第02章 金融资产

第二章金融资产

本章应关注的主要内容有：（1）掌握金融资产的分类；（2）掌握金融资产初始计量的核算；（3）掌握采用实际利率确定金融资产摊余成本的方法；（4）掌握各类金融资产后续计量的核算；（5）掌握金融资产减值损失的核算。金融资产的定义和分类一、金融资产的概念

金融资产属于企业资产的重要组成部分，主要包括：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款项、股权投资、债权投资、衍生工具形成的资产等。

1.库存现金（1）现金短缺借：待处理财产损溢－待处理流动资产损溢贷：库存现金借：其他应收款－应收现金短缺款（个人）－应收保险赔款管理费用－现金短缺

贷：待处理财产损溢－待处理流动资产损溢（2）现金溢余借：库存现金贷：待处理财产损溢－待处理流动资产损溢借：待处理财产损溢－待处理流动资产损溢贷：其他应付款－应付现金溢余营业外收入2.银行存款对于无法收回的银行存款：借：营业外支出贷：银行存款

3.应收账款核算企业因销售商品、提供劳务等经营活动应收取的款项。借：应收账款贷：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）

坏账准备发生坏账损失计提坏账准备转回坏账准备补提坏账准备已经提取的坏账准备

应收账款余额百分比法 是指按照应收账款余额的一定百分比计提坏账准备的方法。（1）计提坏账准备时借：资产减值损失贷：坏账准备（2）对于确实无法收回的，经批准作为坏账损失，冲销提取的坏账损失借：坏账准备贷：应收账款（或其他应收款）（3）对于已确认并转销的应收款项以后又收回的，按照实际收回的金额借：应收账款借：银行存款贷：坏账准备贷：应收账款

4.应收票据核算企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。

5.其他应收款

①子公司投资②联营企业投资③合营企业投资股权投资④重大影响以下，无活跃市场、无法取得公允价值的投资⑤重大影响以下，有活跃市场、可以取得公允价值的投资

短期内赚差价债权投资持有时间长但不一定至到期准备持有至到期

金融衍生工具认股权证：认股权证全称是股票认购授权证、它由上市公司发行。给予持有权证的投资者在未来某个时间或某一段时间以事先确认的价格购买一定量该公司股票的权利。权证表明持有者有权利而无义务。届时公司股票价格上涨，超过认股权证所规定的认购价格，权证持有者按认购价格购买股票，赚取市场价格和认购价格之间的差价：若届时市场价格比约定的认购价格还低，权证持有者可放弃认购。二、金融资产的分类按照管理者的意图设置不同的会计处理的标准是当今国际财务报告准则发展的一个重要趋势，也是我国准则体系在制定时考虑的一个重要理念。金融资产分类与金融资产计量密切相关。不同类别的金融资产，其初始计量和后续计量采用的基础也不完全相同。

企业应当在初始确认金融资产时，将其划分为下列四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售的金融资产。金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。交易性金融资产持有至到期投资可供出售金融资产转换是有条件的不得转换不得转换以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步划分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。（一）交易性金融资产，主要是指企业为了近期内出售的金融资产。例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等，就属于交易性金融资产。衍生工具不作为有效套期工具的，也应当划分为交易性金融资产或金融负债。（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，主要是指企业基于风险管理、战略投资需要等而将其直接指定为以公允价值计量且其公允价值变动计入当期损益的金融资产。持有至到期投资持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。持有至到期投资具有以下特征：（一）到期日固定、回收金额固定或可确定（二）有明确意图持有至到期（三）有能力持有至到期“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。（四）到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产。但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外：

1．出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响；

2．根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金；

3．出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。

可供出售金融资产可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。通常情况下，划分为此类的金融资产应当在活跃的市场上有报价，因此，企业从二级市场上购入的、有报价的债券投资、股票投资、基金投资等，可以划分为可供出售金融资产。

