c(学生)管理会计作业案例8

Chapter8作业成本计算

2/1/20231managementschool教学目的：

通过对本章的学习，应了解作业成本计算法的产生背景，理解和运用作业成本、成本动因等概念，领会作业成本计算程序，了解作业管理的特点及对企业管理的贡献。教学内容：

一：作业成本计算法的产生背景二：作业成本计算法的基本理论三：作业成本计算2/1/20232managementschool第一节：作业成本计算法的产生背景作业成本计算(activity-basedcosting),简称ABC，早在20世纪70年代就有学者提出，美国的Stubus,Kaplan,Cooper等学者对其进行全面研究。20世纪90年代初，理论上日趋成熟，实务界亦有部分企业试行。我国主要在于吸收和运用这种新兴的成本计算与管理思想和方法。2/1/20233managementschool(1)传统的成本计算法所固有的缺点，为ABC的产生提供了机会。传统的成本计算法忽视对

或

成本的计算与控制，导致成本信息失真，从而引起成本控制失效，经营决策失误。(2)高新技术在企业的应用以及顾客需求多样化，带来产品的多样化，引起间接费用的增长，为ABC的产生提供直接动力。2/1/20234managementschool(3)新的适时生产系统JIT与全面质量管理TQM的兴起，提供了有利于实施ABC的企业管理理念。JIT和TQM要求企业通过改进产品设计和生产过程，减少产品零部件数量，减少超量过时的存货及产品返工等浪费问题，也就是要求企业时刻检查并消除其不增值作业，而传统的成本会计制度无法满足。(4)ABC可以提供“相对准确”的有用信息，而且对成本性态的认识更加全面而深入，因而可以较好地满足决策需要。2/1/20235managementschool第二节：作业成本计算法的基本理论作业成本法是把企业消耗的资源按资源动因分配到作业以及把作业收集的作业成本按作业动因分配到成本对象的核算方法。作业成本核算的基础是“”理论：生产导致作业的发生，作业消耗资源并导致成本的发生，产品消耗作业。2/1/20236managementschool由此可见，作业成本的实质就是在资源耗费和产品耗费之间借助

来分离、归纳、组合，然后形成各种产品成本。因此，作业成本法下的成本计算程序就是把各种

分配给各项

，再将各

成本分配给最终产品或劳务。与传统成本计算方法相比，作业成本计算法更注重成本信息对决策的有用性，因此，两者之间存在较大理论差异。2/1/20237managementschool一、作业成本计算法的目标

作业成本计算法是一种适应当代高新科学技术的制造环境和灵活多变的顾客化生产的需要而形成和发展起来的成本计算方法，它改革了

的分配方法，并使产品成本和期间成本趋于一致，大大提高了成本信息的

。作业成本计算法以更加符合现实，其结果也更加精确的成本分解替代了成本分配。2/1/20238managementschool作业成本计算法有四个目标：（1）消除

或使之达到最小。（2）引入

与

，从而使经营过程中展开的增值活动衔接流畅，以改善产出。（3）发现造成问题的根源并加以改正。（4）根除由不合理的假设与错误的成本分配造成的扭曲。2/1/20239managementschool二、产品成本的经济实质

传统成本计算法认为，成本的经济实质是生产经营过程中所耗费的生产资料转移的价值和劳动者为自己所创造价值的货币表现，即

。2/1/202310managementschool作业成本计算法认为，企业管理深入到作业层次以后，企业成为满足顾客需要而设计的一系列作业的集合体，从而形成了一个由此及彼、由内向外的“

”。每完成一项作业要消耗一定的资源，而作业的产出又形成一定的价值，转移给下一个作业，按此逐步推移，直到最终把产品提供给企业外部的顾客，以满足他们的需要。2/1/202311managementschool最终产品，作为企业内部一系列作业的总产出，凝聚了各个作业上形成并最终转移给顾客的价值。因此，“作业链”同时也表现为“

