价值完全权益法完全权益法成本法不编制合并报表初始投资成本后续计量：投资收益的核算控股合并与合并报表注：投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中有报价、公允价值可以可靠计量的长期股权投资在22号准则（金融工具确认和计量）中规范中国企业会计准则

第20号——企业合并明选提示！企业合并将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主题的交易或事项分类同一控制下的企业合并：权益结合法poolingofinterestmethod非同一控制下的企业合并：购买法purchasemethod提醒：本准则规范了各种合并形式吸收合并：A+B=>A新设合并：A+B=>C控股合并：A+B=>A+B事实上，本准则规范了合并日时应当进行的会计处理企业应当在合并日或购买日确认因企业合并取得的资产、负债合并日的确定合并日或购买日是指合并方或购买方实际取得对被合并方或被购买方控制权的日期，即被合并方或被购买方的净资产或生产经营决策的控制权转移给合并方或购买方的日期同时满足下列条件的，通常可认为实现了控制权的转移：（一）企业合并合同或协议已获股东大会等通过。（二）企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得批准。（三）参与合并各方已办理了必要的财产权转移手续。（四）合并方或购买方已支付了合并价款的大部分（一般应超过50%），并且有能力、有计划支付剩余款项。（五）合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购买方的财务和经营政策，并享有相应的利益、承担相应的风险。明选提示！同一控制下企业合并：合并方与被合并方-合并日的资产负债表（适用于吸收合并和新设合并）合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日被合并方的账面价值计量合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益被合并方采用的会计政策与合并方不一致的，合并方在合并日应当按照本企业会计政策对被合并方的财务报表相关项目进行调整合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益明选提示！同一控制合并中形成母子公司关系的（适用于控股合并）合并日的合并资产负债表被合并方的各项资产、负债，应当按其账面价值计量合并当期期初至合并日的合并利润表包括参与合并各方自合并当期期初至合并日所发生的收入、费用和利润被合并方在合并前实现的净利润，应当在合并利润表中单列项目反映合并当期期初至合并日的合并现金流量表包括参与合并各方自合并当期期初至合并日的现金流量中国企业会计准则中国小企业会计准则IFRSIFRSforSMEsUSGAAPUSGAAP对于同一控制实体可能的合并方法1.JOINTVENTUREACCOUNTINGUnderU.S.GAAP,investorsgenerallyaccountforjointventureinvestmentsusingtheequitymethod2.PUSHDOWNACCOUNTINGA.Types1.Companiesareundercommoncontrol(e.g.,individualownsmanycompanies),or2.Companiesareundercommonmanagement,or3.Unconsolidatedsubsidiaries(e.g.,manyforeignsubs)arecombined.B.Requires1.Intercompanytransactionsandbalancesamongthesecompanieseliminated.2.Noncontrollinginterests,etc.,betreatedlikeconsolidatedfinancialstatements.3.Capitalstockandretainedearningsbeaddedacross,noteliminated.4.IncomestatementsbeaddedacrossPUSHDOWNACCOUNTINGPushdownaccountingreportsassetsandliabilitiesatfairvalueinseparatefinancialstatementsofthesubsidiary.Ineffect,consolidationadjustmentsarepusheddownintotherecords(andseparatefinancialstatements)ofeachsubsidiary.A.Assetsandliabilitiesareadjusted.B.Retainedearningsofthesubsidiaryaretransferredtopaid-incapital(totheextentofparentcompany‘s

percentageofownership).C.Netincomeofeachsubsidiaryincludesdepreciation,amortization,andinterestexpensebasedonfairvalues

