用税权责是纳税人实质权利的体现

用税权责是纳税人实质权利的体现

税的使用是国家行政机关依法使用纳税人公民所享有的权利。这是纳税人依法纳税所享有的物质权利，原则上是公民宪法权利的具体体现。随着我国市场经济的深入发展,税收收入占据财政收入的比例从上个世纪70年代的54%上升到现今的93%,说明我国已从“企业者国家”转为“租税国家”,由此,可以说财政收入就是税收收入,财政支出实际上就是税款的使用支出。国家的活动是围绕征税与用税进行的,纳税人是国家财政资金的主要提供者,享有宪法和法律规定的各项权利,其中通过用税监督权的行使实现对财政支出的监督更是民主宪政的体现。纳税人诉讼是纳税人用税监督权的司法行使方式,是指纳税人基于行政机关的不合理用税行为向法院提起诉讼的制度,通过私权的力量把公权行使行为推入司法审查的范围,更能保障国家和公民的利益。一、监督财政支出制度财政管理问题是关系到一个国家生存和发展的重要课题,财政支出更是财政管理中极其重要的一个方面。在市场经济体制下,政府的财政支出应体现为社会的“公共”支出,即用于为社会提供公共产品和服务以满足社会的公共需要。但现实远非如此,我国现今的财政支出现状颇为混乱,存在着诸如财政支出情况不公开、国家财政支出范围既“越位”又“缺位”、财政支出的公共效益不理想及政府机关及公务员的特权开支、腐败开支及浪费开支等种种问题。因此,加强对财政支出的监督是规范国家财政管理、确保国家和公民利益的必要手段,也是“公共财政”的题中应有之义。监督财政支出制度,就是对国家财政支出进行民主决策、民主制约和民主监督的制度我国的各级人大、政府财政部门及审计部门虽然享有财政支出监督权,但实际上存在很多问题。首先,各级人民代表大会是国家财政支出的监督主体。根据我国宪法和地方各级人民代表大会组织法规定,全国人民代表大会“审查和批准国家的预算和预算执行情况的报告”,各级人民代表大会审查和批准本行政区域内的预算及其执行情况的报告。各级人大是代表人民行使财政支出的决策权和监督权的权力机关,但是目前人民代表大会的监督制度很不完善,监督手段很不得力,有关监督的法律规定因缺乏程序性规定而使其原则性规定不能落到实处。其次,各级财政部门对财政预算支出的执行情况享有监督权。第三,各级审计部门依法对财政支出决算进行监督。但审计只有监督的功能,没有问责的权力,缺乏相应强有力的督促整改制度和惩戒制度。后两种监督机关都属于政府行政部门,其性质是行政机关的内部监督,这种监督虽然必要但终未克服“公权制约公权”的缺陷。政府既是财政预算的编制者、执行者,又是预算执行的监督者,集预算的编制权、执行权和监督权于一体,实际上使这些权力失去了监督和制约。如果没有外部监督就无法真正实现对行政机关财政支出权的制约。除进一步完善以权力机关为主体的预算和决算监督体系外,赋予纳税人用税监督权,建立纳税人诉讼制度是体现公民民主权利,通过“私权制约公权”,完善我国财政支出监督制度的重要手段。二、美国法上的纳税人诉讼制度纳税人诉讼制度是指纳税人对国家或地方政府的违法及不合理的财政支出提起行政诉讼,并要求给予司法救济的权利。世界上法治发达的国家都确立了这种制度。在美国,纳税人诉讼是纳税人提起的禁止令请求诉讼的简称,指美国各州普遍承认私人以纳税人的身份,请求禁止公共资金违法支出的诉讼提起权。各州之外,美国联邦纳税人的起诉资格也得到确认。值得注意的是,纳税人提起的禁止令请求诉讼不仅仅是针对公共资金的违法支出行为,还针对造成金钱损失的违法行为1.纳税人对公共资金的管辖根据契约国家的理论,国民为了保障自己的人身权利和财产权利,把属于自己的部分财产所有权转移给作为公共机构的国家,以满足国家向国民提供公共服务的支出的需要。人民承担纳税义务的前提,是政府征税的合法性与政府用税的合理性。政府享有征税权力的同时,也隐性地承担着这样一个义务:政府将按照人民的意愿使用资金,以增进人民的福利。