-投资性房地产

目第一节

投资性房地产概述第二节

投资性房地产的确认与初始计量第三节

投资性房地产的后续计量第四节

投资性房地产的后续支出第五节

投资性房地产与非投资性房地产的转换第六节

投资性房地产的处置第一投性房地概述一、投资性房地产的性质投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。出租建筑物和土地使用权——取得租金收入持有并准备增值后转让的土地使用权——取得转让增值收益二者均属于企业的日常活动，所获得的经济利益总流入构成企业的收入（主营业务收入、其他业务收入）。二、投资性房地产的范围属于投资性房地产的项目Ø已出租的土地使用权企业通过出让（一级市场）或转让方式（二级市场）取得的，以经营租赁方式出租的土地使用权。例外情况：承租人将以经营租赁方式租入的土地使用权再转租给其他单位的，不能确认为投资性房地产。A公司将拥有的土地使用权以经营租赁的方式租给B公司，B公司再转租给C公司，则该土地使用权确认为A公司的投资性房地产；不确认为B公司的投资性房地产。Ø

持有并准备增值后转让的土地使用权例外情况：未经批准用地人民政府同意，超过规定的期限未动工开发建设的建筑用地属于闲置土地，不属于投资性房地产5Ø

已出租的建筑物p

用于出租的建筑物是指企业拥有产权的，以经营租赁方式租入再转租的建筑物不属于投资性房地产已出租的建筑物是企业和其他方签订了租赁协议，约定以经营租赁方式出p租的建筑物l

一般以租赁开始日确认为已出租的建筑物l

对于持有的空置建筑物，如果董事会或类似权力机构已作出正式书面决议，明确表示将其用于经营性出租且持有意图短期内不再变化，即使尚未签订租赁协议，也可以将其视为投资性房地产。企业已将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的辅助服务在协议中不重大的，应p将该建筑物确认为投资性房地产6不属于投资性房地产的项目Ø

自用房地产为生产商品、提供劳务或经营管理而持有的房地产。其价值将随着房地产的使用逐渐转移到企业的产品或服务中去，通过销售产品提供劳务为企业带来经济利益。Ø

作为存货的房地产房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地，属于房地产企业的存货，其生产、销售形成企业的主营业务活动。即使是房地产企业决定待增值后再转让的土地使用权，也不得将其确认为投资性房地产。★如果某项房地产部分自用或作为存货出售、部分用于赚取租金或资本增值，在其可以单独计量和出售的情况下，应当分别确认为固定资产（无形资产、存货）和投资性房地产。7三、投资性房地产的后续计量模式Ø成本模式：通常使用Ø公允价值模式：有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠地取得的同一个企业只能采用一种后续计量模式，不得对一部分投资性房地产采用成本模式，对另一部分采用公允价值模式。第二投性房地的确与初始量一、投资性房地产的确认条件Ø符合投资性房地产的定义Ø与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业Ø该投资性房地产的成本能够可靠地计量。分类确认为投资性房地产的时点已出租的土地使用权和已出租的

租赁期开始日建筑物持有以备经营出租、可视为投资

企业董事会或类似机构就该事项作性房地产的空置建筑物持有并准备增值后转让的土地使

企业将自用土地使用权停止自用，用权

准备增值后转让的日期出正式书面决议的日期二、投资性房地产的初始计量取得时均应当按照成本进行初始计量。成本包括：取得投资性房地产时和直至使该项投资性房地产达到预定可使用状态前所实际发生的各项必要的、合理的支出。如购买价款、土地开发费、建筑安装成本、应予资本化的借款费用。（一）外购的投资性房地产成本：购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。成本模式公允价值模式下设成本、公允价值变动两个明细科目借：投资性房地产贷：银行存款借：投资性房地产——成本贷：银行存款外购的房地产只有在购入的同时即开始出租才能直接确认为投资性房地产。如果购入时尚未对外出租，则应先将其确认为固定资产，直至对外出租时，再从固定资产转换为投资性房地产。（二）自行建造的投资性房地产成本：由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成，包括土地开发费、建筑安装成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常性损失直接计入当期营业外支出。成本模式公允价值模式达到预计可使用状态时

