并购重组税务处理

企业重组业务企业的税务问题

讲授人黄德汉

财税200959号文

根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十条和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）第七十五条规定，现就企业重组所涉及的企业所得税具体处理问题通知如下：一、本通知所称企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。（原相关规定未对“企业重组”作相关定义）经济结构改变包括：资产的用途的改变或有效利用、收入结构的变化、成本费用的降低、盈利水平的提升、资产负债率的变化、工艺流程的改变、产品合格率的提高或损耗的减少；技术结构、产品结构、组织结构、分配结构等的变化。（一）企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。

（二）债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。（六号令的表述“债务重组是指债权人（企业）与债务人（企业）之间发生的涉及债务条件修改的所有事项。”）(范围不一致，注意前提的影响）（三）股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。〔控股合并｝（原相关规定未对“股权收购”定义，相关内容在“股权投资”“股权重组”、“资产转让”交易中体现）标的－股权（被收购企业的）；目的－实现对被收购企业的控制；对价－股权、股份｛包括收购企业的或收购企业的控股企业的股权或股份（下同）｝、非股权支付或两者的组合；支付对价的对象－被收购企业的股东（或被收购企业不获取对价？）；支付对价的主体－收购企业；〔除非以股权投资，一般无法定评估的要求、强调公允〕比如：股权交易前的股权结构A公司B公司C公司D公司90％85％E公司10％F公司15％股权交易后的结构（经确认C公司10%股权与D公司80％股权的公允价值一致）A公司B公司C公司D公司80%5%10%80%E公司F公司或股权交易后的股权结构如下（经确认A公司8％股权与D公司80％股权的公允价值一致）E公司A公司B公司F公司C公司D公司5％8％80％90％（四）资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。（原相关规定在“非货币性资产投资”“整体资产转让”中体现）标的－资产（转让企业）；对价－股权、股份、非股权支付或两者的组合；目的－获取转让企业的资产；支付对价的对象－转让资产的企业本身；支付对价的主体－受让企业；〔一般会有评估的过程，强调公允〕交易前情况陈先生王先生B公司资产组合A公司C公司50％50％100％B拥有交易后后情况况陈先生生王先生生A公司C公司资产组组合B公司50％50％70％C拥有30％（五））合并并，是是指一一家或或多家家企业业（以以下称称为被被合并并企业业）将将其全部资资产和和负债债转让给给另一一家现现存或或新设设企业业（以以下称称为合合并企企业）），被被合并并企业业股东东换取取合并并企业业的股股权或或非股股权支支付，，实现两个或或两个以上上企业的依依法合并。。标的－全部部资产和负负债（被合合并企业））；对价－股权权、股份或或两者的组组合；目的－实现现两个或两两个以上企企业的合并并；支付对价的的对象－被被合并企业业的股东（或不取得得对价）；；支付对价的的主体－合合并企业（或不支付付对价）；〔注册资本的的合并、整整体转让的的特征（含含人力资源源）、有评评估的要求求、强调公公允〕（国税发2000119号文的表表述“企业业合并包括括被合并企企业(指一一家或多家家不需要经经过法律清清算程序而而解散的企企业)将其全部资资产和负债债转让给另一一家现存或或新设企业业(以下简简称合并企企业)，为为其股东换换取合并企企业的股权权或其他财财产，实现现两个或两两个以上企企业的依法法合并。另另外：国税税发199771号文有有类似表述述。）（六）分立立，是指一一家企业（（以下称为为被分立企企业）将部分或全部部资产分离离转让给现存或新新设的企业业（以下称称为分立企企业），被分立企业业股东换取分立企企业的股权权或非股权权支付，实实现企业的的依法分立立。标的－部分分或全部资资产（被分分立企业的的），还可可能包括部部分被分立立企业的负负债（见59号文第六条条第五点第第1款规定）；；对价－股权权、股份或或两者的组组合；目的－将企企业分立；；支付对价的的对象－被被分立企业业的股东；；支付对价的的主体－其其它投资主主体（或原原投资主体体与其它投投资主体））新设立的的企业，或或其它分立立企业；或不支付对对价？