债券基础知识：公司债券，是指企业为筹集长期资金而依照法定程序发行的，约定在一定期限还本付息的有价证券。公司债券本质上是一种债权债务关系的“合同”凭证，通常公司债券的票面上应当记载以下主要内容：（1）公司名称；（2）发行日期；（3）债券面额；（4）债券利息；（5）还本期限和方式；（6）利息的支付方式。

我国发行的债券主要有到期一次还本付息债券和分期付息、到期还本债券两种。对于债券投资的账务处理有取得成本的确定、溢折价及利息的计算（其中包括投资价款中所含利息的处理）和债券投资的处置等三个方面。核算科目：1.交易性金融资产—成本

—公允价值变动2.持有至到期投资—成本

—利息调整

—应计利息3.可供出售金融资产—成本

—利息调整

—公允价值变动

—应计利息类别初始计量后续计量价格变动的处理交易性金融资产公允价值公允价值不计提减值准备，公允价值变动计入“公允价值变动损益”持有至到期投资公允价值+交易费用摊余成本计提减值准备，计入“资产减值损失”可供出售金融资产

公允价值+交易费用公允价值一般公允价值变动计入“资本公积—其他资本公积”；公允价值下降幅度较大或非暂时性时计提减值准备，计入“资产减值损失”1.交易性金融资产（1）取得时，借：交易性金融资产—成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款（2）实际领取利息时，借：银行存款贷：应收利息（3）资产负债表日计提持有期间的利息借：应收利息贷：投资收益（4）资产负债表日公允价值变动①公允价值上升借：交易性金融资产—公允价值变动贷：公允价值变动损益②公允价值下降借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产—公允价值变动（5）出售交易性金融资产借：银行存款贷：交易性金融资产—成本

—公允价值变动投资收益（差额，也可能在借方）同时：借：公允价值变动损益贷：投资收益(或：借：投资收益贷：公允价值变动损益)

【例题】甲公司2008年1月1日购入面值为200万元，年利率为4%的A债券；取得时支付价款208万元（含已到付息期尚未发放的利息8万元），另支付交易费用1万元，甲公司将其划分为交易性金融资产。2008年1月5日，收到购买时价款中所含的利息8万元，2008年12月31日，A债券的公允价值为212万元（不含利息），2009年1月5日，收到A债券2008年度的利息8万元；2009年4月20日，甲公司出售A债券，售价为216万元。甲公司从购入债券至出售债券期间累积确认投资收益的金额为（）万元。

A.16

B.24

C.23

D.15（1）2008年1月1日借：交易性金融资产—成本200

投资收益1

应收利息8

贷：银行存款209（2）2008年1月5日借：银行存款8

贷：应收利息8（3）2008年12月31日借：应收利息8

贷：投资收益8借：交易性金融资产—公允价值变动12

贷：公允价值变动损益12（4）2009年1月5日借：银行存款8

贷：应收利息8（5）2009年4月20日借：银行存款216

贷：交易性金融资产—成本

200

—公允价值变动12

投资收益4借：公允价值变动损益12

贷：投资收益12

【答案】C【解析】2008年1月1日购入债券时确认投资收益为-1万元，2008年12月31日确认投资收益8万元，2009年4月20日出售A债券时售价与账面价值的差额确认投资收益4（万元）（216-212）+公允价值变动损益转入投资收益的金额12万元（212-200）=16（万元），甲公司累积确认投资收益=-1+8+16=23（万元）。

作业1.2008年12月1日，A公司从证券市场上购入B公司发行的面值为2200万元的5年期公司债券，且将该债券划分为交易性金融资产。购买当日，该债券的公允价值为1920万元，票面年利率为5%，实际年利率为6%，另支付交易费用20万元。该债券按年计提利息，每年1月5日支付上年度利息。2008年12月31日，该债券的公允价值为1900万元。2009年2月1日，A公司将该债券出售，取得价款1950万元。要求：编制A公司与该债券有关的会计分录。（1）2008年12月1日借：交易性金融资产——成本1920