达到预计可使用状态时借：投资性房地产贷：在建工程开发产品借：投资性房地产——成本贷：在建工程开发产品与外购房地产确认为投资性房地产的要求类似第三投性房地的后一、采用成本模式计量的投资性房地产建筑物按月计提折旧土地使用权按月摊销成本取得租金收入借：其他业务成本贷：投资性房地产累计折旧借：其他业务成本贷：投资性房地产累计摊销借：银行存款贷：其他业务收入经减值测试确定发生减值借：资产减值损失贷：投资性房地产减值准备已经计提减值准备的投资性房地产，在以后的会计期间不得转回13二、采用公允价值模式计量的投资性房地产（一）采用公允价值模式计量的条件Ø投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。Ø企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。（二）采用公允价值模式计量的会计处理不需要计提折旧或摊销，应当以资产负债表日的公允价值计量。公允价值的变动计入当期损益（公允价值变动损益）。资产负债表日借：投资性房地产——公允价值变动贷：公允价值变动损益高于借：公允价值变动损益低于贷：投资性房地产——公允价值变动三、投资性房地产后续计量模式的变更一定条件下成本模式转为公允价值模式，应当作为会计政策变更处理，按计量模式变更时投资性房地产的公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。借：投资性房地产——成本

公允价值投资性房地产累计摊销∕投资性房地产累计折旧投资性房地产减值准备贷：投资性房地产盈余公积（公允价值－账面价值）×10%（公允价值－账面价值）×90%利润分配——未分配利润第四投性房地的后支出一、投资性房地产后续支出的处理原则投资性房地产的后续支出，是指已确认为投资性房地产的项目在持有期间发生的与投资性房地产使用效能直接相关的各种支出。◦

后续支出延长了投资性房地产的使用寿命或明显改良了使用效能，导致流入企业的经济利益超过了原先的估计，能够满足投资性房地产确认条件的，应当计入投资性房地产的成本。例如：改建扩建支出、装修支出。◦

后续支出只是维护或恢复投资性房地产原有的使用效能，不可能导致流入企业的经济利益超过原先的估计，应当在发生时计入当期损益。例如：日常维护修理。二、资本化的后续支出企业对某项投资性房地产进行改建扩建等再开发，如果再开发活动完成后仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续将其作为投资性房地产，再开发期间不计提折旧或摊销。项目成本模式公允价值模式转入再开发借：投资性房地产——在建投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备贷：投资性房地产借：投资性房地产——在建贷：投资性房地产——成本——公允价值变动有可能在借方发生的资本化改建扩建支出或装修装潢支出借：投资性房地产——在建贷：银行存款改建扩建或装修装潢完成后借：投资性房地产贷：投资性房地产——在建借：投资性房地产——成本贷：投资性房地产——在建19三、费用化的后续支出与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的，应当在发生时计入当期损益（其他业务成本）。借：其他业务成本贷：银行存款第五投性房地与非投性房地的一、房地产的转换形式企业必须有确凿证据表明房地产的用途发生了改变，才能进行房地产的转换。这里的确凿证据包括两个方面：企业董事会或类似机构应当就改变房地产的用途形成正式的书面决议房地产因用途改变而发生实际状态上的改变房地产的转换形式自用房地产投资性房地产作为存货的房地产二、非投资性房地产转换为投资性房地产（一）自用房地产转换为投资性房地产企业将原本用于生产产品、提供劳务或者经营管理的房地产改用于出租，通常应于租赁期开始日，将相应的固定资产或无形资产转换为投资性房地产。成本模式计量时“投资性房地产”科目在转换日的原价累计折旧（或累计摊销）减值准备分别转入“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目“投资性房地产减值准备”科目公允价值模式计量时以该项建筑物或土地使用权在转换日的公允价值作为投资性房地产的入账价值公允价值小于原账面价值的差额，计入当期损益（公允价值变动）公允价值大于原账面价值的差额，计入资本公积——其他资本公积23自用房地产转换为投资性房地产成本模式借：投资性房地产累计折旧（累计摊销）固定资产减值准备（无形资产减值准备）贷：固定资产（无形资产）投资性房地产累计折旧（累计摊销）投资性房地产减值准备公允价值模式公允价值大于账面价值公允价值小于账面价值借：投资性房地产——成本累计折旧（累计摊销）固定资产减值准备借：投资性房地产——成本

公允价值公允价值累计折旧（累计摊销）固定资产减值准备（无形资产减值准备）贷：固定资产（无形资产）资本公积——其他资本公积公允大于账面差额（无形资产减值准备）公允价值变动损益

账面大于公允差额贷：固定资产（无形资产）24（二）作为存货的房地产转换为投资性房地产房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁的方式出租，其转换日通常为房地产的租赁期开始日。租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期。作为存货的房地产转换为投资性房地产成本模式借：投资性房地产存货跌价准备贷：开发产品公允价值模式公允价值小于账面价值借：投资性房地产——成本

