审计计划与审计模式讲义

时间，只有逝去时，人们才倍加惋惜，倍加理解它的价值……第一页，共七十四页。第五章审计计划和审计模式

主讲：李伟霞

第二页，共七十四页。要求同学掌握计划、审计重要性和审计风险的基本理论，了解审计模式。重点理解审计重要性的含义、种类和运用。学习目标第三页，共七十四页。为了保证审计目标的实现，注册会计师在具体执行审计程序之前要制定审计计划，对审计工作进行科学、合理的计划与安排。第一节审计计划第四页，共七十四页。审计计划是指审计人员为了完成各项审计业务，达到预期的审计目标，在具体执行审计程序之前编制的工作计划。概念什么是审计计划？第五页，共七十四页。审计计划通常由审计项目负责人于外勤审计工作开始之前起草，它仅仅是对审计工作的一种预先规划。你知道审计计划由谁来编制吗？审计实施时可以对审计计划进行补充和修订，但应当按照审计计划执行审计业务。第六页，共七十四页。审计计划的作用如何1、通过制定和实施审计计划，可使审计人员能根据具体情况收集充分、适当的证据。2、通过制定和实施审计计划，可以保持合理的审计成本，提高审计工作效率和质量。3、通过制定和实施审计计划，可以避免与被审计单位之间发生误解。第七页，共七十四页。一、初步业务活动（一）开展初步业务活动的目的1、注册会计师已具备执行业务所需要独立性和专业性胜任的能力；2、不存在因管理层诚信问题而影响注册会计师保持该项业务意愿的情况；3、与被审计单位不存在对业务约定条款的不一致理解。第八页，共七十四页。（二）开展初步业务活动的内容签订审计业务约定书1、了解被审计单位及其所在行业和经营环境的情况；2、针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序；3、评价遵守职业道德规范情况；4、就业务约定条款与被审计单位达成一致理解。第九页，共七十四页。1、总体审计策略的意义二、总体审计策略审计计划总体计划具体计划是对审计的预期范围和实施方式所作的规划，是审计人员从接受审计委托到出具审计报告整个过程基本工作内容的综合计划。是依据总体计划制定的，对实施总体审计计划所需要的审计程序的性质、时间和范围所作的详细规划与说明。第十页，共七十四页。总体审计策略应能恰当地反映注册会计师考虑审计范围、时间和方向的结果。审计时间审计方向审计范围审计资源2、总体审计策略的内容要求第十一页，共七十四页。总体计划中，时间预算最重要啊！时间预算是就执行审计程序的每一步骤需要的人员和工作时间所做的计划。即是合理确定审计收费的依据又是衡量审计工作进度判断审计人员工作效率的依据第十二页，共七十四页。具体审计计划的意义？三、具体审计计划具体审计计划是依据总体审计策略制定的，对实施总体审计策略所需要的审计程序的性质、时间和范围所作的详细规划与说明。第十三页，共七十四页。1、审计目标。2、审计步骤。3、执行人及执行时间。4、审计工作底稿的索引号。5、其他有关内容。2、具体审计计划的内容要求风险评估程序进一步审计程序计划其他审计程序内容第十四页，共七十四页。审计计划的形式多种多样，但以下三种形式许多事务所采用。表格式问卷式文字叙述式第十五页，共七十四页。四、审计重要性与审计风险我国CPA审计准则对重要性的定义：“重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。”重要性的含义第十六页，共七十四页。理解这一定义，必须注意以下几点啊！1、重要性概念是针对财务报表而言的。2、必须从财务报表使用者的角度来考虑。3、重要性的判断离不开特定的环境。4、从数量和性质两个方面的考虑。5、对重要性的评估需要运用专业判断。第十七页，共七十四页。重要性运用的一般原则1、对重要性的评估需要运用专业判断2、审计过程中运用一是提高审计效率二是保证审计质量3、审计人员合理运用重要性原则，可避免审计风险。4、可确定报表错报或漏报时所允许的误差范围；评价审计结果。第十八页，共七十四页。运用重要性原则时，应当如何考虑错报或漏报金额和性质啊？重要性具有数量和性质两个特征。一般来说，金额大的比金额小的错报或漏报更重要。但在许多情况下，某项错报或漏报从量的方面看并不重要，从其性质方面考虑却是重要的。涉及舞弊与违法行为的错报或漏报可能引起履行合同义务的错报或漏报影响收益趋势的错报或漏报不期望出现的错报或漏报第十九页，共七十四页。要注意：注册会计师在审计过程中要从两个层次来考虑重要性!财务报表层次账户和交易层次由于独立审计的目的是对财务报表的合法性和公允性发表意见，因此，注册会计师必须考虑财务报表层次的重要性。由于财务报表所提供的信息来源于各账户或各交易，注册会计师只有通过验证各账户或各交易，才能得出财务报表是否合法、公允的整体性结论。第二十页，共七十四页。注册会计师应当考虑重要性与审计风险之间存在的反向关系，保持应有的职业谨慎，合理确定重要性水平。