审计证据与审计工作底稿doc

第六章审计证据与审计工作底稿第一节审计证据【学习要领】了解审计证据和审计程序的分类，掌握影响证据充分性和适当性的因素，理解审计程序、审计证据与审计目标(认定)的关系。一、审计证据的种类审计证据是注册会计师在执行审计业务过程中，为形成审计意见所获取的证据。注册会计师所获取的审计证据可以按其外形特征（存在的形态）分为实物证据、书面证据、口头证据和环境证据。（一）实物证据实物证据可通过实际观察或清点所取得、可以确定某些实物资产是否确实存在，对于取得实物证据的账面资产，还应就其所有权归属及其价值情况另行审计。（二）书面证据（基本证据）书面证据按其来源可分为外部证据和内部证据。来源是直接影响其证明力的主要因素。（1）外部证据由被审计单位以外的组织机构或人士所编制的，它一般有较强的证明力。1、直接递交注册会计师的外部证据，排除伪造、更改的可能性，因而其证明力最强：如函证回函，律师与其他独立的专家关于被审计单位资产所有权和或有负债的证明函件，保险公司、寄售企业、证券经纪人的证明等。2、已经被审计单位之手而提交注册会计师的外部证据，其证明力相对弱一点：如银行对账单，购货发票，应收票据，顾客订购单，有关的契约、合同等。3、注册会计师为证明某个事项而自己动手编制的各种证据，一般具有较强的证明力。如计算表、分析表等。（2）内部证据。内部证据是由被审计单位内部机构或职员编制和提供的书面证据。内部证据一般包括：会计记录、被审计单位管理当局声明书及其他书面文件等一般而言，①内部证据不如外部证据可靠。②内部证据如果在外部流转，获得其他单位或人个的承认（如销货发票、付款支票等），则具有较强的可靠性。③只在内部流转的书面证据，其可靠程度因被审计单位内部控制的好坏而异，当被审计单位的内部控制较为健全和有效时，内部证据的可靠程度也是较高的。（二）口头证据（辅助证据）口头证据可靠性较差，证明力较小，本身并不足以证明事情的真相，口头证据往往需要其他相应证据的支持。其主要作用是发掘一些重要的线索，从而有利于对某些需审核的情况做进一步的调查，以搜集到更为可靠的证据。在审计过程中，注册会计师应把各种重要的口头证据尽快作成书面记录，并注明是何人、何时、在何种情况下所做的口头陈述，必要时还应获得被询问者的签名确认。（四）环境证据（辅助证据）环境证据也称状况证据、情况证据，是指对被审计单位产生影响的各种环境事实。具体包括以下几种：1、有关内部控制情况。内部控制制度越健全、越严密，所需的其他各类审计证据的数量就越少；否则，注册会计师就必须获取较大数量的其他审计证据。2、被审计单位管理人员的素质。3、各种管理条件和管理水平。环境证据一般不属于基本证据，但它可以帮助注册会计师了解被审计单位及其经济活动所处的环境，是注册会计师进行专业判断所必须掌握的资料。也就是说，环境证据的作用是可以支持其他证据。二、审计证据的特性审计证据的充分性是针对于证据的数量而言的；审计证据的适当性是针对于证据的质量而言的。（一）审计证据的充分性（数量特性）审计证据的充分性是指审计证据的数量能足以支持注册会计师的审计意见，是注册会计师为形成审计意见所需审计证据的最低数量要求。但审计证据的数量不是越多越好，足够就行了。判断审计证据是否充分，应当考虑下列因素：1、审计风险。注册会计师对被审计单位估计的固有风险和控制风险水平与所需的审计证据数量成正向关系。固有风险和控制风险具体又受下列因素影响：①项目的性质、②内部控制的性质和强弱、③业务经营性质、④管理当局的可信赖程度。⑤财务状况、⑥时常更换会计师事务所。2、具体审计项目的重要程度。越是重要的审计项目，注册会计师就越需获取充分的审计证据以支持其审计结论或意见。3、注册会计师及其业务助理人员的审计经验。注册会计师及其业务助理人员缺乏审计经验时，少量的审计证据就不一定能使其发现被审事项是否存在错误或舞弊行为，因而应增加证据的需要量。4、审计过程中是否发现错误或舞弊。一旦审计过程中发现了被审事项有错误或舞弊的行为，则被审计单位整体会计报表存在问题的可能性就增加，因此，注册会计师需增加审计证据的数量。5、审计证据的类型与获取途径所获取的审计证据本身不易伪造，则其质量较高，数量便可减少。6、获取证据的成本。注册会计师在获取证据时，可以考虑成本效益原则。在获取充分适当的审计证据前提下，考虑成本效益原则也是会计师事务所提升竞争力和获利能力必须考虑的因素。但对于重要的审计项目，注册会计师不应将审计成本的高低作为减少必要审计程序的理由，注册会计师如无法取得充分且适当的审计证据，则可视情况发表保留意见或无法表示意见的审计报告。7、总体规模与特征。总体越大，证据越多，但不成比例变动。（二）审计证据的适当性。（质量特性）适当性是指相关性和可靠性。审计证据的适当性会影响充分性，审计证据的相关性越强，可靠程度越高，所需审计证据的数量就越少。即审计证据的质量会影响审计证据的数量。（1）审计证据的相关性。注册会计师只能利用与审计目的相关联的审计证据来证明和否定管理当局所认定的事项。如：存货监盘结果只能证明存货是否存在，是否有毁损及短缺，而不能证明存货的计价和所有权的情况。注册会计师采用符合性测试和实质性测试获取审计证据时，应考虑的相关事项：鞭