所以一些国家把建设“福利国家”视为向纳税人征税的目的。我国税收“取之于民,用之于民”的本质与这种目的具有一致性。国家为了社会公共利益征收税金,同时为了公共利益使用税金。政府仅是根据纳税人的授权而成为纳税人所交纳的公共资金的托管者和支配者,其终极所有者仍是作为整体的纳税人。既然纳税人对自己交纳的公共资金有终极所有权,理应享有对公共资金的支配决定权和监督权。“没有救济就没有权利”,纳税人诉讼制度不仅是纳税人用税监督权的行使方式之一,更重要的是为纳税人的用税监督权提供了司法救济。2.防止预算变迁根据《预算法》的规定,预算一经权力机关批准就具有法律效力,政府机关及其工作人员必须认真执行,违反预算就是违法。实际情况是由于缺乏对《预算法》的法律保障,政府漠视法律,轻率制订预算,违法执行预算,以及随意修改预算的情况常常发生。而在发达国家,一旦预算被立法机关审议通过,就形成法案。如美国联邦预算一经国会通过即形成法案,在预算执行中不得任意变动,减支也属违法;法国国家全年的各项收支必须列入预算,预算外不得有其他收支。并且,收入和支出要分别编制,不能以收抵支。经批准的预算要专款专用,不得调剂。日本国家预算也非常详细,比如政府部门行政经费一类要列明工资、福利、设备费、修缮费、差旅费等。英国财政收入中的每一分钱支出都有法律依据。在我国建立纳税人诉讼制度可通过司法审查查处违反执行预算的行为,增强立法机关的立法权威,加速我国财政支出立法和执行的法治化进程。3.私权的司法审查法律上有公权与私权的划分,为协调私权行使中的利益冲突,制止、纠正滥用私权而损害私人利益和公共利益的行为,法律要求私权的行使应受司法审查。相对于私权的行使而言,除了损害私人合法权益的情形,公权的行使原则上不受司法审查。传统的法理和做法是:用公权制约公权,即只要设置了一个行政机关,就要不断地设置其他行政机关进行层层的制衡、控制。而当造成国家和社会公共利益重大损害的行政行为发生时,人民群众仅能向上一级政府机关检举揭发,由上一级政府机关通过行政权的行使,予以审查、处理。但现实情况却是,行政权不断膨胀和扩张却未受到有效的制衡和控制三、审查的范围及意义建立纳税人诉讼制度,将行政权的行使纳入司法审查的范围,不仅是保障广大纳税人公共利益的需要,也是实现依法行政的必然要求。在我国纳税人诉讼制度的建立上,本文有以下几点构想。1.扩大原告范围,以防范社会公共利益侵犯的负税人传统的诉讼当事人适格理论有效地保护了私人利益免受行政权的不法侵害,却排除了对于被行政权所侵犯的公共利益的救济,使得私人对社会公共利益的保护丧失诉权,形成了国家和社会公共利益受害却无从救济和民众投诉无门的尴尬境地。这就要求放宽行政诉讼法对原告起诉资格的限制,除了不应苛求原告与案件有直接利害关系外,还应对作为原告的纳税人作扩大解释,即纳税人包括纳税义务人和负税人。负税人是国家公共资金的实际负担者和提供者,因而他有权监督公共资金的使用并制止行政机关侵犯公共利益的行为。这样才能赋予更多的公民维护公共利益的诉权。2.进行信息公开的原因,在一定时期内为有效遏制侵害纳税人公共利益的行政权行使行为,充分发挥私权对公权的制约作用,本文认为纳税人诉讼的案件范围既要包括直接征收和支出税款(财政资金)的行政行为,还应包括有损公共利益的其它行政行为。主要有以下几类:第一类为行政机关使用公共财政资金的信息不公开行为。财政公开是纳税人知情权的题中应有之义,也是纳税人行使用税监督权的前提。纳税人的知情权的范围包括对国家预算、决算及预算执行情况的知情权以及财政支出效率高低的知情权。目前,我国纳税人只能从每年人民代表大会审议通过的财政预算执行情况报告中大体知悉税款的使用情况,这远远不能满足纳税人的知情权。所以应对公共财政资金使用的信息公开情况进行立法规定,对公开的范围、形式、时间、程度及违反真实性的法律责任予以规定。