公允存货跌价准备公允价值大于账面价值借：投资性房地产——成本存货跌价准备公允公允价值变动损益贷：开发产品资本公积——其他资本公积账面大于公允差额贷：开发产品公允大于账面差额26三、投资性房地产转换为非投资性房地产（一）投资性房地产转换为自用房地产企业将原本用于赚取租金或资本增值的房地产改用于生产产品、提供劳务或者经营管理，其转换日为房地产达到自用状态、企业开始将房地产用于生产产品、提供劳务或者经营管理的日期。成本模式计量时“固定资产”科目在转换日的账面余额累计折旧（或累计摊销）减值准备分别转入“累计折旧”科目“固定资产减值准备”科目公允价值模式计量时以转换日的公允价值作为自用房地产的账面价值公允价值与原账面价值的差额计入当期损益投资性房地产转为自用房地产成本模式借：固定资产（无形资产）投资性房地产累计折旧（累计摊销）投资性房地产减值准备贷：投资性房地产累计折旧（累计摊销）固定资产减值准备（无形资产减值准备）公允价值模式借：固定资产（无形资产）贷：投资性房地产——成本公允价值——公允价值变动公允价值变动损益有可能在借方有可能在借方29（二）投资性房地产转换为存货房地产开发企业将用于经营租赁的房地产收回，重新开发用于对外销售，其转换日为租赁期届满、企业董事会或类似机构作出书面决议明确表明将其重新开发用于对外销售的日期。投资性房地产转为存货成本模式借：开发产品投资性房地产累计折旧（累计摊销）投资性房地产减值准备贷：投资性房地产公允价值模式借：开发产品贷：投资性房地产——成本——公允价值变动公允价值变动损益公允价值有可能在借方有可能在借方31第六投性房地的置一、投资性房地产的终止确认与处置损益投资性房地产的处置主要指投资性房地产的出售、报废和毁损，也包括对外投资、非货币性资产交换、债务重组等原因转出投资性房地产的情形。当投资性房地产被处置或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。投资性房地产在处置时会发生处置损益。出售、报废或毁损的投资性房地产的处置损益处置损益处置账面价值相关收入税费出售价款、残料变价收入、保险及过失人赔款发生的整理、拆卸、搬运等项清理费用，以及出售建筑物或转让土地使用权而应当缴纳的营业税对外投资、非货币性资产交换、债务重组转出的投资性房地产的处置损益处置损益公允账面价值价值投资性房地产的处置损益，应当计入处置当期损益（其他业务收支）成本模式借：银行存款贷：其他业务收入借：其他业务成本投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备贷：投资性房地产公允价值借：银行存款模式贷：其他业务收入借：其他业务成本贷：投资性房地产——成本——公允价值变动

有可能在借方结转累计的公允价值变动损益借：公允价值变动损益贷：其他业务成本有可能是相反分录借：资本公积——其他资本公积贷：其他业务成本35习题册第5题星海公司的投资性房地产原采用成本模式进行后续计量。由于该地区的房地产的公允价值能持续可靠的取得，满足公允价值模式的条件，星海公司决定从2008年1月1日开始，对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。一项是成本15600万元、累计折旧2100万元的写字楼；另一项为成本3800万元，累计摊销280万元的土地使用权。2008年1月日，写字楼的公允价值为13000万元，土地使用权的公允价值4000万元。按10%提取盈余公积。2008年12月31日，写字楼的公允价值为13200万元，土地使用权的公允价值4300万元。（1）写字楼和土地使用权转为公允价值计量（2）2008年12月31日，确认房屋和土地使用权的公允价值变动损益36①写字楼转为公允价值模式计量。公允价值小于账面价值借：投资性房地产——写字楼（成本）盈余公积

130000000

公允500000利润分配——未分配利润4500000投资性房地产累计折旧贷：投资性房地产——写字楼21000000156000000②土地使用权转为公允价值模式计量。公允价值大于账面价值借：投资性房地产——土地使用权（成本）400000002800000投资性房地产累计摊销

贷：投资性房地产——土地使用权盈余公积

利润分配——未分配利润

38000000480000432000037（2）20×8年12月31日，确认公允价值变动损益。①确认写字楼公允价值变动损益。借：投资性房地产——写字楼（公允价值变动）2000000贷：公允价值变动损益2000000②确认土地使用权公允价值变动损益。借：投资性房地产——土地使用权（公允价值变动）