重要性与审计风险之间的关系第二十一页，共七十四页。编制审计计划时对重要性的评估首先请看对重要性评估的总体性要求如何！要记住：重要性水平越低，应获取的审计证据越多。1、编制审计计划时必须对重要性水平做出初步判断2、初步判断的目的是确定所需的审计证据3、重要性水平与审计证据之间成反向关系第二十二页，共七十四页。其次要注意对重要性水平做出初步判断时应考虑的因素如何！1.被审计单位的性质和所在的行业；2.被审计单位的经营规模、所有权性质以及融资规模3.有关法规对财务会计的要求；4.内部控制与审计风险的初步评估结果；5.会计报表各项目的性质及其相互关系；6.会计报表各项目的金额及其波动幅度；7.以往的审计经验。第二十三页，共七十四页。应如何确定会计报表层次重要性水平？注册会计师应当合理选用重要性水平的判断基础，采用固定比率、变动比率等确定财务报表层次的重要性水平。固定比率法变动比率法在选定判断基础后，乘上一个固定百分比，求出财务报表层次的重要性水平。其原理是规模越大的企业，允许错报或漏服的金额比率就越小，一般是根据资产总额或营业收入两者中较大的一项确定一个变动百分率。计算方法有两种第二十四页，共七十四页。固定比率法对于固定比率的百分比是多少，目前世界各国的审计准则和会计准则均无规定，也无法作出规定。一般可以下列比率为参考：1、净利润的5%—10%（利润较小时用10%，较大时用5%）2、资产总额的0.5%—1%3、净资产的1%4、营业收入的0.5%—1%第二十五页，共七十四页。选用时，要注意：（1）利润基础只适用于利润比较稳定、回报率比较合理的企业。A.净利润接近于0时，不应将净利润作为重要性水平的判定基础；B.净利润波动较大时，不应将当年净利润作为重要性水平的判定基础，而应选择近几年的平均净利润。（2）收入基础适用于微利企业和商业企业。（3）资产基础适用于金融、保险或其他资产大而利润小的企业。（4）被审计单位属于劳动密集型企业，不应采用资产总额、净资产为判断基础。第二十六页，共七十四页。变动比率法例如:某注册会计师在确定和运用重要性指标时,规定报表中错报或漏报的金额若超过10%,应视作重要错误,在不考虑质量因素时,低于5%可以视为不重要,介于5%_10%之间时,决定重要性需要依靠较多的职业判断。假定某公司资产总额:2,550,000元,则重要性的初步估计如下表:判定基础重要性初步估计项目金额下限上限百分比金额百分比金额总资产25500005%12750010%255000据此，报表差错低于127,000元,可以认为其编制是公允的,高于225,000元,则不能认为是公允的,在二者之间,注册会计师就必须要仔细地考虑各种因素的影响。第二十七页，共七十四页。如果同一期间各会计报表的重要性水平不同,审计人员应当取其最低者作为会计报表层次的重要性水平。审计人员应当对每张会计报表确定一个重要性水平。例如，将利润表重要性水平确定在100万元，将资产负债表的重要性水平确定为200万元。但由于财务报表彼此相互关联，并且许多审计程序经常涉及到两个以上的报表，比如，用以确定年底赊销是否正确记录在适当期间的审计程序，不仅为资产负债表上的应收账款提供审计证据，而且还为利润表上的销售提供审计证据。因此，在编制审计计划时，应使用被认为对任何一张财务报表都重要的最小的错报或漏报总体水平，也就是说，审计人员应当选择最低的重要性水平作为财务报表层次的重要性水平。会计报表层次重要性水平的选取第二十八页，共七十四页。财务报表尚未编制完成时重要性水平的确定在编制审计计划时，如果被审计单位尚未完成会计报表的编制，审计人员应当根据期中财务报表推算出年度财务报表，或者根据被审计单位经营环境和经营情况变动对上年度财务报表作出必要修正，以确定财务报表层次的重要性水平。此时,尚无法取得年末会计报表的数据。因此,应当根据期中财务报表或上年度财务报表,进行推算或作必要修正，得出年度财务报表数据,并据此确定财务报表层次的重要性水平。第二十九页，共七十四页。最后还要了解账户或交易层次重要性水平就如何确定啊！要记住两个因素1、各账户或各类交易的性质及错报或漏报的可能性。2、各账户或各类交易重要性水平与财务报表层次重要性水平的关系。在实际工作中，重要性水平是很难估计的，是一个非常困难的专业判断过程。第三十页，共七十四页。评价审计结果时对重要性的考虑评价审计结果时应如何所运用的重要性水平？1、审计人员评价审计结果时所运用的重要性水平，可能与编制审计计划时所确定的重要性水平初步判断不同，如前者大大低于后者，审计人员应当重新评估所执行审计程序是否充分。2、错报或漏报的汇总3、汇总数超过重要性水平的处理4、汇总数接近重要性水平的处理调整报表降低风险实施追加审计程序第三十一页，共七十四页。评价尚未更正错报的汇总数的影响评价的原则：

