战略成本管理

战略成本管理一旦成本会计不能满足它本来应满足的目标，不能提供管理所需要的信息，成本会计要么改进来满足需要，要么就被其他什么东西取代。——WilliamJ.Vatter(1954)1主要参考书目[美]埃德华.J.布洛切等著《成本管理译丛》，华夏出版社，2002（共4册）[美]威廉.L.麦金森：《公司财务理论》，东北财大出版社，2002[美]杰罗尔德.L.齐默尔曼：《决策与控制会计》，东北财大出版社，2000[美]罗纳德.W.希尔顿：《管理会计》，机械工业出版社，2000[美]罗伯特.S.卡普兰、安东尼.A.阿特金森：《高级管理会计》，东北财大出版社，19992floridafirstbankFloridaFirstBancorp.是Florida州的一家经营多种业务的银行，自1934年起经营至今。在1999年之前，银行的股票都是私人持有的。上市之后，银行的经理和雇员们又有一类新的股东需要满足——外部股东——并且外部股东对利润胃口很大。因此，FloridaFirst的经理们努力寻找增加利润的机会。过去，银行业可用80/20规则来描述：80%的利润来自于20%的客户。然而，现在一些银行分析家坚称20%的客户产生了150%的利润，另外30%的客户实际上消耗了50%的利润，如果是这样，要增加利润就需要了解更多的客户信息。3floridafirstbankJerryWilliams，FloridaFirstBancorp.的主席和首席执行官，最近总结概括了这家银行关于客户的设想。我们有这样一些客户，从表面上来看我们认为他们是让我们赚钱的顾客，平均存款约为300,000美元的企业账户。但另一个事实是有些客户一个月签发超过275张支票。如果分配这些人工成本，这些顾客就不再是赚钱的了。但是，我们的支行经理们却把他们当作优质客户来对待。我们这个行业从整体上来说是几乎不可能追溯人工成本的。我们只是看到冰山一角。4floridafirstbankJerryWilliams和他在FloridaFirstBancorp.的同事们所发现的是表面上完全相同的客户的成本可能是大相径庭的。银行的经理们发现，如果想让银行更加盈利，他们必须做好两件事。首先必须弄清楚哪些客户是赚钱的，哪些不。第二，制订战略来保持那些产生利润的顾客；对不产生利润的客户要么放弃，要么调整收费。5floridafirstbankFloridaFirstBancorp的经理们认识到，增加利润的关键在于改进他们关于顾客利润率的信息。他们需要一个能计算出为一个特定的顾客服务的成本的会计系统。然后特定顾客的成本就可以与该顾客所带来的收入配比，计算顾客利润。银行根据其利润来制定服务战略。就本案例而言，最后银行采用了两项技术：顾客利润率系统和顾客关系管理系统。6floridafirstbank顾客利润率系统用来估算服务一个具体顾客所能带来的利润。具体顾客成本是使用作业成本法的。成本依交易进行分配。银行了解每个顾客耗费了多少资源，并比较这些资源的成本与顾客所带来的收入。顾客关系管理系统用来寻找在服务顾客时增加利润的机会。系统针对特定客户开发金融产品与服务。这对于提升顾客满意度保持盈利顾客和提高现在非盈利顾客的利润来说都是很有用的。该系统基于顾客人口统计学和历史上的消费习惯，以顾客到顾客的视角来看待所提供的服务。7floridafirstbank新系统的作用是令人鼓舞的。JerryWilliams，主席兼总裁，指出在使用了新系统生成的信息的第一年，公司增长了32%。

资料来源：http://;JohnsonMcKendrick,“YourBestCustomersMaybeDifferentTomorrow:FinancialTechnologyHelpsInstitutionsPredictWhichofTheirClientsAreWorthFightingFor,”BankTechnologyNews(2001年)8传统成本会计重点在于发生的成本，而不是成本的来源传统的成本分配方法倾向于不正确的将制造费用分配给高产量的、标准的产品，从而让低产量的、特殊产品承担少的制造费用。驾驶员考试http://驾驶员试题网9以作忧业为事基础独的管帐理确定炸生产巴成本送，虽凳然是姨会计恐部门型的职奶能，街但是猴是所馆有经啄理主毛要关撇注的渣问题裙。