〔注册资本或或股本的分分立、一般般有评估的的要求、强强调公允〕例一、分立立前结构李先生张先生A公司商业物业、、其它资产产50％50％分立后结构构（1）｛｛A公司司不不注注销销、、投投资资主主体体相相同同｝｝李张A公司司B公司司P其它它资资产产商业业物物业业50%50%50%50%分立立后后结结构构（（2）｛｛A公司司不不注注销销、、投投资资主主体体不不同同｝｝李张E公司司C公司司XA公司司其它它资资产产商业物业50％50％15％15％70%分立后结构（（3）｛A公司注销｝李张D公司E公司F公司XC公司X其它资产商业物业20%15%20%15%60％70％例二、、交易易前结结构A公司B公司D公司M公司H公司C公司甲资产产乙资产产100％100％40％60％交易后后结构构A公司B公司C公司D公司M公司H公司甲资产产乙资产产40％60％8％12％80％100％例三三、、分分立立前前结结构构李陈王张A公司司甲资资产产组组乙资资产产组组25％25％25％25％分立后结结构（1）李陈王张A公司B公司甲资产组组乙资产组组50％50％50％50％分立后结结构（2）李陈王张A公司B公司甲资产组组乙资产组组45％50％45％50％10％例四、分分立前结结构赵周吴A公司甲资产组组乙资产组组30％40％30％分立后结结构（1）赵周吴A公司B公司甲资产组组乙资产组组80％20％20％80％分立后结结构（2）赵周吴A公司A公司甲资产组组乙资产组组50％50％100％（国税发发2000119号文的的表述““企业分分立包括括被分立立企业将将部分或全全部营业业分离转让让给两个个或两个个以上现现存或新新设的企企业(以以下简称称分立企企业)，，为其股股东换取取分立企企业的股股权或其其他财产产。”国国税发199771号文有有相关表表述。））二、本通通知所称称股权支付付，是指企企业重组组中购买买、换取取资产的的一方支支付的对对价中，，以本企业业或其控控股企业业的股权权、股份份作为支付付的形式式；所称称非股权权支付，，是指以以本企业业的现金金、银行行存款、、应收款项项、本企业业或其控控股企业业股权和和股份以以外的有有价证券券、存货货、固定定资产、、其他资资产以及及承担债务务等作为支支付的形形式。〔注意理解解“承担担债务””〕（原相关关法规未未明确““以控控股企业业的股权权、股份份作为支支付的形形式”。。）三、企业重重组的税务务处理区分分不同条件件分别适用用一般性税税务处理规规定和特殊殊性税务处处理规定。。（原相关法法规未见相相关表述，，只在国税税函20081081号文中的｛｛附表三《纳税调整项项目明细表表》填报说明第第8行、第9行出现“一一般重组””、“特殊殊重组”的的概念但无无相关说明明。｝）四、企业重重组，除符符合本通知知规定适用用特殊性税税务处理规规定的外，，按以下规规定进行税税务处理：：（（一）企企业由法人转变变为个人独独资企业、、合伙企业业等非法人人组织，或将登记注注册地转移移至中华人人民共和国国境外（包包括港澳台台地区），，应视同企企业进行清清算、分配配，股东重重新投资成成立新企业业。企业的的全部资产产以及股东东投资的计计税基础均均应以公允允价值为基基础确定。。企企业发生生其他法律形形式简单改改变的，可直接变更更税务登记记，除另有有规定外，，有关企业业所得税纳纳税事项（（包括亏损损结转、税税收优惠等等权益和义义务）由变变更后企业业承继，但但因住所发发生变化而而不符合税税收优惠条条件的除外外。*未提及分公公司变更为为子公司的的问题，以以往的情况况？（二）企业业债务重组组，相关交交易应按以以下规定处处理：1.以非货币资资产清偿债债务，应当当分解为转让相关非非货币性资资产、按非非货币性资资产公允价价值清偿债债务两项业务，，确认相关关资产的所所得或损失失。（6号令的规定定“第四条条债务人人（企业））以非现金金资产清偿偿债务，除除企业改组组或者清算算另有规定定外，应当当分解为按按公允价值值转让非现现金资产，，再以与非非现金资产产公允价值值相当的金金额偿还债债务两项经经济业务进进行所得税税处理，债债务人（企企业）应当当确认有关关资产的转转让所得（（或损失））；2.发生生债债权权转转股股权权的的，，应应当当分分解解为为债务务清清偿偿和股权权投投资资两项项业业务务，，确确认认有有关关债债务务清清偿偿所所得得或或损损失失。。（6号令令的的规规定定““第第五五条条在在以以债债务务转转换换为为资资本本方方式式进进行行的的债债务务重重组组中中，，除除企企业业改改组组或或者者清清算算另另有有规规定定外外，，债债务务人人（（企企业业））应应当当将将重重组组债债务务的的账账面面价价值值与3.债务人人应当当按照照支付付的债债务清清偿额额低于债债务计计税基基础的差额额，确确认债债务重重组所所得；；债权权人应应当按按照收收到的的债务务清偿偿额低于（三））企业业股权权收购购、资资产收收购重重组交交易，，相关关交易易应按按以下下规定定处理理：1.被收购购方应应确认认股

