第7章金融工具确认和计量

第十三章金融工具确认和计量第一页，共五十八页。

06版准则22号规范了包括金融企业在内的各类企业的金融工具交易的会计处理，要求企业将几乎所有金融工具尤其是衍生工具纳入表内核算。主要解决金融资产和金融负债的分类、确认条件、初始计量和后续计量、嵌入衍生工具的会计处理、金融资产减值等。一、金融资产和金融负债的分类分类对应科目，确认在哪个科目、报表的哪个项目，不太严格，科目多些。特别是与计量有关。资产分为四类，负债分为两类，第一类相同，为公允价值计量，资产的二、三、四类，和负债的第二类并无对应关系。第二页，共五十八页。1、以公允价值价计量，且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，进一步分为：（1）交易性金融资产或金融负债：i取得的目的是为了近期内出售、赎回或回购，即炒短线ii炒短线的组合iii衍生金融工具以下衍生工具除外：a、用于套期保值的；b、属于财务担保合同的，c、所挂购的并要交付结算的权益工具无报价，公允价值不能可靠计量的。第三页，共五十八页。

（2）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。不能随意指定，必须满足条件：混合工具可以指定，但有两种不能指定：i嵌入衍生工具对混合工具的现金流没有重大改变；主合同和嵌入的衍生工具明显不应分拆，如嵌在客户贷款中的允许借款人以大致等于贷款摊余成本的金额提前还款的权利。如果混合工具没有被指定，嵌入衍生工具与主合同的特征和风险关系不紧，且要是单独存在，符合衍生工具定义，那么就要分拆，各属各类。但无法在取得时或后续资产负债表日单独计量，混合工具就应整体指定。第四页，共五十八页。

指定要能够产生更相关的会计信息，条件是：

i指定可以消除或明显减少因计量基础不同导致的利率或损失确认的计量时的不一致，即不配比现象，这样，直接相关的金融资产和负债的利率和损失，或都进所有者权益或者都进当期损益。套期有效性未达到采用套期会计方法的要求，将被套期项目直接指定，就可以取得与套期会计方法同样的效果，更好地反映套期业务的会计信息。

ii企业主要是风险投资机构、证券投资基金，有正式文件指出，金融工具的组合以公允价值为基础管理报告。没上市的权益工具投资不得指定。第五页，共五十八页。2、持有至到期投资实为长期债券投资，所以，发行方有重大支付风险的和权益工具肯定不属此列，但浮动利率的债务工具应属于此列。若在初始确认时已划分为其它三类，就不能划为此类。那么，什么叫没有明确意图持有至到期？持有期限不确定准备一有情况，就出售，如市场利率、流动性需要，替代投资机会、收益率、融资来源和条件、外汇风险等发生变化。发行方可按明显低于摊余成本的金额清偿。其他因此，发行方可赎回的债务工具，可划分为持有至到期投资，但投资方有权要求发行方赎回的，投资者就不能将其划为此类。第六页，共五十八页。什么叫没有能力持有至到期？急要用钱，又无其他来源，只好把这一笔债券投资变现，或换成其他资产受法律、法规限制其他在资产负债表日应对持有能力和持有意图评价，若有变化，则重新分类。持有至到期投资在到期前处置或重分类的影响未到期处置或重分类，说明违背了持有至到期的当初意图，如果处置或重分类部分较大，剩下的应划为可供出售的金融资产且在两个完整会计年度内不能划回去。第七页，共五十八页。（1）出售日或重分类日距到期日、赎回日在三个月内，市场利率对其公允价值影响不大，就没必要划（2）据合同本金差不多收回，也没必要划（3）出售或重分确是万不得已，包括：

a、发行方信用状况严重恶化

b、利息税前可抵扣政策取消，或金额减少

c、重大合并或处置，为保持风险头寸，维持风险政策

d、法律法规调整投资范围、限额

e、监管部门要求

3、贷款和应收款项金融企业发放的贷款和其他债权。非金融企业持有的现金和银行存款，应收款项、企业持有的其他企业的且没有上市的债权。第八页，共五十八页。与持有至到期投资的区别主要是在活跃市场中没有报价，出售或重分类也不受限。4、可供出售的金融资产在活跃市场上有报价的股票、债券，公允价值能可靠计量，没有划分为其他三类。5、其他金融负债负债分为两类，没有划为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，就是其他，工商企业的应付帐款、长期借款，商业银行的客户存款等。初始确认时的分类不得随意变更，i特别是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债不能重分类为其他的四类，其他的四类也不能重分为此类。第九页，共五十八页。ii前已述，持有至到期投资因持有意图或能力改变，应重分类为可供出售的金融资产。

