第六章资产负债核算

第6章

资产负债核算6.1资产负债核算的基本问题6.2资产负债时点存量核算6.3资产负债存量变化（积累）核算6.4资产负债表的应用本章学习目标掌握存量核算与流量核算的关系

掌握资产的概念和分类

掌握资产其他物量变化与交易的区别

掌握三种持有损益及其关系

掌握利用资产负债表进行基本分析的思路

经济流量与经济存量经济流量（economicflow）---对应于交易反映一段时期内各种经济活动发生规模的总量。经济存量（economicstock）反映在特定时点上经济资源的拥有量的总量。两者之间的对应关系：就特定时期而言，经济流量是在期初经济存量基础上发生的，然后经济流量改变了经济存量，使之从期初状态变化为期末状态。经济流量分类货物服务流量收入分配流量金融流量其他流量：因非经济交易而引发的流量，包括两类：经济之外的因素引发的流量，如资源耗减或自然灾害等，影响资产负债存量；因价格变化引起的持有资产损益。交易流量6.1资产负债核算的基本问题6.1.1经济资产的定义及其分类6.1.2资产负债核算及其意义6.1.3资产负债核算的基本原则6.1.1经济资产的定义及其分类

1.经济资产的定义和范围资产的定义会计上：指企业过去的交易或者事项形成的由企业拥有或有控制的资源，预期会给企业带来经济利益的资源。经济学上：资产是能够产生未来经济收益的经济实体。1.经济资产的定义和范围一个实体成为资产的两个必要条件：资产的所有权明确资产的未来收益性经济资产(SNA-2008)

一种价值贮藏手段，反映经济所有者在一段时间内持有或使用该实体所生成的一次性或连续性经济利益。资产概念及范围的延伸——何谓国家财富？1.经济资产的定义和范围补充说明两点：

（1）国民经济核算中的经济资产，不仅是企业会计资产负债表上的资产，还包括住户、政府所拥有的资产。（2）国民经济核算所定义的资产仍然是传统经济学意义上的“经济”资产。2.经济资产的不同类别图6－1资产分类6.1.2资产负债核算及其意义资产负债核算——国民资产负债核算即对该经济体各部门所拥有的经济资产、负债及其净资产进行系统核算，以反映资产、净资产的总量、结构及其变动状况。

1.资产负债核算的意义它代表了经济存量，与投入产出、收入支出、消费积累等经济流量之间具有密不可分的联系。使国民经济核算体系在结构上表现为完整的经济循环模式期初资产负债—生产—收入分配—消费积累—国外交易—物量与价格调整—期末资产负债实现流量核算与存量核算的有机统一。联系各种经济流量的沉淀积累形成经济存量；经济存量是经济运行过程中的起点，构成经济流量形成的基础。存量核算对于预测未来的生产、收入与消费能力创造具有重要意义。2.资产负债核算的主要内容时点存量的总量核算对象是各机构部门及经济总体特定时点上的资产总量、负债总量和净值。时期内的存量变化核算——也称积累核算解释期初和期末两个时点上资产负债总量之间的变化。6.1.3资产负债核算的基本原则（3个）

所有权原则用于确定资产核算的范围用于确定资产负债部门所属类别（机构部门）记录时间原则资产、负债和净值要在特定时点上记录期初和期末两个时点记录资产负债变化时，按照“权责发生制”确定记录时间债权和债务发生、转移或取消时记录。6.1.3资产负债核算的基本原则（3个）估价原则采用现期市场价格对于资产和负债存量的记录，应按照核算时点的现期市场价格估价；对于资产负债变化，应按交易时的实际价格或资产其他物量变化发生时资产的现行市场价格进行记录。估价原则针对特定时间上拥有的资产存量总价值，三种估价原则历史成本价（企业会计）现期市场价（国民经济核算）不变价格（动态比较）如何对以前时期购置的资产进行重估价？如何对前期购置的资产重估价？有以下方法可供采用（6个）：现行市价法适用于各种固定资产和金融资产、负债物价指数法适用于固定资产重置成本法适用于自制的价值量较大的特殊设备如何对前期购置的资产重估价？未来收益现值法（贴现）适用于非生产资产、无形固定资产（计算机软件）汇率变动指数调整法适用于少数国内不能生产、必须以外汇进口的技术设备永续盘存法SNA推荐使用的估算资本存量的方法6.2资产负债时点存量核算6.2.1资产负债存量核算的基本思路6.2.2固定资产的估价和总量核算6.2.3其他非金融资产的估价和总量核算6.2.4金融资产与负债的估价和总量核算6.2.5净值的核算6.2.6国民资产负债表