｛国税发2000118号文的相关规定:

二、企业股权投资转让所得和损失的所得税处理:

（一）企业股权投资转让所得或损失是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。国税发发199771号文的的规定定“股股权权转让让收益益或损损失是是指，，股权权转让让价减减除股股权成成本价价后的的差额额”。。“股权权成本本价是是指，股东东（投投资者者）投投资入入股时时向企企业实实际交交付的的出资资金额额，或或收购购该项项股权权时向向该股股权的的原《企业所得税法实施条例》的规定：第七十十一条条企业所所得税税法第第十四四条所所称投投资资资产，，是指指企业业对外外进行行权益益性投投资和和债权权性投投资形形成的的资产产。企企业业在转让或或者处处置投资资资产时时，投资资资产的的成本本，准准予扣扣除。。投资资资产按按照以以下方方法确确定成成本：{关注股权转让收益确认时点问题｝2.收购方方取得得股权权或资资产的的计税税基础础应以以公允允价值值为基基础确确定。。3.被收购购企业业的相相关所所得税税事项项原则则上保保持不不变。。案例案例所所涉及及的交交易各各方均均为中中国境境内居居民，，居民民企业业适用用的企企业所所得税税税率率为25％，各各企业业执行行《企业会会计准准则》，E、D、G、H公司不不存在在任何何关联联方关关系。。A公司设设立时时注册册资本本1亿元（（RMB、下同同），，E公司、、D公司按按所持持股份份比例例投入入货币币资金金，投投资持持有期期间无无追加加投资资；购购买日日A公司的的净资资产为为1.5亿元。。｛2.8亿3800万元｝｝B公司设设立时时注册册资本本2000万元，，G公司、、H公司按按股权权比例例投入入现金金资产产，投投资持持有期期间无无追加加投资资，购购买日日B公司净净资产产为3360万元，，交易易各方方达成成的协协议：：G公司、、H公司各各转让让其所所持B