投资收益20

贷：银行存款1940（2）2008年12月31日借：应收利息110

贷：投资收益110借：公允价值变动损益20

贷：交易性金融资产——公允价值变动20（3）2009年1月5日借：银行存款110

贷：应收利息110（4）2009年2月1日借：银行存款1950

交易性金融资产——公允价值变动20

贷：交易性金融资产——成本1920

投资收益50借：投资收益20

贷：公允价值变动损益20

2.持有至到期投资（1）取得时，借：持有至到期投资—成本（面值）应收利息（已到付息期尚未领取的利息）持有至到期投资—利息调整（差额，也可能在贷方）贷：银行存款实际领取利息时，借：银行存款贷：应收利息（2）资产负债表日计提持有期间的利息借：应收利息（分期付息债券面值×票面利率）持有至到期投资—应计利息（到期时一次还本付息债券面值×票面利率）贷：投资收益（债券期初摊余成本×实际利率）持有至到期投资—利息调整（差额，也可能在借方）实际领取利息时，借：银行存款贷：应收利息

金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：（1）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额（即+应计提的利息收入-实际收到的利息）；（3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。

期末摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息-本期收回利息和本金-本期计提的减值准备（除可供出售金融资产外，其他资产或负债的摊余成本就等于账面价值）（3）出售持有至到期投资借：银行存款贷：持有至到期投资—成本

(—应计利息)

投资收益（差额，也可能在借方）

【例题】2007年1月1日，甲公司自证券市场购入面值总额为2000万元的债券。购入时实际支付价款2078．98万元，另外支付交易费用10万元。该债券发行日为2007年1月1日，系分期付息、到期还本债券，期限为5年，票面年利率为5％，年实际利率为4％，每年l2月31日支付当年利息。甲公司将该债券作为持有至到期投资核算。假定不考虑其他因素，该持有至到期投资2008年确认的投资收益为()万元。

A．83.56B．103.63C．100D．82.90

（1）2007年1月1日借：持有至到期投资—成本2000—利息调整88.98

贷：银行存款2088．98（2）2007年12月31日2007年1月1日,摊余成本=2088.98借：应收利息(2000×5%)100

贷：投资收益(2088.98×4%)83.56

持有至到期投资—利息调整16.44（3）2008年12月31日

2008年1月1日,摊余成本=2088.98+83.56-100=2072.54借：应收利息(2000×5%)100

贷：投资收益(2072.54×4%)82.9

持有至到期投资—利息调整17.1（3）2009年12月31日

2009年1月1日,摊余成本=2072.54+82.9-100=2055.44借：应收利息(2000×5%)100

贷：投资收益(2055.44×4%)82.22

持有至到期投资—利息调整17.78

【答案】D【解析】持有至到期投资期末摊余成本=期初摊余成本+本期按期初摊余成本和实际利率计算的利息-本期收回的本金和利息-本期计提的减值准备，取得持有至到期投资时支付的交易费用应计入期初摊余成本。该持有至到期投资20×7年12月31日的账面价值=（2078.98+10）×（1+4%）-2000×5%=2072.54（万元）。20×8年确认的投资收益=2072.54×4%=82.90（万元）。

（4）将持有至到期投资转换借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）贷：持有至到期投资—成本

—利息调整资本公积—其他资本公积（差额，也可能在借方）

（4）出售持有至到期投资借：银行存款贷：持有至到期投资—成本

(—应计利息)

投资收益（差额，也可能在借方）（5）持有至到期投资减值损失的计量

①持有至到期投资发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备

②持有至到期投资确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。借：持有至到期投资减值准备贷：资产减值损失

【例题】2005年1月1日，A企业以4900万元的价格购买B公司当日发行的5年期，面值为5000万元，年利率为10％的债券。A企业将其划分为持有至到期投资，实际利率为10.53％。