版符合性测试渔实质性测试饭测试应签考虑的因素映(与目标相潮关)买①内部控制召设计是否合毅理；

积②内部控制铜执行是否有阳效；

故③内部控制哗在所审会计森期间是否一牺贯遵守。

饿【注】设计迷合理？→执犹行有效？→诉一贯遵守？词①资产或负青债在某一特士定时日是否课存在；（恨存在或发生劣）

批②经济业务喘的发生是否祖与被审计单籍位有关；（衔存在或发生律）

赶③是否有未纺入账的资产愉、负债或其耳他交易事项敏；（完整性谊）

旧④资产或负哲债在某一特容定时日是否总归属于被审洽计单位；（柜所有权与义沿务）

洗⑤会计记录市金额是否恰苍当；（估价炭或分摊）

况⑥资产或负炸债的计价是除否恰当；（俗估价或分摊肌）

关⑦收入与费鸦用的配比是铅否恰当；（颜估价或分摊穗）

机⑧会计报表由项目的分类映反映是否恰或当。（表达贵与披露）

呀【注】与认旱定或审计具黑体目标结合理记忆（2）审计证据的可靠性。可靠性受其来源、及时性和客观性的影响。①书面证据，比口头证据可靠；②外部证据，比内部证据可靠；③已获独立的第三者确认的内部证据，比未获独立的第三者确认的内部证据可靠；④注册会计师自行获得的证据，比由被审计单位提供的证据可靠；⑤被审计单位内部控制较好时所提供的内部证据，比被审计单位内部控制较差时所提供的内部证据可靠；⑥不同来源或性质的审计证据相互印证时，审计证据较具可靠性；⑦越及时的证据，越可靠；⑧客观证据比主观证据可靠。【例】注册会计师执行会计报表审计业务获取的下列审计证据中，可靠性最强的是（）。（2000年考题）A、购货发票B、销货发票C、采购订货单副本D、应收账款函证回函【答案】D三、审计证据的获取审计证据的获取实际上是指审计的程序（审计的方法）。六项程序的名称一定要记住，内涵要理解清楚。（一）检查检查是注册会计师对会计记录和其他书面文件可靠程度的审阅和复核。这里的"检查"不同于我们日常所说的"检查"它专指检查相关的书面资料（凭证、账簿、报表等），即审阅与复核。检查所获取的证据一般是书面证据。（二）监盘是注册会计师现场监督被审计单位各种实物资产及现金、有价证券等的盘点，并进行适当的抽查。所以。监盘所获取的证据一般是实物证据。【注】监盘和盘点是有区别的，一般不要把监盘写成盘点，这是因为盘点是管理当局的一项经营管理活动、监盘是注册会计师的一项审计程序，两者的责任与要求等均有较大的差别。笔者在历次注会阅卷中发现有考生在这方面失分。同样监盘虽然是监督盘点的简称，但我国独立审计准则对程序的名称已有规范，所以最好不要把监盘写成监督盘点。采用监督盘点的方法是为了确定被审计单位实物资产是否真实存在并且与账面数量相符，查明有无短缺、损毁、腐坏、变质、等级下降、超储积压、呆滞等问题。其局限性是它只能对实物资产是否确实存在提供有力证据，但却不能保证被审计单位对资产拥有所有权，并且也不能对该资产的价值提供审计证据。（三）观察观察所获取的证据一般是实物证据和环境证据。这一方法的主要目的是发现审计线索。（四）查询及函证查询，包括口头查询和书面查询两种，口头查询所获取的证据一般是口头证据。函证是查询的一种(书面查询)，只是因为函证是审计的一个重要程序，所以，此程序单独列出。函证所获取的证据一般是书面证据。（五）计算也称重算或复算。计算一般是针对估价和机械准确性目标所实施的审计程序。（六）分析性复核分析性复核往往贯穿于整个审计过程，为审计工作提供审计线索。常用的分析性复核的方法：1、比较分析法。是通过对被审计单位某一会计报表项目与其既定标准（如该项目的计划指标、上期实际指标、历史先进指标、同行业其他单位同期指标）进行比较，寻找差异，发现问题，以取得审计证据的一种技术方法。