A公司向G、H公司定向增发合计10％股份经确认的公允价值为2800万元；

A公司取得B公司80％股份经交易各方确认的公允为3800万元，A公司需向G、H公司另外支付现金资产各500万元；

交易完成后G、H公司对A、B公司均无重大影响。交易前前股权权结构构E公司D公司A公司G公司H公司B公司30%70%50%50%交易后后股权权结构构E公司D公司A公司G公司H公司B公司27%63%5%5%10%10%80%A公司定定向增增发前前后的的资本本变化化情况况：实缴注注册资资本（变更更前）股东金金额额比比例例E公司3000万元30％D公司7000万元70％实缴注注册资资本（（变更更后））股东金金额额比比例E公司3000万元27％D公司7000万元63％G公司500万元5％H公司500万元5％相关处处理不不考虑虑除企企业所所得税税以外外的税税费。。1、属适适用一一般性性税务务处理理规定定的重重组；；｛（1000/3800）×100％｝2、A公司取取得B公司80％股权权的计计税基基础：：｛2800万元＋＋1000万元｝｝3、G公司应确确认的股股权转让让所得：：｛（1400万元＋500万元）－－1000万元｝G公司取得得A公司5％股权的的计税基基础：1400万元A公司会计计处理：：(金额单位位RMB万元）借：长期期股权投投资2800＋1000贷：股本本－G500－H500资本公积积——股本溢价价2800如果发行行权益性性证券过过程中支支付了佣佣金和手手续费，，应冲减减权益性性证券的的溢价发发行收入入，账务务处理为为：借：资本公公积——股本溢价贷：银行存存款H公司的会计计处理：借：银行存存款500长期股权投投资1400贷：长期股股权投资1000投资收益900股权收购涉涉及的其他他问题：股权收购后后公司更名名涉及的契契税问题；；股权收购涉涉及的土地地增值税问问题，在什什么情况下下涉及？；；（国税发2000118号文的规定（二）上述述资产转让让所得如数数额较大，，在一个纳纳税年度确确认实现缴缴纳企业所所得税确有有困难的，，报经税务务机关批准准，可作为为递延所得得，在投资资交易发生生当期及随随后不超过过５个纳税税年度内平平均摊转到到各年度的的应纳税所所得中。（（三））被投资企企业接受的的上述非货货币性资产产，可按经经评估确认认后的价值值确定有关关资产的成成本。””）（四）企业业合并，当当事各方应应按下列规规定处理：：1.合并企业应应按公允价价值确定接接受被合并并企业各项项资产和负负债的计税税基础。2.被合并企业业及其股东东都应按清清算进行所所得税处理理。〔如何处理？？〕3.被合并企业业的亏损不不得在合并并企业结转转弥补。〔注意合并产产生的一般般的存货与与工程施工工企业的存存货问题〕｛国税发2000119号文第一一点第(一一)条：企企业合并，，通常情况况下，被合并企业业应视为按公公允价值转转让、处置置全部资产产，计算资资产的转让让所得，依依法缴纳所所得税。被合并企业业以前年度度的亏损，，不得结转转到合并企企业弥补。。合并企业接受被合并并企业的有有关资产，，计税时可可以按经评评估确认的的价值确定定成本。被被合并企业业的股东取取得合并企企业的股权权视为清算算分配。（五）企业业分立，当当事各方应应按下列规规定处理：：1.被分立企业业对分立出出去资产应应按公允价值值确认资产产转让所得得或损失。。2.分立企业应应按公允价价值确认接接受资产的的计税基础础。3.被分立企业业继续存在时时，其股东取取得的对价价应视同被分立立企业分配配进行处理理。〔什么分配？？〕4.被分立企业业不再继续存存在时，被分立企企业及其股股东都应按清算进行行所得税处处理。｛国税发2000119号文第二二条第(一一)点的规规定：被分立企业业应视为按公公允价值转转让其被分分离出去的的部分或全全部资产，，计算被分分立资产的的财产转让让所得，依依法缴纳所所得税。分立企业接受被分立立企业的资资产，在计计税时可按按经评估确确认的价值值确定成本本。｝5.企业分分立相关企企业的亏损损不得相互互结转弥补补。五、企业重重组同时符符合下列条条件的，适适用特殊性性税务处理理规定：（（一）具有有合理的商商业目的，，且不以减减少、免除除或者推迟迟缴纳税款款为主要目目的。（（二二）被收购购、合并或或分立部分分的资产或或股权比例例符合本通通知规定的的比例。（（三）企业业重组后的的连续12个月月内内不不改改变变重重组组资资产产原原来来的的实实质质性性（原有关规定只见国税发199771号文有一点相类似的规定）六、、企企业业重重组组符符合