理论贞上来著说，少如果医有足哑够多沉的顾菌客愿络意以枪足够者弥补越成本议、产膀生销川售毛撤利的回价格强来购灰买这界种产袖品，助那么备生产片产品团或提工供劳浙务的卧成本穗并不肯要紧翼。而洗在现说实情祸况中林，顾离客只愈会去暗买物拴有所枪值的确商品坟。以作穗业为扶基础饼的管寒理的奖焦点届在于长生产陶或劳菠务提免供过炼程中抵发生慕的作书业，恩通过全这一起做法烛提高声顾客断所获左得产浸品/摆劳务词的价层值，勒并产收生利呢润。10增值锡作业盘与不做增值午作业在商扔业环妖境下让，作业被定县义为质实现万企业址商业贿功能榨的、捏重复束性的激行为聋。成本扒的发万生是诉由于攻企业京从事逝各种蔬各样畜的作粗业，丽这些岁作业麻消耗鉴了企磨业的破资源稀。增值赔（V由A）范作业增加椒产品差或劳仁务的崖价值紧，是辱顾客脊愿意梨为之泊付钱心的部味分。不增胁值（渗NV稍A）作业皱增加狡的是茧在产技品中骨所耗辅费的贝时间狱，而日不增攀加价终值。不增敏值作宇业从果顾客况观点舅来看译是不示必要辱的，或这类蒜作业始产生长成本凡，并瞎且在弯不影侄响产类品或春劳务驴的价塔值和逝质量买的情瞒况下凡，可君以对栏其进罚行削失减。11企业没增值僚作业企业雄增值外作业怀：企业羊中存闸在有赏很多勺不增颠值的铸作业帮。有芹些不越增值至作业侨对经辽营活柿动来壤说是副必要框的，叛但顾向客并掩不乐雕意为广这些枕作业保付钱轮。驾驶按员模滩拟考转试渴ht宽tp舍:/盘/峡驾驶就员试遗题网12流程单的确且定为进海行作西业分框析，丽经理芬首先器应当坝明确清组织奖的流棵程。除“流挡程中迎包括愿生产旺、经蚁销、码销售再、管贵理和捎其他透一些茄企业残功能坦。在喘将企胜业的及相关料作业附与其厕流程豪联系冈起来继之前雀必须铸对企盯业流孟程有吼所定垫义。流程算不应外当依照据是惜否满济足作恋业来峡定义挽，而伤是作傅业应悉当依海流程脉来确缝定。13为什泄么表筒面现轰象具保有欺罢骗性嫩？To艰m蜂Ri怕ch壳ar宰ds拾，M当er续id常ie黑n友Re促se忆ar辟ch百的分盼析师挣，解雨释为穴什么元两个胡看起路来差祥不多归的银庙行客车户并稻不一印定对近银行炮的利筒润产菜生同红样的亮影响冲。完成兄同一朽件工省作，配不同肚的顾刊客所顽耗费陵资源田的水赢平是徐不同魂的。祸因而冻试图翅确定群谁具询盈利禽性，毕谁具程潜在迹盈利卫性及钓怎样隐将耗封用资称源分场配给压那些阻不怎素么盈府利的瞧顾客顷是村奴杂较清大的胆争议义的。Ri竿ch艰ar禾ds给的结证论与法传统通上认混为所陆有的纯顾客捆（不争论其螺成本启）都副是要瞒保留竖的是唯不经糕济的派。一挖些顾暮客占刘用了铜太多育的银扇行资魂源，返还有骡些顾队客对膊银行袍的工置作有湿更多歇的额禾外要食求。帅在这扯两种步情况塘下，述顾客夏减少酒不是专增加肆利润郑？这络种情宁况是蒸不允并许存狡在的乞。因差而必传须采耽取措岗施，佩或提仰高提颂供给娃这类波客户蛙的产园品或征劳务群的价补格，舌或减话少其乘资源革消耗饱。14耗费符时间通常垄有四对种情晋况：为制少造产惯品或霸提供腐劳务眯所花牧的实呀际时芒间是加工借（或搜服务副）时替间；这株个时假间耗系用量室是增泄值的质量等控制拦引起宜了检查妻时间的发令生将产听品或高部件马从一梅个地恋方转顿移到帐另一兆个地断方则餐形成版了运输上时间储存才时间陈和生易产中当的等械待的音时间停为无效叮时间。检查斤时间、运输晴时间和无效衰时间都是性不增勒值的挪。因此独，从寇接受赶一项袄新的扔定单帐到完纳成产很品或家提供恢劳务从的时蝇间周怜期等君于增较值流难程作榜业与恋不增坊值作洲业之勺和。15生产脉周期筐效率从生昨产周躁期的续总时冰间中活分离周出增队值流武程的叙时间修，为巨衡量史效率改提供诉了一读种方新法，胆这被絮称为生产沾周期油效率(服值务型后公司朽可通依过将天总时馅间中惜的实字际服彼务时挥间分机离出贴来，罪计算霉服务睬周期致效率啄。)背若姑企业采的生萍产时较间为披3小荒时，余它的挣总周抛期时忠间为叉24足小时掏，则首其生痰产周跃期效辣率为毯12君.5泛%(肤3÷通24荷)尽管臭10庆0%锈有效仿性这字个最炉终目荣标是湖不可由能达卖到的敞，但晋通常荣从收算到零茂部件倾到将面产品闪运给重顾客之，只议有1殿0%期的时冬间是韵增加退产品欣价值疾的。联另外怀90眠%的且时间礼是浪他费的预。一围件产饮品就配如同秧一块笼磁铁贺。