比较分析法有绝对数比较和相对数比较两种。【例】注册会计师在对某高新技术企业进行审计时，了解到该公司2000年开发出一种新产品，2001年产品供不应求，己在原有生产能力下扩大生产。同时，比较了2000年和2001年的有关数据。2001年收入比上年增加了200万元，费用增加了150万元，利润增加了50万元，这就是绝对数比较；2001年收入比上年增加了100%，费用增加了150%，利润增加了50%，这就是相对数比较。注册会计师认为，费用应是审计的重点。在分析时，绝对数比较法、相对数比较法、比率分析法、趋势分析法往往结合运用，才能发现审计线索。2、比率分析法。是指通过对会计报表的某些项目或某一问题进行测试或评价，以获得审计证据的一种技术方法。例如，利用毛利率可以测试毛利或库存商品的价值。再如，利用资产负债率、流动比率、速动比率可以分析企业负债水平和偿债能力。【例】利润虽然由2000年的100万增加到150万，但销售利润率由2000年的50%降到了2001年的37.5%。说明费用应是注册会计师审计的重点。同样用"费用收入比"也可分析，由2001年的"费用收入比"由2000年的50%增加到了62.5%，也可说明这一点。3、趋势分析法。是指通过对会计报表某一项目连续若干期的变动金额及其百分比的计算，来分析该项目不同时期的变动情况和发展趋势，以获得审计证据的一种技术方法。四、审计程序与审计证据、认定的关系由第五章的审计循环图我们可以这样来理解审计目标的实现过程。管理当局的认定－→审计具体目标－→审计程序－→审计证据－→审计结论－→审计意见－→审计总目标在审计过程中，为了实现由管理当局会计报表认定推论出的众多具体审计目标，注册会计师就要使用各种审计程序来获取各类审计证据。通常一种审计程序可产生多种审计证据，而要获取某类证据，也可选用多种审计程序。审计证据与审计程序、审计目标和管理当局的认定之间的关系如下表：闲证据种类戚审计程序件审计目标只认定相关基备注赞实物证据胳耻观察、监盘摧真实性、完湿整性、估价肚、截止勉存在或发生筑、完整性、筐估价或分摊凳听不能完全证拔实所有权与乌计价响书面证据蚊检查、函证鄙、计算、分胳析性复核爆所有的目标尊全部认定推来源不同，痒证明力也不洒同之口头证据墨询问茅除机械准确兽性之外的其蹲它目标抛全部认定爬间接证据，杆提供线索跟环境证据样分析性复核酿、观察区总体合理性贷――庸间接证据，槐提供线索不同程序可提供不同的审计证据，而不同的审计证据可用来证实不同的报表认定。①在审计实务中，通常是针对每项会计报表认定来获取证据。②有关某项认定（如存货的存在）的审计证据，不得用于代替有关另一项认定（如计价）应获取的证据。③有些情况下，某项测试可为多项认定提供审计证据。如应收账款的函证可为其存在和计价提供审计证据。【例】审计程序同审计证据存在着相互对应关系，通常一种审计程序可以获得一种审计证据。（）（1997年考题）【答案】×五、审计程序的分类各种具体的审计程序运用于会计报表审计的全过程之中。由于现代会计报表审计要求先了解客户的内部控制，再根据了解到的情况决定进行符合性测试和实质性测试，因此，上述六项审计程序按其运用的目的可分为以下三类：1、对被审计单位内部控制取得了解的程序2、符合性测试程序3、实质性测试程序【例】注册会计师对会计报表审计的审计程序按其运用目的进行分类，可以分为（）（1998年试题）A、对被审计单位内部控制制度取得了解的程序B、符合性测试程序C、实质性测试程序D、对被审计单位会计报表发表审计意见的程序【答案】ABC当被审计单位规模较小，经济业务不多时，注册会计师可以不执行符合性测试，而直接进行实质性测试。实质性测试包括两部分：层