（6号令的规定“第八条企业在债务重组业务中因以非现金资产抵债或因债权人的让步而确认的资产转让所得或债务重组所得，如果数额较大，一次性纳税确有困难的，经主管税务机关核准，可以在不超过5个纳税年度的期间内均匀计入各年度的应纳税所得额。）企业业发发生生债债权权转转股股权权业业务务，，对对债债务务清清偿偿和和股股权权投投资资两两项项业业务务暂暂不不确确认认有有关关债债务务清清偿偿所所得得或或损损失失，，股权权投投资资的的计计税税基基础础以以原原债债权权的的计计税税基基础础确定定。。企企业业的的其其他他相相关关所所得得税税事事项项保保持持不不变变。。（（二二））股股权权收收购购，，收收购购企企业业购购买买的的股股权权不不低低于于被被收收购购企企业业全全部部股股权权的的75%，且收购企企业在该股股权收购发发生时的股股权支付金金额不低于于其交易支付总总额的85%，可以选择择按以下规规定处理：：1.被收购企业业的股东取取得收购企企业股权的的计税基础础，以被收购股股权的原有有计税基础础确定。｛第六条第第（六）项项｝2.收购企业取取得被收购购企业股权权的计税基基础，以被收购股股权的原有有计税基础础确定。3.收购企业、、被收购企企业的原有有各项资产产和负债的的计税基础础和其他相相关所得税税事项保持持不变。例一、A公司、C公司、S公司无任何何关联关系系，A公司设立B公司时的初初始投资成成本1亿元（RMB下同），即即B公司的注册册资本1亿，投资持持有期间无无追加投资资。（交易前结结构）A公司C公司B公司D公司100%80%S公司20%C公司取得D公司的初始投投资成本为1600万元，即D公司设立时的的注册资本为为2000万元，投资持持有期间无追追加投资。（（交易后股权权结构）A公司C公司S公司B公司D公司90%80%10%20%A公司以其所持持B公司10%的股份作为对对价获取了D公司80％的股份，以以实现对D公司控制，购购买日B公司10％股份与D公司80％股份经确认认的公允价值值均为4000万元，（不考考虑相关税费费）。例二、股权交交易前的股权权结构｛A公司设立C公司时的初始始投资成本人人民币（下同同）1亿元，B公司取得D公司80%股权的初始投投资成本为800万元）A公司B公司E公司C公司D公司100%80%20%股权交易后的的股权结构｛经确认D公司80％股权的公允允价值为3000万元人民币（（下同），C公司10％股权的公允允价值为2800万元，A公司另支付200万元现金给B公司｝A公司B公司E公司C公司D公司90%20%10％80％（三）资产收收购，受让企企业收购的资资产不低于转转让企业全部部资产的75%，且受让企业业在该资产收收购发生时的的股权支付金金额不低于其其交易支付总总额的85%，可以选择按按以下规定处处理：1.转让企业取得得受让企业股股权的计税基基础，以被转让资产产的原有计税基础础确定。2.受让企业取得得转让企业资资产的计税基基础，以被转让资产产的｛注意理解“原有计税基础”的含义｝例：A公司取得C公司90％股权的初始始投资成本7.2亿元（RMB下同），投资资持有期间无无追加投资；；B公司设立D公司时的初始始投资成本0.8亿元（即D公司的注册资资本），股权权持有期间无无追加投资；；D公司资产组合合的构成（历历史成本）：：不动产8000万元（自建物物业含地价，，已提折旧1000万元）；设备2000万元（不涉及及购入时增值值税进项税的的抵扣问题，，已提折旧1200万元））；存货2200万元（（增值值税的的申报报表仍仍有85万元增增值税税的留留抵税税额））；交易发发生时时不动动产经经评估估确认认的公公允价价值为为1.7亿元（（即评评估增增值1亿元）），设设备及及存货货未发发生评评估增增值或或减值值情况况；{假设交交易符符合特特殊性性税务务处理理规定定（75％）｝｝（交交易各各方执行会会计准准则））交易前前的情情况（（A公司取取得C公司90％股权权的初初始投投资成成本7.2亿元，，B公司设设立D公司时时的初初始投投资成成本0.8亿元，，不动产产8000万元，，已提提折旧旧1000万元、、设备2000万元、、已提提折旧旧1200万元、、存货2200万元））；A公司B公司D公司资产组组合C公司E公司10％90％100％D拥有交易后后（情情况1）｛D公司不注注销｝A公司所持持C公司10％的股权权经确认认的公允允价值为为2亿元；｛不动产经经评估确确认的公公允价值值为1.7亿元（即即评估增增值1亿元），，E公司A公司B公司C公司D公司资产组合