例如除非法律有不得公开的禁止性规定外,应及时在发行范围广的官方报刊及公开的政府网站上公告,或者以新闻报道形式向社会公众公开,特别是重大的、涉及社会公共利益的信息。反之,纳税人可以政府使用公共财政资金的信息不公开为由提起纳税人诉讼。第二类为违法或不当使用公共财政资金的行政行为。公共财政资金的正确用途有两部分:一部分用于社会公共事务的管理,另一部分用于支付政府机关开支和公务员的工资。公共财政资金的违法或不当使用也体现在这两部分中,其中政府机关以管理公共事务为由滥用公共财政资金的情况表现为政府采购、行政审批、土地开发及公共工程的招标、发包中的违法和不当行为;而用于政府机关开支和公务员工资福利中的违法和不当开支更是惊人,具体可以表现为:公款消费、贪污腐败、挥霍浪费、公款私用或公物私用以及以提高公务员福利为借口瓜分社会公共资源等行为。第三类是造成或可能造成金钱损失的行政行为。这种行为并没有直接支出公共财政资金,但会造成公共财政资金以外的金钱的损失,最终造成公共财政资金的间接损失。具体有三种情况:第一种是表面看在一定时期不仅不会减少公共财政资金,还会带来收益,但实际上却造成了金钱损失。例如低价出售国有资产,低价转让国有和集体所有土地使用权。第二种是政策性价格垄断行为。例如当电信、铁路等垄断行业为谋取高额利益而抬高价格时,必然极大地损害社会中不特定多数人的利益。而这些垄断行业的价格形成实际上是政策性的,作为相应管理部门的行政机关是事实上的价格制定者和审批者。第三种是违法的抽象行政行为。抽象行政行为具有普遍约束力,其损害的影响范围也是普遍的,因而应对抽象行政行为进行司法审查。3.增设前置审查程序,强化纳税人诉讼的依建立纳税人诉讼制度,拓宽原告资格并不意味着对原告没有任何限制,更不意味着纳税人诉讼在任何时候都可以被提起和受理。为确保纳税人诉讼的可行性和司法工作的效率性,建议在我国设立前置审查程序作为纳税人诉讼的保障。该前置审查程序分两种情况,第一种情况是涉及公共财政资金的支出时,纳税人应先提请全国或地方人民代表大会审查该公共资金支出的合法性和合理性。根据我国宪法规定,作为权力机关的各级人民代表大会是监督财政支出的主体,对违法违纪的财政支出有撤消权和罢免权。第二种情况是在受案范围内的非公共财政资金问题,先由相应的行政管理部门审查。如果上述两种情况中审查部门在规定期间内不予处理或处理结果不令人满意时,纳税人方可提起诉讼。4.扩大原告资格公权侵害公共利益的问题已成为我国社会的毒瘤,现实生活中公民为维护公共利益而起诉行政机关的案例也层出不穷。而这些案件都因为我国现行立法对原告资格的限制而无法实现,因而修改法律以拓宽原告资格,建立纳税人诉讼制度已成为当务之急。但由于立法的时机性和时间性,建议现阶段以判例为主,即先通过法院在典型判例中确立这一规则,同时加紧筹备立法以扩大原告资格。待时机成熟时修改《行政诉讼法》及相关解释,并在《行政许可法》、《政府采购法》中规定公民等的纳税人诉讼权,最终在立法上确立纳税人诉讼制度。5.纳税人诉讼提起的诉讼和举证责任基于税收有国家税收和地方税收的分类,公共财政资金分为国家公共财政资金和地方公共财政资金。本文主张地方纳税人只对本地方的违法用税案件有提起纳税人诉讼的权利,对非纳税地方的违法使用公共资金的案件无起诉权。所有缴纳税款的我国公民都有为维护国家公共利益提起纳税人诉讼的权利。而且纳税人诉讼案件属行政诉讼,应由普通行政法庭受理。在举证责任方面,坚持举证责任倒置的原则,由行政机关负举证责任。如果行政机关举证不能,则承担相应的法律后果。6.通过基金向纳税人诉讼基金制纳税人诉讼本身就是富有公德心和社会责任感的纳税人为维护公共利益而提起的诉讼,而且由于有些公益诉讼涉及面广,诉讼成本较大,因此不应在诉讼费用上设置障碍,阻却纳税人诉讼。在诉讼费用负担方面,本文认为国家可以设立专门的纳