iii过了两个完整的会计年度，那些从持有至到期投资划到可供出售的金融资产的，又可再划回来。二、金融工具的确认确认，首先要符合定义，要能计量。初次确认记入账户；再次确认，计入资产负债表表内的某个项目。（1）确认条件：成为金融工具的一方。但要注意如果衍生工具涉及金融资产转移，而又不符合终止确认条件，就不应确认，否则会导致衍生工具的重复确认（2）金融资产的终止确认第十页，共五十八页。终止确认，即常说的从账户和资产负债表中转销符合下列条件之一：i合同权利终止ii已经转移（3）金融负债的终止确认条件：义务的全部或部分已经解除如下复杂情况，应注意分析交易的法律形式和经济实质。i虽然在另一个机构为金融负债设立了偿债基金，但不能终止确认。ii借新还旧，新旧合同实质上不同，则终止确认旧债，确认新债。对合同作出实质性修改的，终止确认一部分，修改后的确认为新债。实质不同的意思是，新债现金流量现值与旧债的剩余期间现金流量现值的差异至少10%，折现率均用旧债的实际利率。第十一页，共五十八页。iii若有回购，应把账面价值，在回购日，按继续确认和终止确认的公允价值分配。终止确认部分的账面价值与支付的对价之间的差额，计入当期损益。三、金融资产和金融负债的初始计量1、按照公允价值计量，公允价值以市场交易交格为基础确定2、交易费用：支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。第十二页，共五十八页。交易费用构成实际利息的组成部分以公价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，计入当期损益。其它类，计入初始确认金额

3、取得金融资产的价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股利，作为应收项目。四、金融资产的后续计量

1、计量原则与分类密切相关：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产科目）、可供出售的金融资产（科目同），按公允价值计量，且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用。第十三页，共五十八页。（2）持有至到期投资、贷款和应收款项，采用实际利率法，按摊余成本计量。2、实际利率法及摊余成本按金融工具或组合的收益率（实际利率）计算摊余成本及利息收入或费用。（收益率）实际利率，即折现率，把未来现金流折现为当前的账面价值，账面价值可能是相关账户的余额相加减，即当前的价格、价值。在初始确认时，把实际利率算出来，并保持不变。计算时要考虑所有合同条款，但不应考虑未来信用损失。要考虑各项收费、交易费用及溢价或折价等，现金流量的时间、数额难以可靠预计，就用合同现金流量。第十四页，共五十八页。摊余成本即初始确认金额经下列调整：i扣除已偿还的本金ii加减摊销额即实际成本与面值间的差额按实际利率摊销iii金融资产还要扣除减值损失。如果用实际利率（收益率）与名义利率（息票利率）计算的利息收入或利息费用相差很小，也可用名义利率（息票利率）计算例1．甲公司20×0年1月1日，支付1000万（含交易费用）购5年期债券，面值1250万，票面利率4.72%，每年付息一次59万，本金最后一次支付。约定发行方可赎回，且不需为提前赎回支付额外款项。甲预计不会赎回，不考虑税、减值损失等因素。第十五页，共五十八页。计算实际利率R：59×(1+R)-1+59×(1+R)-2+59×(1+R)-3+59×(1+R)-4+(59+1250)×(1+R)-5=1000万，用插值法解得R=10%年份期初摊余成本（A）实际利息（B）（按10%计算）现金流入（C）期末摊余成本（D=A+B-C）×0年1000100591041×1年1041104591086×2年1086109591136×3年1136113591190×4年11901191250+（119-59）=1309（有10元钱的四舍五入误差）第十六页，共五十八页。持有至到期资：核算摊余成本按类别和品种，分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”进行明细核算（1）20×0年1月1日，购入借：持有至到期投资—成本1250贷：银行存款1000