”，作业的推移，同时也表现为价值在企业内部的逐步积累和转移，最后形成转移给外部顾客的总价值，这个总价值即是

。2/1/202312managementschool传统成本计算一般以产品为成本计算对象或以某一步骤(分步法)或某一批订单(分批法)为成本计算对象。传统成本计算的目标主要是满足计算存货成本的需要，进而提供有关企业财务状况和经营成果的会计信息。三、成本计算对象2/1/202313managementschool作业成本计算法适应于弹性制造系统下适时制生产方式，生产组织中作业的可分辨性极大地增强，同时，企业成本控制观念和控制手段也都提高到了新的高度。这种变化要求成本信息不仅要反映企业财务状况和经营成果，还要满足

和

的要求。当作业成本计算法将资源、作业、作业中心、制造中心等概念引入成本控制时，就形成了一个完整的作业成本体系。2/1/202314managementschool作业成本计算的成本对象是多层次的，大体上可以分为以下几个层次：

2/1/202315managementschool资源是指企业花了代价而获得的能为其带来收入的

，如

、

、机器设备及

等。作业成本计算法把资源作为成本对象，是要在价值形成的最初形态上反映被最终产品吸纳的有意义的资源耗费价值。在这个环节成本管理要处理两个方面的问题：资源2/1/202316managementschool

一是区分

和

，把无用消耗价值单独汇集为不增值作业价值，而只把有用消耗的资源价值分解到作业中去。

二是要区别消耗资源的作业状况，看资源是如何被消耗的，找到

，按

把资源耗费价值分别分解计入吸纳这些资源的不同作业中去。2/1/202317managementschool

作业(activity)是指企业生产过程中的各

。从作业成本计算角度看，作业是基于一定的

、以

为主体、消耗一定

的特定范围内的工作，如创业构想、筹划、产品设计、设备安装及材料搬运等，它是连接资源与产品成本地桥梁。作业2/1/202318managementschool(1)作业是一种

和另一种

产出的过程。(2)作业活动贯穿于生产经营过程的

。(3)作业是可以

的，采用一定的计量标准进行计量。具备如下特征：2/1/202319managementschool成本动因成本动因是指引起成本发生的

，如采购订单便是采购作业的成本动因。成本动因具有隐蔽性，不易识别，需要对成本行为进行仔细分析才能得到，每一项作业，都有与其相对应的作业成本动因。确定成本动因的因素：(1)成本动因与实际制造费用的

。(2)产品成本的精确度和产品组合的

。2/1/202320managementschool

作业中心是负责完成某一项特定产品制造功能的

的集合。作业中心既是成本

，也是责任

。作业中心2/1/202321managementschool一般说来，作业中心是基于

的目的而不是专门以

为目的设置或划定的，传统制造企业的经营过程被习惯地分为材料采购、产品生产和产品销售这三个环节，而按照作业成本计算理论，这三个环节都可以称为作业中心。2/1/202322managementschool

制造中心作为成本计算对象，实质上是指计算制造中心产出的

。一般地，一个大型制造企业总可以划定为若干制造中心，划定制造中心的依据是各制造中心只生产某一种产品或某个系族多种产品。制造中心2/1/202323managementschool第三节作业成本计算

作业成本计算是一个同作业管理紧密结合的、以作业为基础的科学信息系统。其基本指导思想是：

作业，作业

。2/1/202324managementschool

根据这一指导思想，对成本计算的方法做了根本性的变革，即着眼点放在了

上。以

为核算对象，首先根据作业对资源的消耗情况将资源的成本分配到作业，其次由作业依据成本动因追踪到产品成本的形成和积累过程，由此得出最终产品的成本。

2/1/202325managementschool确认

，将资源耗费价值归集到各

.2/1/202326managementschool

这一步骤只是价值归集过程。在作业成本计算法下价值归集的方向受两方面的限制，一是

；二是

。在实务操作中，对某制造中心的每一作业中心都按资源类别设立

，把该制造中心所耗资源价值归集到各资源库中去。

如圆珠笔生产这个制造中心，分别对制芯和制壳这两个作业中心设立材料费、动力费、折旧费、办公费等资源库。这样，可以从资源耗费的最初形态上把握各种资源归集到各作业中心的状况。2/1/202327managementschool确认