ratherthanhistoricalcostD.TheSECrequirespushdownaccountingforeachsubstantiallywholly-ownedsubsidiary示例：同一控制下的吸收合并康熙公司（2007.3.31）应收账款500应付账款200存货1500股本300资本公积1100本年利润400顺治公司（2007.3.31）银行存款6000股本2000资本公积3900本年利润100顺治公司（2007.4.1）银行存款3900应付账款200应收账款500存货1500股本2000资本公积3600本年利润100康熙公司成立于2007年1月1日。2007年4月1日，顺治公司用银行存款2100万元从康熙公司股东手中买下了康熙公司的全部股权，并且注销了康熙公司示例：同一控制下的控股合并顺治公司（2007.3.31）银行存款6000股本1800资本公积3900上年留存收益100本年利润200康熙公司（2007.3.31）应收账款1000应付账款500存货1500股本300资本公积1300本年利润400顺治公司（2007.4.1）银行存款3800长期股权投资1800股本1800资本公积3500上年留存收益100本年利润200合并资产负债表（2007.4.1）银行存款3800应付账款500应收账款1000股本1800存货1500资本公积3500上年留存收益100本年利润200少数股东权益200康熙公司成立于2007年1月1日。2007年4月1日，顺治公司用银行存款2200万元从康熙公司股东手中买下了康熙公司90%的股权，康熙公司成为顺治的子公司明选提示！非同一控制下企业合并：购买方与被购买方合并日的资产负债表（适用于吸收合并和新设合并）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应该按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本合并成本与被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额合并成本大，差额应当确认为商誉合并成本小，经复核后合并成本仍小，差额计入当期损益明选提示！合并中形成母子公司关系的（适用于控股合并）母公司应当设置备查簿，记录企业合并中取得的子公司各项可辨认资产、负债及或有负债等在购买日的公允价值母公司期末编制合并财务报表时，应当按照购买日确定的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础对子公司的财务报表进行调整母公司应当编制购买日的合并资产负债表，其中包括的因企业合并取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负责应当以公允价值列示母公司的合并成本取得的子公司可辨认净资产公允价值份额的差额，以按照本准则规定处理的结果列示：商誉（正）或直接计入当期损益（负）中国企业会计准则中国小企业会计准则IFRSIFRSforSMEsUSGAAP示例：非同一控制下的吸收合并康熙公司（2007.3.31）应收账款500应付账款200（公允）500（公允）200存货1500股本300（公允）2000资本公积1100本年利润400顺治公司（2007.3.31）银行存款6000股本2000资本公积3900本年利润100顺治公司（2007.4.1）银行存款3900应付账款200应收账款500存货2000商誉600股本2000(=2900-2300)资本公积3900本年利润100康熙公司成立于2007年1月1日。2007年4月1日，顺治公司用银行存款2900万元从康熙公司股东手中买下了康熙公司的全部股权，并注销了康熙公司示例：非同一控制下的控股合并顺治公司（2007.3.31）银行存款6000存货800股本2000资本公积3900上年留存收益100康熙公司（2007.3.31）应收账款1000应付账款500存货1500股本300（公允）1700资本公积1300本年利润400顺治公司（2007.4.1）银行存款3700存货800股本2800长期股权投资2300资本公积3900上年留存收益100合并资产负债表（2007.4.1）银行存款3700应付账款500应收账款1000股本2800存货800+1700资本公积3900商誉320上年留存收益100(=2300–2200×90%)少数股东权益220康熙公司成立于2007年1月1日。2007年4月1日，顺治公司用银行存款2300万元从康熙公司股东手中买下了康熙公司90%的股权，康熙公司成为顺治公司的子公司披露（一）参与合并企业的基本情况（二）属于同一控制下企业合并的判断依据（三）合并日的确定依据（四）以支付现金、转让非现金资产以及承担债务作为合并对价的，所支付对价在合并日的账面价值：以发行权益性证券作为合并对价的，合并中发行权益性证券的数量及定价原则，以及参与合并各方交换有表决权股份的比例（五）被合并方的资产、负债在上一会计期间资产负债表日及合并日的账面价值；被合并方自合并当期期初至合并日的收入、净利润、现金流量等情况（六）合并合同或协议约定将承担被合并方或有负债的情况（七）被合并方采用的会计政策与合并方不一致所作调整情况的说明（八）合并后已处置或准备处置被合并方资产、负债的账面价值、处置价格等明选提示！合并报表的基本理论母公司资产负债表A母L母长期股权投资（E子×

90%）E母子公司资产负债表A子L子E子合并资产负债表A母L母A子L子E母少数股东权益（E子×10%）合并利润表收入：R母+R子成本：C母+C子净利润：P母+P子其中属于母公司的部分P母+P子×90%属于少数股东损益的部分P子×10%准则未予规范的内容（一）两方或者两方以上形成合营企业（jointventure）的企业合并（二）仅通过合同而不是所有权份额将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的企业合并合营情况下，不再进行比例合并应用指南的做法：长期股权投资按照权益法核算IFRS11JointArrangementsTheIFRSclassifiesjointarrangementsintotwotypes—jointoperationsandjointventures.Ajointoperationisajointarrangementwherebythepartiesthathavejointcontrolofthearrangement(i.e.jointoperators)haverightstotheassets,andobligationsfortheliabilities,relatingtothearrangement.Ajointventureisajointarrangementwherebythepartiesthathavejointcontrolofthearrangement(i.e.jointventures)haverightstothenetassetsofthearrangement.比例合并的基本理论投资公司资产负债表A头L投长期股权投资（E子×