持有至到期投资—利息调整250（2）20×0年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等借：应收利息59持有至到期投资—利息调整41贷：投资收益100借：银行存款59贷：投资收益59第十七页，共五十八页。（3）20×1年12月31日—20×3年12月31日，分录同（2），金额见表。（4）20×4年12月31日，借：应收利息59持有至到期投资—利息调整60贷：投资收益119借：银行存款59贷：应收利息59借：银行存款1250贷：持有至到期投资—成本1250假定20×2年1月1日预计本金的一半625将在年末赎回，其余将于20×4年末付清，则应调整20×2年初的摊余成本，计入当期损益，采用最初确定的实际利率。第十八页，共五十八页。（1）20×2年初摊余成本=(625+59)×(1+10%)-1+30×(1+10%)-2+(625+30)×(1+10%)-3=1138万（2）20×2年实际利息1138×10%=114万（3）以后各年现金流入625×4.72%=30万以上计算均四舍五入年份期初摊余成本（A）实际利息（B）（按10%计算）现金流入（C）期末摊余成本（D=A+B-C）×2年1138114625+59=684568×3年5685730595×4年595606550第十九页，共五十八页。

（1）20×2年1月1日，调整期初摊余成本要达到1138-原数1086=应调整增加52借：持有至到期投资—利息调整52贷：投资收益52

（2）20×2年12月31日借：应收利息59持有至到期投资—利息调整55贷：投资收益114借：银行存款59贷：应收利息59借：银行存款625第二十页，共五十八页。贷：持有至到期投资——成本625（3）20×3年、20×4年略假定公司购买的债券是到期一次还本付息，且利息不是以复利计算，按下式计算实际利率R：(59+59+59+59+59+1250)×(1+R)-5=1000，得R≈9.05%年份期初摊余成本（A）实际利息（B）（按9.05%计算）现金流入（C）期末摊余成本（D=A+B-C）×0年100090.501090.5×1年1090.598.6901189.19×2年1189.19107.6201296.81×3年1296.81117.3601414.17×4年1414.17130.83*15450第二十一页，共五十八页。（1）20×0年1月1日，购入债券略（2）20×0年12月31日，确认实际利息收入借：持有至到期投资—应计利息59—利息调整31.5贷：投资收益90.5（3）20×1年—20×3年略（4）20×4年12月31日借：持有至到期投资—应计利息59—利息调整71.83贷：投资收益130.83借：银行存款1545贷：持有至到期投资—成本1250—应计利息295第二十二页，共五十八页。3、金融资产相关利得或损失的处理（1）对于按照公允价值进行后续计量的金融资产，其公允价值变动形成的利得或损失，除与套期保值有关外，应如下处理。

i以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产公允价值变动形成的利得或损失，应当计入当期损益。

ii可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，计入所有者权益，在终止确认时转出，计入当期损益。汇兑差额、利息、现金股利计入当期损益第二十三页，共五十八页。

（2）以摊余成本计量的金融资产，在发生减值、摊销或终止确认时产生的利得或损失，计入当期损益。但若指定为被套期项目的，按套期保值准则。例2．甲公司20×7年1月1日支付价款1020000元购入某公司债，含已到付息期但尚未领取的利息20000元，债券面值1000000元，剩余期限为2年，票面利率4%，半年付息一次，甲将其划为交易性金融资产。（1）20×7年1月5日，收到其20×6年下半年利息20000元；（2）20×7年6月30日，其公允价值为1150000元（不含利息）；（3）20×7年7月5日，收到其半年利息；（4）20×7年12月31日，其公允价值为1100000元（不含利息）；第二十四页，共五十八页。

（5）20×8年1月5日，收到其20×7年下半年利息；（6）20×8年3月31日，甲将其出售，取得价款1180000元，含1季度利息10000元。20×7年1月1日，购入时借：交易性金融资产—成本1000000应收利息20000投资收益20000贷：银行存款1040000第二十五页，共五十八页。

（1）借：银行存款20000贷：应收利息20000

（2）借：交易性金融资产—公允价值变动150000贷：公允价值变动损益150000借：应收利息20000贷：投资收益20000

（3）（4）（5）略（6）借：银行存款1180000公允价值变动损益100000贷：交易性金融资产—成本1000000—公允价值变动100000

投资收益180000第二十六页，共五十八页。

例3，乙公司于20×6年7月13日购入股票100万股，每股市场15元，手续费3万元，划为可供出售的金融资产。至20×6年12月31日仍持有该股票，市价为每股16元。