其塑生产控周期覆越长教，就牛会吸狐引和酬产生后更多牧的成絮本16产生刺不增益值作果业的中因素系统拾的因译素物理坐的因慕素人的旷因素17成本桃动因鬼分析成本贺动因早是依仍据企肃业的酷各个片单独没的部灵分确吃定的成本民动因爸影响维着整劣个企记业，刑包括凤存货兔规模幼、物强理设劲计和读不同砖产品饮的生叛产数碍量成本功动因筝被分赌为数量器相关威的（比藏如机悔器工眼时）套和数量搬无关雅的（如煮生产辜准备词、工株作定疼单或龙旅行驳距离剥）能够唉确定维为成括本动境因的泛因素牲的个木数大侧于可煤被应签用于蝇成本诉积累似或作算业精绩简的厨成本熄动因日的个达数一个穗成本竟动因多应该驻是易挡于理扇解的看、直分接与坐所发彼生的权作业赏相关灭的，顶并且料适用香于业羊绩评配价在复篇杂生仪产（锦或服芝务）熔环境封中，馒如果呆只使斥用单一毕成本巾库和棵单一塑成本毫动因可能营会产弃生对膀内部矮管理加需要帜来说生不合果逻辑标的产少品或灶劳务恶成本18成本蚁层面单位穴层面拾成本指成索本是贪由生蠢产或选获取新单件泰产品识、提醋供单粪项劳射务引廉起的传统笔会计悉采用熄单位扑层面趣的成酬本划蝴分方朱案，声会计蕉师们蔬假定岛如果惩从单聪位层脆面上秧来看登成本第不随功生产懒中的雀改变卷而变潜化，氏那么蜘就是祸固定短成本疮。实际美上，社大多今数成谈本都伪是变墓动的甚，只寒不过估它们讽不随没生产伪量的谦变化鲜而变洲化。批次嫁层面照成本指一腾次生搭产、充处理怠或加忙工大怜批产唉品所南发生壤的成宇本19以生辞产准疲备成永本为水例说障明假定钞机器犹的生计产准壶备成吗本一辉次为敢90病0美翅元。浪那段仔时间洞需要银生产还两种密产品航；因刑此需某要进陈行两派次生慌产准冈备，谷共花赚费1鬼,8匪00扑美元原。第线一次偷生产拴了3汽,0香00胀件A朝产筛品，善第二幻玉次生稿产6县00肉件B患产品质。如果藏采用侵单位胜基础勤的成卫本动纠因（孟产量万），吐那么蝇生产老准备录成本私就会男被分仙为3掌,6锋00不份，猛单位绿成本地为0涨.5俘0美招元。桑这种渡方法刘会将件大部机分的再成本匆分配术至A讨（3祝,0净00途*0刚.5杰0美禾元=劳1,备50晓0美购元）棵。但刷因为对这项铲成本债的实甲际动染因为土批次陪，第利一次值的9狗00苦美元才应当闯在3闭,0决00漂件A返产品跳上分弓配，痛第二勾次的规应在累60絮0件砌B产畜品上盼分配漂，单盾位成侄本分美别为灾0.犁30滨美元绝和1扫.5络0美甲元。烈采用机批次居观点筒反映卸了同伟一批节次的徐产品遵的共乓同特障性，完且更芝直白得地反齿映了瞎作业供（生跌产准丈备）越与动债因（愈不同洁生产康批次惊）之围间的碑关系手。20短期犯和长岔期变醒动成代本一般疫地（顶然而拜），顾由于债业务羞的扩费张，决成本替的变谷动性付增强责，当文业务迈缩小参时，荷成本江的固刺定性乱增强近。引起善长期东变动圆成本巡寿变化扎、但樱传统者上被勺忽视姥的两理个重醉大的概成本丧动因险就是敲产品努种类锈和产震品的肝复杂称性产品馆种类指的丧是所混生产逝的产羊品的何种类蓬数；产品摩复杂茅性指的杠是一检件产暖品内矿部的建组成牺部分俘的数迁量；工序例复杂性性指的泽是产族品所狐流经怕的工密序的画个数豆。这些而项目铁产生勿了额防外的喇制造脱费用酒（比成如仓除储、辨购买舱、生星产准根备和练检查安）长期康变动抄成本貌随着份产品寸种类柳和数醒量的稿增加胆而增神加。虫因此拢，经键理们覆在采锐用作奶业成汉本法搬时应隐使用李这些竞成本连动因轻。21作业之成本垃法（A足BC辜）三两个基必本点存在不同肾层面鲁的成物本成本窜进入马相关调的成本董库使用民多种成本映动因将成船本分漫配给称产品新或劳灿务22作业捆成本芽法应岁用范绪围传统乌成本殊会计拌系统应所提桌供的差产品学成本拐信息增对编姜制财拾务报唇表来选说是诊十分颂有用夏的，避但对拘管理办决策留常常使的作久用有传限。作业仇成本持法对谱有以行下特磨点的淡企业尊是有剪用的贩：1、驴生产配多种庙产品较或提等供多稠种劳伸务；2、绑高额概的、猜与单冬位产鸡品产百量无框比例注关系继的制丈造费孝用；3、您高度会的自企动化渡，使猜得将叼制造逼费用槽按传掏统的咬直接弱人工胖或机翻器工竟时基贪础分说配至趋产品柳更加逝困难甩；4、掩利润沫率很牌难说润明；5、盲难生担产的呈产品牙利润绞多，准易生未产的鼻产品丑表现扬出亏告损。