屑详细测试筐分析性测试忆内容白交易的眼详细测试和糠余额的详细廊测试孤对会计接信息和非会疤计信息应用衫的分析性复抖核程序捷目的盒交易的恐实质性测试仪是为了审定言某类或某项候交易认定的箭恰当性，余撞额的实质性踏测试则是为娃了审定某账若户余额认定常的恰当性。毫证实会存计报表数据饿有关关系是驼否合理提供恶证据。坑联系右实质性切测试可取得逗证明管理当各局会计报表戚的各项认定锄是否公允的活证据，每次答报表审计中势必须执行。搂详细测试、碗分析性测试驳在审计中各梢有其独特的霸作用，不可趴相互替代。刃分析性测试抱的结果往往忌可为详细测成试提供一定趋的有益的方瞧向性指导六、审计证据的整理与分析审计证据整理与分析的方法通常包括：分类、计算、比较、小结、综合。整理、分析与评价审计证据时应对审计证据进行取舍。取舍的标准（原则）大体有：第一，金额大小；第二，问题性质的严重程度。第二节审计工作底稿一、审计工作底稿的定义、分类及作用（一）审计工作底稿的定义1、审计工作底稿是审计证据的载体，是指注册会计师在执行审计业务过程中，形成的全部审计工作记录和获取的资料。是注册会计师形成审计结论、发表审计意见的直接依据。形成方式：一种是直接编制的；另一种是取得的审计工作底稿的分类（按底稿的性质和作用分类）：费种类滨一般内容发综合类墨①审计约定丙书；②审计架计划；③审年计报告未定英稿；④审计更总结；⑤审获计调整分录元汇总表看业务类彼①预备调查沟记录；②符愿合性测试记洽录；③实质阵性测试记录征备查类绿①有关的重提要法律性文律件；②重要密会议记录与酒纪要；③重岗要经济合同踪与协议；④占营业执照、纹公司章程（三）审计工作底稿的作用1、审计工作底稿是连结整个审计工作的纽带，组织和协调审计工作。2、审计工作底稿是注册会计师形成审计结论、发表审计单位的直接依据。3、审计工作底稿是解脱或减轻注册会计师的审计责任、评价或考核注册会计师专业能力与工作业绩的依据。4、审计工作底稿为审计质量控制与质量检查提供了可能。5、审计工作底稿对未来的审计业务具有参考备查价值。二、审计工作底稿的编制与取得（一）审计工作底稿的基本要素审计工作底稿按其格式分类，可分为专用的审计工作底稿（只能用于特定用途，如盘点表，审计约定书等）和通用的审计工作底稿（可用于任何用途）两种：专用工作底稿见教材图表，通用工作底稿见下【例】无论是专用工作底稿，还是通用工作底稿，都应包含下面各要素：1、被审计单位名称；2、审计项目名称；3、审计项目时点或期间；4、审计过程记录；5、审计标识及其说明；6、审计结论；7、索引号及页次；8、编制者姓名及编制日期；9、复核者姓名及复核日期；10、其他应说明事项。