20×7年2月1日，出售股票，售价为每股13元，交易费用另付1.3万。第二十七页，共五十八页。（1）20×6年7月13日，购入借：可供出售金融资产—成本1503贷：银行存款1503（2）20×6年12月31日，确认股票价格变动借：可供出售金融资产—公允价值变动97贷：资本公积—其他资本公积97（3）20×7年2月1日，出售借：银行存款1298.7资本公积—其他资本公积97投资收益204.3贷：可供出售金融资产—成本1503—公允价值变动97第二十八页，共五十八页。

例4，20×7年1月1日某公司支付1028.244万元购入3年期公司债，票面金额1000万，票面利率4%，实际利率3%，利息每年末支付主，到期还本，划为保供出售金融资产。20×7年12月31日，其市价价格为1000.094万。（1）20×7年1月1日，购入债券借：可供出售金融资产—成本1000—利息调整28.244贷：银行存款1028.244

（2）20×7年12月31日，收到债券利息，确认公允价值变动实际利息=1028.244×3%=30.84732≈30.85万年末摊余成本=1028.244+30.85-40=1019.094万第二十九页，共五十八页。借：应收利息40贷：可供出售金融资产—利息调整9.15投资收益30.85借：银行存款40贷：应收利息40借：资本公积—其他资本公积19贷：可供出售金融资产—公允价值变动19

例5．（1）20×1年5月6日，甲公司支付价款1016万元，含交易费用1万元和已宣告发放现金股利15万，购入某股票200万股，占有表决权股份的0.5%，划分为可供出售金融资产。第三十页，共五十八页。借：应收股利15可供出售金融资产—成本1001贷：银行存款1016

（2）20×1年5月10日，收到现金股利15万借：银行存款15贷：应收股利15

（3）20×1年6月30日，股票收盘价每股5.2元借：可供出售金融资产—公允价值变动39贷：资本公积—其他资本公积39

（4）20×1年12月31日，股票收盘价每股5元借：资本公积—其他资本公积40贷：可供出售金融资产—公允价值变动40第三十一页，共五十八页。

（5）20×2年5月9日，宣告发放股利400万借：应收股利20万贷：投资收益20万（6）20×2年5月13日，收到现金股利借：银行存款20贷：应收股利20

（7）20×2年5月20日，以每股4.9元出售借：银行存款980投资收益21可供出售金融资产—公允价值变动1贷：可供出售金融资产—成本1001资本公积—其他资本公积1第三十二页，共五十八页。若划为交易性金融资产（1）借：应收股利15交易性金融资产—成本1000投资收益1贷：银行存款1016

（2）同前（3）借：交易性金融资产—公允价值变动40贷：公允价值变动损益40

（4）假设20×1年12月31日收盘价为4.8元/股第三十三页，共五十八页。借：公允价值变动损益80贷：交易性金融资产—公允价值变动80（5）（6）同前（7）借：银行存款980投资收益20交易性金融资产—公允价值变动40贷：交易性金融资产—成本1000公允价值变动损益40第三十四页，共五十八页。4、金融资产之间重分类的处理持有至到期投资：

a、因持有意图或能力发生改变，不再适合划分为持有至到期投资的。

b、因部分出售或重分类的金额较大，且不属于例外情况，使剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的，应将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。第三十五页，共五十八页。应当以公允价值计量，但以前公允价值不能可靠计量的金融资产，应在能够可靠计量时改按公允价值计量，账面价值与公允价值之间的差额，属于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益；属于可供出售金融资产，计入所有者权益，并在发生减值或终止确认时，转至当期损益。可供出售的金融资产a、持有意图或能力发生改变b、公允价值不再能够可靠计量c、持有期限已超过准则所指两个完整会计年度第三十六页，共五十八页。使之不再适合按照公允价值计量时，可改按成本或摊余成本计量，成本或摊余成本为其重分类日公允价值或账面价值，原直接计入所有者权益的利得或损失，应如下处理：

a、若有固定到期日，连同摊余成本与到期日金额之间的差额，在剩余期限内，采用实际利率法摊销，计入当期损益。发生减值的，转出计入当期损益。

b、若没有固定到期日，仍保留在所有者权益中，处置时或发生减值时转至当期损益。例6：20X5年7月1日，甲银行平价购入债券，面值1000万，剩余年限3年，划分为持有至到期投资。20X6年7月1日，出售10%，当日，该批债券整体的公允价值和摊余成本分别为950万和1000万，不考虑交易费用及其他相关因素。第三十七页，共五十八页。（1）20X6年7月1日，出售借：存放中央银行款项95投资收益5贷：持有至期投资100（2）20X6年7月1日，重分类借：可供出售金融资产—成本900资本公积—其他资本公积45