23成本孟计算真方法吉转换趁带来密的差领异研究状表明随，在毯采用芳作业键成本片法后悬，过找去成介本很宁高的赌高产症量、托标准连产品叠的成况本普厦遍下廊降了最10抛%至黎30教%。桶低产站量、禁复杂亚专业暑的产伍品的春成本片增加符了1顷00联%至邀50屿0%禽，在纲有些宣个案督中，控这些崭成本兄上升丽了1尝,0忍00叠%到膏5,摆00汽0%妈！因而扭，作尖业成湖本法焰通常泼将大珠量的妙制造桑费用窃从标妻准的臭、高没产量爱的产希品转派移至抵额外蛮特殊石订制悼、低袍产量态的产捎品24救济妻院中剑的作伪业成臣本法资料鹊来源锄：Vi紧ct面or卖ia虚D很or大nb香us坚ch稿,作“A肿ct个iv蚂it声y-扑ba迹se质d糠Co截st奴in骨g键fo窑r灰a睛Ho湖sp裤ic础e,山”St突ra连te闪gi鲁c彻Fi弃na跃nc蔽e(酱20末00妨年3贴月)直,p拦p.眼64抽-7尚0.Ke狐nt与uc舅ky虹中心孝救济漠院（恐HC狗K）弱之所铜以采棒用作胃业成明本法火有个双特殊姿的原时因：销它需搞要向婶保险波公司驱证明韵其成唉本是悄正当杰合理影的。救济栏院在俱有监地管的星救护弦模式攻下运诞做，广由保扑险公趁司按纱日常秤诊疗罪和濒箭危诊景疗来展偿付政的。挨那些悬贫穷肝的将蒙死的跌病人点这一摆模式怜陷入和僵局密。随派着成却本上昂升而延保险圆偿付述保持猎不变筹，H虾CK锐感觉淋到了构压力水。为目能够做谈判非决定摊一个段更为默公正堆的偿托付计纸划，租HC爬K需陆要更还好的突了解漆其成悦本，网所以邻它采劝用了作业缓成本攀法。很帜重要捞的一盗点是先在病唇人生更病的蒸初期词所耗晴费的蛛救济拾院的躁资源刃比当棕他/饿她濒允死的摘时候梁要少活。25救济厚院中柿的作滤业成碍本法出(续弯)作业礼成本政计算界法的恒信息蜡证实江了管等理人岩员的逼直觉断——犁随着孔作业耳的增酱加，扬护理保的成驴本在苏显著例上升连。每愧个人字都对罩随病黑况的希加剧纪而日聪益增趣加的扯成本鸭惊讶店不已落。过去斤，保卡险人幅在疗族程初讲期是腥以日留常诊霸疗方敢案偿浸付的们，只附有当苹病情磨急速舅恶化仰时才项以濒柿危诊惨疗偿丑付。背这对令救济译院来毁说是皂个灾奋难性磨的偿裳付计蔽划，浴因为汗随着欠病人武病情天的恶蛋化，肤成本零与日产俱增委。救济服院依按作业短成本贿法的醋信息睁与保美险公碰司谈僚判，席并说欣服保望险公习司允腿许病蛇人选廊择偿顶付模湾式。割当然结保险齿人不胆可以蛮在各析偿付菌模式付之间乐来回疤转换像。现租在，译几乎说所有腐的保武险人恩都选蒸择按泼濒危数诊疗丧来进娇行偿艳付…宁…这矩一方奶法大否部分轮情况智下总钥是对值救济怀院有惹利的蔬。26对作响业成蹦本法躁的批隔判首先负，作波业成存本法高需要哗花费解很多沫的时餐间、赔成本勤来实卖行。绘如果泼实行筹的是嫩成功柏的，淡就需菜要全葱公司波的大梢量支杰持。胸还必全须创耻造一嘉个变参革的仗环境诵，战及胜各王种来踏自个掠人的博、组宝织的础和环额境的兽障碍士。个务人障逐碍常暖常与躺下面蛇三点伴相关猴：（1鱼）对被未知父因素选或现季状改歪变的咳恐惧砖，（2拖）地作位的勿可能室损失版，（3聪）学演习新所技能渠的必柱需。27AB孙C与娃GA赞AP葛矛盾作业设成本回法提旋出有担些非申生产隔成本同（如左在研均发方弄面的暗成本艺）应殃分配蒜至产划品，滚而有愚些特屋定的誉传统预上指筐定为圾产品述的成巾本（嘱如厂筑房折魔旧）叠的，耐不分尼配到探产品裙中去少。大多写数公草司只辩采用晕作业栏成本域法进电行内药部报释告，介同时假继续伐保留艇原来会的总耀账和编分账匪账户童，并嫂按更携为“轿传统闪”的艳方法慌编制侦对外勉财务遗报告芝——磨会引手发更所多的洒成本骨。28针对刺作业恋成本范法的具一个亏决定闻性的撒批评尖就是边它不搞能促麻进全著面质溜量管蕉理（匙TQ筑M）驱和连躁续改闹进。贼H.戏T崇ho蓄ma话s贿Jo晓hn鼻so者n博估士提挠出警接告：作业江成本拒法不何是解岩决产谈品失秆败、性产量搅降低状或财正务损鞋失等婶问题缴包治竭白病制的万沟灵药宰，公练司可燃以实星行作唱业成侨本法肺及相退应的倒管理料技术谊支持库并与诊TQ盖M（岩全面症质量宁管理由）和抽JI尼T（窝适时北制生脂产）伶或与咏其他毕的方是法相松互协旁作。酬这样滤做的商企业黑会给予顾客稳提供添它们咏所能激做到咱的最剩好的然品种蛇、价兽格、扎质量副、服夺务和蚁从订浑货至晨交货玩的时浸间。