6.2.1资产负债存量核算的基本思路

核算对象：一个经济总体内所有常住机构单位所拥有的资产、负债及其净值。核算内容：如何分机构部门对不同类型的资产进行核算。核算方法：直接法：直接搜集有关经济存量的数据资料，根据国民资产负债核算的原则和方法对这些数据资料进行分解、归并、调整和最终估算间接法；已经具备基准年度资产负债数据前提下，通过各种流量核算数据，外推出该核算试点的资产负债数据

6.2.2固定资产的估价和总量核算

固定资产：使用期限超过一年的资产估价中要处理的问题资产持有期间发生了价格变化资产本身有磨损与贬值核算目的核算现期价格估算的固定资产净价值现价固定资产净价值的核算方法：直接利用会计历史成本估价的资产价值数据，但可能存在较大的偏差。

利用永续盘存法进行间接估算，则必须掌握比较详细的长期时序数据。

永续盘存法的步骤各年固定资本形成总额（当年现价）不变价各年固定资本形成总额不变价固定资本存量净额现价固定资本存量净额现价固定资本存量总额现价固定资本累计消耗资产价格指数资产价格指数退役折旧函数不变价固定资本累计消耗不变价固定资本存量总额图6－2永续盘存法的步骤

6.2.3其他非金融资产的估价和总量核算1.存货和贵重物品存货：指到核算期末止所拥有的存货总价值。根据存货的内容，可以分别按照相应的市场价格进行估价，核算资产总价值。

已经完成生产过程的产成品和商品存货——生产者价格和商品销售价格；作为原材料储备的存货——购买者价格；处于在制品状态的存货——基本价格或生产者价格；具有培育资产性质的存货——未来收益现值法。贵重物品：中国目前没有纳入资产负债核算。2.自然资产和其他非生产资产如果有相关市场交易价格，应按照实际的或类似的相关市场交易价格估价;对于土地等资产，可将评估价值作为估价基础参考使用；在没有市场交易参考的情况下，则采用未来收益现值法估算其资产价值。6.2.4金融资产与负债的估价和总量核算负债和金融资产是对称存在的，负债的估价要依附于金融资产的估价。估价原则：在有组织的金融市场经常进行交易的部分，按照现期市场价格估价；不在有组织的金融市场经常进行交易的部分，按照债务人为清偿债务必须向债权人支付的金额估价。

具体资产类别的相关估价方法具体资产类别的相关估价方法货币黄金和特别提款权分别按照国际市场上通行的价格和国际货币基金组织根据货币篮子计算的每日价格估价；通货不存在估价问题，其面值就是其现期价值；存款和贷款到期时按照合同规定义务应偿还给债权人的本金额；

债务性证券区分长期和短期，还要考虑是否有交易；股权和投资基金份额区分是否在股票交易市场上经常进行交易；保险准备金按其投资于其他各种资产的核算时点的实际价值估算;金融衍生工具按照其市场价格估计应收应付款项按照债务清偿时债务人依据合同义务应向债权人支付的本金额估算。

6.2.5净值的核算净值（networth），又称资产负债差额，即净值=非金融资产+金融资产-负债代表了该机构部门所拥有的净资产。如果将国内各机构部门的净值加总起来，就是一个经济总体的国民财产或称国民财富。

6.2.6国民资产负债表

1.资产负债表的基本结构资产负债表是一个各类资产和负债以及净值（行）×机构部门（列）的二维矩阵结构的平衡表。使用方——表示资产存量来源方——表示负债和净值存量可在机构单位、机构部门以及经济总体等不同层次上编制。净值与企业会计中的所有者权益有何区别？

举例6－1：中国国民经济负债表2.资产负债表中的平衡关系从纵列看，每一个部门以及经济总体内部，使用方合计等于来源方合计。即：资产总额=负债总额+净值反映了部门内部的平衡关系，反映了该部门资产负债在具体项目上分布状况以及净资产的形成。从横行看，每一个资产负债项目，各部门使用（来源）方合计等于总计栏“使用”（“来源”）。对各个金融资产负债项目，则有:各部门使用方(资产)合计等于各部门来源方（负债）合计;反映了基于存量的各部门间信用关系。2.资产负债表中的平衡关系从经济总体来看，资产净值代表国民财产/国民财富，可以从不同角度计算：