贷：可供出售金融资产—公允价值变动45

持有至到期投资900第三十八页，共五十八页。五、金融负债的后续计量1、原则（1）“交易性金融负债”科目按公允价值计量，且不扣除将来结清时可能的交易费用。（2）不计入“交易性金融负债”科目的财务担保合同和将以低于市场利率贷款的贷款承诺，按下列两项金额较高者计量：a.按13号准则或有事项确定的金额。b.初始确认金额扣除按14号准则收入的原则确定的累计摊销额后的余额。（3）上述金融负债以外的，按摊余成本计量。第三十九页，共五十八页。2、金融负债相关利得或损失的处理对于按照公允价值进行后续计量的金融负债，其公允价值变动形成利得或损失；以摊余成本或成本计量的金融负债，在摊销、终止时产生的利得或损失，除指定为套期项目的，计入当期损益。六、嵌入衍生工具的确认和计量

1、概念嵌入衍生工具是指嵌入到主合同中，使混合工具的全部或部分现金流量随价格、指数、信用等级或其他类似变量的变动而变动的衍生工具。如可转债。第四十页，共五十八页。

嵌入衍生工具通常以具体合同条款体现。常见如下：租赁合同中租金随物价指数调整的条款；可转债中的选择权条款；权益工具的商品或其他非金融项目的本金或利息支付条款；看涨和看跌期权、提前还款权条款、信用违约支付条款等。附在主合同上的衍生工具，如果可以与主合同分开，并能够单独转让，则不能作为嵌入衍生工具，而应作为独立的处理。如利率互换。

2、处理原则尽可能使嵌入衍生工具与独立存在的衍生工具采用一致的会计方法。第四十一页，共五十八页。

单独存在的一般采用公允价值进行初始和后续计量，但主合同若划为持有至到期投资、贷款和应收款项，不会采用公允价值后续计量。因此，如果混合工具没有整体指定为交易性金融资产、负债科目，则应考虑分拆。流程图如下：混合工具是否划为交易性金融资产、负债？嵌入衍生工具是否符合衍生工具定义？不须分拆，将该工具整体作为一项合同处理嵌入衍生工具与主合同是否存在紧密关系？将混合工具整体划分为交易性金融资产或负债嵌入衍生工具的公允价值是否能够单独、可靠地计量？主合同属于金融工具确认和计量准则规范的对象按金融工具确认和计量准则要求分别对主合同和分拆的衍生工具处理按金融工具确认和计量准则规定处理嵌入衍生工具，按其他准则处理主合同否是否是是是否否否第四十二页，共五十八页。

（1）将混合工具指定为交易性金融资产、负债的条件为什么允许混合工具作此指定？

a.嵌入的衍生工具多项，分拆不合“效益大于成本”原则

b.要求多项衍生工具对冲所有风险，但并不知会计准则要求。简单化处理，会计反映倒还真实。

c.确定混合工具整体的公允价值要比分拆后确定容易。为防止“滥用”，下列情况不能指定：

a.嵌入衍生工具对混合工具的现金流无重大改变

b.明显不应分拆第四十三页，共五十八页。（2）嵌入衍生工具的分拆条件混合工具没有指定为交易性金融资产、负债的，嵌入衍生工具符合以下条件应分拆单独处理：（1）与主合同在经济特征及风险方面不存在紧密关系，无相似性。（2）与之条件相同、单独存在的工具符合衍生工具定义。成为混合工具一方时，即应评价是否分拆，随后，除非合同条款变化将重大影响原工具现金流量，不能重新评价。“重大”主要看相对于以前的程度。例，丙购入一批甲发行的可转债，1年后可按固定价格转换为发行者的普通股。嵌入衍生工具转换权与主债务合同无紧密关系，如果可转债没有指定为交易性金融资产，则应分拆。第四十四页，共五十八页。七、金融资产减值