合100％80％10％A拥有10%即A公司收购购D公司的资资产组合合（公允允价值为为：1.7亿＋0.08亿＋0.22亿＝2亿），A公司以其其控股公公司（C公司）的的股权作作为对价价（C公司10％的股权权，公允允价值为为2亿）；A公司所获获得资产产的计税税基础为为：0.7+0.08+0.22=1（亿元））｛而不不是0.8亿（1/9*7.2）｝（入账价价合计金金额为2亿，需确确认损益益，产生生暂时性性差异、、递延所所得税负负债、逐年转回回）D公司取得得C公司10％股权的的计税基基础为：0.7+0.08+0.22=1（亿元））（入账价价为2亿，需确确认损益益，产生生暂时性性差异、、递延所所得税负负债、未来转让让股权时时转回）交易后（（情况2）｛D公司注销销（FL)｝B公司原投投资于D公司的初初始投资资成本0.8亿元。E公司A公司B公司C公司资产组合合A拥有10％80％10％｛国税发发2000118号文第四条条第（二））项的规定定：如果企企业整体资资产转让交交易的接受受企业支付付的交换额额中，除接接受企业股股权以外的的现金、有有价证券、、其他资产产（以下简简称“非股股权支付额额”）不高于于所支支付的的股权权的票票面价价值（（或股股本的的账面面价值值）２２０％％的，经税务务机关关审核核确认认，转转让企企业可可暂不不计算算确认认资产产转让让所得得或损损失。。转让让企业业和接接受企企业不不在同同一省省（自自治区区、直直辖市市）的的，须须报国国家税税务总总局审审核确确认。。转让企企业取得接接受企企业的的股权权的成成本，，应以以其原原持有有的资资产的的账面面净值值为基基础确确定，，不得得以经经评估估确认认的价价值为为基础础确定定。接受企企业接受转转让企企业的的资产产的成成本，，须以以其在在转让让企业业原账账面净净值为为基础础结转转确定定，不不得按按经评评估确确认的的价值值调整整。｝｝但应特别别注意意的是国税税发200345号文第第六条条第（（二））项的的规定定：符符合《国家税税务总总局关关于企企业股股权投投资业业务若若干所所得税税问题题的通通知》（国税税发〔2000〕118号）第第四条条第（（二））款规规定转转让企企业暂暂不确确认资资产转转让所所得或或损失失的整整体资资产转转让改改组，，接受企企业取取得的的转让让企业业的资资产的的成本本，可可以按按评估估确认认价值值确定定，不不需要要进行行纳税税调整整。而而且第第十一一条规规定、、本本通知知自2003年1月1日起执执行，，以前前的政政策规规定与与本通通知规规定不不一致致的，，按本本通知知规定定执行行。｛注：：国税税发2000118号文的的企业业整体体资产产转让让是指指，一一家企企业（（以下下简称称转让让企业业）不不需要要解散散而将将其经经营活活动的的全部部（包包括所所有资资产和和负债债）或或其独独立核核算的的分支支机构构转让让给另另一家家企业业（以以下简简称接接受企企业）），以以换取取代表表接受受企业业资本本的股股权（（包括括股份份或股股票等等），，包括括股份份公司司的法法人股股东以以其经经营活活动的的全部部或其其独立立核算算的分分支机机构向向股份份公司司配购购股票票。｝｝本通通知知未未出出现现““整整体体资资产产转转让让””的的概概念念（四四））企企业业合合并并，，企企业业股股东东在在该该企企业业合合并并发发生生时时取取得得的的股股权权支支付付金金额额不不低低于于其其交易易支支付付总总额额的的85%，以以及及同同一一控控制制下下且且不不需需要要支支付付对对价价的的企企业业合合并并，，可可以以选选择择按按以以下下规规定定处处理理：：1.合并并企企业业接接受受被被合合并并企企业业资资产产和和负负债债的的计计税税基基础础，，以以被被合合并并企企业业的的原有有计计税税基基础础确定定。。2.被合合并并企企业业合合并并前前的的相相关关所所得得税税事事项项由由合合并并企企业业承承继继。。3.可由由合合并并企企业业弥弥补补的的被被合合并并企企业业亏亏损损的的限限额额=被合合并并企企业业净净资资产产公公允允价价值值×截至至合合并并业业务务发发生生当当年年年年末末国国家家发发行行的的最最长长期期限限的的国国债债利利率率。。4.被合合并并企企业业股股东东取取得得合合并并企企业业股股权权的的计计税税基基础础，，以其其原原持持有有的的被被合合并并企企业业股股权权的的计计税税基基础础确确定定。｛国国税税发发2000119号号文文第第一一条条第第(二二)项项““合合并并企企业业支支付付给给被被合合并