2007年12月31日，有客观证据表明B公司发生严重财务困难，A企业据此认定B公司的债券发生了减值，并预期2008年12月31日将收到利息500万元，但2009年12月31日仅能收到本金2500万元。（1）2005年1月1日

借：持有至到期投资—成本5000

贷：银行存款4900

持有至到期投资—利息调整100

（2）2005年12月31日应确认的投资收益=4900×10.53%=515.97万元，借：应收利息500

持有至到期投资—利息调整15.97

贷：投资收益515.97（3）2006年12月31日应确认的投资收益=4915.97×10.53%=517.65万元，借：应收利息500

持有至到期投资—利息调整17.65

贷：投资收益517.65（4）2007年12月31日应确认的投资收益=4933.62×10.53%=519.51万元，借：应收利息500

持有至到期投资—利息调整19.51

贷：投资收益519.512007年12月31日,账面价值=5000-100+15.97+17.65+19.51=4953.13万元（2）2007年12月31日，A企业预计将收到现金流量的现值计算如下：

500×（1+10.53％）-1+2500×（1+10.53％）-2=2498.71万元（3）2007年12月31日，A企业应确认的持有至到期投资减值准备

=4953.13-2498.71=2454.42（元）借：资产减值损失2454.42

贷：持有至到期投资减值准备2454.42

作业2.A公司于2007年1月2日从证券市场上购入B公司于2007年1月1日发行的债券，该债券三年期、票面年利率为4%，到期日为2010年1月1日，到期日一次归还本金和利息。A公司购入债券的面值为1000万元，实际支付价款为947.50万元，另支付相关费用20万元。A公司购入后将其划分为持有至到期投资。购入债券的实际利率为5%。假定按年计提利息。要求：编制A公司从2007年1月1日至2010年1月1日上述有关业务的会计分录。

（1）2007年1月1日

借：持有至到期投资—成本1000

贷：银行存款967.50

持有至到期投资—利息调整32.50

（2）2007年12月31日应确认的投资收益=967.50×5%=48.38万元，“持有至到期投资—利息调整”=48.38-1000×4%=8.38万元。

借：持有至到期投资—应计利息40

—利息调整8.38

贷：投资收益48.38（3）2008年12月31日应确认的投资收益=（967.50+48.38）×5%=50.79万元，“持有至到期投资—利息调整”=50.79-1000×4%=10.79万元。

借：持有至到期投资—应计利息40

持有至到期投资—利息调整10.79

贷：投资收益50.79

（4）2009年12月31日“持有至到期投资—利息调整”=32.50-8.38-10.79=13.33万元，投资收益=40+13.33=53.33万元。借：持有至到期投资—应计利息40

—利息调整13.33

贷：投资收益53.33（5）2010年1月1日

借：银行存款1120

贷：持有至到期投资—成本1000

—应计利息120

3.可供出售金融资产（1）取得时，借：可供出售金融资产—成本（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）可供出售金融资产—利息调整（差额，也可能在贷方）贷：银行存款等（2）资产负债表日计提持有期间的利息借：应收利息（债券面值×票面利率）（或：可供出售金融资产—应计利息）贷：投资收益（债券期初摊余成本

×实际利率）可供出售金融资产—利息调整（差额，也可能在借方）（3）资产负债表日正常公允价值变动①公允价值上升借：可供出售金融资产—公允价值变动贷：资本公积—其他资本公积②公允价值下降借：资本公积—其他资本公积贷：可供出售金融资产—公允价值变动

（4）资产负债表日减值对于可供出售金融工具投资，其公允价值低于其成本本身并不足以说明可供出售金融工具投资已经发生减值。而应当综合相关因素判断该投资公允价值下降是否为严重或者非暂时性下跌的。

补充：严重，通常指下降幅度超过20％；非暂时性，通常指公允价值持续低于其成本超过6个月。

①可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。借：资产减值损失（减记的金额）贷：资本公积—其他资本公积（转出原计入资本公积的累计损失金额）可供出售金融资产—公允价值变动