，将作业中心汇集的各资源耗费价值予以分解并分配到各

中2/1/202328managementschool

作业确认后，一般不得轻易发生变动。这样，在对资源库资源耗费价值进行分配时，面临的是已确定的作业种类。我们为每一项作业设立一个成本库，该成本计算步骤就演化为如何将

结转到

这一具体分配问题。

在成本分配过程中，各资源库价值要根据

一项一项分配到各作业中去。这样，我们可以为每个作业库按资源类别设立作业资源要素，将每个作业库各作业资源要素价值相加就形成了作业成本库价值。2/1/202329managementschool将各

价值分配计入最终产品成本计算单，计算完工产品成本2/1/202330managementschool应为制造中心投产的每一种(或批)产品设立

，在每一张成本计算单中还应按该产品生产所涉及作业种类开立作业成本项目。这样，该成本计算步骤就是要把各作业成本库的价值结转到各产品成本计算单上，这一步骤反映的作业成本计算规则是：

产出量的多少

.

2/1/202331managementschool在把作业库成本计入各产品成本计算单以后，如何得出完工产品成本是一个简单的问题。如果把作业成本计算法应用于财务会计，则在期末有必要在完工产品与在产品之间分配成本(此问题在后面结合实例说明)，如果认为作业成本计算法只是一种管理会计手段，则用成本计算单追踪到产品全面完工即可。2/1/202332managementschoolPPC公司为公用事业公司，其开单部为两类主要客户---居民户和商业户提供帐户查询和帐单打印服务，目前有120000个居民户和20000个商业户。案例应用两个因素正影响公司的获利能力：一是行业竞争加剧，收费更低，要想获利必须降低成本；二是市场规模扩大，预计居民户上升50%，商业户上升10%。2/1/202333managementschool而公司正在满负荷运转，需有良策对应。现有一地方劳务局愿按每户3.5元（不分帐户类型）提供公司提供的帐户查询和帐单打印服务。

为此，PPC公司对两类客户单位成本进行测试，发现公司目前按统一分配率为基础进行成本计算，有关计算如下图1：

以统一分配率为基础的当前成本计算

----总成本565340元

2/1/202334managementschool2/1/202335managementschool按统一分配率为基础进行当前两类客户单位成本的计算，结果如下：2/1/202336managementschool对于上述结果管理当局认为存在问题:一是按此结果进行決策，由于两类客户的单位成本均高于地方劳务局的出价，因而将两类客户全部移交地方劳务局将使公司获得最大利益，但公司经营将空心化；二是管理局认为，由于业务的复杂性，商业户实际消耗的支持资源远远高于21.74%。如商业户平均每张帐单50行，而居民户平均每张只有12行。2/1/202337managementschool

因此管理当局认为应提高成本信息的决策有用性，釆用作业成本计算法。

首先，管理局为开单部确定的四个作业中心:2/1/202338managementschool成本动因必须按两个标准选择：1、成本动因与资源消耗及（或）支持业务的发生之间必须具有合理的

关系。2、有关成本动因的数据必须是

的。其次，制作一个描述作业流程、资源及其相互关系的流程图（图2）。2/1/202339managementschool2/1/202340managementschool每一作业中心所收集的成本数据包括可追溯成本和成本动因的实物流量。如下图中账户开单作业的可追溯成本为235777元，包括打印机成本（55000元）加支持开单活动的其他资源成本（纸张、占地、计算机、开单人工）。图中可追溯成本总额为：205332+35384+235777+88847=565340元，等于图1中的间接成本总额。再次，收集关于成本和成本动因在资源和作业实物流动的相关数据。2/1/202341managementschool开单部作业中心间接成本总额565340元205332元帐户查询3300人工小时单位人工小时62.2235384元通信2800封信每封信12.6488847元单据审核20000个帐户每个帐户4.44成本对象第一对象成本动因实物流量可追溯成本作业成本动因实物流量单位动因