溜并非借偶然私，这垫些企速业应蛛当会偏发现孕它们捎发展粱的很欠快。资料滴来源咏：H苏.按Th剃om震as商J健oh吹ns泽on府,忘“I造t’狭s皆Ti澡me摧t碑o购St拌op适S逮el睡li疗ng碌A乌ct遗iv斩it拢y-兔ba管se仰d饭Co黄nc宽ep同ts立,”意M喊an窜ag然em晶en箭t页Ac滤co变un生ti追ng尼(1拘99旨2年置9月发),浴pp脉.3关1-钢3329作业渣成本幻玉理论级研究AB乖C起禾源与璃发展AB耳C研蛇究流柳派30AB汽C起惯源与伟发展《A裤BC罢流行冲和现戚代性委神话屠》Jo姻ne赠s孕,逮T.拔C样.,是&辜D胶.酷Du轰gd裕al迫e.Th危e蔑AB哄C叼ba汪nd着wa葱go形n叙an殿d翼t敏he疤j赵ug册ge鄙rn孕au桶t针of径m巩od澡er场ni酸ty回.AO讲S,悲20除02瘦(1肤)唱:1纱21植-1蛾63AB阶C产奇生背茶景AB抖C成嗓型AB驱C演讯变AB渐C扩锹散31AB胃C盛渔况当我摩们今贝天观比察A有BC两时，蓄我们申看到夸的是墨一个没“制零成品瓶”的阻成本启系统迟，它幻玉似乎状是确东定的若和可享靠的靠。它育是一昌个抽绣象出践来的谢跨越育各大牵洲的点普适蒙性的抹专家伪系统雷，被厉写进助成百攻上千愈的学因术论喝文和吹专业霉文章六、几亭十本栏研究溪专著改和学散生手理册。捉它的泰实践晋经过汇问卷毒调查刻；它援的技捞术经球过学尚者和茎专家狐的仔厘细检透验；袜它被鸟管理薯咨询晚者和欺计算李机软文件打另包销危售，再从而卵再植申入到城实践嫁中。为了糊研究未实践鹊中的矿会计抖，我侦们必爆须回蓬到A蛛BC浙还是拔一种针可能糟性而货不是特确定掌性的皇时代周，回最到它屑的发析展还搁是开听放的咬、遭煌受检榆验和捧争议垂的时谎代，墙看看寒它是皆如何惭出现菜的。32哈佛续的学英术背蛛景19净84档年，荒Bo碗b武Ka店pl忌an间刚虚刚被县哈佛脸商学命院聘核为会啄计学镇教授异。当聚时的汉哈佛垂大学碎是一握群研代究全粪球变类化对割美国油制造旋业影剩响的感学者隐的大远本营脚。当时春的另泊外两彩种制糠造流印派，膜其一绒，是半“战略状管理”流需派，新关注谢于识笋别企品业的虫核心简业务幻玉；另饶一个抽是“柔性射专门厌化”流妄派，茂它建奏议公创司分祖权化谋，同疤时瞄割准小带规模厘市场槐。这锐两种血制造劳流派属都暗弹示，才美国来制造盏业应干该从似全球皇大规巴模市绣场与瞎国际塘公司之激烈脱的竞徐争中详撤退贱。哈佛宪学者赖提出忙“赚pr煎od烂uc捷ti依on讨is刻t”奶战略宜（a堂“s界ta灵nd捞a聋nd屋f猪ig疼ht泥”芽im肉pe翅ra命ti记ve），屑重建炊美国弊制造筐业在隔全球呀舞台董的竞件争力跑。因模此，渣当K悲ap旱la唐n迈到达底哈佛勺时，叠那儿董对美旱国产纸业的宪发展罩道路姻，已座经做消出诊粗断，秃开好屋药方斥了。33Ka拣pl爸an充的准赞备当时霸，K资ap茎la养n刻正在拐对“海新制敢造环皱境中疲的传粗统管胀理会盘计”祸提出顷批评些。在这抗个阶港段，再实务励中还牛没有的任何勺作业形成本控法的瓣迹象灯，但粗是已爱经有离使用鸟非财杨务指圣标的括兴趣嘴。19铃86鲜-1抽98腐8年棉间的熊文章栗也反尤映了损Ka奋pl叙an冬把与实地滥研究闷看作泽开发肢会计辟理论厉的工批具，级使K现ap巨la霉n页站在盲主流锹美国疾会计费学术扭界（刺在圈敞子里床科学妨研究碑通常晴是运界用数物学工阿具构众建模演型或剂者运惨用大盒样本搁数据键库的仆统计屿检验娃）的浓外面升。因此柴，在米Ka眉pl巨an吴的楼道路耍上，杀可以塞看到AB忙C出女现的案某些井前提泽条件：有嫌全球芒化的南制造束技术答变化肢的理督论，承有对涂传统尝成本敬会计捞的批趟评，头以及匆把实馋地研捕究作广为深扑入本贩地实门践构耻建新谢会计为知识寸工具拴的努信力。34Ka体pl滴an饱的第唐一次呆调查Ka棚pl馒an奖（歇19冈85梯）报底告了隔他在肺管理开会计颠实践征领域渔的第残一份版实地筝研究赤。他强选择桨了一币组创洒新公哭司，荣根据续假定霜，它凝们是鲁发展挤JI要T，团TQ镇M，梦AT延M等摆的领垄袖，扰也可剪能实巧施创固新的翠会计疏系统罚。不请过他育的发柴现让榜他很通失望慢。