②对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益（资产减值损失）。借：可供出售金融资产—公允价值变动贷：资产减值损失

P51例2-14（5）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）贷：持有至到期投资资本公积——其他资本公积（差额，也可能在借方）（6）出售可供出售的金融资产借：银行存款等贷：可供出售金融资产投资收益（差额，也可能在借方）同时，借：投资收益贷：资本公积—其他资本公积（从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，也可能在借方）【例题】2007年1月1日，甲公司从二级市场购入乙公司公开发行的债券10000张，每张面值100元，票面利率为3%，每年1月1日支付上年度利息。购入时每张支付款项97元，另支付相关费用2200元，划分为可供出售金融资产。购入债券时的市场利率为4%。2007年12月31日，由于乙公司发生财务困难，该公司债券的公允价值下降为每张70元，甲公司预计，如乙公司不采取措施，该债券的公允价值预计会持续下跌。

2008年1月1日收到债券利息30000元。2008年，乙公司采取措施使财务困难大为好转。2008年12月31日，该债券的公允价值上升到每张90元。2009年1月1日收到债券利息30000元。2009年1月10日，甲公司将上述债券全部出售，收到款项902000元存入银行。要求：编制甲公司上述经济业务的会计分录。(1)2007年1月1日借：可供出售金融资产—成本1000000

贷：银行存款972200

可供出售金融资产

—利息调整27800

(2)2007年12月31日应收利息=1000000×3%=30000元应确认的利息收入=972200×4%=38888元

借：应收利息30000

可供出售金融资产—利息调整8888

贷：投资收益38888

2007年12月31日确认减值损失前，该债券的账面价值=972200+8888=981088元应确认减值损失=981088-10000×70=281088元借：资产减值损失281088

贷：可供出售金融资产

—公允价值变动281088(3)2008年1月1日借：银行存款30000

贷：应收利息30000(4)2008年12月31日应收利息=1000000×3%=30000元2008年1月1日，该债券的摊余成本=981088-281088=700000元应确认的利息收入=700000×4%=28000元借：应收利息30000

贷：投资收益28000

可供出售金融资产

—利息调整2000减值损失回转前，该债券的摊余成本=700000+28000-30000=698000元2008年12月31日，该债券的公允价值=900000元应回转的金额=900000-698000=202000元借：可供出售金融资产

—公允价值变动202000

贷：资产减值损失202000(5)2009年1月1日借：银行存款30000

贷：应收利息30000(6)2009年1月10日借：银行存款902000

可供出售金融资产

—公允价值变动79088—利息调整20912

贷：可供出售金融资产—成本1000000

投资收益2000作业3.A公司于2007年1月1日从证券市场上购入B公司于2006年1月1日发行的债券作为可供出售金融资产，该债券5年期、票面年利率为5%、每年1月5日支付上年度的利息，到期日为2011年1月1日，到期日一次归还本金和最后一次利息。购入债券时的实际利率为4%。A公司购入债券的面值为1000万元，实际支付价款为1076.30万元，另支付相关费用10万元。假定按年计提利息。2007年12月31日，该债券的公允价值为1020万元。2008年12月31日，该债券的公允价值为1000万元并将继续下降。2009年1月20日，A公司将该债券全部出售，收到款项995万元存入银行。要求：编制A公司上述有关业务的会计分录。

（1）2007年1月1日借：可供出售金融资产—成本1000

应收利息50

可供出售金融资产—利息调整36.30

贷：银行存款1086.30（2）2007年1月5日借：银行存款50

贷：应收利息50

（3）2007年12月31日应确认的投资收益=（1000+36.30）×4%=41.45万元，“可供出售金融资产—利息调整”=1000×5%-41.45=8.55万元。借：应收利息50