1．从特定的某类交易、账户余额及列报认定层次和财务报表层次考虑这些错报的金额和性质。2．从金额和性质两个方面考虑每项错报对相关交易、账户余额及列报的影响；3．考虑所有错报对财务报表累积影响，尤其是一些小金额错报的累积数。

尚未更正错报的汇总数=具体错报+推断误差对事实的错报+涉及主观决策的错报抽样推断误差+分析程序推断误差第三十二页，共七十四页。汇总数低于重要性水平

一是应当扩大实质性测试范围二是提请被审计单位调整会计报表汇总数接近重要性水平

由于该汇总数连同尚未发现的错报或漏报可能超过重要性水平，注册会计师应当实施追加审计程序，或提请被审计单位进一步调整已发现的错报或漏报，以降低审计风险。

汇总数超过重要性水平

可发表无保留意见

第三十三页，共七十四页。情形汇总错漏报重要性水平措施处理（措施不力后）小于60万元100万元最好提请调整无保留意见超过150万元100万元扩大实测范围；提请调整保留或否定意见小于或接近99万元100万元追加审计程序；提请调整无保留大于或接近101万元100万元追加审计程序；提请调整无保留或保留大大超过2000万元100万元扩大实测范围；提请调整否定意见第三十四页，共七十四页。审计意见与重要性