他推该测这床种会飞计创惹新滞胡后的围原因姑有四逗点：缺少鞋起作将用的犁模型强；具有果大量除传统叹会计湾程序垒的计隆算机盼系统尤的流被行；财务蔬会计拥为中射心；公司虚的管肠理高戏层并洪不认赖识到圈需要腊改善起他们鼻的管放理会守计系殊统的悄相关溪性和拖反应伙能力龟。35Co青op侍er农1巴98盆5年得的调召查发涌现在一故系列店的哈瞒佛案虎例研斧究中额，C纳oo章pe兰r曲提到俩这个装Sc斗hr鸦ad淘er毯B乎el纲lo态ws态G估ro福up绩(S月B)森的故撑事。症开头泪，副穷总裁栽W.踢F膀.影Bo由on为e取注意伏到这劲个多删样化泡生产受的公购司存雁在某护些产远品补只贴其求他产梁品的彼现象赚。（允传统氏的成乐本系愈统掩悠饰了说这种皱有亏障损的匪分部贯、产茄品线溪和产挤品对活公司宇的损班害）督。1薪98怜3年话Bo浩on棚e手分析端了公箱司产腾品的母盈利觉性，愉提出雪改进梨成本躲分配尤，用牧计算脉机程叠序计滑算2扒00岭0种食产品梢的成吧本（望并用慌几个业月的骂时间酷去改私错）日。这个赵案例侧后来幕成为着AB荷C提毙出的刑关键烘案例六，目减的很石清楚捎：更您准确慢地分湿配间校接成识本到背产品续，不凝仅分屠配制棒造费诉用，陪而且赠分配兔销售择、办写公和嫁行政捧管理严成本咱。36Ka秆pl鼓an姓19绵87蜘年的闭新案哗例Ka度pl剩an盒很顽快发困现了成他自寇己的眉成本酸创新道的案夸例：牌Jo静hn维D叙ee付re绒C腰om窄po丛ne步nt肚W声or伟ks裳(佩JD抛)糊。JD气是一似个纵堵向一摄体化院公司鼠，它熊有一烫个面题向公软司内洽部的尸设备类分部繁。由泉于招野标失槽败，坏分部稿注意幻玉研究眉成本墙系统互，并裕将其窄称为贩AB脏C，慰在其罗中，厦将原靠来的鸽两个能间接永成本臣归集估库穗(人怪工和驰机器假支持析)改内为5杠个新迎的作缘瑞业成束本库刊（设恶备启早动、舟生产摩指令哲、材叉料搬迹运、气部件朽管理而、办游公和许行政宅管理体）。餐采用社电子合表软服件为锐44枕种不衬同墓部件旷计算袋作业恢成本小。在J第D，迟AB槐C被葡看作置一个圣更好莲的分万配制降造费混用到装产品很的工意具，杜进而杜在定罪价、投采购肯、和橡生产州管理冲中起鹅作用最。37Jo你hn偿so钢n饮19乘86舞年的度案例在1劣98乔6年遍的讨死论会没上T围.嫌Jo魂hn溪so粒n报吼告了飞We疫ye珍rh调ae那us喂er脖（W阁H）筛公司木管理墨间接稳成本鹅的情白况。密该公贸司开长发了急一个辫负荷弃返回搭系统病对公随司服垄务部扣门的趁成本裂对用杆户进竞行再胞分担专，需将要识取别作杠业、浸每个姑成本傅动因好的成景本需插要提闸供作苦为成锈本分旗配给羊用户严的基止础。对W黄H公妥司重蛛要的慰不是调成本押的准窜确性猫，而渣是成伍本对容管理糊者的守行为卖（正栏确的凝或错赢误的取）引毁导。孤不过身Ka判pl页an秒从睛Jo钻hn队so障n怀文章袭中发脸觉的彩是成跌本系蹲统的排相似香性，闪于是思他们焰成为债有关数成本煌方法倾论文标和著窃作的术合作遍作者判（1辰98晓7）丑。38CA身M-寇I适研究裳项目由C厕AM溪-I对（计算活机辅滚助制驼造-国际）和骄NA喂A(女国家享会计闯师协茄会)联合吧发起片，19撇86年组挪织建餐立了CA虑M-躺I成本惭管理痛系统祖的项愿目组侍（积针聚了习美国亲和欧扬洲一录些大考公司荡的代甜表及典学者软如G竞eo逝rg跳e圆Fo来st畅er踏,俗Ro犬be判rt套S样.不Ka净pl元an施,棉an肾d驴Ro瓦bi迅n购Co迷op唤er），项层目计坚划三槐年（19贪86牧-1哗98冶8）分技三阶循段完节成，控目标夏是计绑算运觉行重微要的漠经营牲作业汉时消叹耗的宏资源终成本价。它革与哈挽佛网玻络的毕共同偏之处伐在于赚：植巷根于劳美国票制造鲜业，勺批评回传统博成本窗系统距并指盼出它两们对誓新的AM递T（异高级装制造挡技术捐）环境老的损虎害。Ji竭m裤Br气im付so艘n(裕19跌88糟)指出捡，作皆业和崖作业队成本借计算已应能品提供让关于优产品撤成本绑、生旋命周罪期成愈本和放非增混值作楼业的乒信息胞，这廉些信舞息应开该与困定价冻决策竞、生可命周孙期管院理、粮业绩挥评价误和投锤资决婚策相拘关。39AB私C发哄明权由于联公司辆和学剩术界托的相授互作奸用，良新会体计的鼻CA锄M-献I版馒本出役现了炸。章Ac膛ti亭vi宜ty灵A影cc猎ou得nt生in斜g是CA兵M-伏I采用养的商话标名翁称，颗不过芹它的鸡技术央构成喉非常斤类似庙于AB日C槽。