贷：投资收益41.45

可供出售金融资产—利息调整8.55

可供出售金融资产账面价值=1000+36.30-8.55=1027.75万元，公允价值为1020万元，应确认公允价值变动损失=1027.75-1020=7.75万元。借：资本公积—其他资本公积7.75

贷：可供出售金融资产—公允价值变动7.75（4）2008年1月5日借：银行存款50贷：应收利息50（5）2008年12月31日应确认的投资收益=（1000+36.30-8.55）×4%=41.11万元，“可供出售金融资产—利息调整”=1000×5%-41.11=8.89万元。借：应收利息50

贷：投资收益41.11

可供出售金融资产—利息调整8.89

可供出售金融资产账面价值=1020-8.89=1011.11万元，公允价值为1000万元，应确认公允价值变动=1011.11-1000=11.11万元。借：资产减值损失18.86贷：可供出售金融资产—公允价值变动11.11资本公积—其他资本公积7.75（6）2009年1月5日借：银行存款50

贷：应收利息50

（7）2009年1月20日借：银行存款995

可供出售金融资产—公允价值变动18.86

投资收益5

贷：可供出售金融资产—成本1000

—利息调整18.86

作业4.2009年A公司持有的、原划分为持有至到期投资的某公司债券价格持续下跌。为此，A公司于7月l日对外出售该持有至到期债券投资10%，收取价款240万元(即所出售债券的公允价值)。7月1日该债券出售前的账面余额(假设只有成本，没有利息调整)为2000万元，8月3日，A公司将该债券全部出售，收取价款3100万元，不考虑债券出售等相关因素的影响。要求：作出A公司该持有至到期投资和可供出售金融资产的相关会计处理。

①7月1日出售时借：银行存款240

贷：持有至到期投资——成本200

投资收益40②其余的转为可供出售金融资产转为可供出售金融资产公允价值=240÷10%×90%=2160借：可供出售金融资产2160

贷：持有至到期投资——成本1800

资本公积——其他资本公积360

③8月3日账务处理借：银行存款3100

贷：可供出售金融资产2160

投资收益940借：资本公积——其他资本公积360

贷：投资收益360应付债券(一般公司债券)1.发行时，借：银行存款（实际收到的款项）贷：应付债券——面值（债券票面价值）

——利息调整（差额，也可能在借方）2.资产负债表日借：财务费用等（期初摊余成本×实际利率）应付债券——利息调整（差额）贷：应付利息（面值×票面利率）（或：应付债券——应计利息）付息时，借：应付利息贷：银行存款

金融负债的摊余成本，是指该金融负债初始确认金额经下列调整后的结果：（1）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额。（即加应该计提减实际支付）（+按期初摊余成本×实际利率-面值×票面利率）3.到期日借：财务费用应付债券——利息调整贷：应付利息借：应付利息贷：银行存款

借：应付债券——面值贷：银行存款

【例题】某公司于20×8年1月1日发行3年期，每年1月1日付息、到期一次还本的公司债券，债券面值为200万元，票面年利率为5％，实际利率为6%，发行价格为194.65万元。按实际利率法确认利息费用。该债券20×9年度确认的利息费用为()万元。

A．11.78B．12C．10D．11.68【答案】A【解析】该债券20×8年度确认的利息费用＝194.65×6%=11.68（万元），20×9年度确认的利息费用=（194.65+11.68-200×5%）×6%=11.78（万元）。【例题】甲公司于2004年1月1日发行5年期，一次还本、分期付息的公司债券，每年12月31日支付利息。该公司债券票面利率为5%，面值总额为300000万元，发行价格总额为313347万元；支付发行费用120万元。假定该公司每年年末采用实际利率法摊销债券溢折价，实际利率为4%。2005年12月31日该应付债券的账面余额为（

）。

A．308008.2万元B．308026.2万C．308186.32万元D．308348.56万元【答案】C2004.1.1借：银行存款313227

贷：应付债券——面值300000——利息调整132272004.12.31借：财务费用12529.08应付债券——利息调整2470.92贷：应付利息15000付息时，借：应付利息15000