从与国内各机构部门关系看：国民财富=国内各机构部门净值之和从资产负债平衡关系看：国民财富=国内资产合计-负债合计从一国整体及其与国外对应关系看：国民财富=国内非金融资产+对外金融净资产对外金融净资产=对外金融资产（包括储备资产）-对外负债资产负债简表（单位：亿元）（从与国内各机构部门关系、从资产负债平衡关系、从一国整体及其与国外对应关系）6.3资产负债存量变化（积累）核算6.3.1资产负债存量变动（积累）核算概述6.3.2资产其他物量变化核算6.3.3重估价核算6.3.4积累核算表及其与资产负债表的联系

6.3.1资产负债存量变化（积累）核算概述资产负债存量变化可以从两个角度来解释:资产物量变化——数量和质量的变化经济交易引起的资产变化

交易之外的事件导致的物量变化资产价格变化经济整体价格水平的变化

不同资产价格的相对变化

其变化只引起资产价值量变化，不会影响到资产实际数量变化6.3.2资产其他物量变化核算

1.资产其他物量变化及其核算意义资产其他物量变化是指由于机构单位无法控制的外生因素或事件而导致的资产或负债的变化。

相对于交易，处于次要位置意义从核算体系完整性上考虑为了保持存量核算与流量核算的一致性，为了完整核算资产负债存量从期初到期末的变化。从功能上考虑

第一，记录了非生产资产在正常情况下进入和退出经济体系的现象，如自然资产的发现或消耗；第二，记录了各种意外的不可测事件的后果，如灾害或战争带来的损失；第三，记录了机构单位分类变化和资产分类变化对资产的影响，如有货币黄金转化为非货币黄金。2.资产其他物量变化的主要内容非金融资产的经济出现增加的资产不是生产过程的产物，第一次出现在经济体系中非培育生物资源的自然生长不受机构单位控制、负责和管理的生物资源的生长非生产资产的经济消失非生产资产存量在经济体系中的减少巨灾损失可能毁灭所有类型资产的大规模的、偶然发生的事件造成的损失无偿没收政府以非常手段占有机构单位的资产而不予全额补偿其他非金融资产物量变化固定资产的意外淘汰、存货的异常损失等其他金融资产物量变化SDR的分配和取消，债权人注销坏账分类和结构变化机构单位分类变化和结构变化、资产负债的分类变化（黄金的货币化或非货币化）6.3.3重估价核算

1.重估价核算与持有损益重估价核算记录由于资产价格水平变化引起的资产、负债和净值的价值变化，这类变化被称为持有损益

，基本前提是要按核算时点的市场价格进行核算。持有损益（holdinggain/loss）

资产或负债的所有者由于持有资产或负债，而被动承受价格变动对资产或负债价值影响的后果，所有者在其中并未对资产或负债采取任何加工或转换的行为。持有损益正确理解持有损益概念需要注意：持有损益是针对特定资产而计算的，其计算前提是资产负债的数量和质量保持不变，但发生了价格的变化；在核算期内的任何时段持有的资产都可能产生持有损益；持有损益只是理论值，并不一定是实际的损益，只有当资产和负债在市场上变现时，损益才能得到真正的实现。2.持有损益的核算方法记持有损益为G，价格为p，数量为q直接法：

间接法：

G=（期末资产存量-期初资产存量）-（交易导致的资产变化+资产其他物量变化）3.持有损益的分解名义持有损益(nominalholdinggains/losses)即为前面笼统定义的由价格变化引起的资产负债全部持有损益。分解为：中性持有损益（neutralholdinggains/losses）实际持有损益（realholdinggains/losses）

（1）中性持有损益及其计算

中性持有损益是指假定该资产的价格变化幅度与一般物价水平的变化幅度相同情况下，资产价格变化引起的价值变化。。记中性持有收益为NG，国民经济一般物价水平为r，则有：无论何种资产，其中性持有损益相对于资产期初价值的比值都相等。实质是为保持资产购买力不变而必须发生的持有损益。

（2）实际持有损益及其计算

实际持有损益是指由资产价格的总变化中不同于全社会一般物价水平的变化的部分所导致的持有损益。记实际持有收益为RG，则有：

实质是资产价格变动引致的实际购买力变动。（3）三种持有收益之间的关系三者关系：名义持有损益=中性持有损益+实际持有损益若NG=0，则G=RG,这种收益是由于资产的相对价格变动引起，使得资本购买力上升或下降；若RG=0，则G=NG，这种收益由于通货膨胀因素引起，这时资本购买力不变。6.3.4积累核算表及与资产负债表的联系积累核算与存量核算的平衡关系：期初资产总量+核算期积累=期初资产总量+（非金融投资+金融资产投资