50%）E投被投资公司资产负债表A被L被E被合并资产负债表（比例合并）A投L母A被

×50%L被

×50%E

投合并利润表（比例合并）收入：R投+R被×50%成本：C投+C被×50%净利润：P投+P被

×50%单体利润表（新）收入：R投成本：C投投资收益：P被

×50%净利润：P投+P被×50%商誉商誉从无形资产中脱离出来根据《<企业会计准则第20号——企业合并>应用指南》及《<企业会计准则第6号——无形资产>应用指南》，商誉是企业合并成本大于合并取得被购买方各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额，其存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于无形资产准则所规范的无形资产。

新准则主要确认的是“正商誉”，不包括“负商誉”

即“企业合并成本大于合并取得被购买方各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额”作为商誉（正商誉）处理，如果企业合并成本小于合并取得被购买方各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额——负商誉，则计入当期损益。商誉的确认以“公允价值”为基础商誉每年都进行减值测试，并且减值不允许冲商誉在新准则体系下，只有对非同一控制下的企业合并才涉及商誉的会计处理根据《新准则第20号《企业合并》中规定：“购买方对合并成本大于合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应当确认为商誉。”可以看出，我国就商誉的初始确认及计量与国际会计准则的规定是完全一致的，即都是差额式的间接计量。按照我国新颁布的企业会计准则，涉及企业合并的会计处理首先应区分是同一控制下的企业合并，还是非同一控制下的企业合并。对于在同一控制下的企业合并，新准则规定相关资产和负债均以账面价值计量，合并溢价只能调整资本公积和留存收益，并不确认商誉。

IFRS3BusinesscombinationsIFRS3businesscombinationswasextensivelyrevised,andtherevisedstandardissuedin2008.TherevisedIFRS3viewsthegroupasaneconomicentity.Thismeansthatittreatsallprovidersofequity–includingnon-controllinginterests–asshareholdersinthegroup,eveniftheyarenotshareholdersoftheparent.Allbusinesscombinationsareaccountedforasacquisitions.TherevisionstoIFRS3affectboththeconsideration,andthebusinessacquired.Specially,allconsiderationisnowmeasuredatfairvalue,andthereareimplicationsforthevaluationofthenon-controllinginterest.ContingentconsiderationTheoriginalIFRS3requiredcontingentconsiderationtobeaccountedforonlyifitwasprobablethatitwouldbecomepayableandcouldbemeasuredreliably.Subsequentchangesintheamountofthecontingentconsiderationwereaccountedforasadjustmentstothecostofthebusinesscombination,andthereforegenerallyaschangestogoodwill.However,therevisedIFRS3recognizesthat,byenteringintoanacquisition,theacquirerbecomesobligedtomakeadditionalpayments.Notrecoginsingthatobligationmeansthattheconsiderationrecognisedattheacquisitiondateisnotfairlystated.Accordingly,therevisedIFRS3requiresrecognitionofcontingentconsideration,measuredatfairvalue,attheacquisitiondate.Non-controllinginterestAsindicatedabove,therevisedIFRSviewsthegroupasaneconomicentityandsonon-controllingshareholdersarealsoshareholdersinthegroup.Thismeansthatgoodwillattributabletothenon-controllinginterestneedstoberecognized.Thenon-controllinginterestnowformspartofthecalculationofgoodwill.Thequestionnowarisesastohowitshouldbevalued.Theeconomicentityprinciplesuggeststhatthenon-controllinginterestshouldbevaluedatfairvalue.Infact,IFRS3givesachoice:Foreachbusinesscombinationstheacquirershallmeasureanynon-controllinginterestintheacquireeeitheratfairvalueoratthenon-controllinginterest’sproportionateshareoftheacquiree’sidentifiablenetassets.(IFRS3)IFRS3revisedsuggeststhattheclosestapproximationtofairvaluewillbethemarketpriceofthesharesheldbythenon-controllingshareholdersjustbeforetheacquisitionbytheparent.Non-controllinginterestatfairvaluewillbedifferentfromnon-controllinginterestatproportionateshareoftheacquiree’snetassets.Thedifferenceisgoodwillattributabletonon-controllinginterest,whichmaybe,butoftenisnot,proportionatetogoodwillattributabletotheparent..USGAAP对于商誉计算的差别UnderIFRS,goodwill(andnoncontrollinginterestasdiscussedabove)canbecalculatedusingeitherthe“partialgoodwill”methodorthe“fullgoodwill”method.FullGoodwillMethodThefullgoodwillmethodisthemethodusedunderU.S.GAAP(asdescrivedabove),inwhichgoodwilliscalculatedasfollows:Goodwill=Fairvalueofsubsidiary–FairvalueofsubsidiarynetassetsPartialGoodwillMethodUnderthepartialgoodwillmethod,Goodwilliscalculatedasfollows:Goodwill=Acquisitioncost–FairvalueofsubsidiarynetassetsacquiredNote:Partialgoodwillandfullgoodwillmethodsdifferonlywhentheparentownslessthan100%ofsubsidiary.USGAAP对于少数股东权益计算的差别UnderIFRS,noncontrollinginterestcanbecalculatedusingeitherthe“partialgoodwill”methodorthe“fullgoodwill”method.ThepartialgoodwillmethodisthepreferredmethodunderIFRS,butentitiescanelecttousethefullgoodwillmethodonatransaction-by-transactionbasis.FullGoodwillMethodThefullgoodwillmethodisthemethodusedunderU.S.GAAP(asdescribedabove),inwhichnoncontrollinginterestonthebalancesheetiscalculatedasfollows:NCI=Fairvalueofsubsidiary×Noncontrollinginterest%PartialGoodwillMethodUnderthepartialgoodwillmethod,noncontrollinginterestiscalculatedasfollows:NCI=Fairvalueofsubsidiarynetidentifiableassets×Noncontrollinginterest%Anexampleofthepartialgoodwillmethodisshownbelowfollowingthediscussionofgoodwill.USGAAP对于正负商誉的处理中国企业会计准则中国小企业会计准则IFRSIFRSforSMEsUSGAAP国际准则：企业合并与合并财务报表准则的历史发展时间会计规范名称主要内容1983IASNo.22