贷：银行存款150002005.12.31借：财务费用12430.24

应付债券——利息调整2569.76贷：应付利息15000

付息时，借：应付利息15000

贷：银行存款15000

作业5.A公司经批准于2007年1月1日发行债券10000张，每张面值100元，票面利率10%，期限3年，每半年付息一次，发行债券当时的市场利率为8%，债券发行价格经计算为105.24万元。债券溢折价采用实际利率法摊销。要求：编制该企业从债券发行到债券到期的全部会计分录。2007年1月1日发行债券借：银行存款1052400

贷：应付债券——面值1000000——利息调整524002007年6月30日计提利息借：财务费用42096

应付债券——利息调整7904

贷：应付利息50000支付债券利息时，借：应付利息50000

贷：银行存款500002007年12月31日计提利息借：财务费用41779.84

应付债券——利息调整8220.16

贷：应付利息50000支付债券利息时，借：应付利息50000

贷：银行存款500002008年6月30日计提利息借：财务费用41451.03

应付债券——利息调整8548.97

贷：应付利息50000支付债券利息时，借：应付利息50000

贷：银行存款500002008年12月31日计提利息借：财务费用41109.07

应付债券——利息调整8890.93

贷：应付利息50000支付债券利息时，借：应付利息50000

贷：银行存款500002009年6月30日计提利息借：财务费用40753.44

应付债券——利息调整9246.56

贷：应付利息50000支付债券利息时，借：应付利息50000

贷：银行存款500002009年12月31日计提利息借：财务费用40410.62

应付债券——利息调整9589.38

贷：应付利息50000支付债券利息时，借：应付利息50000

贷：银行存款50000债券到期还本时，作会计分录：借：应付债券——面值1000000

贷：银行存款1000000

作业6：A企业经批准于2008年1月1日起发行两年期面值为100元的债券100000张，债券年利率为3％，每年7月1日和12月31日付息两次，到期时归还本金和最后一次利息。该债券发行收款为980.96万元，债券实际利率为年利率4％。该债券所筹资金全部用于新生产线的建设，该生产线于2008年6月底完工交付使用。债券利息调整采用实际利率法摊销，每年6月30日和12月31日计提利息。

要求：编制该企业从债券发行到债券到期的全部会计分录（1）2008年1月1日发行债券

借：银行存款980.96

应付债券－利息调整19.04

贷：应付债券－面值1000（2）2008年6月30日计提利息利息费用＝（1000-19.04）×4％×6/12＝19.62（万元）

借：在建工程19.62

贷：应付利息

15

应付债券－利息调整4.62（3）2008年7月1日支付利息

借：应付利息15

贷：银行存款15（4）2008年12月31日计提利息

利息费用＝（980.96＋19.62-15）×2％＝985.58×2%=19.71（万元）借：财务费用19.71

贷：应付利息

15

应付债券－利息调整4.71（5）2009年1月1日支付利息

借：应付利息15

贷：银行存款15（6）2009年6月30日计提利息

利息费用＝（985.58＋19.71-15）×2％＝990.29×2%=19.81（万元）

借：财务费用19.81

贷：应付利息15

应付债券－利息调整4.81

（7）2009年7月1日支付利息

借：应付利息15

贷：银行存款15（8）2009年12月31日计提利息尚未摊销的“利息调整”余额＝19.04－4.62－4.71－4.81＝4.9（万元）利息费用＝15＋4.9＝19.9（万元）