我们认为，xx公司的财务报表已经按照企业会计准则和《xx会计制度》的规定编制，在所有重大方面公允地反映了xx公司20x0年12月31日的财务状况和20x0年度经营成果和现金流量重要性水平从正常使用者的决策角度考察重要程度意见类型不重要使用者的决策不会受影响无保留意见重要对使用者决策具有重要影响，但财务报表整体仍然是公允反映的。保留意见非常重要大部分或所有使用者基于财务报表所做的决策都会受到严重影响否定意见意味着注册会计师只对重要的财务信息承担责任第三十五页，共七十四页。财务报表审计中运用重要性的步骤计划审计工作（计划阶段）确定重要性初步判断数（报表层次重要性水平）将报表层次重要性水平分配与各账户（认定）实质性程序（实施阶段）评价审计结果（报告阶段）通过实质性程序并推断（估计）各账户的错报汇总各账户的错报将尚未更正错报汇总数与报表层次重要性进行比较第三十六页，共七十四页。五、审计风险是指财务报表存在重大错报或漏报，而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。审计风险第三十七页，共七十四页。如果要求有99%的把握，审计风险就为1%审计人员如果想要使发表的意见有比较大的把握，那么就只能接受较低的审计风险。如果要求有95%的把握，审计风险就为5%第三十八页，共七十四页。原有审计风险模型的回顾审计风险固有风险控制风险检查风险是指假定不存在相关内部控制时，某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报的可能性。是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生错报或漏报，而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性。是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏洞报，而未能被实质性测试发现的可能性。第三十九页，共七十四页。三者关系：可从定性和定量两个方面考虑从定量的角度看，可用下列公式表示：根据上述公式，在即定的审计风险下，检查风险可推算如下：检查风险=审计风险固有风险*控制风险审计风险=固有风险×控制风险×检查风险第四十页，共七十四页。从定性的角度看，审计风险三要素的相互关系可详见下表：审计人员对固有风险的评估审计人员对控制风险的评估高中低审计人员可接受的检查风险高最低较低中等中较低中等较高低中等较高最高第四十一页，共七十四页。由此可以看出：检查风险与固有风险和控制风险的综合水平之间存在着反比关系啊！固有风险和控制风险的综合水平越高，审计人员可接受的检查风险越低,反之亦然。第四十二页，共七十四页。评估固有风险应考虑的因素应考虑哪两项因素？第一类因素与会计报表的认定有关，第二类因素与账户余额(金额）或交易类别有关。第四十三页，共七十四页。评估与报表认定有关的固有风险时，审计人员应着重考虑哪些因素？管理人员的品行和能力管理及财务人员的变动管理人员遭受的异常压力业务性质影响被审单位执业的环境因素第四十四页，共七十四页。评估与账户余额（金额）或交易类别有关的固有风险时，应考虑哪些因素？容易产生错报的会计报表项目需要利用专家工作结果予以佐证的复杂程度确定账户金额时，需要运用估计的判断程度容易遭受损失或被挪用的资产会计期末发生的异常复杂交易被漏记的交易和事项第四十五页，共七十四页。控制风险的初步评估在对控制风险进行初步评估时,审计人员应当遵循稳健性原则，宁可高估,不可低估控制风险。出现下列情况之一时应当将控制风险评估为高水平1、被审计单位内部控制制度失效2、难以对内控的有效性作出评估3、审计人员不拟进行控制测试第四十六页，共七十四页。出现下列情况时,审计人员不应当将控制风险评估为高水平1、相关内部控制可能防止、发现或纠正重大错报或漏报。2、审计人员拟进行控制测试。第四十七页，共七十四页。控制测试与控制风险的进一步评估可进行控制测试程序包括三种出现下列三种情况可不进行控制测试检查交易和事项的凭证询问观察内控运行情况重新实施相关内控程序相关的内控不存在相关内控尚未有效运行工作量大于实质性测试第四十八页，共七十四页。检查风险的评估基础如何啊？审计风险三要素之间存在着密切关系。固有风险与控制风险的综合水平，决定着审计人员可接受的检查风险水平。评估的固有风险与控制风险综合水平越高，审计人员可接受的检查风险水平就越低。反之亦然。因此，由于控制风险与固有风险相互联系，审计人员应当对固有风险与控制风险进行综合评估，并据此作为检查风险的评估基础。第四十九页，共七十四页。检查风险对确定实质性测试性质、时间和范围有何影响？不论固有风险和控制风险的评估结果如何，审计人员都应当对各重要账户或交易类别进行实质性测试啊！审计人员实施的实质性测试，其性质、时间和范围的决定，最终取决于根据固有风险和控制风险的综合水平所确定的可接受的检查风险。第五十页，共七十四页。检查风险与实质性测试的性质\时间和范围的关系实质性测试可接受有检查风险

性质时间范围高分析性复核和交易测试为主期中审计为主较小样本较少证据中分析性复核和交易测试以及余额测试相结合期中审计、期末审计和期后审计结合运用适中样本适量证据低余额测试为主期末审计和期后审计为主较大样本较多证据第五十一页，共七十四页。检查风险对审计意见的类型有何影响?检查风险不仅影响审计人员所实施的实质性测试的性质、时间和范围,而且影响审计人员发表审计意见的类型。审计意见的发表必须考虑检查风险的高低，确定会计报表错报与漏报的程度，当难以确定时就应该考虑发表保留意见或无法表示意见的审计报告。第五十二页，共七十四页。根据新准则的基本原则和理念，审计风险取绝于重大错报风险和检查风险，注册会计师应当关注财务报表的重大错报，但没有责任发现对财务报表整体不产生重大影响的错报；注册会计师应当考虑已识别但未更正的单个或累计的错报是否对财务报表整体产生的影响。所以，新审计风险模型是：审计风险模型的新发展审计风险=重大错报风险×检查风险第五十三页，共七十四页。五、审计风险1.审计风险的组成要素审计风险取决于重大错报风险和检查风险