Je涛an槽s(医20晶00浸)指出友，“本我确响实不帖认为达你能膛够准访确地昌说，裙是谁端发明慢了作筑业会孙计（息或作称业成晶本计尝算）叙。它狭反映润了Co谣op魔er排&丈K咸ap秆la慨n在哈宝佛的量工作陵，也尾反映复了CA院M-改I项目斜组的臭成果壳（其类中Ji戚m宅Br垄im沙so纤n起着钓关键妹的作性用）减，但鸟是不拣能说捡谁发鉴明了挂它，烧那只禽不过望是一迹件自亮然出航现的并事情友，—悼—我命不认哨为有敬一个Eu丙re戴ka（注虹：欧桥洲的探发明秒奖）ti母me。”40AB忍C成容型80须年代枯末之它前，尘会计向的一灰种新举形式树已经缎开始直在会捡计文渔献中耳传播瓣。在《暗相关碌性消答失》骨中，雹它还相没有苗名字圣；在1餐98天8年可4月术被称裹为”挪tr晃an狂sa沟ct驳io赤n锣co赌st象in绸g”贴；而在小19传88依年6捕月它膛已经循成了详”a亲ct竹iv剧it质y-陶ba梅se副d膊co跪st逐in治g”渐；而1鸡98熟9年柔10课月已皱经达勺到技虑术术闹语的脊状态昆（用迷三个弟大写够字母元作为速代码论）。41对A篇BC奔的贡阀献后来雁，AB剃C被给蜘与一葵个较勉长的酬（带允有某屠种含午糊不汪清的信）历遗史。克如19域71和19孝82提出犯作业景概念乞；60年代文通用蒜电气授的某誉些技支术某些材咨询酿公司70威-8遭0年代谎使用拖成本矮动因遥方法略。不过愤，当级哈佛什商学绍院Ro哨bi吉n宅Co惊op拔er（19城92铜b）最盛终将AB供C系统呼化时跪，还移是三苹个核慕心案例产，加塌上后痒来的镇支持屈性案节例的归补充禁材料繁，被乐看作虑新会涛计的拍来源即。这个榜解释灾对学你者在愤构建AB桨C方面苗的作炸用几贼乎没量有给夏予份腰量—白—他私们发嗽现了狐产业讯界已枪经存工在的物发展磁，并蛾仅仅齐是整越理和都包装扬了它概。42同盟AA浇&访AB铜C虽然振贴着厦不同昼的标英签，桨但是哨在技蠢术上块相似订，并体且作旬者有粘交叉喇.不过辟，新亩会计敬方法盘指向粗的目宋标有兄不同症。对筒许多CA略M-宜I成员荐而言著，主永要的膜兴趣盒在于让运作粉管理削，AA被看驱作业打绩评串价的耽工具索；而“祖哈佛恢是案皮例研索究和裹战略恳咨询紫的大陵本营甩，Co湾op谱er版&罪K辰ap咬la触n正忙猎于设过计和既销售烘软件只系统敲支持秆这个侄目标摩。在当托时CA含M-颤I和哈增佛网哲络的念不同倘兴趣筝还能动使得榴他们渣和谐谋地结纠成同还盟，舱后来Ka犹pl遍an基(号19饭98禁)评论族道，验这个养同盟颂帮助刺他显剧著地倡吸引雨了更未多创爽新公聪司的嚼兴趣馒。43早期AB隆C的本却质Ka琴pl院an汁（虽19赔88父a）牢指出牢成本竖系统缓的三有个目赛的：势存货锈估价参、运佛行控慕制、乌各种孔产品度的成复本计伙量。艺他认遮为，梢为外咽部报粘告的骆成本寺系统品不能婆给管纱理者转业绩译评价井和产母品成挡本目哈的提吴供相挎关的膏信息堵。他们模的建达议并纪不是勉用新饥系统醉取代闲原有滋的成璃本系愚统，蒙而是主张故多个掘成本梯系统佳并存。19乌88冲年C傻&厅K腐表述庆AB列C：静作业楚成本挨计算肺是关筑于所痛有成岁本的坝（不很仅是夹工厂胖成本水），叫而且湿事实虹上所有袭的成兔本都能可以点与产滚品有均关。他宵们说参：“狱我们菊认为专，仅持有两酱类成贵本应取该排低除在稿的A巩BC颜系统非之外轧，其傍一是猪超过顶需要陕的资左产不兽应该吧由产并品承正担，异其二帆是全壳新的眨产品思生产趋线的授研发背费用粮”。44观点棒和论令据在确幅信经庸理们咏能得攀到更尸可靠命的成刑本信雕息时等，C押oo弟pe远r乱&赚K则ap盼la描n廊(1井98镰8)胆把他瓜们的扫注意马力转朝向这丹种信咸息的烟用途仙。他振们认排为，抛弃思不盈叹利的怕产品窃并不蜘是唯龙一的冰选择，可笼以提泡高定订价或权者重耳新设逗计加窃工过桶程。这些役观点赴并不挡是取危自案消例，狠在案耍例中衡，人轰们用就新会正计系承统发踏现不沉盈利霉产品爸并决依定抛针弃它裂们，侄但这放不符运合哈幸佛制丽造战己略“st心an台d形an乓d矩fi渴gh仿t”的梨精神涝。45两阶涌段论19挑89毕年C恼oo站pe浓r括完成便了对畏AB网C的犬包装阴：“肾作业控为基残础的倡成本古系统徐比传斯统以胀产量咽为基戏础的摔系统投更准警确。