借：财务费用19.9

贷：应付利息

15

应付债券－利息调整

4.9（9）2010年1月1日支付利息和本金借：应付债券－面值1000

应付利息

15

贷：银行存款1015股权投资核算科目：1.交易性金融资产—成本

—公允价值变动2.可供出售金融资产—成本

—公允价值变动3.长期股权投资（1）成本法：长期股权投资（2）权益法：长期股权投资—成本

—损益调整

—其他权益变动1.交易性金融资产（1）企业取得交易性金融资产借：交易性金融资产—成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款等实际收到现金股利时，借：银行存款贷：应收股利（2）持有期间的股利借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例）贷：投资收益（3）资产负债表日公允价值变动①公允价值上升借：交易性金融资产—公允价值变动贷：公允价值变动损益②公允价值下降借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产—公允价值变动（4）出售交易性金融资产借：银行存款等贷：交易性金融资产—成本

—公允价值变动投资收益（差额，也可能在借方）同时：借：公允价值变动损益贷：投资收益或：借：投资收益贷：公允价值变动损益

【例题】2007年5月，甲公司以480万元购入乙公司股票60万股作为交易性金融资产，另支付手续费10万元，2007年6月30日该股票每股市价为7.5元，2007年8月10日，乙公司宣告分派现金股利，每股0.20元，8月20日，甲公司收到分派的现金股利。至12月31日，甲公司仍持有该交易性金融资产，期末每股市价为8.5元，2008年1月3日以515万元出售该交易性金融资产。假定甲公司每年6月30日和12月31日对外提供财务报告。要求：编制上述经济业务的会计分录。①2007年5月购入时借：交易性金融资产—成本480

投资收益10

贷：银行存款490②2007年6月30日借：公允价值变动损益30

（480-60×7.5）贷：交易性金融资产—公允价值变动30③2007年8月10日宣告分派时借：应收股利12（0.20×60）贷：投资收益12④2007年8月20日收到股利时借：银行存款12

贷：应收股利12⑤2007年12月31日借：交易性金融资产—公允价值变动60

（60×8.5-450）贷：公允价值变动损益60⑥2008年1月3日借：银行存款515

贷：交易性金融资产—成本480—公允价值变动30

投资收益5借：公允价值变动损益30

贷：投资收益302.可供出售金融资产（1）企业取得可供出售的金融资产借：可供出售金融资产—成本（公允价值与交易费用之和）应收股利（已宣告尚未发放的现金股利）贷：银行存款（2）宣告发放现金股利借：应收股利贷：投资收益（3）资产负债表日公允价值变动①公允价值上升借：可供出售金融资产—公允价值变动贷：资本公积—其他资本公积②公允价值下降借：资本公积—其他资本公积贷：可供出售金融资产—公允价值变动（4）资产负债表日减值对于可供出售权益性工具投资，其公允价值低于其成本本身并不足以说明可供出售权益工具投资已经发生减值。而应当综合相关因素判断该投资公允价值下降是否为严重或者非暂时性下跌的。

补充：严重，通常指下降幅度超过20％；非暂时性，通常指公允价值持续低于其成本超过6个月。

①可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。借：资产减值损失（减记的金额）贷：资本公积—其他资本公积（转出原计入资本公积的累计损失金额）可供出售金融资产—公允价值变动②可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。借：可供出售金融资产—公允价值变动贷：资本公积——其他资本公积（5）出售可供出售的金融资产借：银行存款贷：可供出售金融资产—成本

—公允价值变动投资收益（差额，也可能在借方）借：投资收益贷：资本公积—其他资本公积（也可能在借方）

【例题】长江公司2007年4月10日通过拍卖方式取得甲上市公司的法人股100万股作为可供出售金融资产，每股3元，另支付相关费用2万元。6月30日每股公允价值为2.8元，9月30日每股公允价值为2.6万元，12月31日由于甲上司公司发生严重财务困难，每股公允价值为1元，长江公司应对甲上市公司的法人股计提减值准备。2008年1月5日，长江公司将上述甲上市公司的法人股对外出售，每股售价为0.9万元。长江公司对外提供季度财务报告。要求：根据上述资料编制长江公司有关会计分录。

（1）2007年4月10日借：可供出售金融资产－成本302

（3×100+2）贷：银行存款302（2）2007年6月30日借：资本公积—其他资本公积22