重大错报风险指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。（1）报表层次的重大错报风险通常与控制环境有关，并于财务会计报表整体存在广泛联系，可能影响多项认定，但难以界定于某类交易、账户余额、列报的具体认定。注册会计师应当评估财务报表层次的重大错报风险，并根据评估结果确定总体应对措施，如：向项目组分派更有经验或具有特殊技能的审计人员、利用专家的工作或提供更多督导等。

第五十四页，共七十四页。五、审计风险（2）认定层次的重大错报风险

指由于经济交易和事项本身的性质与复杂程度发生的或企业管理当局由于本身的认识及技术水平所限造成的错报可能性以及企业管理当局局部和个别人员舞弊造假的错报可能性。根据既定的审计风险和评估的认定层次重大错报风险确定可接受的检查风险水平。

第五十五页，共七十四页。五、审计风险1.审计风险的组成要素检查风险

指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。检查风险取决于审计程序设计的合理性和执行的有效性。检查风险＞0第五十六页，共七十四页。五、审计风险2.审计风险组成要素间的关系

审计风险模型：

审计风险=重大错报风险×检查风险检查风险=审计风险/重大错报风险

例：注册会计师可接受到的审计风险为5%，被审计单位的重大错报风险评估为40%，则注册会计师要控制的检查风险计算如下：检查风险=审计风险/重大错报风险

=5%/40%=12.5%第五十七页，共七十四页。五、审计风险

2.审计风险组成要素间的关系（1）审计风险是由各个构成要素共同作用的结果（2）CPA只能评估而不能控制重大错报风险，通过对重大错报风险的评估而控制检查风险（3）在既定审计风险水平下，可接受的检查风险水平与认定层次重大错报风险的评估结果成反向关系。第五十八页，共七十四页。重要性审计风险审计证据

重要性与审计风险成反向关系第五十九页，共七十四页。

重要性越低（及格线高）审计风险越高（不及格的可能性越高）审计证据（努力程度）一定的条件下第六十页，共七十四页。重要性、审计风险和审计证据评价重大错报风险高风险？降低检查风险降低重要性水平增加审计证据提高检查风险减少审计证据是否提高重要性水平第六十一页，共七十四页。新的审计风险改进了审计业务流程，把审计业务流程分为三步骤：1、了解被审计单位及其环境，包括内部控制，其目的是要评估财务报表总体层次和认定层次的重大错报。2、必要时实施控制测试，目的是测试内部控制在防止、发现和纠正认定层次重大错报方面的有效性，并据此评估重大错报风险。3、实施实质性测试，目的是检查认定层次的重大错报风险。风险评估程序进一步审计程序第六十二页，共七十四页。新审计风险产生的影响：新的审计风险模型强化了错报风险的识别、评估和应对程序，需要注册会计师适时调整配备审计资源，以保证审计计划得到执行。对注册会计师审计程序的影响对注册会计师审计责任的影响新的审计风险模型增加了对注册会计师形成审计工作记录的具体要求，以保证对重要程序的履行和对审计质量的控制，明确了审计责任。第六十三页，共七十四页。新审计风险模型带来的变化：1、改进审计业务流程；2、根据不同层次的重大错报风险采取不同应对措施；3、强调获取列报与披露认定的审计证据的重要性；4、强调保持职业怀疑态度；5、强调对特别风险的识别及评估；6、强调项目组内讨论的积极作用；7、强调与治理层沟通和与管理层沟通并重。第六十四页，共七十四页。第二节审计模式一、审计模式的演进审计模式是审计导向性的目标、范围和方法等要素的组合，它规定了审计应从何处着手、何处着手等