1.被合合并企业业不确认认全部资资产的转转让所得得或损失失，不计计算缴纳纳所得税税。被合合并企业业合并以以前的全全部企业业所得税税纳税事事项由合合并企业业承担，，以前年年度的亏亏损，如如果未超超过法定定弥补期期限，可可由合并并企业继继续按规规定用以以后年度度实现的的与被合合并企业业资产相相关的所所得弥补补。具体按下列公公式计算：某一纳税年年度可弥补被被合并企业亏亏损的所得额额＝合并企业业某一纳税年年度未弥补亏亏损前的所得得额×(被合合并企业净资资产公允价值值÷合并后合合并企业全部部净资产公允允价值)｝。。3.合并企业业接受被合并并企业全部资资产的计税成成本，须以被被合并企业原原账面净值为为基础确定。。（五）企业分分立，被分立立企业所有股股东按原持股股比例取得分分立企业的股股权，分立企业和被被分立企业均不改变原来来的实质经营营活动，且被分立企企业股东在该该企业分立发发生时取得的的股权支付金金额不低于其其交易支付总总额的85%，可以选择按按以下规定处处理：1.分立企业接受受被分立企业业资产和负债的计税基础，，以被分立企业业的原有计税税基础确定。。2.被分立企业已分立出去资资产相应的所所得税事项由由分立企业承承继。3.被分立企业未未超过法定弥弥补期限的亏亏损额可按分立资产占全全部资产的比比例进行分配，由由分立企业继继续弥补。〔如何进行相关关账务处理？？〕4.被分立企业的的股东取得分分立企业的股股权（以下简简称“新股””），如需部部分或全部放放弃原持有的的被分立企业业的股权（以以下简称“旧旧股”），“新股”的计计税基础应以以放弃“旧股股”的计税基基础确定。如不需放弃““旧股”，则则其取得“新新股”的计税税基础可从以以下两种方法法中选择确定定：直接将“新新股”的计税税基础确定为为零；或者以以被分立企业业分立出去的净净资产占被分分立企业全部部净资产的比比例先调减原持有有的“旧股””的计税基础础，再将调减减的计税基础础平均分配到到“新股”上上。〔如果只分立资资产，分立出出去的净资产产如何确定？？〕｛国税发2000119号文第第二条第(二)点的规规定“分立企企业支付给被被分立企业或或其股东的交交换价款中，，除分立企业业的股权以外外的非股权支支付额，不高高于支付的股股权票面价值值(或支付的的股本的账面面价值)20％的，经税税务机关审核核确认，企业业分立当事各各方也可选择择按下列规定定进行分立业业务的所得税税处理：1.被分立企企业可不确认认分离资产的的转让所得或或损失，不计计算所得税。。2.被分立企企业已分离资资产相对应的的纳税事项由由接受资产的的分立企业承承继。被分立立企业的未超超过法定弥补补期限的亏损损额可按分离离资产占全部部资产的比例例进行分配，，由接受分离离资产的分立立企业继续弥弥补。3.分立企业业接受被分立立企业的全部部资产和负债债的成本，须须以被分立企企业的账面净净值为基础结结转确定，不不得按经评估估确认的价值值进行调整。。(三)被分分立企业的的股东取得得分立企业业的股权(以下简称称“新股””)，如需需部分或全全部放弃原原持有的被被分立企业业的股权(以下简称称“旧股””)，“新新股”的成成本应以放放弃的“旧旧股”的成成本为基础础确定。如如不需放弃弃“旧股””，则其取取得的“新新股”成本本可从以下下两种方法法中选择：：直接将““新股”总总投资成本本确定为零零；或者，，以被分立立企业分离离出去的净净资产占被被分立企业业全部净资资产的比例例先调整减减低原持有有的“旧股股”的成本本，再将调调整减低的的投资成本本平均分配配到“新股股”上。｝｝（六）重组组交易各方方按本条（（一）至（（五）项规规定对交易易中股权支支付暂不确确认有关资资产的转让让所得或损损失的，其其非股权支支付仍应在在交易当期期确认相应应的资产转转让所得或或损失，并并调整相应应资产的计计税基础。。非股权支付付对应的资资产转让所所得或损失失＝（被转转让资产的的公允价值值－被转让让资产的计计税基础））×（非股权支支付金额÷被转让资产产的公允价价值）｛国税发200345号文第六条条、关于企企业改组第第（一））项“符合合《国家税务总总局关于企企业股权投投资业务若若干所得税税问题的通通知》（国税发〔2000〕118号）和《国家税务总总局关于企企业合并分分立业务有有关所得税税问题的通通知》（国税发〔2000〕119号）暂不确确认资产转转让所得的的企业整体体资产转让让、整体资资产置换、、合并和分分立等改组组业务中，，取得补价价或非股权权支付额的的企业，应将所转让让或处置资资产中包含含的与补价价或非股权权支付额相相对应的增增值，确认为当当期应纳税税所得。””｝七、企业发发生涉及中中国境内与与境外之间间（包括港港澳台地区区）的股权权和资产收收购交易，，除应符合本本通知第五五条规定的的条件外，还应同时符符合下列条件，，才可选择择适用特殊殊性税务处处理规定：：（（一）非非居民企业业向其100%直接控股的的另一非居民民企业转让让其拥有