3000000贷：公允价值变动损益300000038习题册第6题星海公司将作为办公场所的房屋对外出租，与2005年12月25日签订租赁合同，租赁期开始日为2006年1月1日。用于出租的房屋原价1600万元，净残值40万元，预计可使用30年，采用平均年限法计提折旧。转为投资性房地产之前，已使用9年，累计折旧468万元。要求：进行以下会计处理假定采用成本法进行后续计量（1）2006年1月1日，将自用房地产转化为投资性房地产（2）2006年12月31日，计算折旧额并计提折旧（3）2008年1月1日，房屋公允价值1560元，将成本模式改为公允价值模式（4）2008年12月31日，房屋公允价值1570元。假定采用公允价值进行后续计量（1）2006年1月1日，公允价值1500万元，将自用房地产转化为投资性房地产（2）—（4）2006年12月31日、2007年12月31日、2008年12月31日，房屋的公允价值分别为1490万元、1560万元、1570万元。（5）2009年1月1日，租赁期满，房屋转为自用（6）2009年12月31日，计算折旧额并计提折旧39（1）假定采用成本模式进行后续计量。①20×6年1月1日，将自用房地产转为投资性房地产。借：投资性房地产——房屋累计折旧160000004680000贷：固定资产——房屋投资性房地产累计折旧160000004680000②20×6年12月31日，计算房屋年折旧额并计提折旧。借：其他业务成本520000贷：投资性房地产累计折旧520000③20×8年1月1日，公允价值为1560万元，成本模式转为公允价值模式。借：投资性房地产——房屋（成本）15600000投资性房地产累计折旧

5720000公允456万＋52万＋52万

贷：投资性房地产——房屋

16000000盈余公积

532000利润分配——未分配利润478800040④20×8年12月31日，房屋的公允价值为1570万元。借：投资性房地产——房屋（公允价值变动）

100000贷：公允价值变动损益100000（2）假定采用公允价值模式进行后续计量。①20×6年1月1日，房屋公允价值为1500万元，将自用房地产转为投资性房地产。借：投资性房地产——房屋（成本）累计折旧15000000公允4680000贷：固定资产——房屋资本公积——其他资本公积160000003680000公允大于账面②20×6年12月31日，房屋的公允价值为1490万元。借：公允价值变动损益

100000贷：投资性房地产——房屋（公允价值变动）

10000041③20×7年12月31日，房屋的公允价值为1560万元。借：投资性房地产——房屋（公允价值变动）

700000贷：公允价值变动损益700000④20×8年12月31日，房屋的公允价值为1570万元。借：投资性房地产——房屋（公允价值变动）

100000贷：公允价值变动损益100000⑤20×9年1月1日，租期届满，房屋重新转为自用。借：固定资产——房屋1570000015000000贷：投资性房地产——房屋（成本）——房屋（公允价值变动）⑥20×9年12月31日，计算房屋年折旧额并计提折旧。700000房屋年初尚可使用年限＝30－9－3＝18（年）年折旧额＝85（万元）借：管理费用贷：累计折旧85000085000042习题册第11题星海公司将办公楼转为出租，2004年12月，与D公司签订了租赁协议，租赁开始日为2005年1月1日，租期3年，每年租金600万元，自租赁期开始按年预收租金，每年12月31日确认租金收入。该办公楼原价12500万元，累计折旧3750万元。星海公司采用公允价值模式计量。2004年12月31日，办公楼公允价值为8500万元，2005年12月31日，公允价值为8650万元，2006年12月31日，公允价值为8900万元，2007年12月31日，公允价值为8800万元。2008年1月1日，租赁期满，星海公司将其出售，价款8360万元。（1）2005年1月1日，将办公楼出租并预收租金（2）2005年12月31日，确认房屋公允价值变动损益和租金收入（3）2006年1月1日，预收租金（4）2006年12月31日，确认房屋公允价值变动损益和租金收入（5）2007年1月1日，预收租金（6）2007年12月31日，确认房屋公允价值变动损益和租金收入（7）2008年1月1日，出售办公楼43（1）20×5年1月1日，将办公楼出租并预收租金。借：投资性房地产——办公楼（成本）公允价值变动损益850000002500000累计折旧37500000贷：固定资产——办公楼125000000借：银行存款6000000贷：预收账款——D公司6000000（2）20×5年12月31日，确认房屋公允价值变动损益和租金收入。借：投资性房地产——办公楼（公允价值变动）

1500000贷：公允价值变动损益1500000借：预收账款——D公司贷：其他业务收入6000000600000044（3）20×6年1月1日，预收租金。借：银行存款6000000贷：预收账款——D公司6000000（4）20×6年12月31日，确认房屋公允价值变动损益和租金收入。借：投资性房地产——办公楼（公允价值变动）

2500000贷：公允价值