（二）注册会计师在编制审计工作底稿时，应把握如下的基本结构：1、被审计单位的未审情况2、审计过程的记录3、注册会计师的审计结论三、审计工作底稿的复核（一）审计工作底稿复核要点1、所引用的有关资料是否翔实、可靠；2、所获取的审计证据是否充分适当；3、审计判断是否有理有据；4、审计结论是否恰当。（二）我国审计工作底稿的三级复核制度审计工作底稿三级复核制度，就是会计师事务所制定的以主任会计师、部门经理和项目经理为复核人，对审计工作底稿进行逐级复核的一种复核制度。字复核级别联复核人章复核要求柿复核要点祝一级复核袭项目经理吸详细复核絮对所下当属审计人员棉形成的底稿混中所有的审库计程序、审无计证据、审碑计结论等逐春笔复核。邪二级复核否部门经理碧一般复核喇对重要担会计账项的庭审计、重要笔审计程序的应执行以及审芒计调整事项闲进行复核言三级复核踏主任会计师台重点复核欣对重大尘会计审计问盼题、重大审筑计调整事项疤、审计意见岸及重要的工吩作底稿进行译复核。需要说明的是，复核不一定严格要经过项目经理、部门经理、主任会计师这三种级别的人复核，只要能力相当，就可代替其复核。复核不一定只有三级，还可有四级、五级。四、审计档案的管理（一）审计档案的分类审计档案按其使用期限的长短和作用大小可以分为永久性档案和当期档案。御类别秩特征泽内容佛永久性方档案（长期冬档案）（永月久性工作底悲稿）坊内容稳屡定（变动较性少）、重要召的、有长期永使用价值（辣对以后审计总工作具有重浆影响和直接饥作用）等。遮主要由颈综合类和备容查类工作底笋稿组成。如成企业章程、比重要合同及渠法律性文件肝、内部控制请调查表及文衬字说明书和每流程图、历捡年的会计报哪表和审计报站告副本等航当期档抽案（当期工临作底稿）（亏临时性档案纺）钉内容每骆年变动、仅产供本次审计归使用或下次适审计参考等顺。度主要由惰各种业务类关工作底稿组口成。如符合天性测试工作惭底稿、实质份性测试工作扮底稿。【例】丙会计师事务所与D公司于2000年1月20日签订的1999年度会计报表审计业务约定书，作为审计档案，应当（）（2000年考题）。A、至少保存至2001年B、至少保存至2005年C、至少保存至2010年D、长期保存【答案】D【例】下列审计工作底稿中，应该归入永久性档案管理的有（）（1998年试题）A、被审计单位的设立批准证书、营业执照副本B、相关内部控制及其调查和评价记录C、资产、负债、权益、损益类项目实质性测试记录D、审计报告、管理建议书【答案】ABD（二）审计档案的所有权与保管审计档案的所有权属于承接该项业务的会计师事务所。【例】会计师事务所接受委托对被审计单位进行审计所形成的审计工作底稿，其所有权应归属于（）（1997年考题）A、会