企业合并允许采用购买法（purchase）和权益结合法（poolingofinterest）1993第一次修订IASNo.22企业合并合并类型分为收购和权益结合，从而采用相应的合并处理方法1998第二次修订IASNo.22企业合并使购买法中的商誉等与其他国际准则保持一致2004IFRS3企业合并IAS27合并财务报表和单独财务报表非同一控制下的企业合并，必须采用购买法（但是没有规范统一控制下的企业合并）合并范围包括全部子公司2008修订IFRS3企业合并依然没有规范同一控制下的企业合并IAS:InternationalAccountingStandards;IFRS:InternationalFinancialReportingStandards.IFRS3(2008)的主要变化（1）1.术语变化将购买法（purchasemethod）改称并购法（acquisitionmethod）将少数股东权益（minorityinterests）改称非控制权益（non-controllinginterests）2.购并成本与购并相关的所有其他成本均应费用化3.或有对价应付或有对价也应按公允价值计量4.分步购并企业合并的并购法只能在获得控制权时采用，这就意味着：在获得控制日，应按购并日的公允价价值重新计量原在被投资单位持有的权益性投资，相关利得或损失确认为损益实现控制之后，在未失去控制权的情况下，持股比例的上升或下降，均视为股东之间的交易（即权益性交易）在权益中予以报告IFRS3(2008)的主要变化（2）5.商誉购并方应在购并日确认商誉，其计量方法可用公式表示为：商誉=（购并日所转移对价的公允价值+被购并主体中非控制权益的金额+分步购并情况下原持有的被购并方权益在购并日的公允价值）-企业合并中取得的可辨认资产和负债按企业合并准则计量的金额6.非控制权益（NCI)被购并方中非控制权益，既可以按公允价值计量，也可以按被购并方可辨认净资产所享有的份额计量。7.投资的部分处置如果购并方处置其在被购并方的投资并因此而失去控制权，应按公允价值重新计量其剩余权益，公允价值与账面价值之间的差额作为处置利得或损失确认为损益IAS27的主要变化1.不改变控制权情况下的母公司权益比例变化在不丧失控制权的情况下，母公司在子公司权益比例的变化，应作为股东之间的交易，在所有者权益中进行核算，既不确认损益，也不重新计量商誉。非控制权益金额的变化与支付或收到对价的公允价值之间的差额，直接确认为权益并归属于母公司所有者2.丧失控制权如果母公司丧失其对子公司的控制权，母公司应按其账面价值终止确认所有的资产、负债和非控制权益，在原子公司的剩余权益按丧失控制日的公允价值计量3.归属于非控制权益的损益子公司的损失应按比例归属于非控制权益，即使导致非控制权益出现负数也应按比例分配给子公司的损失案例分析(一）吉利控股-成功收购2010年3月28日，福特汽车公司（FordMotorCompany）和浙江吉利控股集团签订了VolvoPersonvagnarAB的股权转让协议。该协议于2010年8月2日正式生效，当日上海吉利兆圆国际投资有限公司之子公司GeelySwedenAB取得了VolvoPersonvagnarAB的全部股权。同日，GeelySwedenAB通过其名下子公司MintimeNorthAmericaLLC取得了VolvoCarsofNorthAmericaLLC的控制权。吉利控股-股权结构吉利兆圆国际2010年合并报表吉利兆圆国际2010年合并报表吉利兆圆国际2010年合并报表吉利兆圆国际2010年合并报表递延所得税递延所得税递延所得税递延所得税中国