嚼……悲间接倘地追滔溯产弟品消考耗的揉资源冰成本貌到最悦终产衫品，渡看起鹅来由伙两阶段段的荡分配愚过程忍构成和。”在C辛oo台pe枕r孝&项K部ap右la狸n明19沫88虾/1附98郊9年勺版本疮中，缴对A危BC丸的想崇象力勾还相矮对比道较窄捞，它编仅仅双是用庄于补记充而辜不是价取代碑其他覆成本熊系统烂。其妨核心招是为葡管理戒者提浊供信乐息—快—重倦要的纯战略河成本投管理堂信息简。46关于丧成本贪习性此外陪，通庙往变熊动成洪本的链方式胆也在心变化近。在第摆一波中AB命C中饲，有即自信木的主用张：健“最昼终所而有的搅成本企都是然变动筛的（哈J厉&富K,利）笼”以朵及“姓产品急成本浸几乎岸全部愿是变后动成垦本（名C四&齿K,饮1离98贫8,邪）蔬”冒。在第妄二波破AB友C壮中，西“成晕本并攀非本旨质上铃是固册定的流或变闸动的涝，A杀BC叨分析档使管婶理者眉能去可理解尼成本填变动待性的捐来源宾……巡寿（C娘&熟K芽,1涨99雁1）这是谜慎重北得多庸的表舒述，浓它告拍诉我构们，串事实宵上没愿有什桨么比搞成本予（在团人们膀能否耀或何奏时能联成功前地改添变它倘们方纹面）师有更订多的岛变化慈。47会计衣理论在这梦些变悠化之通下的垃根本剂变化视是会秘计理学论。遮在第兴一波忘，对植分配蛾间接笨费用迫的传拉统方墙法有层很强外的批倒评，部但是冒全然拣没有询考虑昼学术喉界提妙倡边锯际成慰本计厨算的信长期叫历史示。不秒仅企盯业抵箱制它鄙达60年之哄久，雹而且雷新制秒造环问境也马已经绘使它值过时室。后来凭，泥Ka唯pl陶an筝认其识到芦，想麦清楚栋AB填C的港真正户本质叹需要依相当暴的时钟间：“当非Ro饿bi社n震提出朗并构岁建好宽AB那C的咱层级里结构换时，摔我们捧认识妹到，船AB还C实琴际上愿是一充种贡竿献边愁际方覆法而块不是技得到横单位糖产品胞更准缩慧确的煌完全枣成本拦的尝门试。甚”这种鹿认识伶使得Co镇op犬er概&赶Ka叫pl晌an回到远此前65年的马主流冬学术沙传统贵之中。48四种给反应形成离和构泼建AB释C第二纳波的洋变化偶显然秤是重还要的烈（可童能是英根本沟性的键）。萌人们贩的反陪应（im倍pu卡ls泡e）可闻以分停为四怜种：ab挖an窑do粮n放蒸弃；ig娘no臣re附忽略伏；as尖si孙mi隙la污te冶吸收化；dr样am转at葱iz尾e戏朝剧化运渲染千。49放弃当AB奇C表现忽出违软背起头初的舒诺言璃，一俗种反术应是兰（部健分地领或完躲全地壤）放度弃它村。最重恋要的遵例子董是To尺m掌Jo倚hn臭so袭n的反叛阀（因乡丰为他艺是起棒初哈暖佛网晴的成弊员）绢，他锈对AB舟C有最识雄心羊勃勃配的管纠理热蜡望，此称它索为“斗世界病级管石理会灰计的幼蓝图短”、斩“持竹续改策进盈凡利性刻这个住没有箩终点吃的征播途的给关键葱”（19行88）。但是19极91年他收开始屡传播顺对AB含C技术翁和潜区能的啊真实佳性的志怀疑闭：……19汉92年这冲种怀肌疑成秆为更斑明显然的否徐定……50忽略第二勉种反鼻应是染忽略霜这种航变化起。正辱如La讽to带ur歼(1牙98造7)所看崖到的舟，对山于绝那大多忧数学棵术著今作而谣言一摔切如使常，啊或者怜他们峡没有愈读到茄，或折者虽登然读嫩到但画是不燥认同锋；90年代钢初仍旋有太念多的骗文章请在继庆续，留认为AB符C单位末成本厕对计矿划和购决策冬没有语多少惜价值捷的看迈法到19程92年开乳始流捡传，气但是幼到19珍97年，倘“这侦个观渐点仍透被许后多教怖科书渗忽视洁，这睛些教右材继彼续提话出AB也C产品羡成本弦计算橡系统……亿(L沸uc枕as仇,乖19佳97衫,)”。51吸收第三平种反钓应是槽吸收险，处警理这胜种变知化，照好像胖它是夜AB夜C从闻低级牙到高括级的味本质药的认宰识进者步。首先遵在单缩慧位成慰本计味算的恢层面告引入速AB赌C，然后拴顺畅爪地转翅向C划oo朋pe盐r谅的多较层级卸分类县，并瘦批评障认为否所有蚁成本情可以丝式分配砖到产辩品的驱笨人景，第二埋波A祥BC普似衬乎仅辈仅扩则展了宪第一琴波的薄获益镇观。色……52戏剧择化渲黑染第四尸种反牵应是那戏剧横化第蠢一波均和第胡二波鉴之间异的不津同，欣认为主是一住个戏桃剧不测同的俊两幕皇，第一含幕中坏一个闹社会穷-技蓄术系重统把约理论谈和实馅践织禽成一菠体，涝产生每了完盈全分钉配的楼产品伞成本场系统岩；第二话幕展夕示的