1、金融资产减值损失的确认在资产负债表日检查交易性以外的金融资产账面价值。有客观证据表明发生减值，应当确认减值损失，计提减值准备。客观证据：初始确认后发生的，影响预计未来现金流量、影响能可靠计量。包括：（1）债务人财务困难严重（2）本息违约或逾期（3）债权人让步（4）债务人很可能倒闭或重组（5）无法继续在活跃市场交易（6）无法辨一组中的某项现金流量是否已经减少，但该组评价已减少可计量。第四十五页，共五十八页。（7）债务人环境不利变化重大，使其权益工具投资人可能无法收回投资成本。（8）权益工具投资的公允价值严重、非暂时性下跌。（9）其他。还应注意：（1）证据务必影响金融资产的预计未来现金流量，能可靠计量而不是一种“可能”（2）综合考虑多项证据（3）信用等级下降本身不足以说明债券减值，须联系其他证据第四十六页，共五十八页。（4）可供出售权益工具投资公允价值低于成本不足以说明是否减值，须综合相关因素，就整个投资期间判断公允价值下降是否严重、非暂时若权益工具未上市，应综合考虑其环境因素是否发生重大不利变化。以外币计价的权益工具，要比较以记账本位币反映的初始确认成本和资产负债表日的公允价值，并考虑其他因素2、金融资产减值损失的计量（1）持有至到期投资、贷款和应收款项i以摊余成本后续计量减值损失=账面价值-预计未来现金流量现值第四十七页，共五十八页。折现率：原实际利率，并考虑相关担保物的价值，也即初始确认时确定的利率。可采用合同规定的现行实际利率，即使合同条款已变。短期应收款可不折现ii、先测试单项，并确认减值；单项金融不重大，可单项，也可测试组合。企业自定重大标准，不得随意变更。单项测试未见减值，应测试组合；如单项已确认减值，则不应测试组合。组合测试方式应注意：a.组合中的资产信用风险特征类似，如资产类型、行业分布、区域分布、担保物类型、逾期状态等。b.组合中的单项一旦证实减值，应分出，单独确认减值。c.预计组合未来现金流量，以风险类似的组合历史损失率为基础；若没有其他可比的组合；定期检查预计方法和假设。第四十八页，共五十八页。iii固定利率债券的账面价值会因利率变化引起公允价值变动而调整。减值测试的账面价值、实计利率均应调整。

iv已确认减值损失后又证实价值已恢复，则应转回减值损失，计入当期损益，但转回后的账面价值不应当超过假如不计提，在转回日的摊余成本。

v外币金融资产发生减值，预计未来现金流量现值按外币，按资产负债表日即期汇率折成为记账本位币反映的金额，小于账面价值，确认为减值损失。例8，甲银行1年前向客户A发放了一笔3年期贷款，划分为贷款和应收款项，金额重大，现A发生严重财务困难，不能按期偿还本息，提出与甲调整贷款条款，甲银行同意，以下是五种方案。（1）A在原到期日后5年内偿还全部本金，但不包括原条款应计利息。第四十九页，共五十八页。

（2）在原到期日偿还全部本金，但不包括原条款应计利息。（3）在原到期日偿还全部本金，和低于原条款应计利息。（4）在原到期日5年内偿还全部本金和原贷款期间的利息，但展期期间不支付利息。（5）在原到期日后5年内偿还贷款的全部本金、原贷款期间和展期期间的利息。第五十页，共五十八页。

（1）-（4）在调整贷款日确认和计量减值损失，（5）不需要。例9，20×5年1月1日，

A银行以“折价”方式向B企业发放5年期贷款5000万元，B实际到账4900万，合同利率为10%，A银行将其划为贷款和应收款项，实际利率为10.53%。

20×7年12月31日，

A证实B发生严重财务困难，认定贷款减值，预期20×8年12月31日收到利息500万，20×9年12月31日仅收到本金2500万。第五十一页，共五十八页。

（1）20×7年12月31日摊余成本20×5年1月1日，B贷款摊余成本=4900万20×5年12月31日，摊余成本=4900×(1+10.53%)-500=4915.97万20×6年12月31日，摊余成本=4915.97×(1+10.53%)-500=4933.62万20×7年12月31日，摊余成本=4933.62×（1+10.53%）-500=4953.13万（2）20×7年12月31日，预计现金流量现值=500×(1+10.53%)-1+2500×(1+10.53%)-2=2498.71万（3）20×7年12月31日，A银行应确认减值损失=4953.13-2498.71=2454.42万第五十二页，共五十八页。（2）可供出售金融资产

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